ECLI:NL:GHDHA:2026:430

• Datum uitspraak: 10 maart 2026
• Publicatiedatum: 19 maart 2026
• Zaaknummer: BK-24/991
• Instantie: Gerechtshof Den Haag
• Type: Uitspraak
• Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht
• Uitkomst: Deels toewijzend
• Procedures: Hoger beroep
• Rechters: R.A. Bosman; Chr.Th.P.M. Zandhuis; M.J.M. van der Weijden
• Vindplaatsen: Rechtspraak.nl

AI samenvatting door Lexboost • Automatisch gegenereerd

Hoger beroep vennootschapsbelasting 2018: aftrekbaarheid advieskosten en belastingrente

Belanghebbende, een vennootschap die managementdiensten verleent aan dochtervennootschappen, bracht in haar aangifte vennootschapsbelasting 2018 advieskosten in aftrek die verband hielden met een herstructurering ter voorkoming van een Amerikaanse belastingclaim (GILTI-wetgeving) en kosten voor fiscale compliance van haar directeur-grootaandeelhouder (DGA) in de Verenigde Staten. De Inspecteur weigerde aftrek van de kosten die samenhingen met de persoonlijke fiscale positie van de DGA.

De rechtbank oordeelde dat de kosten voor de Amerikaanse belastingclaim niet aftrekbaar waren omdat deze de persoonlijke behoeften van de DGA dienden, en ook de compliancekosten niet aftrekbaar waren. Het Gerechtshof vernietigt deze uitspraak deels. Het hof stelt dat de advieskosten voor de herstructurering zakelijk zijn gemaakt en aftrekbaar, omdat zij de continuïteit en groeimogelijkheden van de onderneming dienen. De kosten voor de fiscale compliance van de DGA zijn echter niet aftrekbaar omdat deze uitsluitend persoonlijke belangen van de DGA betreffen.

Verder oordeelt het hof dat de Inspecteur onvoldoende voortvarend heeft gehandeld bij de behandeling van de aanslag, waardoor de periode waarover belastingrente is berekend met twaalf maanden wordt verminderd. Het hof stelt ook vast dat het hogere belastingrentepercentage van 8% voor vennootschapsbelastingplichtigen in strijd is met het gelijkheidsbeginsel en vermindert dit naar 4% voor de periode 1 juli 2019 tot en met 31 mei 2020. De belastingrente wordt vastgesteld op €574. Het hof veroordeelt de Inspecteur tot vergoeding van proceskosten en griffierechten. Er is geen recht op immateriële schadevergoeding wegens overschrijding redelijke termijn.

Uitkomst: Advieskosten voor Amerikaanse belastingclaim zijn aftrekbaar, compliancekosten niet; belastingrente verminderd wegens schending zorgvuldigheidsbeginsel en ongerechtvaardigd hoog tarief.

Uitspraak

GERECHTSHOF DEN HAAG

Team Belastingrecht

meervoudige kamer

nummer BK-24/991

Uitspraak van 10 maart 2026

in het geding tussen:

[X] B.V. te [Z] , belanghebbende,

(gemachtigde: A.E. Kers)

en

de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,

(vertegenwoordiger: […] )

op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 8 oktober 2024, nummer SGR 23/4288.

Procesverloop

1.1.

De Inspecteur heeft aan belanghebbende een aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 2018 opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 171.443 (de aanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking heeft de Inspecteur een bedrag van € 6.504 aan belastingrente in rekening gebracht (de beschikking belastingrente).

1.2.

Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag en de beschikking belastingrente ongegrond verklaard.

1.3.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake hiervan is € 365 griffierecht geheven. De beslissing van de Rechtbank luidt, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:

“De rechtbank:

- verklaart het beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

- draagt verweerder op de aanslag te verminderen overeenkomstig deze uitspraak;

- draagt verweerder op de rentebeschikking dienovereenkomstig te verminderen;

- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;

- wijst het verzoek om vergoeding voor immateriële schade af;

- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 365 aan eiseres te vergoeden; en

- bepaalt dat de termijn voor de vergoeding van de wettelijke rente over de vergoeding van griffierecht gaat lopen vanaf vier weken na de datum van deze uitspraak.”

1.4.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake hiervan is € 559 griffierecht geheven. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft op 3 oktober 2025 een nader stuk ingediend.

1.5.

De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 14 oktober 2025. De onderhavige zaak is ter zitting gezamenlijk behandeld met de zaken van belanghebbende met nummers BK-24/990 en BK-24/992. Al hetgeen in de ene zaak wordt aangevoerd, wordt geacht in de andere zaken te zijn aangevoerd, tenzij het specifiek op de desbetreffende zaak betrekking heeft. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Feiten

2.1.

Belanghebbende is op [datum] 2005 opgericht. Sinds de oprichting van belanghebbende is [A] enig aandeelhouder en bestuurder van belanghebbende, waarbij [A] zelfstandig bevoegd is.

2.2.

Belanghebbende houdt alle aandelen in de vennootschap [B.V. 1] , die op haar beurt deelnemingen in diverse in Nederland gevestigde vennootschappen en één in [buitenland] gevestigde vennootschap houdt. Tussen belanghebbende en [B.V. 1] bestaat geen fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. Belanghebbende houdt daarnaast alle aandelen in de vennootschap [Inc. 1] , die in [datum] 2013 is opgericht naar het recht van de [Staat 1] en is gevestigd in de Verenigde Staten. [Inc. 1] verleent diensten met betrekking tot (het ter beschikking stellen van) software in de Verenigde Staten, die alleen in de Verenigde Staten kan worden gebruikt. De software wordt door een in Nederland gevestigde kleindochtervennootschap van belanghebbende, [B.V. 2] , ontwikkeld.

2.3.

De activiteiten van belanghebbende hebben betrekking op het verlenen van managementdiensten aan haar dochtervennootschappen, waarvoor belanghebbende een management fee ontvangt. De dochtervennootschappen verrichten operationele activiteiten op het gebied van […] .

2.4.

Met ingang van 18 augustus 2014 is [A] door belanghebbende uitgezonden om als Chief Executive Officer te functioneren bij [Inc. 1] . Ter zake van de uitzending is tussen belanghebbende en [A] een International Assignment Letter (de International Assignment Letter) overeengekomen waarin de voorwaarden van de uitzending zijn vastgelegd. Voor het uitzenden van personeel ontvangt belanghebbende een vergoeding van [Inc. 1] op grond van een tussen beide gesloten Secondment Agreement.

2.5.

Over de door belanghebbende aan [A] te vergoeden kosten in verband met zijn internationale opdracht bij [Inc. 1] staat in de International Assignment Letter, voor zover in hoger beroep van belang, het volgende vermeld:

“2.3 GOODS & SERVICES ALLOWANCES

The goods and services allowance is designed to cover the standard excess, if any, of host country cost incurred for food, clothing, transportation, household services and equipment, personal care and recreation, over those same costs in the home location. The calculation of the allowances is based on your base salary as well as your family size. The allowances for you, based upon your family size, income level and assignment location will be determined at a later date. The allowances can be reviewed periodically, in accordance with [belanghebbendes] policy, and adjusted, if necessary. The allowances become effective the day you complete your temporary living and actually begin living in your host country residence.”

2.6.

Naar aanleiding van de in 2.4 genoemde uitzending is [A] in augustus 2014 met zijn gezin naar de Verenigde Staten verhuisd. Met ingang van 18 augustus 2024 is [A] fiscaal inwoner van de [Staat 2] (Verenigde Staten) en per 1 januari 2015 is [A] op federaal niveau fiscaal inwoner geworden.

2.7.

Op 1 januari 2018 is in de Verenigde Staten de “Tax Cuts and Jobs Act” (TCJA) in werking getreden. Onderdeel van de TCJA was de “Global Intangible Low-Taxed Income”-wetgeving (GILTI-wetgeving).

2.8.

In 2018 heeft belanghebbende onder meer € 156.871 aan advieskosten gemaakt. Dit betrof werkzaamheden verricht door adviseurs gevestigd in de Verenigde Staten en Nederland, waaronder [Adviseurs 1] en [Adviseurs 2] . Hiervan heeft een deel ter grootte van € 127.043 betrekking op een herstructurering van de ondernemingsstructuur van belanghebbende ter voorkoming van een toerekening van de ondernemingsresultaten aan [A] en een mogelijke economische dubbele heffing als gevolg van de inwerkingtreding van de GILTI-wetgeving. Een bedrag aan kosten van € 29.828 houdt verband met de tax compliance van [A] in de Verenigde Staten.

2.9.

De in 2.8 bedoelde herstructurering is in oktober 2018 uitgevoerd, waarbij de aandelen in de dochtervennootschap [B.V. 1] middels een aandelenfusie zijn ingebracht in een nieuw opgerichte Amerikaanse tussenholding, [Inc. 2] , tegen uitreiking van aandelen in [Inc. 2] . Door voortschrijdend inzicht en wijzigingen in de Amerikaanse wetgeving is gebleken dat het bestaan van [Inc. 2] niet langer noodzakelijk was voor het mitigeren van voornoemde gevolgen van de GILTI-wetgeving en is [Inc. 2] in 2021 geliquideerd. Belanghebbende heeft daardoor weer een rechtstreeks belang in [B.V. 1] gekregen.

2.10.

Belanghebbende heeft op 23 april 2019 de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2018 (de aangifte) ingediend naar een belastbaar bedrag van € 9.210, waarbij (onder meer) de in 2.8 genoemde advieskosten als onderdeel van de post “andere kosten” in aftrek zijn gebracht.

2.11.

De Inspecteur heeft bij brief van 19 maart 2020 vragen gesteld over de in de aangifte in aftrek gebrachte kosten, waarop belanghebbende heeft gereageerd bij brief met dagtekening 5 juni 2020. Op 23 juli 2021 heeft de Inspecteur nadere vragen gesteld, waarop belanghebbende heeft geantwoord bij brief met dagtekening 28 september 2021. In voornoemde brief heeft belanghebbende aan de Inspecteur medegedeeld dat de advieskosten effectief volledig zijn doorbelast aan (gedekt door) groepsmaatschappijen van belanghebbende in de vorm van een management fee die in rekening is gebracht aan [B.V. 1] en een fee voor uitgezonden personeel die in rekening is gebracht aan [Inc. 1] .

2.12.

Bij brief van 12 augustus 2022 heeft de Inspecteur aangekondigd dat hij voornemens is af te wijken van de ingediende aangifte. In deze brief staat, voor zover in hoger beroep van belang, het volgende:

“De gemaakte advieskosten zijn in beginsel aftrekbaar voor zover gedaan met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming. Echter, naar mijn mening is het motief voor de gemaakte advieskosten gelegen in aandeelhoudersmotieven en zijn de kosten niet gemaakt ten behoeve van de onderneming. De directeur-grootaandeelhouder voorkomt middels de herstructurering het in privé ontstaan van de acute Amerikaanse belastingheffing. De benodigde advieskosten om deze herstructurering te verkrijgen, behoren derhalve ook in privé gedragen te worden. Nu deze advieskosten bij [belanghebbende] zijn gealloceerd, ben ik van mening dat de herstructureringskosten onjuist zijn gealloceerd en geen aftrekbare kosten vormen.”

Op voormelde aankondiging van de Inspecteur heeft belanghebbende gereageerd bij brief van 11 oktober 2022.

2.13.

Bij kennisgeving van 21 oktober 2022 heeft de Inspecteur aan belanghebbende meegedeeld dat hij zal afwijken van de aangifte. In de kennisgeving is, voor zover in hoger beroep van belang, het volgende vermeld:

“4. Gevolgen voor de belastbare winst

Gelet op het bovenstaande zal ik de aangifte corrigeren op bovengenoemd onderdeel. In verband hiermee zal ik de belastbare winst vaststellen op € 171.443. Dit bedrag heb ik als volgt berekend.

Aangegeven belastbare winst € 9.210

Correctie andere kosten
+ € 162.233

Gecorrigeerde belastbare winst
+ € 171.443 ”

2.14.

De aanslag is met dagtekening 5 november 2022 aan belanghebbende opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 171.443. De belastingrente in de gelijktijdig gegeven beschikking belastingrente is berekend over de periode 1 juli 2019 tot en met 17 december 2022. De in rekening gebrachte belastingrentepercentages voor de vennootschapsbelasting waren in de volgende perioden als volgt:

1 juli 2019 tot en met 31 mei 2020

8%

1 juni 2020 tot en met 30 september 2020

0,01%

1 oktober 2020 tot en met 31 december 2021

4%

1 januari 2022 tot en met 17 december 2022

8%

2.15.

Tegen de aanslag en de beschikking belastingrente heeft belanghebbende op 2 december 2022 bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar van 29 mei 2023 heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar ongegrond verklaard en de aanslag en de beschikking belastingrente gehandhaafd.

2.16.

Het gecorrigeerde bedrag aan advieskosten van € 162.233 (zie 2.13) is als volgt opgebouwd:

A. kosten Amerikaanse belastingclaim

€ 127.043

B. kosten Amerikaanse tax compliance van [A]

€ 29.828

C. kosten verlenging visum van [A]

€ 519

D. kosten registratie en inbreng aandelen in [Inc. 2]

€ 868

E. kosten compliance [Inc. 1]

€ 2.860

F. kosten overige advisering

€ 905

G. kosten advies inkomstenbelasting

€ 210

In beroep heeft de Inspecteur ingestemd met aftrek van de posten C en F en heeft belanghebbende de niet-aftrekbaarheid van de posten D, E en G geaccepteerd. Derhalve heeft het onderhavige geschil betrekking op de kosten met betrekking tot de Amerikaanse belastingclaim ten bedrage van € 127.043 (post A) en de kosten met betrekking tot de tax compliance van [A] in de Verenigde Staten ten bedrage van € 29.828 (post B).

2.17.

De gemaakte kosten die betrekking hebben op de tax compliance van [A] in de Verenigde Staten, houden verband met het invullen van de volgende Amerikaanse belastingformulieren:

Form 5471

Information return of U.S. persons with respect to foreign disregarded entities

Form 8858

Information return of U.S. persons with respect to foreign disregarded entities (FDEs) and Foreign Branches (FBs)

Form 987

Branch operations in a foreign currency

Form 1040

U.S. individual income tax return

Form 965

Transition tax on the untaxed foreign earnings of certain specified foreign corporations as if those earnings had been repatriated to the United States

Form 8938

Statement of specified foreign financial assets

Oordeel van de Rechtbank

3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:

“11. Volgens vaste jurisprudentie ontberen door een vennootschap gedane uitgaven slechts dan een zakelijk karakter - en kunnen zij derhalve niet ten laste van de winst worden gebracht - indien en voor zover zij zijn gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder(s). Indien in geschil is of de ondernemer een bepaalde uitgave heeft gedaan met het oogmerk daarmee de zakelijke belangen van de onderneming te dienen, dan wel (tevens) met het oogmerk van bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder(s), overschrijdt de rechter de grenzen van zijn taak niet door de werkelijke aard van de uitgaven te beoordelen.[1]

A. Kosten Amerikaanse belastingclaim (€ 127.043)

12. Tussen partijen is niet in geschil dat de advieskosten ‘A. Kosten Amerikaanse belastingclaim’ betrekking hebben op belastingadvies in het kader van de aangekondigde GILTI-heffing. Voorts is niet in geschil dat de GILTI-heffing een belastingclaim op het niveau van [A] tot gevolg zou kunnen hebben.

13. Verweerder dient aannemelijk te maken dat de uitgaven zijn gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van [A] . Verweerder heeft daartoe gesteld dat nu de advieskosten zien op het voorkomen van een mogelijke belastingclaim bij [A] , dit tot gevolg heeft dat de werkelijke aard van de uitgaven te vinden is in de bevrediging van de persoonlijke behoeften van [A] .

14. Eiseres heeft daar tegenover naar voren gebracht dat de belastingclaim die zou voortvloeien uit de GILTI-heffing weliswaar zou komen te rusten op [A] , maar dat deze belastingclaim (ook) (in)directe en aanzienlijke gevolgen zou hebben voor eiseres, waardoor de kosten kwalificeren als ondernemingskosten. Volgens eiseres zou de belastingclaim tot gevolg hebben dat bij [A] een ernstige financieringsbehoefte zou ontstaan. Deze financieringsbehoefte zou eiseres moeten opvangen door jaarlijks hoge dividenduitkeringen aan [A] te doen, met als mogelijk gevolg een beperking van groeimogelijkheden bij eiseres en/of dat het de continuïteit van de onderneming van eiseres in gevaar zou kunnen brengen. Eiseres zou het zich (ook) niet kunnen permitteren dat [A] - vanwege deze belastingclaim - uit de VS zou vertrekken, omdat de speciaal voor eiseres ontwikkelde software specifiek ontwikkeld is voor de VS en daardoor, bij vertrek van [A] , waardeloos zou worden. Verder heeft eiseres nog gewezen op een arrest van de Hoge Raad van 22 september 2023[2] waaruit, volgens haar, kan worden afgeleid dat eiseres gehouden kan zijn om [A] fiscaal van advies te voorzien.

15. Ter zitting heeft eiseres bevestigd dat het herstructureringsadvies haar oorzaak vindt in het aandeelhouderschap van [A] en zijn fiscaal inwonerschap in de VS, daarmee staat vast dat deze kosten enkel betrekking hebben op advies over een (mogelijke) belastingclaim bij [A] . Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat de uitgaven zijn gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoefte van [A] . Het is immers [A] die de (eventuele) belastingclaim zal moeten voldoen. De gevolgen van het (eventueel) niet kunnen voldoen van deze belastingclaim komen ook voor rekening en risico van [A] . Dat, zoals eiseres stelt, [A] eiseres in dat geval kan verzoeken om (extra) dividenduitkeringen te doen en/of kan besluiten om terug te verhuizen naar Nederland, betreft hypothetische scenario's die (eventueel) nadelig voor eiseres zouden kunnen uitpakken. Echter het is niet uitgesloten dat [A] andere mogelijkheden (kan) benut(ten) om de belastingclaim te financieren of te voorkomen. In het arrest van de Hoge Raad van 22 september 2023 is, summier weergegeven, overwogen dat een werkgever, uit hoofde van goed werkgeverschap, onder omstandigheden gehouden kan zijn om een werknemer in kennis te stellen van een wijziging van regelgeving die voor diens fiscale positie van belang kan zijn. Anders dan eiseres, is de rechtbank van oordeel dat deze verplichting, ook indien deze verplichting voor eiseres zou gelden, niet zo ver gaat dat een werkgever (voor zover eiseres al als zodanig kan worden aangemerkt), gehouden is om (omvangrijke) advieskosten te maken voor een (mogelijke) belastingclaim bij een werknemer ( [A] ). Een werknemer is immers zelf verantwoordelijk voor correcte nakoming van zijn fiscale verplichtingen. De ‘(A) kosten Amerikaanse belastingclaim’ van € 127.043 komen niet voor aftrek in aanmerking.

B. Kosten Amerikaanse tax compliance [A] (€ 29.828)

16. Met betrekking tot ‘B. Kosten Amerikaanse tax compliance [A] ’ is ter zitting komen vast te staan dat het gaat om kosten met betrekking tot het invullen van Amerikaanse belastingformulieren en dat die formulieren enkel betrekking hebben op de belastingpositie van [A] in verband met zijn aandeelhouderschap in Nederlandse vennootschappen. De werkelijke aard van de uitgaven is daarmee te vinden in de bevrediging van de persoonlijke behoeften van [A] . De verwijzing van eiseres naar de uitzendovereenkomst en het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 11 februari 2004 (CPP2003/641M), leidt niet tot een ander oordeel. Hieruit volgt immers enkel dat extraterritoriale kosten vrij vergoed kunnen worden door de werkgever en niet dat de kosten zijn gemaakt met het oog op de zakelijke belangen van eiseres. Overigens is de rechtbank ook niet gebleken dat aan [A] een dergelijke vergoeding is verstrekt. Hiermee is geen sprake van kosten met een (deels) zakelijk karakter. De kosten komen niet voor aftrek in aanmerking.

17. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, ziet de rechtbank geen aanleiding om het subsidiaire of meer subsidiaire standpunt van eiseres te volgen. Wat eiseres verder heeft aangevoerd, leidt ook niet tot een ander oordeel. Uit de in artikel 7:11 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) neergelegde verplichting tot volledige heroverweging van het primaire besluit vloeit voort dat op een bezwaarschrift moet worden beslist met inachtneming van alle ten tijde van die beslissing van belang zijnde feiten en omstandigheden. Met de enkele stelling van eiseres dat zij het gevoel heeft dat verweerder de aanslag in de bezwaarfase nauwelijks heeft heroverwogen en dat verweerder geen oplossingsgerichte houding had, heeft eiseres onvoldoende onderbouwd dat geen zorgvuldige heroverweging heeft plaatsgevonden. Uit de inhoud van de uitspraak op bezwaar kan ook niet worden afgeleid dat verweerder niet aan de verplichting van artikel 7:11 van de Awb heeft voldaan.

De rentebeschikking

18. De rechtbank overweegt dat verweerder heeft gehandeld overeenkomstig artikel 30f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) en dat daarom in beginsel terecht van 1 juli 2019 tot 17 december 2022 belastingrente in rekening is gebracht. De wet­en regelgeving biedt geen mogelijkheid terecht in rekening gebrachte belastingrente te verminderen of anderszins te compenseren. Wel kunnen algemene beginselen van behoorlijk bestuur, waaronder het in artikel 3:4 van de Algemene wet bestuursrecht [handgeschreven ingevoegd: Awb;
Hof ] neergelegde evenredigheidsbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel, onder omstandigheden in de weg staan aan het volledig in rekening brengen van de belastingrente.[3]

19. Eiseres stelt dat de in rekening gebrachte belastingrente niet proportioneel is, omdat de aanslagregeling onnodig lang heeft geduurd. Zij stelt verder dat verweerder het zorgvuldigheidsbeginsel heeft geschonden en verzoekt om de periode waarover de belastingrente is berekend met één jaar te verkorten tot 17 december 2021.

20. Naar het oordeel van de rechtbank is van schending van enig algemeen beginsel van bestuur geen sprake. Het hele proces tot het opleggen van de aanslag heeft weliswaar lang geduurd, maar dat laat onverlet dat verweerder de vrijheid heeft om zijn werkzaamheden in te richten en te prioriteren, zolang de aanslag binnen de aanslagtermijn wordt vastgesteld. De rechtbank acht niet aannemelijk dat de lange procedure het gevolg is van een onzorgvuldigheid van de zijde van verweerder.

21. Eiseres stelt ook dat de belastingrente met een te hoog tarief is berekend en beroept zich daarbij op artikel 1 van het Eerste Protocol (EP) bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM). Volgens eiseres staan de belastingrentepercentages van 4% en 8% niet in verhouding tot de negatieve marktrente in de onderhavige periode. Eiseres verzoekt om een lagere rente onder verwijzing naar de gemiddelde spaarrente in de periode 2019 tot en met 2022.

22. In artikel 30hb van de Awr is bepaald:

“Het percentage van de belastingrente bedraagt een bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen percentage, dat voor verschillende belastingen verschillend kan worden vastgesteld.”

De hoogte van het percentage van de belastingrente voor de Vpb is geregeld in het Besluit belasting- en invorderingsrente.

23. Naar volgt uit de derde volzin van artikel 1, eerste lid, van het EP bij het EVRM, tasten de bepalingen van dat artikellid op geen enkele wijze het recht aan dat een Staat heeft om de wettelijke regels toe te passen die hij noodzakelijk oordeelt om het gebruik van eigendom te reguleren in overeenstemming met het algemeen belang of om de betaling van belastingen of andere heffingen of boeten te verzekeren. De belastingrenteregeling is een maatregel in de hier bedoelde zin. Volgens vaste jurisprudentie van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens moet een dergelijke maatregel een ‘fair balance’ waarborgen tussen de eisen van het algemeen belang en de bescherming van de individuele fundamentele rechten, waaronder het in artikel 1 van het EP bij het EVRM gegarandeerde eigendomsrecht. Bij de beoordeling of aan dit vereiste is voldaan komt de nationale wetgever een ruime beoordelingsmarge toe. Voor ingrijpen van de rechter is in beginsel geen plaats, tenzij een individuele belastingplichtige in strijd met artikel 1 EP wordt geconfronteerd met een individuele en buitensporige last.[4] Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres met wat zij heeft aangevoerd niet aannemelijk gemaakt dat het krachtens de rentebeschikking verschuldigde bedrag voor haar een individuele en buitensporige last is. De verwijzing naar gemiddelde spaarrentes in de onderhavige periode is daarvoor onvoldoende.

24. Gelet op wat hiervoor onder 8. is overwogen moet de aanslag worden verminderd met in achtneming van de kosten: ‘C. kosten verlenging visum [A] ’ en ‘F. kosten overige advisering’. De rentebeschikking dient in overeenstemming met de vermindering van de aanslag te worden verminderd. In zoverre wordt het beroep gegrond verklaard.

Immateriële schadevergoeding

25. Eiseres heeft verzocht om vergoeding voor immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Een periode van twee jaar voor de bezwaar- en beroepsfase wordt in dit verband als redelijk beschouwd. Verweerder heeft het bezwaar tegen de aanslag ontvangen op 6 december 2022. De uitspraak van de rechtbank is van 8 oktober 2024. De redelijke termijn is niet overschreden.

Proceskosten

26. Ter zitting zijn partijen overeengekomen dat geen proceskostenvergoeding wordt toegekend als het beroep alleen gegrond wordt verklaard vanwege de door verweerder alsnog in aftrek toegestane kosten (zie onder 8.). De rechtbank komt dan ook niet toe aan het verzoek om een integrale proceskostenvergoeding. Wel bestaat recht op een vergoeding van het betaalde griffierecht.

(…)

[1] Hoge Raad 14 juni 2002, ECLI:NL:HR:AB2865 (Renpaarden-arrest) en Hoge Raad 18 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC9548 (Bentley-arrest).

[2] Hoge Raad 22 september 2023, ECLI:NL:HR:2023:1276.

[3] Hoge Raad 15 december 2017, ECLI:NL:HR:2017:3126.

[4] Vgl. Hoge Raad 12 augustus 2011, ECLI:NL:HR:2011:BR4868, gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 12 juni 2018, ECLI:NL:GHARL:2018:5364 en gerechtshof Den Haag 25 september 2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:3954.”

Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen

4.1.

In hoger beroep is in geschil of en zo ja, in hoeverre, belanghebbende de in 2.8 bedoelde kosten in aftrek mag brengen. Tevens is in geschil of de beschikking belastingrente terecht en naar het juiste bedrag is vastgesteld.

4.2.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak op bezwaar, vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van € 13.148, alsmede een vermindering van de beschikking belastingrente. Voorts verzoekt belanghebbende om een vergoeding van immateriële schade, een proceskostenvergoeding in bezwaar, beroep en hoger beroep, alsmede om een vergoeding van de betaalde griffierechten.

4.3.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Beoordeling van het hoger beroep

5.1.1.

Belanghebbende stelt zich in hoger beroep (primair) op het standpunt dat de advieskosten die betrekking hebben op de Amerikaanse belastingclaim van € 127.043 bij haar in aftrek kunnen worden gebracht. Zij voert daartoe het volgende aan. Als gevolg van de inwerkingtreding van de GILTI-wetgeving zou [A] met een Amerikaanse belastingclaim worden geconfronteerd doordat op basis van een fiscale fictie een toerekening zou plaatsvinden van de ondernemingsresultaten van belanghebbende en haar dochtervennootschappen aan [A] . Daarnaast zou mogelijk een economische dubbele belastingheffing ontstaan, doordat de door belanghebbende en haar dochtervennootschappen (in Nederland) betaalde vennootschapsbelasting in de Verenigde Staten niet voor aftrek of verrekening in aanmerking zou komen. Het voldoen van de Amerikaanse belastingheffing door [A] zou bovendien met zich brengen dat belanghebbende hoge dividenduitkeringen zou moeten doen, hetgeen de groeimogelijkheden en de continuïteit van (de onderneming van) belanghebbende en haar dochtervennootschappen in gevaar zou brengen. De gemaakte advieskosten van € 127.043 zijn derhalve in het belang van de onderneming en hebben daarmee een zakelijk karakter, aldus belanghebbende.

5.1.2.

Voorts stelt belanghebbende in hoger beroep dat ook de kosten met betrekking tot de uitgevoerde compliancewerkzaamheden in de Verenigde Staten ten bedrage van € 29.828 bij haar in aftrek kunnen worden gebracht. Voornoemde kosten zijn namelijk extra kosten die [A] heeft moeten maken als gevolg van zijn uitzending door belanghebbende naar de Verenigde Staten. Volgens belanghebbende kunnen de kosten op basis van de International Assignment Letter periodiek door belanghebbende worden beoordeeld en naar inzicht van belanghebbende worden vergoed (zie 2.5). Belanghebbende stelt, onder verwijzing naar het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 11 februari 2004, CPP2003/641M, dat de gemaakte kosten zijn aan te merken als extraterritoriale kosten.

5.2.1.

De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat zowel de advieskosten als de kosten die verband houden met de compliancewerkzaamheden niet aan belanghebbende kunnen worden toegerekend, vanwege de aard van de kosten en vanwege het ontbreken van een rechtstreeks oorzakelijk verband (vgl. HR 22 december 2023, ECLI:NL:HR:2023:1793). Ten aanzien van de werkzaamheden die met de advieskosten samenhangen, stelt de Inspecteur dat deze werkzaamheden tot doel hadden de Amerikaanse belastingclaim die als gevolg van de GILTI-wetgeving bij [A] zou ontstaan, te verminderen of te voorkomen. Dat betekent dat de advieskosten in de persoonlijke sfeer van [A] worden opgeroepen, waardoor de advieskosten niet bij belanghebbende in aftrek kunnen worden gebracht, aldus de Inspecteur.

5.2.2.

Ten aanzien van de kosten die verband houden met de compliancewerkzaamheden, is de Inspecteur van opvatting dat de compliancewerkzaamheden worden opgeroepen door de persoonlijke fiscale verplichtingen van [A] . Voorts betwist de Inspecteur dat de kosten zijn aan te merken als extraterritoriale kosten, omdat geen sprake is van een tijdelijke uitzending maar van een definitieve emigratie. Bovendien staan de hoogte van de kosten in een onevenredige verhouding met de verloning van [A] en houden de kosten geen verband met de uitzending. Op grond van het voorgaande kunnen de kosten die verband houden met de compliancewerkzaamheden naar de mening van de Inspecteur evenmin aan belanghebbende worden toegerekend en bij belanghebbende in aftrek worden gebracht.

5.3.1.

In verband met de beoordeling van de aftrekbaarheid van kosten stelt het Hof voorop dat het bij de vaststelling van de winst van een belastingplichtige niet geoorloofd is te treden in de afwegingen die een ondernemer bij het doen van uitgaven heeft gemaakt (HR 31 december 1958, ECLI:NL:HR:1958:AY1791). Indien echter, zoals in de onderhavige zaak het geval is, tussen partijen in geschil is of een bepaalde uitgave is gedaan met het oogmerk daarmee de zakelijke belangen van de onderneming te dienen, dan wel (tevens) met het oogmerk van bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder(s), overschrijdt de rechter de grenzen van zijn taak niet door de werkelijke aard van de uitgaven te beoordelen (vgl. HR 14 juni 2002, ECLI:NL:HR:2002:AB2865, r.o. 3.7, en HR 18 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC9548, r.o. 3.2).

5.3.2.

Indien door een vennootschap gedane uitgaven op zakelijke gronden zijn gemaakt, kunnen deze ten laste van de winst van de vennootschap worden gebracht, tenzij sprake is van een zodanige wanverhouding tussen de door een vennootschap gedane uitgaven en het nut dat deze uitgaven voor de onderneming kunnen opbrengen, dat geen redelijk denkend ondernemer kan volhouden dat die uitgaven met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming zijn gedaan (vgl. HR 9 maart 1983, ECLI:NL:HR:1983:AW8960, HR 8 maart 2002, ECLI:NL:HR:2002:BI7871, en HR 14 juni 2002, ECLI:NL:HR:2002:AB2865, r.o. 3.4). In dat geval is het deel van de uitgaven of kosten dat uitgaat boven hetgeen een redelijk handelend ondernemer zou hebben besteed, niet aftrekbaar (vgl. HR 14 juni 2002, ECLI:NL:HR:2002:AB2865, r.o. 3.5).

5.3.3.

Voorts geldt dat door een vennootschap gedane uitgaven slechts dan een zakelijk karakter ontberen – en dat zij derhalve niet ten laste van de winst kunnen worden gebracht – indien en voor zover zij zijn gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder(s) (vgl. HR 14 juni 2002, ECLI:NL:HR:2002:AB2865, r.o. 3.3, en HR 18 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC9548, r.o. 3.2).

5.3.4.

De last om aannemelijk te maken dat sprake is van uitgaven of kosten die (geheel of gedeeltelijk) niet in aftrek kunnen worden gebracht vanwege een wanverhouding (5.3.2) of de bevrediging van persoonlijke behoeften (5.3.3), rust op de Inspecteur. Niet in geschil is dat de onderhavige kosten zijn gemaakt.

Kosten met betrekking tot de Amerikaanse belastingclaim en herstructurering ten bedrage van € 127.043

5.4.1.

Ten tijde van de aankondiging van de GILTI-wetgeving in oktober 2017 was duidelijk dat die wetgeving zou voorzien in een heffing bij aandeelhouders over niet-uitgekeerde winsten van buitenlandse vennootschappen, zoals belanghebbende en haar dochtermaatschappijen. Belanghebbende heeft verklaard dat zij in dat verband een risico zag voor de groeimogelijkheden en de continuïteit van haar ondernemingsactiviteiten. Dat risico bestond erin dat aan haar vermogen zou worden onttrokken teneinde de Amerikaanse belasting van de aandeelhouder te voldoen. Om die reden heeft belanghebbende aan haar adviseurs verzocht om de fiscale en financiële gevolgen van de GILTI-wetgeving in kaart te brengen, alsmede de impact die de GILTI-wetgeving zou hebben op de groeimogelijkheden en continuïteit van de ondernemingsactiviteiten van belanghebbende. Deze werkzaamheden hebben uiteindelijk geresulteerd in een herstructurering die is uitgevoerd in oktober 2018 (zie 2.9). Gelet op de omvang van de destijds ingeschatte financiële gevolgen van de GILTI-wetgeving is aannemelijk dat deze de continuïteit van het concern van belanghebbende in gevaar zou hebben kunnen brengen. Tussen partijen is niet in geschil is dat de verrichte werkzaamheden hebben geleid tot, en daarmee geheel betrekking hebben op, de herstructurering van de groep waarvan belanghebbende de tophoudster is. Voorts heeft belanghebbende onweersproken gesteld dat pas in juli 2019 duidelijk werd hoe de GILTI-wetgeving definitief zou worden vormgegeven. Op dat moment is gebleken dat de in oktober 2018 uitgevoerde herstructurering niet meer noodzakelijk was ter vermijding van de fiscale toerekening en mogelijke (economische) dubbele heffing. Uiteindelijk is de opgerichte tussenholding ( [Inc. 2] ) geliquideerd (zie 2.9). Gelet op het voorgaande acht het Hof aannemelijk dat de gemaakte advieskosten in de periode maart 2018 tot en met januari 2019 op zakelijke gronden zijn gemaakt. Tot juli 2019 was het voor belanghebbende immers onzeker wat de daadwerkelijke impact en vormgeving van de GILTI-wetgeving zou zijn. Dat de uitgevoerde herstructurering was ingegeven om een GILTI-heffing bij [A] als aandeelhouder te voorkomen, doet er op grond van het voorgaande niet aan af dat de advieswerkzaamheden en de herstructurering op zakelijke gronden zijn uitgevoerd.

5.4.2.

Nu het Hof oordeelt dat de advieskosten zakelijk zijn en de Inspecteur geen feiten en omstandigheden heeft gesteld op grond waarvan kan worden geoordeeld dat sprake is van een wanverhouding tussen de kosten en het nut dat belanghebbende daarvan mocht verwachten, komt het Hof tot het oordeel dat de gemaakte advieskosten van in totaal € 127.043 geheel ten laste van de winst van belanghebbende kunnen worden gebracht.

5.4.3.

Belanghebbendes stelling dat goed werkgeverschap met zich brengt dat een werkgever haar werknemers informeert over fiscale ontwikkelingen die voor haar werknemers van belang kunnen zijn (zie HR 22 september 2023, ECLI:NL:HR:2023:1276), behoeft op grond van het voorgaande geen behandeling.

Kosten met betrekking tot de tax compliance van [A] ten bedrage van € 29.828

5.5.1.

Belanghebbende heeft ter zitting verklaard dat de ingevulde formulieren waarop de compliancewerkzaamheden zien (zie 2.17), voortvloeien uit fiscale aangifte- en rapportageverplichtingen van [A] in de Verenigde Staten. Hoewel de gegevens die in diverse formulieren dienen te worden ingevuld, betrekking hebben op belanghebbende en/of haar dochtermaatschappijen, was het invullen van de formulieren gericht op het vaststellen van de Amerikaanse inkomstenbelastingpositie van [A] in zijn hoedanigheid van aandeelhouder. Dit betreft de formulieren 5471, 8858, 987, 965 en 8938, terwijl formulier 1040 de Amerikaanse aangifte inkomstenbelasting behelst. De formulieren zijn bovendien ingediend door of namens [A] . Niet gebleken is dat de compliancewerkzaamheden betrekking hadden op het voldoen aan de GILTI-wetgeving. Daarmee hebben de werkzaamheden naar hun aard te gelden als een persoonlijke aangelegenheid van [A] en acht het Hof het aannemelijk dat de kosten uitsluitend zijn gemaakt met het oog op de persoonlijke behoeften van [A] (zie 5.3.3). De kosten die in verband met de compliancewerkzaamheden in de Verenigde Staten zijn gemaakt ten bedrage van € 29.828, kunnen derhalve niet bij belanghebbende in aftrek worden gebracht.

5.5.2.

De stelling dat de kosten in verband met de compliancewerkzaamheden door belanghebbende kunnen worden vergoed als extraterritoriale kosten op basis van de detacheringsovereenkomst en het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 11 februari 2004, CPP2003/641M, wordt door het Hof verworpen. Onderhavig geschil heeft namelijk betrekking op de vraag of de in geschil zijnde kosten een zakelijk karakter hebben, welk geschil losstaat van de vraag in hoeverre de kosten als extraterritoriale kosten vrij kunnen worden vergoed. Dat laatste betreft immers een vraagstuk dat zich in de loonbelastingsfeer afspeelt. Bovendien is niet gebleken dat de kosten ten bedrage van

€ 29.828 door belanghebbende zijn vergoed als extraterritoriale kosten. Een dergelijke (daadwerkelijke) vergoeding, of de intentie daartoe, vindt geen steun in de feiten, ook niet in belanghebbendes verwijzing naar de International Assignment Letter (zie 2.5).

5.6.1.

Belanghebbende stelt zich subsidiair en meer subsidiair op het standpunt dat de in geschil zijnde kosten bij belanghebbende in aftrek kunnen worden gebracht voor minimaal 90% respectievelijk minimaal 75%. Gelet op het voorgaande behoeft deze stelling slechts beoordeeld te worden met betrekking tot de tax compliance kosten.

5.6.2.

Voor wat betreft de kosten met betrekking tot de tax compliance van [A] kan het subsidiaire en meer subsidiaire standpunt belanghebbende niet baten. De kosten die verband houden met de compliancewerkzaamheden in de Verenigde Staten hebben immers uitsluitend betrekking op de persoonlijke fiscale positie van [A] (zie 5.5.1), waardoor de kosten een zakelijk karakter ontberen en geheel als privékosten dienen te worden aangemerkt. Derhalve is geen sprake van gemengde kosten, zodat ook belanghebbendes verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 18 oktober 2024, ECLI:NL:HR:2024:1472, waarin is geoordeeld dat kosten van maaltijden zowel de zakelijke als persoonlijke belangen van een ondernemer kunnen dienen, haar niet kan baten. Hetgeen belanghebbende hiertegen heeft aangevoerd, leidt niet tot een ander oordeel.

5.6.3.

Gelet op het voorgaande komt het Hof tot het oordeel dat de kosten die zien op de Amerikaanse tax compliance van [A] van € 29.828, niet bij belanghebbende in aftrek kunnen worden gebracht.

Beschikking belastingrente – periode waarover belastingrente is berekend

5.7.1.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat matiging van de belastingrente op haar plaats is, omdat de Inspecteur voor wat betreft de behandeltermijn van de vast te stellen aanslag onzorgvuldig heeft gehandeld. Zo heeft de Inspecteur respectievelijk circa 13 maanden en circa 11 maanden de tijd genomen om te reageren op de brieven van belanghebbende naar aanleiding van de vragenbrieven van de Inspecteur, waardoor de periode waarover de belastingrente is berekend onnodig lang was en de belastingrente onnodig hoog is opgelopen. De Inspecteur betwist dat hij onzorgvuldig zou hebben gehandeld, aangezien de aanslag binnen de wettelijke aanslagtermijn is opgelegd en de verschuldigde belastingrente conform de wettelijke bepalingen van artikel 30f van de Algemene wet inzake Rijksbelastingen (AWR) is berekend.

5.7.2.

Bij de beoordeling van belanghebbendes stelling stelt het Hof voorop dat onder omstandigheden het zorgvuldigheidsbeginsel kan meebrengen dat geen belastingrente in rekening mag worden gebracht, dan wel dat de berekening van de belastingrente moet worden beperkt (vgl. HR 25 september 2009, ECLI:NL:HR:2009:BJ8524, r.o. 3.5).

5.7.3.

Voor het opleggen van de aanslag geldt een termijn van drie jaar na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan (artikel 11, lid 3, AWR). Niet in geschil is dat de aanslag binnen die termijn is opgelegd. Daarbij geldt dat de inspecteur bij het opleggen van een definitieve aanslag met zorgvuldigheid kennis moet nemen van de inhoud van de aangifte en, indien hij aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven twijfelt, een nader onderzoek moet instellen. Die zorgvuldigheid brengt ook mee dat hem bij de uitvoering van die taak een zekere vrijheid toekomt bij de inrichting van zijn werkzaamheden (vgl. HR 25 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP5536, r.o. 3.3.8). De vereiste zorgvuldigheid en de vrijheid die de Inspecteur toekomt bij de inrichting van zijn werkzaamheden ontslaat de Inspecteur echter niet ervan om het nadere onderzoek binnen een redelijke termijn af te ronden. In de onderhavige zaak heeft belanghebbende op 5 juni 2020 op de eerste vragenbrief van de Inspecteur gereageerd. Op 21 juli 2021 heeft de Inspecteur hierop gereageerd met een tweede vragenbrief, waarop belanghebbende op 28 september 2021 heeft geantwoord. In reactie daarop heeft de Inspecteur op 12 augustus 2022 zijn voornemen tot afwijking van de aangifte kenbaar gemaakt. Tussen de antwoorden van belanghebbende en de reactie hierop is een periode van respectievelijk circa 13 maanden en 11 maanden verstreken. Gelet op de beperkte omvang van de correspondentie en het feit dat de Inspecteur ter zitting desgevraagd geen verklaring kon geven voor het tijdsverloop, acht het Hof dit tijdsverloop onredelijk lang. Het Hof is derhalve van oordeel dat de Inspecteur bij het nadere onderzoek niet met de vereiste voortvarendheid en daardoor onvoldoende zorgvuldig heeft gehandeld. Het Hof vermindert de periode waarover belastingrente is berekend met 12 maanden, derhalve tot 17 december 2021.

Beschikking belastingrente – hoogte belastingrentepercentages

5.8.1.

Belanghebbende stelt dat de hoogte van de belastingrentepercentages van 4 en 8 niet in verhouding staat tot, en daarmee als disproportioneel dient te worden beschouwd ten opzichte van, de lagere tot negatieve marktrentes in de periode waarover in de onderhavige zaak belastingrente is berekend, zodat sprake is van schending van artikel 1 van het Eerste Protocol bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en fundamentele vrijheden (EP EVRM). Belanghebbende bepleit een matiging van de hoogte van de rentepercentages naar primair 0,1 tot maximaal 2, subsidiair 3 en meer subsidiair 4.

5.8.2.

Voor de periode 1 juli 2019 tot en met 31 mei 2020 gold op grond van artikel 30hb, lid 2, AWR dat het percentage van de belastingrente voor de vennootschapsbelasting gelijk was aan het percentage van de ingevolge artikel 120, lid 2, van Boek 6 van het Burgerlijk Wetboek bij algemene maatregel van bestuur vastgestelde wettelijke rente, bedoeld in artikel 119a en artikel 199b van Boek 6 van dat wetboek, met dien verstande dat een wijziging van de wettelijke rente eerst twee maanden na die wijziging leidde tot een aanpassing van de belastingrente en het eerstgenoemde percentage ten minste 8 bedroeg. In het kader van de Coronapandemie in 2020 werd het rentepercentage voor de vennootschapsbelasting met terugwerkende kracht tot 1 juni 2020 vastgesteld op 0,01, welke percentage ingevolge artikel 30hb AWR van toepassing bleef tot en met 30 september 2020. Vanaf 1 oktober 2020 tot en met 31 december 2021 bedroeg het percentage van de belastingrente een bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen percentage, waarbij het percentage van de belastingrente voor de vennootschapsbelasting op grond van artikel 1, aanhef en letter b, van het Besluit belasting- en invorderingsrente (Bbi) was bepaald op 4.

5.8.3.

Tussen partijen is niet in geschil dat de belastingrente conform voornoemde wettelijke bepalingen is berekend.

5.8.4.

De berekening van de belastingrente op grond van de van toepassing zijnde wetgeving in de periode vanaf 1 juli 2019 tot en met 30 september 2020 (zie 5.8.2) vloeit rechtstreeks voort uit dwingendrechtelijke voorschriften die zijn neergelegd in een wet in formele zin. Als uitgangspunt staat het toetsingsverbod van artikel 120 van de Grondwet en artikel 11 van de Wet algemene bepalingen daarom in de weg aan toetsing van deze regeling aan (ongeschreven) rechtsbeginselen. Voornoemd toetsingsverbod staat echter niet eraan in de weg dat de wettelijke regeling in een wet in formele zin kan worden getoetst aan een ieder verbindende verdragsbepalingen zoals artikel 1 EP EVRM en het in artikel 14 EVRM neergelegde verbod op discriminatie.

Toetsing wet in formele zin aan het EVRM

5.9.1.

Bij het beantwoorden van de vraag of de van toepassing zijnde wettelijke bepalingen in de periode 1 juli 2019 tot en met 31 mei 2020 in strijd zijn met artikel 1 EP EVRM, moet worden vooropgesteld dat volgens vaste rechtspraak van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens belastingheffing te beschouwen is als regulering van eigendom in de zin van artikel 1 EP. Elke inbreuk door de Staat op het ongestoorde genot van eigendom dient in overeenstemming te zijn met het nationale recht, waarbij het toepasselijke nationale recht voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar dient te zijn in de uitoefening ervan om willekeur te voorkomen. Een inbreuk dient voorts een legitiem doel in het algemeen belang na te streven, die slechts is toegestaan indien een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist een redelijke verhouding (“fair balance”) tussen voormeld algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. Waar het gaat om de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keuze van de middelen om dit belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe (vgl. HR 6 april 2018, ECLI:NL:HR:2018:511, r.o. 3.2, en HR 14 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:816). Bij deze proportionaliteitstoets komt ook het in artikel 14 EVRM neergelegde discriminatieverbod in beeld. Van een stelsel dat onverenigbaar is met dit discriminatieverbod kan niet worden gezegd dat het de zojuist genoemde “fair balance” respecteert. Ook hierbij komt aan de wetgever een zekere beoordelingsvrijheid toe bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van deze bepalingen als gelijke gevallen moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen (HR 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963).

5.9.2.

Het minimumrentepercentage voor de vennootschapsbelasting was tot en met 31 mei 2020 opgenomen in artikel 30hb, lid 2, AWR en toegelicht in de parlementaire behandeling. Daarmee is het nationale recht voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar in de uitoefening.

5.9.3.

Bij de invoering van de belastingrenteregeling per 1 januari 2013 werd voor de hoogte van het rentepercentage uitgegaan van de wettelijke rente voor niet-handelstransacties die ten tijde van de invoering van de belastingrenteregeling 4% bedroeg. Vanaf 1 januari 2014 betrof het belastingrentepercentage van 4 een minimumpercentage en werd voor de vennootschapsbelasting aangesloten bij de wettelijke rente voor handelstransacties met een minimumpercentage van 8. Deze aanpassingen vloeiden voort uit het regeerakkoord en kwamen voort uit de wens de beoogde budgettaire opbrengst te realiseren (Kamerstukken II 2013/14, 33 755, nr. 3, p. 2):

“Bij de introductie van de regeling van de belasting- en de gewijzigde invorderingsrente is in de budgettaire ramingen uitgegaan van een (gemiddeld) percentage van de wettelijke rente van 4. Doordat dit rentepercentage in werkelijkheid al enige tijd 3 is, wordt de eerder begrote opbrengst thans niet gehaald. Introductie van een ondergrens voor de belasting- en invorderingsrente van 4% leidt ertoe dat alsnog de bij introductie van de regeling beoogde budgettaire opbrengst wordt gerealiseerd. Hoewel de budgettaire opbrengst niet het doel is van de renteregeling, acht het kabinet het noodzakelijk de eerder geraamde opbrengst te realiseren.”

Het heffen van belastingen in het algemeen, alsmede het berekenen van rente over belastingbedragen, dient in beginsel een legitiem doel. Het Hof is echter van oordeel dat de wetgever buiten zijn (ruime) beoordelingsmarge is getreden door uitsluitend voor vennootschapsbelastingplichtigen een minimumpercentage van 8 te hanteren, terwijl voor alle andere belastingplichtigen een minimumpercentage van 4 geldt. Niet is gebleken dat vennootschapsbelastingplichtigen zich zodanig van andere belastingplichtigen onderscheiden, dat een hoger minimumrentepercentage van 8 redelijk is voor verwezenlijking van de nagestreefde budgettaire doelstellingen. Het door de wetgever aangevoerde argument dat voor vennootschapsbelastingplichtigen wordt aangesloten bij de wettelijke rente voor handelsvorderingen (Kamerstukken I 2013/14, 33 752, nr. D, p. 49), gaat niet op doordat een nog niet geformaliseerde materiële belastingschuld niet is aan te merken en ook niet vergelijkbaar is met een handelsvordering (vgl. HR 16 januari 2026, ECLI:NL:HR:2026:59, r.o. 4.8.5). Ook de argumenten van de wetgever dat tegelijkertijd met de verhoging van het belastingrentepercentage voor de vennootschapsbelasting het drempeltijdvak voor de berekening van belastingrente is verlengd, belastingrente zoveel mogelijk kan worden vermeden door tijdig om een voorlopige aanslag te verzoeken of een juiste aangifte vennootschapsbelasting te doen en het hogere rentepercentage voor de vennootschapsbelasting eveneens geldt in het geval belastingrente wordt vergoed (Kamerstukken I 2013/14, 33 752, nr. D, p. 49 en Kamerstukken II 2013/14, 33 755, nr. 3, p. 2), vormen geen toereikende rechtvaardiging voor het aanzienlijk hogere belastingrentepercentage voor uitsluitend vennootschapsbelastingplichtigen (vgl. HR 16 januari 2026, ECLI:NL:HR:2026:59, r.o. 4.8.6 tot en met 4.8.8).

5.9.4.

Gelet op het voorgaande is het Hof van oordeel dat vennootschapsbelastingplichtigen door het hogere minimumpercentage van 8 onevenredig zwaarder worden getroffen dan andere belastingplichtigen, zonder redelijke rechtvaardiging. Bovendien is een dergelijk onderscheid in strijd met het gelijkheidsbeginsel. Derhalve bestaat geen redelijke verhouding tussen de betrokken belangen van vennootschapsbelastingplichtigen en het algemene belang dat wordt nagestreefd, zodat de regeling (het tussen 1 juli 2019 tot en met 31 mei 2020 van toepassing zijnde artikel 30h, lid 2, AWR) niet voldoet aan de vereiste “fair balance”.

5.9.5.

Het Hof ziet grond zelf in het door de van toepassing zijnde wettelijke regeling veroorzaakte rechtstekort te voorzien, door de door belanghebbende verschuldigde belastingrente vast te stellen op het bedrag dat aansluit bij het in de onderhavige periode voor andere belastingplichtigen geldende belastingrentepercentage van 4 (zoals neergelegd in artikel 30hb, lid 1, AWR). Ten aanzien van dit percentage is het Hof van oordeel dat dit niet dusdanig hoog is dat de wetgever daarmee buiten zijn ruime beoordelingsmarge is getreden.

Toetsing Bbi aan evenredigheidsbeginsel en artikel 1 EP EVRM

5.10.1.

Belanghebbende heeft voorts gesteld dat de berekende belastingrente in strijd is met het evenredigheidsbeginsel als algemeen rechtsbeginsel, omdat de wetgever voor de vennootschapsbelasting ten onrechte is aangesloten bij de wettelijke rente voor handelstransacties. Ook kan niet worden gesteld dat belanghebbende in verzuim was met betalen bij het opleggen van de belastingaanslag, zodat geen sprake is van verzuim in de zin van de Awb, aldus belanghebbende.

5.10.2

Het Hof mag de tussen 1 juli 2019 tot en met 31 mei 2020 van toepassing zijnde wetgeving, zijnde een wet in formele zin, op grond van het in 5.8.4 genoemde toetsingsverbod niet toetsen aan (ongeschreven) rechtsbeginselen zoals het evenredigheidsbeginsel. Voornoemd toetsingsverbod geldt echter niet voor bepalingen in het Bbi als algemeen verbindend voorschrift, zodat het Hof kan en mag toetsen of het in de periode 1 oktober 2020 tot en met 17 december 2021 van toepassing zijnde artikel 1, letter b, Bbi in strijd is met het evenredigheidsbeginsel (exceptieve toetsing) (zie CRvB 1 juli 2019, ECLI:NL:CRVB:2019:2016, en CBb 26 maart 2024, ECLI:NL:CBB:2024:190). Daarbij hanteert het Hof als uitgangspunt dat de besluitgever met de vaststelling van de belastingrentepercentages voor de vennootschapsbelasting in het Bbi niet de aan hem gedelegeerde bevoegdheid heeft overschreden (vgl. HR 16 januari 2026, ECLI:NL:HR:2026:59, r.o. 4.2).

5.10.3.

In het hiernavolgende zal het Hof beoordelen of het belastingrentepercentage van 4 zoals dat ingevolge artikel 1, letter b, Bbi van toepassing was voor de vennootschapsbelasting in de periode 1 oktober 2022 tot en met 17 december 2021 (zie 2.14 en 5.8.2) in strijd is met het evenredigheidsbeginsel.

5.10.4.

Uit de wetsgeschiedenis kan worden afgeleid dat met het belastingrentepercentage van 4 in artikel 1, letter b, Bbi in de onderhavige periode een budgettair doel wordt gediend (zie 5.9.3). Derhalve brengt de toets aan het evenredigheidsbeginsel mee dat dient te worden beoordeeld of de (nadelige financiële) gevolgen voor vennootschapsbelastingplichtigen evenredig zijn in verhouding tot het met artikel 1, aanhef en letter b, Bbi gediende budgettaire doel. Voorts is van belang dat het belastingrentepercentage van 4 in de onderhavige periode ingevolge artikel 1, letter a, Bbi ook voor alle overige belastingen gold en dat met het in artikel 1, letter a, Bbi opgenomen (minimum)percentage eveneens een budgettair doel wordt gediend (zie 5.9.3).

5.10.5.

De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 16 januari 2026, ECLI:NL:HR:2026:59, geoordeeld dat het belastingrentepercentage van 4 zoals dat van toepassing was voor alle overige belastingen op grond van artikel 1, letter a, Bbi, niet in strijd is met het evenredigheidsbeginsel. Hoewel dit oordeel betrekking heeft op een latere periode dan de onderhavige, is het daarin beoordeelde belastingrentepercentage gelijk aan het in de onderhavige periode toepasselijke belastingrentepercentage voor de vennootschapsbelasting. Het oordeel van de Hoge Raad in voornoemd arrest luidt, voor zover in hoger beroep van belang, als volgt:

“4.11.3. Van het belastingrentepercentage van artikel 1, letter a, van het Besluit kan, bij gelijke toepassing daarvan op alle soorten belastingen waarvoor belastingrente in rekening wordt gebracht, niet worden gezegd dat het een inbreuk vormt op het gelijkheidsbeginsel. Het komt evenmin in strijd met het verbod van discriminatie in artikel 1 van de Grondwet en in internationale verdragen.

4.11.4.

Evenmin leidt deze bepaling in de jaren 2022 en 2023 tot een inbreuk op het evenredigheidsbeginsel. Het in die bepaling geregelde rentepercentage is in beginsel gelijk aan de in artikel 6:119 BW bedoelde wettelijke rente voor verbintenissen tot betaling van een geldsom in gevallen waarin geen sprake is van een handelsovereenkomst. Deze wettelijke rente wordt berekend door de basisherfinancieringsrente van de Europese Centrale Bank te verhogen met een opslag van (in de onderhavige jaren) 2,25 procentpunt, met een rekenkundige afronding van halve procenten. Van een aldus berekende rente kan niet worden gezegd dat die disproportioneel hoog is. (…)

4.11.5.

In het geval de in artikel 6:119 BW bedoelde wettelijke rente lager is dan (in de onderhavige jaren) 4 procent, wordt de in artikel 1, letter a, van het Besluit bedoelde rente gesteld op 4 procent. (…). Die minimumpercentages zijn in een zodanig geval weliswaar relatief hoog, in vergelijking met de wettelijke rente, maar komen niet in strijd met het evenredigheidsbeginsel, in aanmerking genomen dat

(i) de absolute hoogte ervan niet als excessief kan worden aangemerkt,

(ii) dit percentage geldt voor de belastingrente bij alle belastingen waarvoor zulke rente in rekening wordt gebracht,

(iii) de invoering ervan – oorspronkelijk in artikel 30hb AWR – berustte op budgettaire overwegingen,[19] die bij de vaststelling van het rentepercentage voor de belastingrente als legitiem doel kunnen worden aangemerkt (zie hiervoor in 4.8.1), en

(iv) een relatief hoge belastingrente voor alle daarvoor in aanmerking komende belastingen eveneens bijdraagt aan een legitiem doel, omdat deze maatregel, overeenkomstig de bedoeling van de wetgever, een prikkel voor belastingplichtigen vormt om op tijd en juist aangifte te doen of (tijdig) om een voorlopige aanslag of een aanpassing daarvan te verzoeken. Ook indien veel belastingplichtigen daartoe (…) in redelijkheid niet of niet tijdig in staat zijn, kan dat doel niettemin in de beschouwing worden betrokken, met het oog op de gevallen waarin kan worden verwacht dat de berekening van belastingrente naar een relatief hoog percentage wel dit beoogde effect heeft.

Onder de hiervoor vermelde vier omstandigheden kan niet – met inachtneming van de hiervoor in 4.5.2 bedoelde terughoudendheid – worden aangenomen dat de nadelige gevolgen van de genoemde minimum rentepercentages voor de betrokken belastingplichtigen onevenredig zijn in verhouding tot de daarmee te dienen doelen.

(…)

[19] Kamerstukken II, 2013/14, 33 755, nr. 3, blz. 2.”

5.10.6.

Gelet op het hiervoor in 5.10.5 overwogene en de omstandigheid dat de hoogte van de belastingrente voor alle belastingen gelijk was in de periode 1 oktober 2020 tot en met 17 december 2021, komt het Hof tot het oordeel dat het in voornoemde periode van toepassing zijnde artikel 1, letter b, Bbi niet in strijd is met het evenredigheidsbeginsel.

5.11.

Bij toetsing van de relevante bepalingen uit het Bbi als algemeen verbindend voorschrift aan artikel 1 EP EVRM, kan evenmin worden gezegd dat het in artikel 1, letter b, Bbi opgenomen rentepercentage van 4 een “fair balance” tussen de belangen van de betrokken belastingplichtigen en het algemene belang niet respecteren en daarom een inbreuk maken op artikel 1 EP EVRM (vgl. HR 16 januari 2026, ECLI:NL:HR:2026:59, r.o. 4.11.4, 4.11.5 en 4.11.6).

5.12.

Gelet op al het voorgaande zal het Hof de beschikking belastingrente verminderen voor zover in de periode 1 juli 2019 tot en met 31 mei 2020 een belastingrentepercentage van 8 is toegepast. De over deze periode verschuldigde belastingrente dient te worden berekend naar een tarief van 4%. Voor het overige handhaaft het Hof de beschikking belastingrente voor zover deze is berekend over de periode 1 juni 2020 tot en met 17 december 2021.

5.13.

Gelet op hetgeen is overwogen in 5.7.1 tot en met 5.12 en met inachtneming van de oordelen in 5.4.2 en 5.6.3, stelt het Hof de belastingrente vast op € 574.

Immateriële schadevergoeding

5.14.

Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade indien sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn. In hoger beroep geldt als uitgangspunt dat binnen twee jaar nadat het hoger beroep is ingesteld uitspraak wordt gedaan (HR 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252). Het hoger beroep is ingediend op 22 november 2024. Gelet op de uitspraakdatum van heden is geen sprake van overschrijding van de redelijke termijn. Belanghebbende heeft daarom geen recht op een vergoeding van immateriële schade.

Slotsom

5.15.

Het hoger beroep is gegrond.

Proceskosten en griffierecht

6.1.

Het Hof ziet aanleiding voor veroordeling van de Inspecteur tot vergoeding van de door belanghebbende in beroep en hoger beroep gemaakte proceskosten en tot vergoeding van de in hoger beroep betaalde griffierechten. In bezwaar heeft belanghebbende niet om een kostenvergoeding verzocht.

6.2.

Wat betreft de vergoeding van de proceskosten in beroep, stelt het Hof deze kosten wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand, op de voet van artikel 8:75 Awb in verbinding met het Bpb en de daarbij behorende bijlage, vast op € 2.802 (1 punt voor het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting à € 934 x wegingsfactor 1,5). Wat betreft de vergoeding van de proceskosten in hoger beroep, stelt het Hof deze kosten wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 2.802 (1 punt voor het hogerberoepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting à € 934 x wegingsfactor 1,5).

6.3.

Verder dient aan belanghebbende het voor de behandeling in hoger beroep betaalde griffierecht van € 559 te worden vergoed.

Beslissing

Het Gerechtshof:

• vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens voor zover daarin een vergoeding van griffierecht is toegekend en het verzoek om een immateriële schadevergoeding is afgewezen;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar;
• vermindert de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van € 42.976;
• vermindert de beschikking belastingrente naar een bedrag van € 574;
• veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 5.604, te vermeerderen met wettelijke rente na het verstrijken van vier weken na de datum van deze uitspraak tot de dag van algehele voldoening daarvan, en
• draagt de Inspecteur op aan belanghebbende het in hoger beroep betaalde griffierecht van € 559 te vergoeden, te vermeerderen met wettelijke rente na het verstrijken van vier weken na de datum van deze uitspraak tot de dag van algehele voldoening daarvan.

Deze uitspraak is vastgesteld door R.A. Bosman, Chr.Th.P.M. Zandhuis en M.J.M. van der Weijden, in tegenwoordigheid van de griffier X. Evers.

De griffier, de voorzitter,

X. Evers R.A. Bosman

De beslissing is op 10 maart 2026 in het openbaar uitgesproken.

Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. - de naam en het adres van de indiener;

b. - de dagtekening;

c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. - de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.