Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
Locatie Arnhem
nummer 17/00841
uitspraakdatum:
12 juni 2018
12 juni 2018
Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X]te
[Z](hierna: belanghebbende)
[Z](hierna: belanghebbende)
en het incidentele hoger beroep van
de
inspecteurvan de
Belastingdienst/Kantoor Arnhem(hierna: de Inspecteur)
inspecteurvan de
Belastingdienst/Kantoor Arnhem(hierna: de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 14 juli 2017, nummer AWB 16/5836, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1
Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 14.442, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 2.630.233 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 68.670. Aan belastingrente is daarbij bij beschikking een bedrag van € 14.001 in rekening gebracht.
1.2
Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een aanslag in de IB/PVV opgelegd, berekend naar dezelfde belastbare inkomens als de voorlopige aanslag. Hierbij is geen belastingrente in rekening gebracht.
1.3
Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar van 7 september 2016 het bezwaar inzake de belastingrente afgewezen.
1.4
Belanghebbende is tegen die uitspraak op bezwaar in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 14 juli 2017 het beroep ongegrond verklaard.
1.5
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld.
1.6
Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
1.7
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 maart 2018 te Arnhem. Partijen zijn, met kennisgeving aan het Hof, niet verschenen.
2.De vaststaande feiten
2.1
Belanghebbende is in gemeenschap van goederen gehuwd met [A] (hierna: de echtgenoot).
2.2
De echtgenoot heeft op 10 oktober 2014 de Belastingdienst verzocht een voorlopige aanslag IB/PVV 2014 op te leggen in verband met inkomen uit aanmerkelijk belang ten bedrage van € 5.163.876.
2.3
Met dagtekening 14 november 2014 is aan de echtgenoot een voorlopige aanslag IB/PVV 2014 opgelegd.
2.4
Belanghebbende heeft, na verleend uitstel, de aangifte IB/PVV 2014 op 1 oktober 2015 ingediend. Met toepassing van artikel 2.17 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) is in de aangifte de helft van het inkomen uit aanmerkelijk belang (€ 2.630.233) aan belanghebbende toegerekend.
2.5
De Belastingdienst heeft op 13 november 2015 aan de echtgenoot als teruggave IB/PVV 2014 een bedrag van € 602.300 betaald, waarbij geen belastingrente is vergoed.
2.6
Aan belanghebbende is met dagtekening 27 november 2015 een voorlopige aanslag IB/PVV 2014 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 14.442, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 2.630.233 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 68.670 (hierna: de voorlopige aanslag). Aan belastingrente is daarbij bij beschikking een bedrag van € 14.001 in rekening gebracht (hierna: de beschikking). De belastingrente is berekend over de periode 1 juli 2015 tot en met 8 januari 2016 en wel als volgt:
(188 : 360) x 4% x € 670.302
2.7
Belanghebbende heeft op 30 december 2015 de Inspecteur verzocht de voorlopige aanslag en de beschikking te herzien.
2.8
Aan belanghebbende is met dagtekening 5 februari 2016 een aanslag IB/PVV 2014 opgelegd, berekend naar dezelfde belastbare inkomens als de voorlopige aanslag (hierna: de aanslag). Op het aanslagbiljet is een te betalen bedrag aan belasting van nihil vermeld. Verder is op het aanslagbiljet vermeld:
“
Herrekende belastingrente
Herrekende belastingrente
Omdat uw aanslag is gewijzigd is de belastingrente herrekend. U kunt bezwaar maken tegen het bedrag van de belastingrente”
Het aanslagbiljet vermeldt geen bedrag aan in rekening gebrachte belastingrente.
2.9
De gemachtigde van belanghebbende heeft bij brief van 23 februari 2016 aan de Inspecteur geschreven:
“In vervolg op ons e-mail - en telefonisch contact van vandaag verzoeken wij u de uitspraak op ons bezwaar d.d. 30 december 2015 tegen de aan [Hof: belanghebbende] opgelegde voorlopige aanslag Inkomstenbelasting Premie volksverzekeringen d.d. 27 november jl. (…) alsmede de daarin vervatte beschikking belastingrente aan te houden en ons in de gelegenheid te stellen dit bezwaar nader te motiveren alsmede in deze te worden gehoord.”
2.1
Bij brief van 24 februari 2016 heeft de gemachtigde van belanghebbende aan de Inspecteur geschreven:
“In vervolg op e-mail - en telefonisch contact met uw collega de heer [B] hebben wij namens [Hof: belanghebbende] verzocht de aan haar bij voorlopige aanslag Inkomstenbelasting Premie volksverzekeringen d.d. 27 november jl. (…) in rekening gebrachte belastingrente te heroverwegen en te verminderen tot nihil.
Inmiddels heeft de heer [B] vandaag laten weten aan dit verzoek niet tegemoet te kunnen komen en het alsnog als een bezwaar aan te merken en te zullen laten behandelen.
Hangende dit bezwaar, maken wij ter behoud van rechten bezwaar tegen de inmiddels met dagtekening 5 februari 2016 aan [Hof: belanghebbende] opgelegde definitieve aanslag Inkomstenbelasting Premie volksverzekeringen (…).
Wij verzoeken u de behandeling van dit bezwaar aan te houden totdat op het bezwaar inzake de voorlopige aanslag is beslist”
2.11
De gemachtigde van belanghebbende heeft bij brief van 11 april 2016 aan de Inspecteur geschreven:
“(…) sturen wij u bijgaand een kopie van de motivering van het bezwaar tegen de aan [Hof: belanghebbende] opgelegde voorlopige aanslag Inkomstenbelasting Premie Volksverzekeringen alsmede de daarin vervatte beschikking inzake belastingrente..
Hangende de behandeling van dit bezwaar verzoeken wij u de behandeling van het onderhavige bezwaar tegen de definitieve aanslag (…) aan te houden totdat op dit is beslist.”
2.12
Bij uitspraak op bezwaar van 7 september 2016 heeft de Inspecteur het bezwaar afgewezen. Belanghebbende heeft vergeefs beroep ingesteld.
3.Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
3.1
In geschil is of de belastingrente terecht en zo ja, tot het juiste bedrag in rekening is gebracht. In het incidentele hoger beroep is in geschil of het bezwaar niet-ontvankelijk had moeten worden verklaard voor zover het ziet op het in rekening brengen van belastingrente bij de aanslag.
3.2
Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en de Inspecteur bevestigend. Niet in geschil is dat de belastingrente conform de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) is berekend.
3.3
Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken.
3.4
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraak op bezwaar, en tot vermindering van de beschikking belastingrente tot een bedrag van nihil dan wel ((188 : 360) x 2% x € 68.002 (het verschil tussen de door belanghebbende verschuldigde IB/PVV van € 670.302 en de aan de echtgenoot verleende teruggaaf van € 602.300) =) € 710.
3.5
De Inspecteur concludeert tot niet-ontvankelijkverklaring van het bezwaar inzake het in rekening brengen van belastingrente bij de aanslag en overigens tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4.Beoordeling van het geschil
Bezwaar inzake het in rekening brengen van belastingrente bij de aanslag
4.1
Ingevolge artikel 30fc, leden 1 en 2, van de AWR, wordt – kort gezegd – bij het vaststellen van een aanslag IB/PVV met een te betalen bedrag belastingrente in rekening gebracht, met als grondslag het te betalen bedrag aan belasting.
4.2
Nu de aanslag een te betalen bedrag van nihil vermeldt (zie 2.8), is bij de aanslag terecht geen belastingrente in rekening gebracht. Het aanslagbiljet vermeldt daarom geen beschikking belastingrente waartegen bezwaar kan worden gemaakt. In het desbetreffende aanslagbiljet ligt ook geen belastingrentebeschikking besloten strekkende tot handhaving van de eerdere, gelijktijdig met de voorlopige aanslag opgelegde beschikking ten bedrage van € 14.001. Evenmin ligt hierin besloten een belastingrentebeschikking van nihil. Dit strookt niet met het systeem van belastingrente waarin Hoofdstuk VA van de AWR voorziet. De toelichting op het aanslagbiljet dat bezwaar kan worden gemaakt (zie 2.8) houdt het Hof voor onjuist.
4.3
Het voorgaande leidt het Hof tot de conclusie dat het bezwaar in zoverre niet-ontvankelijk had moeten worden verklaard in plaats van ongegrond. Daarom is het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar gegrond.
Bezwaar inzake het in rekening brengen van belastingrente bij de voorlopige aanslag
4.4
Belanghebbende heeft op 30 december 2015 een verzoek ingediend tot herziening van de beschikking. Hierop dient de Inspecteur te beslissen bij voor bezwaar vatbare beschikking, ingeval het verzoek geheel of gedeeltelijk wordt afgewezen. Dit volgt uit artikel 30j, lid 1, tweede volzin, van de AWR, in verbinding met artikel 9.5, lid 1 en lid 2, van de Wet IB 2001 (vgl. HR 20 januari 2012, nr. 10/04553, ECLI:NL:HR:2012:BR4790). Anders dan belanghebbende betoogt, brengt artikel 30j, lid 1, tweede volzin, van de AWR, dus niet mee dat de beschikking een voorlopig karakter had en dat een definitieve beschikking zou volgen waarmee de beschikking zou worden verrekend.
4.5
Belanghebbende heeft op 24 februari 2016 van de Inspecteur, per e-mail dan wel per telefoon, vernomen dat het verzoek wordt afgewezen, waartegen belanghebbende op dezelfde dag bezwaar heeft gemaakt (zie 2.10). Dat belanghebbende hiertegen bezwaar heeft gemaakt, leidt het Hof ook af uit de inhoud van de brief van 11 april 2016 (zie 2.11). Indien de afwijzende beslissing toen nog niet (schriftelijk) was bekendgemaakt, ziet het Hof - gelet op artikel 6:10, lid 1, letter a, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) - geen aanleiding voor een niet-ontvankelijkverklaring wegens een premature indiening.
4.6
Het Hof merkt verder op dat artikel 9.5, lid 2, eerste volzin, van de Wet IB 2001, bepaalt dat de termijn voor het instellen van bezwaar tegen een beschikking tot gehele of gedeeltelijke afwijzing van een verzoek om herziening van een voorlopige aanslag eindigt op de dag van de dagtekening van de aanslag waarmee de voorlopige aanslag wordt verrekend. Uit artikel 30j, lid 1, tweede volzin, van de AWR, zou kunnen worden afgeleid dat deze bepaling van overeenkomstige toepassing is op bezwaar tegen de beschikking tot afwijzing van een verzoek om herziening van bij een voorlopige aanslag berekende belastingrente. Het Hof is evenwel van oordeel dat dat niet het geval is. De beschikking heeft immers geen voorlopig karakter en wordt niet gevolgd door een definitieve beschikking waarmee de beschikking wordt verrekend (zie 4.4). Voorts zou in een geval als het onderhavige, waarin de beschikking tot afwijzing van het verzoek wordt genomen nadat de definitieve aanslag is vastgesteld, geen bezwaar en beroep openstaan, wat zou leiden tot een lacune in de rechtsbescherming. Daarom moet worden aangenomen dat de termijn voor het maken van bezwaar in een geval als het onderhavige overeenkomstig artikel 6:7 en 6:8 van de Awb en artikel 22j van de AWR eindigt zes weken na de dagtekening dan wel de bekendmaking van de gehele of gedeeltelijke afwijzing van een verzoek om herziening.
4.7
Het voorgaande leidt het Hof tot de conclusie dat het bezwaar tegen de afwijzing van het verzoek tot herziening van het bij de voorlopige aanslag in rekening gebrachte bedrag aan belastingrente, ontvankelijk is. De uitspraak op bezwaar strekt (mede) tot afwijzing van dat bezwaar. Het beroep moet worden geacht mede hierop betrekking te hebben, zodat ook het beroep ontvankelijk is.
Wettelijk kader
4.8
Artikel 30f van de AWR luidt, voor zover van belang:
“1. Indien met betrekking tot de inkomstenbelasting (…) na het verstrijken van een periode van 6 maanden te rekenen vanaf het einde van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven een voorlopige aanslag met een door de belastingplichtige te betalen bedrag aan belasting wordt vastgesteld, wordt met betrekking tot die aanslag aan de belastingplichtige rente – belastingrente – in rekening gebracht.
2. De belastingrente wordt enkelvoudig berekend over het tijdvak dat aanvangt 6 maanden te rekenen vanaf het einde van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven en eindigt op de dag voorafgaand aan de dag waarop de voorlopige aanslag invorderbaar is ingevolge artikel 9 van de Invorderingswet 1990 en heeft als grondslag het te betalen bedrag aan belasting.”
4.9
Artikel 30hb van de AWR luidt, voor zover van belang:
“1. Het percentage van de belastingrente voor de inkomstenbelasting (…) is gelijk aan het percentage van de ingevolge artikel 120, eerste lid, van Boek 6 van het Burgerlijk Wetboek (http://wetten.overheid.nl/jci1.3:c:BWBR0005289&artikel=120&g=2014-03-27&z=2018-03-27) bij algemene maatregel van bestuur vastgestelde wettelijke rente, bedoeld in artikel 119 van Boek 6 van dat wetboek (http://wetten.overheid.nl/jci1.3:c:BWBR0005289&artikel=119&g=2014-03-27&z=2018-03-27), met dien verstande dat het eerstgenoemde percentage ten minste 4 bedraagt.”
Wetsgeschiedenis
4.1
In de Nota naar aanleiding van het verslag (Kamerstukken II 1996-1997, 25 051, nr. 5, blz. 8) is over de renteregeling onder meer het volgende opgemerkt:
“De leden van de fractie van D66 verzoeken nader toe te lichten wat de rechtvaardiging is voor het berekenen van heffingsrente. Zoals hiervoor reeds is opgemerkt, is het goed als het moment van het vaststellen en betalen van de belastingschuld zoveel mogelijk aansluit bij het moment van het ontstaan van de belastingschuld. Daarbij is het streven er op gericht de belastingschuld binnen het belastingjaar zelf te realiseren. Voorzover dat niet lukt achten wij het rechtvaardig dat na afloop van het belastingjaar rente wordt berekend over het bedrag dat belastingplichtigen terugontvangen c.q. bijbetalen. De heffingsrente heeft het karakter van een compensatie van het geleden rentenadeel c.q. het genoten rentevoordeel. De heffingsrente heeft nadrukkelijk niet het karakter van een sanctie. Niet beoogd wordt de belastingplichtige bij een onverwachte stijging van het belastbare inkomen af te straffen met het berekenen van rente. Of de belastingplichtige die een te lage (of te hoge) schatting heeft gegeven al dan niet te goeder trouw is, is in dit verband dan ook niet van belang. Evenmin is van belang of sprake is van voorziene of onvoorziene fluctuaties.”
4.11
In de Memorie van toelichting (Kamerstukken II 2011-2012, 33 003, nr. 3, blz. 33) is over de (nieuwe) renteregeling onder meer het volgende opgemerkt:
“In de nieuwe regeling vangt het tijdvak waarover rente wordt berekend aan op 1 juli na afloop van het belastingjaar. Daarmee wordt een grote vereenvoudiging bereikt omdat de Belastingdienst voor het overgrote deel van de IB-plichtigen (te weten die vóór 1 april aangifte moeten doen) de voorlopige aanslagregeling vóór 1 juli heeft afgerond. Deze belastingplichtigen zullen -in tegenstelling tot nu- niet meer met rente te maken krijgen. In de huidige renteregeling wordt namelijk standaard heffingsrente gerekend vanaf 1 januari na afloop van het belastingjaar. Nu krijgen bijna alle 10 miljoen IB-plichtigen te maken met heffingsrente. Straks zullen 8 miljoen IB-plichtigen buiten de renteregeling vallen. Ook het sparen bij de fiscus zal met de voorgestelde renteregeling tot het verleden behoren. Dit komt doordat er voortaan alleen rente wordt vergoed als de Belastingdienst te laat is met het uitbetalen van een teruggaaf, of te lang doet over het vaststellen van een belastingaanslag overeenkomstig de ingediende aangifte of een ingediend (herzienings)verzoek met een uit te betalen bedrag. Er wordt dus niet meer automatisch rente vergoed indien de belastingschuldige na afloop van het belastingjaar een bedrag terugkrijgt. (…).”
En in de brief van de Minister van Financiën van 3 november 2011 (Kamerstukken II 2011-2012, 33 003, nr. 17, blz. 17/18) is onder meer het volgende opgemerkt:
“De heer Braakhuis vindt het erg onredelijk dat belastingplichtigen belastingrente in rekening gebracht krijgen over de betalingstermijn van de aanslag terwijl ze geen rentevergoeding krijgen als zij teveel belasting hebben betaald. Hij vraagt om een nieuwe renteregeling. Ik betreur het dat ik de heer Braakhuis nog niet heb kunnen overtuigen van de evenwichtigheid en de redelijkheid van de voorgestelde renteregeling. De renteregeling betekent een forse vereenvoudiging voor het overgrote deel van de IB-plichtigen. De maatregelen van de renteregeling zoals die nu wordt voorgesteld zijn ook niet onredelijk. De nieuwe renteregeling stelt belastingplichtigen in staat om te voorkomen dat er überhaupt belastingrente wordt gerekend, dit in tegenstelling tot de huidige heffingsrenteregeling. Als zij op tijd hun aangifte inkomstenbelasting indienen krijgen zij een aanslag voor 1 juli na afloop van het belastingjaar en wordt er helemaal geen rente berekend. Om het rekenen van belastingrente te vermijden kunnen belastingplichtigen bovendien vragen om een voorlopige aanslag of op eenvoudige wijze om een soepele herziening van hun voorlopige aanslag vragen teneinde betalen van de belasting na 1 juli volgend op het belastingjaar te voorkomen. Alleen belastingplichtigen die pas na de termijn die daarvoor staat voldoen aan hun wettelijke verplichtingen, kunnen bij een te betalen aanslag geconfronteerd worden met rente. Daarnaast zijn er belastingplichtigen die uitstel vragen voor het doen van aangifte. Door gebruik te maken van deze faciliteit zullen ook zij in beginsel met rente te maken kunnen krijgen. In die gevallen kan de inspecteur de aanslag en de daaraan gekoppelde betalingsverplichting door toedoen van de belastingplichtige pas op een laat moment vaststellen en rekent hij om die reden ook belastingrente tot het eind van de betalingstermijn. Daarnaast is één van de uitgangspunten van de nieuwe renteregeling dat het vergoeden van rente bij een teruggave van belasting na afloop van het belastingjaar niet automatisch meer plaats vindt. Het vergoeden van rente wordt voortaan gekoppeld aan het niet nakomen van de wettelijke behandeltermijnen door de Belastingdienst. Voor de vaststelling van een belastingteruggaaf is de Belastingdienst afhankelijk van de informatie van de belastingplichtige in de vorm van een aangifte of een (herzienings-)verzoek. Vervolgens heeft de Belastingdienst een bepaalde verwerkingstijd nodig. In de regeling belastingrente wordt de vergoeding van rente gekoppeld aan de 13 weken c.q. 8 weken termijn voor de inspecteur om een teruggaafbeschikking vast te stellen. Die termijn gaat echter pas lopen na indiening van de aangifte c.q. het verzoek. Als de belastingplichtige op een laat tijdstip zijn aangifte of een verzoek indient, is er geen aanleiding om tot rentevergoeding over te gaan. Zou dat wel zo zijn, dan zou dat het sparen bij de fiscus weer stimuleren omdat het dan weer aantrekkelijk wordt om op een laat tijdstip een teruggaafbeschikking te krijgen van de inspecteur. Het kabinet is daarom van mening dat de nieuwe renteregeling wel evenwichtig is en hoopt de heer Braakhuis hiervan alsnog te kunnen overtuigen.”
4.12
In de Memorie van toelichting (Kamerstukken II 2013-2014, 33 755, nr. 3, blz. 4) is over de hoogte van de belastingrente onder meer het volgende opgemerkt:
“Op grond van het voorgestelde artikel 30hb, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelasting (AWR) wordt voor de inkomstenbelasting …, waarvoor reeds geldt dat voor wat betreft het rentepercentage wordt aangesloten bij de wettelijke rente voor niet-handelstransacties, een ondergrens van vier procent geïntroduceerd. Het rentepercentage van de hiervoor genoemde wettelijke rente wordt ingevolge artikel 6:120, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek (BW) bepaald bij algemene maatregel van bestuur. Uit het hanteren van deze ondergrens vloeit voort dat het percentage van de hiervoor genoemde wettelijke rente lager kan zijn dan dat van de belastingrente.”
Zorgvuldigheidsbeginsel
4.13
Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de belastingrente in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel in rekening is gebracht. De grondslag waarover de belastingrente moet worden berekend, is (€ 670.302 -/- € 602.300 =) € 68.002, aldus belanghebbende.
4.14
Tussen partijen is niet in geschil dat de belastingrente conform de AWR is berekend. De stelling van belanghebbende dat de belastingrente zou moeten worden berekend over het saldo van de door haar verschuldigde IB/PVV en de aan de echtgenoot te verlenen teruggaaf IB/PVV, vindt geen steun in het recht. De Inspecteur komt in zoverre geen beslissingsvrijheid toe. Naar het oordeel van het Hof is het zorgvuldigheidsbeginsel niet geschonden.
Artikel 1 EP
4.15
Belanghebbende betoogt dat er sprake is van schending van het recht op ongestoord genot van eigendom als bedoeld in artikel 1 van het Eerste Protocol bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: artikel 1 EP). In dit kader stelt belanghebbende dat, hoewel nagenoeg de gehele belastingschuld al in 2014 was betaald, toch over ongeveer de helft hiervan belastingrente wordt berekend en voorts dat de gehanteerde belastingrente van vier procent dubbel zo hoog is als het wettelijke rentepercentage van twee procent.
4.16
Vooropgesteld wordt dat het vaste rechtspraak is van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (hierna: EHRM) dat belastingheffing is te beschouwen als aantasting van het eigendomsrecht in de zin van artikel 1 EP. Dat artikel houdt in, aldus eveneens vaste jurisprudentie van het EHRM, dat elke inbreuk door de Staat op het ongestoorde genot van eigendom van een natuurlijke persoon of een rechtspersoon in overeenstemming met het nationale recht dient te zijn (‘lawfulness’) en een legitiem doel van algemeen belang (‘legitimate aim’) moet dienen. Bij de keuze van de middelen om het algemeen belang te dienen, komt aan de wetgever een zeer ruime beoordelingsmarge toe (‘an exceptionally wide margin of appreciation’). Verder vereist het bepaalde in artikel 1 EP dat het toepasselijke nationale recht voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar is in de uitoefening en aldus een waarborg biedt tegen willekeur (‘arbitrariness’). De vereisten van precisie en voorzienbaarheid brengen mee dat een wet zodanig duidelijk is dat de burger redelijkerwijs in staat is om de daaruit voortvloeiende gevolgen van zijn handelen te voorzien, zodat hij zijn gedrag op de wet kan afstemmen. Ten slotte brengt de door artikel 1 EP beoogde bescherming mee dat een redelijke mate van evenredigheid moet bestaan tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist dat een redelijke en proportionele verhouding (‘fair balance’) bestaat tussen het – legitieme – doel in het algemeen belang en de bescherming van individuele rechten, en dat betrokkenen als gevolg daarvan niet worden getroffen met een individuele en buitensporige last.
4.17
Uit het in 4.11 overwogene, volgt dat de wetgever de renteregeling heeft willen vereenvoudigen en verder het sparen bij de fiscus heeft willen voorkomen.
4.18
Het Hof is van oordeel dat de wetgever op het niveau van de regelgeving de onder 4.16 genoemde uitgangspunten in acht heeft genomen. Met name is hij gebleven binnen de hem toekomende ruime beoordelingsmarge, is zijn oordeel niet evident van redelijke grond ontbloot, is de inbreuk op het ongestoorde genot van eigendom – zo daarvan sprake is – in overeenstemming met het nationale recht, is voldaan aan de vereisten van precisie en voorzienbaarheid en bestaat er – althans op het niveau van de regelgeving – een redelijke en proportionele verhouding (‘fair balance’) tussen het – legitieme – doel in het algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. Dat – zoals belanghebbende betoogt – sprake is van een formele economische eenheid tussen belanghebbende en de echtgenoot maakt dit niet anders (vgl. HR 11 november 2016, nr. 16/01530, ECLI:NL:HR:2016:2561).
4.19
Met betrekking tot het betoog van belanghebbende dat er sprake is van strijd met artikel 1 EP omdat de gehanteerde belastingrente van vier procent dubbel zo hoog is als het wettelijke rentepercentage van twee procent, is het Hof van oordeel dat de wetgever op het niveau van de regelgeving de onder 4.16 genoemde uitgangspunten in acht heeft genomen, waarbij het Hof nog opmerkt dat het wettelijke rentepercentage in de loop van de tijd fluctueert en het belastingrentepercentage ook geldt bij een teruggave van belasting.
4.2
Nu op het niveau van de regelgeving niet kan worden gezegd dat sprake is van schending van artikel 1 EP, dient – voor zover belanghebbende dit stelt – te worden onderzocht of de regelgeving niettemin heeft geleid tot een individuele en buitensporige last in het geval van belanghebbende. Zoals de Hoge Raad heeft geoordeeld, is voor de vraag of sprake is van een buitensporige last beslissend de mate waarin de betrokkene in de gegeven omstandigheden getroffen wordt door de belastingrente (vgl. HR 12 augustus 2011, nr. 10/02949, ECLI:NL:HR:2011:BR4868). Daarbij moet worden beoordeeld of die last zich in het geval van belanghebbende beduidend sterker laat voelen dan in het algemeen. Dat kan zich bij belanghebbende alleen voordoen als bijzondere, niet voor alle geconfronteerde belastingplichtigen geldende, feiten en omstandigheden een buitensporige last voor haar meebrengen (vgl. HR 17 maart 2017, nr. 15/04187, ECLI:NL:HR:2017:441). Het Hof is van oordeel dat de onderhavige heffing van belastingrente niet kan worden gezien als een individuele en buitensporige last, reeds omdat een nadere onderbouwing van deze stelling ontbreekt.
Artikel 7 EVRM
4.21
Belanghebbende betoogt dat de belastingrente in strijd met artikel 7 van het EVRM in rekening is gebracht. Het belastingrentepercentage is niet marktconform en er is sprake van een boete voor een strafbaar feit, namelijk het later indienen van een aangifte, terwijl daarvoor wel uitstel is toegekend, aldus belanghebbende. Artikel 7 van het EVRM zou volgens belanghebbende moeten leiden tot het buiten toepassing verklaren van artikel 30hb, lid 1, van de AWR, waarin staat dat de belastingrente ten minste vier procent is.
4.22
Artikel 7 van het EVRM luidt:
“1. Niemand mag worden veroordeeld wegens een handelen of nalaten, dat geen strafbaar feit naar nationaal of internationaal recht uitmaakte ten tijde dat het handelen of nalaten geschiedde. Evenmin mag een zwaardere straf worden opgelegd dan die, die ten tijde van het begaan van het strafbare feit van toepassing was.
2. Dit artikel staat niet in de weg aan de berechting en bestraffing van iemand, die schuldig is aan een handelen of nalaten, dat ten tijde van het handelen of nalaten, een misdrijf was overeenkomstig de algemene rechtsbeginselen die door de beschaafde volken worden erkend.”
4.23
Met betrekking tot de belastingrente is het de bedoeling van de wetgever geweest om geleden rentenadeel te compenseren en heeft het niet het karakter van een sanctie (zie 4.10; vgl. HR 8 december 1993, nr. 29 430, BNB 1994/51). Dat het belastingrentepercentage – toen – het dubbele was van de wettelijke rente ontneemt aan de belastingrente niet zijn compenserende karakter, te meer omdat het wettelijke rentepercentage in de loop van de tijd fluctueert en het belastingrentepercentage ook geldt bij een teruggave van belasting.
Slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond en het incidentele hoger beroep gegrond.
5.Griffierecht en proceskosten
Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
6.Beslissing
Het Hof:
– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
– verklaart het beroep gegrond voor zover het betrekking heeft op het in rekening brengen van belastingrente bij de aanslag,
– vernietigt in zoverre de uitspraak van de Inspecteur,
– verklaart het hiertegen gerichte bezwaar niet-ontvankelijk, en
– verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep voor het overige ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. B.F.A. van Huijgevoort, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. V.F.R. Woeltjes, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.
De beslissing is op
12 juni 2018in het openbaar uitgesproken.
12 juni 2018in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(S. Darwinkel) (B.F.A. van Huijgevoort)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 12 juni 2018
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij:
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.