ECLI:NL:GHAMS:2026:428 - Gerechtshof Amsterdam - Hoger beroep over verlengde navorderingstermijn en vergri...

Uitspraak

GERECHTSHOF AMSTERDAM

kenmerken 24/3473 tot en met 24/3479

3 februari 2026

uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

de inspecteur van de Belastingdienst,de inspecteur,

alsmede op het incidenteel hoger beroep van

[X], wonende te [Z] , belanghebbende,

gemachtigde: mr. A.W. van Dalen (Fier Advocaten)

tegen de uitspraak van 4 juli 2024 in de zaken met kenmerken HAA 22/975 tot en met HAA 22/985 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen

belanghebbende

de inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

De inspecteur heeft aan belanghebbende voor de jaren 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2019 (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd en heffings-/belastingrentebeschikkingen en boeten vastgesteld. Hieronder zijn per jaar het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen (box 3) en de rente- en boetebedragen opgenomen.

Jaar

Dagtekening

Belastbaar inkomen box 3

Rente

Vergrijpboete

2008

11 december 2020

€ 4.827

€ 621

Geen

2009

27 maart 2021

€ 4.813

€ 571

€ 1.082

2010

27 maart 2021

€ 8.474

€ 911

€ 1.906

2011

27 maart 2021

€ 12.130

€ 1.245

€ 2.729

2013

7 april 2021

€ 13.091

€ 1.031

€ 2.928

2014

7 april 2021

€ 13.191

€ 874

€ 2.925

2015

7 april 2021

€ 13.179

€ 719

€ 2.928

2016

7 april 2021

€ 13.281

€ 563

€ 2.907

2017

7 april 2021

€ 14.002

€ 427

€ 3.042

2018

7 april 2021

€ 12.749

€ 241

€ 2.800

2019

13 april 2021

€ 11.316

€ 15

€ 449

1.2.

Belanghebbende heeft op 12 januari 2021 bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2008. Op 26 april 2021 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV voor de jaren 2009 tot en met 2011, 2013 tot en met 2018 en de aanslag IB/PVV voor het jaar 2019. Belanghebbende heeft voor alle jaren bezwaar gemaakt tegen de rente- en boetebeschikkingen.

1.3.

De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 17 december 2021 de hierboven vermelde belastingaanslagen, rentebeschikkingen en boetebeschikkingen 2009 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2018 gehandhaafd. Voor het jaar 2019 zijn de aanslag en beschikking belastingrente gehandhaafd en is de boetebeschikking vernietigd.

1.4.

Belanghebbende heeft beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft in haar uitspraak het volgende beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):

“
Beslissing

De rechtbank:

- verklaart de beroepen die zien op de belastingjaren 2017, 2018 en 2019 ongegrond;

- verklaart de overige beroepen gegrond;

- vernietigt de uitspraken op bezwaar voor de belastingjaren 2008, 2009, 2010, 2011, 2013, 2014 en 2015;

- vernietigt de navorderingsaanslagen IB/PVV, de rentebeschikkingen en de boetebeschikkingen voor de belastingjaren 2008, 2009, 2010, 2011, 2013, 2014 en 2015;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar voor het belastingjaar 2016, doch uitsluitend voor de beslissing over de vergrijpboete;

- vermindert de vergrijpboete voor het belastingjaar 2016 tot € 2.470 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de deels vernietigde uitspraak op bezwaar;

- veroordeelt verweerder tot het vergoeden van immateriële schade aan eiser tot een bedrag van € 500;

- veroordeelt de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding van immateriële schade aan eiser tot een bedrag van € 1.000;

- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 3.555; en

- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 50 aan eiser te vergoeden.”

1.5.

De inspecteur heeft op 13 augustus 2024 hoger beroep ingesteld en zijn hoger beroep gemotiveerd bij brief van 13 november 2024. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en op 22 januari 2025 (deels voorwaardelijk) incidenteel hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft op het incidenteel hoger beroep schriftelijk gereageerd.

1.6.

De inspecteur heeft in de motivering van zijn hoger beroep verzocht om beperkte kennisneming als bedoeld in artikel 8:29 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) van delen van bijlage 28 (“Projectstukken CRS NP”). Een ongeschoonde versie van die bijlage heeft hij in een gesloten envelop aan het Hof doen toekomen.

1.7.

Het verzoek om beperkte kennisneming is in behandeling genomen door de zevende enkelvoudige belastingkamer van het Hof, fungerend als geheimhoudingskamer (hierna: de geheimhoudingskamer). Bij tussenuitspraak van 8 augustus 2025 heeft de geheimhoudingskamer beslist dat het beroep van de inspecteur op beperkte kennisneming gedeeltelijk gerechtvaardigd is.

1.8.

Ter voldoening aan de beslissing in de bovengenoemde tussenuitspraak heeft de inspecteur nadere stukken (in een geschoonde en een ongeschoonde versie) aan de geheimhoudingskamer verstrekt.

1.9.

De geheimhoudingskamer heeft bij een nadere tussenuitspraak van 9 september 2025 beslist dat het beroep van de inspecteur op beperkte kennisneming gerechtvaardigd is. Het procesdossier is vervolgens ter beschikking gesteld van de kamer die de hoofdzaak behandelt (de derde meervoudige belastingkamer), waarbij de geheimhoudingskamer heeft verstaan dat de kamer die de hoofdzaak behandelt onderzoekt of belanghebbende aan die kamer toestemming verleent om kennis te nemen van de ongeschoonde versie van de stukken waarop het verzoek van de inspecteur betrekking heeft.

1.10.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 november 2025. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.Feiten

2.1.

De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:

“1. Eiser heeft in zijn aangiften IB/PVV voor de jaren 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2019 geen melding gemaakt van de door hem aangehouden bankrekeningen bij de Duitse bank Sparkasse-Hilden-Ratingen-Velbert (hierna: de Sparkasse Bank).

2. Voor het jaar 2012 heeft eiser geen aangifte gedaan en heeft verweerder geen (navorderings)aanslag opgelegd.

3. De Duitse autoriteiten hebben via het Central Liaison Office (hierna: CLO) op grond van de Common Reporting Standard gegevens van eiser gerenseigneerd over de door hem aangehouden bankrekeningen bij de Sparkasse Bank. De gegevens van eiser die werden gerenseigneerd, waren onder meer het burgerservicenummer, de bankrekeningnummers en de banksaldi per einde kalenderjaar.

4. Over het jaar 2016 zijn de gegevens van eiser door de Duitse autoriteiten gerenseigneerd op 11 oktober 2017 en ontvangen door verweerder op 26 oktober 2017. Over het jaar 2017 zijn de gegevens van eiser gerenseigneerd op 28 augustus 2018 en ontvangen door verweerder op 7 september 2018. Over het jaar 2018 zijn de gegevens van eiser gerenseigneerd op 15 augustus 2019 en ontvangen door verweerder op 4 februari 2020.

5. Op basis van de gegevens van het CLO over het jaar 2018 heeft verweerder eiser opgenomen in het project Common Reporting Standard natuurlijke personen (hierna: project CRS NP).

6. Op 12 februari 2020 heeft verweerder een vragenbrief aan eiser gestuurd met het verzoek informatie te geven over zijn buitenlandse vermogen bij de Sparkasse Bank.

7. Op 16 april 2020 heeft eiser verzocht om uitstel voor het aanleveren van de stukken naar aanleiding van de brief van 12 februari 2020.

8. Op 10 juli 2020 heeft verweerder nadere informatie ontvangen van eiser.

9. In de periode september 2020 tot en met november 2020 hebben eiser en verweerder enige malen gecorrespondeerd.

10. Op 28 november 2020 heeft verweerder aan eiser meegedeeld dat hij over het jaar 2008 een navorderingsaanslag IB/PVV heeft opgelegd. Bij het opleggen van deze navorderingsaanslag heeft verweerder het gemiddelde saldo van de bankrekeningen bij de Sparkasse Bank aan de hand van de saldi per 31 december 2009 en 31 december 2010 geschat op € 141.000, omdat geen bankafschriften over het jaar 2008 meer beschikbaar waren. Voor het jaar 2008 is geen boete opgelegd.

11. In diezelfde brief van 28 november 2020 heeft verweerder zijn voornemen medegedeeld tot het opleggen van (navorderings)aanslagen IB/PVV en vergrijpboetes van 150% vanwege het (voorwaardelijk) opzettelijk doen van onjuiste aangiften over de jaren 2009 tot en met 2019.

12. In januari 2021 hebben eiser en verweerder gecorrespondeerd over de vergrijpboetes.

13. Op 12 maart 2021 heeft een gesprek via Webex plaatsgevonden tussen eiser en zijn gemachtigde en verweerder.

14. Op 15 maart 2021 heeft verweerder aan eiser aangekondigd dat hij voor de jaren 2009 tot en met 2019 (navorderings)aanslagen IB/PVV en een vergrijpboete van 75% voor het met grove schuld doen van onjuiste aangiften zal opleggen. Ten aanzien van de vergrijpboete is – voor zover relevant – het volgende vermeld:

“Mededeling opleggen vergrijpboete IH 2009 tot en met 2019

Naast de gevolgen voor de belastingheffing heb ik besloten om aan u een vergrijpboete op te leggen ingevolge art. 67d, eerste en/of vijfde lid, Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en/of art. 67e, eerste en/of zesde lid, AWR.

Hoogte vergrijpboete

De aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2009 tot en met 2019 zijn ingediend na 1 juli 2009. Hierop is het nieuwe boeteregime van toepassing zodat (voor box 3) maximaal 300% opgelegd kan worden. Naar mijn mening is een vergrijpboete van 75% passend en geboden.

Motivering boete

De reden waarom ik een vergrijpboete opleg, motiveer ik hierna nader. Het is algemeen bekend dat u (al dan niet in het buitenland aangehouden en/of opgekomen) inkomens- en/of vermogensbestanddelen in de belastingaangifte moet opnemen. De vraagstelling hieromtrent is in de belastingaangifte voldoende duidelijk. Desondanks heeft u (buitenlandse) inkomens- en/of vermogensbestanddelen niet in de aangiften verantwoord. Ik ben van mening dat u voor deze belastingjaren met grove schuld onjuiste aangiften heeft gedaan voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.

Strafverzwarende- en strafverminderende omstandigheden

Bij de bepaling van de hoogte van de boete is rekening gehouden met onderstaande

strafverzwarende- en strafverminderende omstandigheden:

- Het feit dat over meerdere jaren, elk jaar opnieuw een bewuste keuze is gemaakt om een onjuiste aangifte te doen (stelselmatig gedrag).

- Het feit dat er bewust voor is gekozen om géén gebruik te maken van de diverse inkeerregelingen.

- Het feit dat de vooringevulde aangifte van 2017 op 29 maart 2018 is ingekeken, waarop reeds de buitenlandse rekeningnummers vermeld stonden. Op 30 maart 2018 is de aangifte voor 2017 ingediend waarbij slechts een klein bedrag (€ 3.755) is aangegeven voor buitenlands vermogen, echter stond het aangegeven bedrag niet in verhouding tot het daadwerkelijke saldo op de Duitse rekeningen (€ 325.547).

- Het feit dat, ondanks herhaald verzoek, de saldo gegevens van 2009 en eerder niet ontvangen zijn.

- Uit de informatie van uw advocaat heb ik begrepen dat u kennelijk wel een adviseur raadpleegt om een hoger rendement op uw vermogen te behalen, maar hebt nagelaten om u te (laten) informeren naar de betekenis van de zeker niet onduidelijke vragen in de aangifte biljetten die u ieder jaar invult.

- Uit het gesprek gevoerd op 12 maart 2021 met u en uw advocaat de heer van Dalen is gebleken dat u, bij het doen van de aangiften, bewust het risico hebt genomen dat er fouten in de aangiften zaten. U vertelde de aangiften niet goed te lezen en alleen 'op de knopjes' te hebben gedrukt om maar van het doen van de aangiften af te zijn.

- De in de aankondiging vermelde kwalificatie (voorwaardelijke) opzet is verlaagd naar de kwalificatie grove schuld. De hierboven beschreven slordigheid en nalatigheid (u hebt pas een boekhouder gezocht nadat u de brief van 12 februari 2020 gekregen had) rechtvaardigt in ruim voldoende mate de kwalificatie grove schuld.”

15. De navorderingsaanslagen IB/PVV 2009 tot en met 2011 zijn opgelegd met dagtekening 27 maart 2021, de navorderingsaanslagen IB/PVV 2013 tot en met 2018 met dagtekening 7 april 2021 en de aanslag IB/PVV 2019 met dagtekening 13 april 2021. Op elk van de aanslagbiljetten is ten aanzien van de vergrijpboete het volgende vermeld:

“Vergrijpboete

U heeft een brief van de Belastingdienst ontvangen waarin wordt uitgelegd waarom

u een vergrijpboete krijgt. De Belastingdienst beschouwt uw nalatigheid als zogeheten 'grove schuld' en behandelt deze nalatigheid als een vergrijp. Daarom legt de Belastingdienst u naast het bedrag van de navorderingsaanslag een vergrijpboete op. Het bedrag van de vergrijpboete is met toepassing van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst vastgesteld op (…).

U kunt bezwaar maken tegen deze boete.”

16. In de uitspraken op bezwaar van 17 december 2021 zijn de navorderingsaanslagen en de vergrijpboetes voor de jaren 2009 tot en met 2018 gehandhaafd. Voor het jaar 2019 is de aanslag gehandhaafd en wat betreft de vergrijpboete is tegemoetgekomen aan het bezwaar van eiser en is de boetebeschikking vernietigd.

17. In verband met de uitspraak van de Hoge Raad van 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963 en de Wet rechtsherstel box 3 heeft verweerder voor de jaren 2017, 2018 en 2019 de volgende verminderingsbeschikkingen vastgesteld.

IB/PVV 2017(dagtekening 27 februari 2024)

- belastbaar inkomen uit sparen en beleggen: € 798

- inkomstenbelasting box 3 € 239

- belastingrente € 15

IB/PVV 2018(dagtekening 13 maart 2024)

- belastbaar inkomen uit sparen en beleggen: € 432

- inkomstenbelasting box 3 € 129

- boete € 54

- belastingrente € 4

IB/PVV 2019(dagtekening 20 oktober 2022)

- belastbaar inkomen uit sparen en beleggen: € 1.210

- inkomstenbelasting box 3 € 363

- belastingrente € 0”

2.2.

De hiervoor vermelde feiten zijn door partijen op zichzelf niet bestreden, behoudens de vermelding in overweging 3 dat het renseignement het burgerservicenummer (hierna: bsn) van belanghebbende bevat. De inspecteur heeft hierover ter zitting in hoger beroep gesteld dat in het renseignement het in Duitsland gehanteerde ‘tax identication number’ is opgenomen en dat tijdens de bewerking door de afdeling Centrale Administratieve Processen van de Belastingdienst (hierna: CAB) het bsn van belanghebbende is gekoppeld aan de gerenseigneerde gegevens. Het Hof voegt verder de volgende feiten toe.

2.3.

In hoger beroep heeft de inspecteur de stukken overgelegd van het ‘Project Common Reporting Standard’ van de Belastingdienst (hierna: project CRS). Tot deze projectstukken, waarvan een aantal hierna (in 2.3 tot en met 2.12) deels wordt weergegeven, behoort een memo ‘Plan van aanpak gebruik FATCA/CRS-gegevens in de handhaving’ van 21 april 2017, dat is gericht aan “Stuurgroep ViB [
Hof: Stuurgroep Vermogen in het Buitenland], stuurgroep AEOI [
Hof: Stuurgroep Automatic Exchange of Information] en CDO2”. In dit memo is onder meer het volgende vermeld (voetnoten zijn weggelaten, tenzij anders aangegeven):

“
1. Inleiding

(…) Sinds 2014 worden met de Verenigde Staten onder FATCA [voetnoot 2: Foreign Account Tax Compliance Act] gegevens over inkomen en vermogen uitgewisseld. Nieuw is dat vanaf september 2017 de gegevensuitwisseling onder de Common Reporting Standard (CRS) start. In 2017 zullen 53 landen gegevens met Nederland uitwisselen. Na dit jaar zal dit aantal landen groeien tot circa 100. Dit plan van aanpak is gericht op de inzet van deze (FATCA- en CRS-) gegevens in de handhaving. Het PvA geeft inzicht in de komende gegevensuitwisseling, geeft zicht op lopende bijbehorende activiteiten en doet voorstellen voor verdere opvolging.

(…)

5. Voorbereiding op CRS-gegevens en stappenplan

5.1.

Voorbereiding op ontvangst CRS-gegevens in sept. 2017

September 2017 worden de eerste gegevens onder CRS ontvangen. Voorbereidingen die daarvoor uitgevoerd dienen te worden:

1. Om een inschatting te maken van het belang van de CRS-gegevens onderzoeken we nu welke internationale vermogens en inkomsten reeds uit 'CRS landen' worden aangegeven.

2. Op basis van ervaring met FATCA- en ESRR-gegevens en de reeds bekende gegevens die wij aan andere landen gaan verzenden kan ook een inschatting gemaakt worden van de hoeveelheid gegevens uit de nieuw toegevoegde landen.

3. Gebruik maken van het reeds bestaand risicomodel box 3 (geautomatiseerde risicodetectie) en op basis van ervaringen met het gebruik van ESRR- en FATCA- gegevens bezien of de bestaande selectieregels herbruikbaar zijn.

Voor bovengenoemde activiteiten dient analysecapaciteit beschikbaar te zijn. (…) Na het uitvoeren van de analyses is het mogelijk om 'keuzes t.a.v. de handhavingsmix op te stellen waaruit blijkt

hoeveel handhavingscapaciteit, waaronder behandelcapaciteit, nodig is bij die verschillende keuzes.

5.2.

Stappenplan gebruik gegevens

Bij ontvangst van de FATCA/CRS-gegevens dienen de volgende vier stappen doorlopen te worden. Per stap is een toelichting gegeven. (…) Voor CRS is onderstaande pas van toepassing na ontvangst van de eerste gegevensset.

1. Overall analyse op ontvangen gegevens

> Biedt inzicht in de kwaliteit van de gegevens (ook nodig voor feedback aan andere landen).

(…)

2. Sofiëren en identificeren van de gegevens t.b.v. inzet handhavingsinstrumenten

> Verrijken van gesofiëerde gegevens met interne data.

> Analyse uitvoeren op de verrijkte gegevens.

> Vergelijken van gesofiëerde posten met de aangiften.

> Gesofiëerde gegevens na analyse verdelen in subgroepen ten behoeve van gedifferentiëerde vervolgstappen in de handhaving.

3. Instellen pilots CRS-NP, CRS-NNP en FATCA-NNP op gesofiëerde data

> Instellen pilot op CRS-NP en CRS-NNP: verkennen van de mogelijkheden voor gebruik in de handhaving (Q4 2017/Q1 2018).

> Instellen pilot FATCA-NNP 13: verder verkennen van mogelijkheden voor handhaving.

> (Pilot FATCA-NP loopt)

4. Inzetten handhavingsinstrumenten volgens §4.2 Handhavingsmix.

Dit betekent dat een aantal keuzes in de handhavingsmix gemaakt moeten worden na stap 2 en 3. (…) De keuzevragen zullen na stap 2 en 3 met voorstellen voorgelegd worden aan het management.

(…)

4. Conclusie

In dit PvA zijn de handhavingsstappen met betrekking tot FATCA en CRS beschreven. Eén van de belangrijkste constateringen hierbij is dat de komst van CRS-gegevens de komende periode mogelijkheden biedt en capaciteit vraagt voor de handhaving. Van belang is om daar nu al (verder) op voor te sorteren door de benodigde voorbereidingen te treffen. Door middel van dit PvA worden de volgende voorstellen ter goedkeuring voorgelegd:

1. De stappen zoals genoemd in het stappenplan onder 5.2 uitvoeren.

2. De bij de handhavingsactiviteiten beschreven benodigde capaciteit daar op inzetten.

3. Door CDO2 wordt de Landelijk directeur GO als opdrachtgever aangesteld.”

2.4.

In het memo ‘CRS-aanpak natuurlijke personen 2018/2019’ van 17 juli 2018, gericht aan de Stuurgroep ViB, is – voor zover hier van belang – het volgende vermeld:

“Inleiding

Medio 2017 heeft toenmalig CDO2 het plan van aanpak Fatca/CRS goedgekeurd. Dit plan geeft handvatten voor de handhaving aan de hand van CRS-data (Common Reporting Standard).

In de periode september 2017 - januari 2018 hebben 45 landen in het kader van CRS data geleverd aan Nederland. Voor de handhaving zouden die data aan EHI [
Hof: Expertisecentrum voor Handhaving en Intelligence] overgedragen worden. Vanwege diverse technische onvolkomenheden heeft die levering door CAP aan EHI een tijdlang gestagneerd.

Op dit moment heeft EHI de beschikking over een groot deel van die gegevens. Deze levering is nu goed genoeg om een pilot te kunnen gaan draaien (ondanks nog enkele omissies). Op deze leveringen heeft EHi een nieuwe analyse gemaakt (zie voor het beschrijvende deel de bijlage) en die analyse is nu aanleiding om voor de natuurlijke personen een pilot voor te stellen. Dit voorstel volgt hierna.

Analyse

(…)

De groep van individuals (natuurlijke personen) betreft 356K records. Daarvan zijn er 294K gesofieerd en daarvan hebben er 139K betrekking op personen die tot en met 7 juli 2018 de IH-aangifte`2017 ingediend hebben. Deze groep is nader geanalyseerd.

De 139K records zijn te verdelen over de volgende, elkaar uitsluitende groepen (…). (…)

Pilotvoorstel

Doel van de pilot

Na de uitgevoerde desk-analyses is het moment aangebroken om in contact met bel.pl. na te gaan wat de betekenis van de CRS data in handhaving kan zijn.

Het doel van de pilot is daarbij:

Kunnen we grote heffingsbelangen onderkennen die met een hoog risico optreden? Welke criteria spelen daarbij een differentiërende rol?
Welke handhavingsmiddelen kunnen ingezet worden? Daarvoor moet uit de pilot blijken waarom bel.pl. hun buitenlandse financiële gegevens niet correct hebben aangegeven (bijvoorbeeld onkunde of bewust).

Pré-pilot

Naast de bijgevoegde desk-analyse heeft de afgelopen maanden een pré-pilot op 30 posten plaatsgevonden. Deze 30 posten hadden betrekking op 7 verschillende landen.

Aan deze bel.pl. zijn brieven verstuurd. Uit de reactie op deze verificatiebrieven blijkt dat 26 belastingplichtigen aangeven dat de rekening bekend is, lx is sprake van een ontkenner en 3x is verzocht om uitstel voor beantwoording. (…) De uitkomsten van deze pré-pilot zijn betrokken bij het formuleren van de volgende voorstellen. Deze voorstellen leiden tot een nieuwe pilot. (…) De posten in de pilot worden volledig behandeld. (…)

Voorstellen pilot posten

(…)

Vraag aan Stuurgroep: akkoord op dit pilotvoorstel.”

2.5.

In het memo ‘Handhavingsstrategie CRS/FATCA’ van 16 november 2018 is onder meer het volgende vermeld:

“5 Handhavingsacties CRS

(…)

1.
CRS-gegevens voor handhaving

(…)

Wat is er overgedragen aan EHI?

Ten aanzien van de CRS-uitwisseling 2017 (betreffende het belastingjaar 2016) is de stand eind oktober 2018 dat 377.945 CRS-records (van Individuals en van Organisations) afkomstig uit 35 landen aan EHI beschikbaar zijn gesteld. Deze gegevens zijn verkregen door middel van een query. In de query zijn niet alle velden opgenomen. Een query was nodig omdat er geen mogelijkheid bestond om rechtstreeks bij deze gegevens te komen. (…) In september/oktober 2018 worden van 112 landen CRS-gegevens verwacht in het kader van de gegevensuitwisseling 2018. Dit betreffen dan gegevens over belastingjaar 2017.

In de CRS uitwisseling is sprake van 3 verschillende soorten personen:

1. Individuals

2. Organisations

3. Controlling Persons

(…) Er zijn meer waardevolle velden niet beschikbaar gesteld, bijvoorbeeld de naam van de financiële instelling (in 131.184 van de 377.945 records is de naam wel juist).

Door deze omissies kunnen de analyses voor handhaving slechts ten dele uitgevoerd worden.

Deze omissies zijn gemeld bij het Bestuurlijk Platform AEOI. (…) Op dit moment (oktober 2018) wordt door CAP op aanwijzing van EHI gewerkt aan een tijdelijke oplossing voor deze problemen. Een robuuste oplossing ontbreekt nog.

Zowel de gegevens die in 2017 zijn binnen gekomen (jaar 2016) als de gegevens die in 2018 zijn binnen gekomen (jaar 2017) worden opnieuw geïdentificeerd. Dit betreft circa 1,4 miljoen records.

Volgens planning zouden deze 1,4 miljoen records voor eind november 2018 allemaal moeten zijn verwerkt. (…) Voor de totale populatie exclusief controlling persons is het identificatiepercentage nu ongeveer 75%.

Ondanks de omissies in de levering van de CRS gegevens aan EHI zijn een aantal activiteiten uitgevoerd met behulp van de wel aanwezige gegevens.

2.
CRS-natuurlijke personen

In de Stuurgroep VhV [
Hof: Stuurgroep Verhuld Vermogen] van 20 juli 2018 is de pilot CRS besproken en geaccordeerd. Deze pilot houdt het volgende in.

Pré pilot.

Er heeft een pré-pilot op 30 posten plaatsgevonden. Deze 30 posten hadden betrekking op 7 verschillende landen. Ongeveer in de helft van de gevallen moest nader onderzoek ingesteld worden om na te gaan of een correctie op zijn plaats is. De uitkomsten van deze pré-pilot zijn betrokken bij het opstellen van pilotplan.

Pilot

De posten in de pilot worden volledig behandeld. Dit houdt in dat deze posten aan de hand van het CRS-gegeven fiscaal worden beoordeeld en indien nodig worden correcties over de afgelopen 12 jaar opgelegd. (…) In de pilot worden 145 posten behandeld. Deze 145 posten zijn over 8 groepen verdeeld. Het pilotplan is in het Stuurgroep VhV overleg van 20 juli 2018 geaccordeerd.

(…)

Vervolgstappen

Als de CRS gegevens over de jaren 2016 en 2017 opnieuw geïdentificeerd zijn en aan EHI zijn aangeleverd dan zal op basis van de bestaande kennis en selectieregels en de ervaringen van de pilot een integrale weging van de totale populatie plaatsvinden. Op basis van deze integrale analyse zullen nadere voorstellen voor behandeling worden geformuleerd. Ook zal een uitspraak gedaan worden in hoeverre er sprake is van compliant gedrag. Bij de integrale analyse wordt nagegaan of differentiatie naar landen logisch is.”

2.6.

In de ‘Tussenrapportage pilot CRS + voorstel voor vervolgaanpak’ van 4 februari 2019 is onder meer het volgende gerapporteerd:

“Doel: stuurgroep VhV informeren over (…) stand van zaken pilot CRS + voorstel voor vervolgaanpak

(…)

Inleiding

Na juli 2018 heeft VT-Handhaving (een deel van EHI is inmiddels overgegaan naar Vaktechniek-handhaving) veelvuldig contact met CAP gehad over het oplossen van gebreken die bij het doorleveren van CRS-gegevens aan VT-handhaving waren geconstateerd. Dit heeft tot diverse maatregelen bij CAP geleid die op de nieuwe ontvangsten van CRS-gegevens in het najaar 2018 toegepast konden worden. Dit heeft er toe geleid dat van de circa 100 landen die CRS gegevens aan Nederland leveren er 80 zijn waarvan de gegevens inmiddels ook bij VT-handhaving beschikbaar zijn. De sofiëringsgraad bij deze gegevens is hoger dan medio vorig jaar en komt nu voor natuurlijke personen op ongeveer 86% uit.

Aangezien de meeste CRS-gegevens over natuurlijke personen nu bij VT-handhaving voorhanden zijn is het zinvol om met voorstellen te komen hoe die gegevens in de handhaving gebruikt kunnen worden. Daarbij dienen we ons te realiseren dat een mix van handhavingsinstrumenten het grootste effect zal sorteren. (…) Het voorinvullen wordt op dit moment op de daarvoor geëigende manier voorbereid. Zoveel mogelijk CRS/FATCA-gegevens van de ontvangst in najaar 2018 zullen voor de aangifte IH 2018 vooringevuld worden. Op dit moment staan ruim 800.000 gegevens klaar om verwerkt te worden in dit traject. De andere instrumenten komen aan bod na de paragraaf over de analyse van de pilot.”

2.7.

De ‘Tussenrapportage CRS pilot 1 mei 2019’ uitgebracht aan de Stuurgroep VhV, bevat onder meer de volgende informatie:

“
Rapportage uitbreiding pilot met 600 posten

Na overleg met de stuurgroep VhV op 7 februari is besloten om de pilot met 600 posten uit te breiden. (…) Besloten is om eerst een selectie te laten plaatsvinden door het geoefend oog, gebruikmakend van alle beschikbare applicaties. (…) Na deze voorselectie zijn er door het VHV centrum 447 brieven "vermogen in het buitenland" verzonden aan de overgebleven belastingplichtigen. Na ontvangst van de antwoorden vindt er een beoordeling plaats op het VHV centrum te Breda (…).

(…)

Voorlopige conclusie:

Door de pilot zijn we in staat om nauwkeuriger te selecteren welke posten voor nadere beoordeling in aanmerking komen. Van groot belang is om het aantal posten dat beoordeeld moet worden te beperken door geautomatiseerde beoordeling en indien nodig beoordeling door het geoefend oog. Hierdoor kunnen we de inzet van medewerkers beperken. Dat is nodig omdat de aantallen gegevens uit CRS sterk zullen gaan toenemen.”

2.8.

In het memo ‘Voorstel escalatie problematiek verrijking gegevens CRS’ van 17 mei 2019, gericht aan de directeur Grote Ondernemingen, is onder meer het volgende vermeld:

“In dit memo schetsen wij in het kort de problematiek die op dit moment speelt bij de verrijking van CRS gegevens die wij uit het buitenland ontvangen. Deze gegevens blijken niet compleet en betrouwbaar. De verantwoordelijkheid hiervoor ligt bij het dienstonderdeel CAP in Apeldoorn. Deze afdeling herkent de problematiek en erkent dat er wat gedaan moet worden. Wij vragen u bij de Directie die verantwoordelijk is voor CAP om snelle maatregelen. Die bestaan uit:

1) Voor de korte termijn moet de CAP-query op een aanvaardbaar niveau worden gebracht. Een tijdpad is noodzakelijk. Ons voorstel is om hiervoor 1 juli 2019 aan te houden. CAP moet er voor zorgen dat Toezicht en DF&A de beschikking krijgt over alle aangeleverde CRS/FATCA gegevens, met daaraan gekoppeld de leverende financiële instelling en de aanduiding of er sprake is van een verbeterde en/of gecorrigeerde levering.

2) Robuuste oplossing.

De onder één bedoelde query is een tijdelijk hulpmiddel. CAP moet er zorg voor dragen dat alle informatie structureel, compleet en verrijkt aan DF&A ter beschikking worden gesteld. Hiervoor moet een aanvaardbaar tijdpad worden opgesteld.

Toelichting

Landen leveren volgens harde afspraken de CRS gegevens aan in zogenaamde xml bestanden. De ontvangen gegevens worden door CAP beoordeeld op een aantal technische aspecten. De gegevens worden vervolgens geïdentificeerd en buitenlandse valuta worden omgerekend naar Eurobedragen. De aldus verrijkte gegevens worden opgeslagen in CMG (Controle Module Gegevens). De gegevens die in CMG zijn opgeslagen en betrekking hebben op natuurlijke personen zijn in RBG inkijk voor onze toezichtmedewerkers raadpleegbaar. (…)

Stavaza overdracht CRS en FATCA gegevens aan Handhaving/DF&A

1) De ontvangen gegevens van het 1e CRS jaar (kalenderjaar 2016) zijn met behulp van een BICC query incompleet en met gebreken aan EHI overgedragen. De query is onder verantwoordelijk van CAP tot stand gekomen. Volgens afspraak met EHI zouden in de query alle ontvangen CRS gegevens moeten zijn opgenomen. In juli 2018 is er gerapporteerd aan zowel de tactische als de strategische stuurgroep AEOI dat dit niet het geval was. In de strategische stuurgroep AEOI is vervolgens besloten om niet terug te komen op het verleden, maar om de gegevens van het 2e

CRS jaar (kalenderjaar 2017) wederom door middel van een query op CMG volledig en juist aan EHI aan te leveren. In de periode december 2018 tot en met februari 2019 zijn een groot aantal records overgedragen (zowel kalenderjaar 2017 als inhaal kalenderjaar 2016).

In de loop van 2019 is vastgesteld dat in veel gevallen een financiële instelling aan een verkeerde rekeninghouder was gekoppeld. Dit is een fors probleem en is door (…) CAP bevestigd en men is op zoek gegaan naar de oorzaak of oorzaken. Op dit moment is onbekend wat de stand van zaken van dat onderzoek is en wanneer we nieuwe verbeterde gegevens verwachten te ontvangen.

Naast EHI heeft ook CAP/OAG geprobeerd om zicht te krijgen op de ontvangen CRS en FATCA gegevens, vanuit hun rol in het VIA proces. Zij hebben alle ontvangen CRS bestanden (de originele xml bestanden!) nogmaals zelfstandig ingelezen en van daar uit geprobeerd om aansluiting te vinden met de CRS verwerkingen. Deze aansluiting is niet gelukt. (…) Duidelijk is dat een en ander tot op de bodem uitgezocht moet worden. (…)

Conclusie

Duidelijk is dat de query nog niet goed genoeg is, maar ook is duidelijk door OAG is aangetoond dat er binnen het verwerkingsproces issues spelen die op korte termijn in kaart gebracht moeten worden en bij voorkeur ook worden opgelost. Toezicht en DF&A hebben nu niet de beschikking over alle (actuele) CRS gegevens van de jaren 2016 en 2017. Toezicht moet nu aan CAP vragen om een oplossing voor de geconstateerde gebreken met een vigerend tijdpad. (…).”

2.9.

In het rapport ‘Evaluatie kwaliteit gegevens VIA voor IH 2018’ van 27 augustus 2019 is onder meer het volgende vermeld:

“
5.24 Buitenlandse spaartegoeden

Inleiding

Voor de stroom Buitenlandse spaartegoeden kan niet op bedragen worden vergeleken omdat er geen saldi vooraf ingevuld worden. Voor deze stroom worden alleen de naam van de financiële instelling, het rekeningnummer en de landcode vooraf ingevuld (= indicatie).

Voor de IH2018 is gebruikgemaakt van de geleverde gegevens in het kader van CRS en FATCA.

(…)

Toelichting juistheid

Het percentage juistheid 2018 voor de downloaders is 40,3% en daarmee lager dan 2017 (49,3%). (…)”

2.10.

In het memo ‘Afspraken en actiepunten kernteam VhV’ van 17 januari 2020 is onder meer het volgende opgenomen:

“17-1-20 VIA en CRS

Punt 10 [Naam] geeft een update, zij heeft vanmorgen een overleg met een aantal betrokkenen gehad. [Naam] gaat door met de posten die er nu liggen. Zodra de informatie CRS 2018 binnen is gaan we ermee aan de slag.”

2.11.

In het memo ‘Mededelingen FATCA/CRS en leaks’ van 16 april 2020, dat is gericht aan de Stuurgroep VhV, is onder meer het volgende vermeld:

“(…)

CRS/FATCA

Voor CRS en FATCA zijn de afgelopen jaren enkele pilots binnen het programma uitgevoerd. (…) Het voornemen was om met behulp van de FATCA/CRS data die door de Belastingdienst in najaar 2019 (over het jaar 2018) zouden worden ontvangen en op basis van de ervaringen van de pilots, binnen het programma handhavingsacties uit te gaan voeren op zowel natuurlijk als niet-natuurlijk personen. Daarbij zijn twee belemmeringen opgetreden:

1. CAP heeft tav de CRS data ontvangen in 2019 een damage geconstateerd waardoor de data niet aan Df&A geleverd konden worden. De damage is inmiddels opgelost en de laatste melding is dat op 8 april alle CRS data van 2019 aan Df&A zijn geleverd (op een paar herstel- en naleveringen

na). Tegelijk zijn ook de CRS data ontvangen in 2018 (over het jaar 2017) door CAP aan Df&A geleverd. Deze belemmering lijkt dus opgelost.

2. Df&A heeft van EHI een platform overgenomen om CRS-data op te werken. Dit platform moest omgebouwd worden. Nu de CRS data bij Df&A zijn kan blijken of dit goed functioneert. (…)

Ondertussen wordt door VhV-medewerkers gewerkt met een bestand (niet volledig en deels onjuist) van circa 10.000 posten. Op dit bestand wordt een bureau beoordeling uitgevoerd (…) waaruit mogelijk 1.500 behandelwaardige posten voortkomen. (…).”

2.12.

Tot de in hoger beroep overgelegde stukken van het project CRS behoren tevens afschriften van projectlogboeken van respectievelijk de CRS programmamanager, CRS projectleider niet-natuurlijke personen en CRS projectleider natuurlijke personen.

2.13.

De inspecteur heeft als bijlage 3 bij zijn verweerschrift in eerste aanleg een aantal schermprints gevoegd met de omschrijving ‘gegevens CRS NP’. In deze schermprints zijn met betrekking tot de jaren 2016 tot en met 2021 voor elk jaar de bankrekeningnummers vermeld alsmede het saldo per 31 december en de opbrengsten van de vijf door belanghebbende bij de Sparkasse Bank aangehouden bankrekeningen. Voorts is daarbij een aantal gegevens vermeld, waaronder het bsn van belanghebbende, de berichtsoort (omschreven als ‘CRSEU’) en de datum van ontvangst van de renseignementen over de jaren 2016 tot en met 2021.

2.14.

De inspecteur heeft als bijlage 4 bij zijn verweerschrift in eerste aanleg een aantal schermprints gevoegd met de omschrijving ‘Gegevens applicatie ViB Renseignementen’. In deze schermprints is een aantal tabbladen weergeven met de titel ‘Bewerken belastingplichtige’, waarin onder meer de naam- en adresgegevens van belanghebbende alsmede (onder de regel ‘CRS info’) de saldi per 1 januari 2018 zijn vermeld van de hiervoor vermelde vijf bankrekeningen van belanghebbende bij de Sparkasse Bank. Voorts zijn in deze schermprints de datums vermeld van de eerste vragenbrief aan belanghebbende (zoals hieronder vermeld) en de daarop gevolgde correspondentie tussen de inspecteur en de toenmalige gemachtigde van belanghebbende. Als datum waarop de beoordeling van de gegevens omtrent de Duitse bankrekeningen van belanghebbende is aangevangen, is vermeld: ‘Datum aangevangen 12 februari 2020’.

2.15.

Belanghebbende heeft in de door hem ingediende aangiften IB/PVV voor de jaren 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2016 geen tegoeden op in het buitenland aangehouden bankrekeningen vermeld. In de door hem ingediende aangiften IB/PVV voor de jaren 2017 en 2018 heeft belanghebbende bij de in de aangifte vooringevulde rekeningnummers van de vijf bankrekeningen bij de Sparkasse Bank tegoeden vermeld van in totaal respectievelijk € 3.755 (2018) en € 3.859 (2018). De tegoeden op de vijf bankrekeningen bij de Sparkasse Bank bedroegen op 31 december 2016 in totaal afgerond € 325.549 en op 31 december 2017 afgerond € 325.882.

2.16.

Bij brief van 12 februari 2020 heeft de inspecteur vragen gesteld aan belanghebbende over door hem in Duitsland aangehouden bankrekeningen. In deze brief is – voor zover hier van belang – het volgende vermeld:

“De Belastingdienst is een onderzoek gestart naar Nederlandse ingezetenen die gerechtigd zijn (geweest) tot buitenlandse vermogensbestanddelen, waarbij het vermoeden bestaat dat in de

ingediende aangiften inkomstenbelasting geen opgaaf is gedaan van deze vermogensbestanddelen en de eventuele opbrengsten daaruit. (…) Uit de mij ter beschikking staande informatie blijkt dat u en/of uw (fiscale) partner tenminste één rekening aanhouden of heeft/hebben aangehouden in het buitenland. Het betreft: [
Hof: volgt vermelding van vijf bankrekeningen bij de Sparkasse Hilden Ratingen Velbert’ (hierna: de Sparkasse Bank), met weergave van de rekeningnummers]. Wij wijzen u erop dat u op grond van artikel 47 lid 1 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) verplicht bent de gevraagde gegevens en inlichtingen te verstrekken voor zover deze zien op de belastingheffing. (…) Ik stel u daarom nadere vragen en verzoek u de relevante (bank)stukken aan mij toe te zenden. Ik verwijs u naar de bijgevoegde Verklaring vermogen in het buitenland (…).”

2.17.

De inspecteur heeft het door de toenmalige gemachtigde van belanghebbende ingevulde formulier ‘Verklaring vermogen in het buitenland’ op 10 juli 2020 retour ontvangen. Op dit formulier is voor de jaren 2005 tot en met 2017 per jaar een bedrag van € 20.086 ingevuld aan niet eerder aangegeven onroerende zaken in Griekenland en zijn voor de jaren 2010 tot en met 2017 bedragen ingevuld aan niet eerder aangegeven, op Duitse bankrekeningen aangehouden tegoeden. Voor de jaren 2005 tot en met 2009 is met betrekking tot banktegoeden telkens ingevuld: ‘onbekend’. Bij de in het formulier gestelde vraag “Geef voor iedere bezitting/schuld (…) aan hoe en wanneer u er eigenaar van bent geworden” is het volgende antwoord ingevuld:

“Dit is nog altijd niet geheel duidelijk. De bankrekening in Duitsland stond op naam van de vader van [belanghebbende], hij was secundair opgenomen als rekeninghouder. Toen zijn vader overleed is alles op zijn naam gekomen.”

Als bijlagen bij de ‘Verklaring vermogen in het buitenland’ zijn afschriften gevoegd met op naam van belanghebbende gestelde vermogensoverzichten van de Sparkasse Bank, met daarop vermeld de saldi per 31 december van vijf door belanghebbende bij de Sparkasse Bank aangehouden bankrekeningen voor de jaren 2009 tot en met 2014. Het totaalbedrag van de door belanghebbende op 31 december 2009 aangehouden tegoeden (spaarrekeningen en beleggingsdepot tezamen) is € 141.803. Het totaalbedrag van de door belanghebbende op 31 december 2010 bij de Sparkasse aangehouden tegoeden (spaarrekeningen en beleggingsdepot tezamen) is € 324.043,54.

2.18.

Naar aanleiding van een verzoek om nadere informatie van de inspecteur, waarin onder meer is gevraagd op welke datum de vader van belanghebbende is overleden en is verzocht om de ontbrekende overzichten van de saldi op 1 januari en 31 december van de jaren 2008 en 2009, heeft de toenmalige gemachtigde van belanghebbende bij e-mailbericht van 16 oktober 2020 onder meer als volgt gereageerd:

“De vader van [belanghebbende] is op [datum] overleden in Duitsland waar hij reeds woonachtig was vanaf de jaren '50. [Belanghebbende] heeft het vermogen van zijn vader medio 2009 geërfd, wat zou betekenen dat de jaren 2005-2008 wellicht minder relevant zijn aangezien er toen spraken was van een gering vermogen.”

2.19.

De inspecteur heeft in een brief aan belanghebbende van 28 november 2020 (met als onderwerp “Aankondiging (navorderings)aanslagen en kennisgeving vergrijpboete”) onder meer het volgende geschreven:

“(…) Ook is, ondanks verzoek, geen bewijsstuk ontvangen van de sterfdatum van de vader van [belanghebbende]. Het op 30 juli 2010 gestorte bedrag van € 179.900 "lijkt de erfenis van de medio 2008 overleden vader" te zijn, echter is in de mail van 16 oktober door de boekhouder geschreven dat de erfenis medio 2009 zou zijn ontvangen.”

2.20.

In zijn verweerschrift in eerste aanleg heeft de inspecteur zijn standpunt over de juridische kwalificatie van de aan de vergrijpboeten ten grondslag gelegde feitelijke gedragingen gewijzigd: hij heeft primair het standpunt ingenomen dat het aan voorwaardelijk opzet van belanghebbende is te wijten dat de definitieve aanslagen IB/PVV 2009 tot en met 2018 te laag zijn vastgesteld en subsidiair dat sprake is van grove schuld. Tijdens de zitting bij de rechtbank heeft hij blijkens het proces-verbaal van de zitting (blz. 5) dit standpunt herhaald (“Verweerder benadrukt dat hij voor de boetes primair uitgaat van opzet en subsidiair van grove schuld”).

2.21.

Tijdens de zitting in eerste aanleg is namens de inspecteur onder meer het volgende verklaard:

“[De inspecteur] licht toe dat de gegevens uit de gegevenswisseling volgens een bepaald format binnenkwamen. De gegevens die werden aangeleverd waren voorletters, achternaam, TIN-nummer en BSN. De afdeling Centrale Administratieve Processen koppelt de gegevens aan gegevens die bij de Belastingdienst bekend zijn. Verweerder merkt op dat indien een koppeling mogelijk was het bankrekeningnummer opgenomen werd in de vooringevulde aangifte. Dit is ook gebeurd bij [belanghebbende], waarbij de bankrekeninggegevens zijn opgenomen zonder saldo.”

2.22.

Tijdens de zitting in hoger beroep is door belanghebbende onder meer het volgende verklaard:

“Mijn vader is in 2008 overleden in Griekenland en ik heb geld van hem geërfd. Mijn zus heeft ook wat geërfd. Ik heb het geld overgeboekt van een Griekse bank naar de Duitse bank. Ik heb eerst niets met dat geld gedaan, het plan was om ooit een restaurant te openen.

De voorzitter houdt mij voor dat ik nu voor het eerst verklaar dat ik ook tegoeden op bankrekeningen in Griekenland heb geërfd en merkt op dat in 2010 de spaartegoeden van mij bij de Duitse Sparkasse bank fors zijn toegenomen. Het klopt dat dit de overboeking was van de Griekse bank naar de Duitse bank. Mijn ouders woonden voordat zij naar Griekenland gingen in Duitsland, zij hadden toen al de bankrekeningen bij Duitse banken. Mijn vader heeft een deel van het geld naar Griekenland meegenomen toen hij naar Griekenland is verhuisd. Ik ben in Duitsland opgegroeid. Bij de Duitse bankrekeningen was ik aangemerkt als secundair rekeninghouder.”

3.Geschil in hoger beroep

In het principale hoger beroep is in geschil of de navorderingsaanslagen voor de jaren 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015, alsmede de gelijktijdig met die navorderingsaanslagen genomen rente- en boetebeschikkingen, terecht en naar de juiste bedragen zijn vastgesteld. In het bijzonder is in geschil of de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) van toepassing is.

In het incidenteel hoger beroep is in geschil of de vergrijpboeten voor de jaren 2016 tot en met 2018 terecht en naar de juiste bedragen zijn opgelegd.

4. Het oordeel van de rechtbank

De rechtbank heeft als volgt overwogen:

“
Beoordeling van het geschil

Voortvarend opleggen navorderingsaanslagen 2008 tot en met 2015

28. Op grond van artikel 16, vierde lid, van de AWR heeft verweerder, in afwijking van artikel 16, derde lid, van de AWR, gedurende twaalf jaar de bevoegdheid tot navordering, indien te weinig belasting is geheven over een bestanddeel van het voorwerp van enige belasting dat in het buitenland wordt gehouden of is opgekomen (hierna: de verlengde navorderingstermijn).

29. In de arresten van de Hoge Raad van 26 februari 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9092 en ECLI:NL:HR:2010:BJ9120 is geoordeeld dat bij toepassing van de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, van de AWR ter zake van spaartegoeden die in een andere lidstaat van de Europese Unie worden aangehouden de inspecteur na het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, de navorderingsaanslag met redelijke voortvarendheid voorbereidt en vaststelt aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan (hierna: de voortvarendheidseis).

30. Uit de arresten van de Hoge Raad van 27 september 2013, ECLI:NL:HR:2013:717, en van 1 mei 2015, ECLI:NL:HR:2015:1105, volgt dat indien de inspecteur meer dan zes maanden onverklaarbaar stil heeft gezeten er geen sprake is van voortvarend handelen.

31. Eiser stelt dat hij niet kan beoordelen of verweerder heeft voldaan aan de voortvarendheidseis omdat onduidelijk is wanneer verweerder voor het eerst aanwijzingen had dat eiser buitenlands vermogen aanhield. Na ontvangst van de renseignementen op 26 oktober 2017 is het eerste verzoek om informatie gestuurd in februari 2020, dat is een periode van langer dan zes maanden. Dat de renseignementen alleen informatie gaven over de bankrekeningen op 31 december 2016 laat onverlet dat verweerder binnen zes maanden informatie had moeten opvragen. Verweerder had immers een aanwijzing over in het buitenland aangehouden vermogen, aldus eiser.

32. Verweerder stelt voldoende voortvarend te hebben gehandeld. Ter onderbouwing stelt verweerder dat op 26 oktober 2017 gegevens over de bankrekeningen van eiser bij de Sparkasse Bank bekend werden. Bekend werd dat eiser op 31 december 2016 deze bankrekeningen aanhield. Pas na het verzoek om informatie van 12 februari 2020 is duidelijk geworden dat eiser ook al voor 31 december 2016 deze bankrekeningen aanhield. Na het sturen van het eerste verzoek om informatie heeft verweerder niet langer dan zes maanden onverklaarbaar stil gezeten, aldus verweerder.

33. Ter zitting heeft verweerder aangevuld dat de informatie die op 26 oktober 2017 was ontvangen, onderdeel was van een grote hoeveelheid gegevens uit verschillende landen in het kader van gegevensuitwisseling. Het renseignement bevatte de persoonsgegevens, bankrekeningnummers en de banksaldi. Van deze grote informatiestroom was onzeker of de informatie voldoende betrouwbaar was; de banksaldi waren bijvoorbeeld niet altijd correct. Om die reden zijn in de vooraf ingevulde aangifte IB/PVV 2017 van eiser de bankrekeningnummers ingevuld zonder saldi zodat eiser de saldi zelf kon aanvullen. Eiser heeft in die aangifte 2017 saldi aangegeven die binnen het heffingvrije vermogen bleven, wat maakte dat verweerder geen aanwijzing had op grond waarvan vragen moesten worden gesteld. Pas later werden de informatiestromen in het kader van gegevensuitwisseling betrouwbaarder. Op basis van die gegevens bleek dat de renseignementen banksaldi vermeldden die een veelvoud waren van de aangegeven banksaldi en toen heeft verweerder ook vragen gesteld.

34. De rechtbank stelt vast dat de navorderingsaanslagen IB/PVV over de jaren 2008 tot en met 2015 zijn vastgesteld met toepassing van de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, van de AWR, dat zij betrekking hebben op spaartegoeden die werden aangehouden in een andere lidstaat van de Europese Unie en dat voor het opleggen van die navorderingsaanslagen dus de voortvarendheidseis geldt. Wellicht ten overvloede overweegt de rechtbank dat de voortvarendheidseis niet geldt ten aanzien van de navorderingsaanslagen IB/PVV voor de jaren 2016, 2017 en 2018 nu deze navorderingsaanslagen binnen de reguliere navorderingstermijn zijn vastgesteld (vgl. Hoge Raad 14 augustus 2015, ECLI:NL:HR:2015:2163).

35. De rechtbank oordeelt dat verweerder onvoldoende voortvarend heeft gehandeld en overweegt hiertoe als volgt. Op 26 oktober 2017 heeft verweerder in het kader van gegevensuitwisseling informatie ontvangen over de door eiser aangehouden bankrekeningen bij de Sparkasse Bank. Verweerder heeft naar aanleiding van die gegevens besloten de bankrekeningen op te nemen in de vooraf ingevulde aangifte IB/PVV 2017 zonder vermelding van de saldi. Verweerder heeft echter geen vragen gesteld aan eiser over de buitenlandse bankrekeningen. Dat had verweerder naar het oordeel van de rechtbank wel moeten doen. Gelet op de hoogte van de banksaldi van in totaal € 325.549, in combinatie met het beperkte arbeidsinkomen van eiser, vormden de renseignementen naar het oordeel van de rechtbank immers een voldoende aanwijzing voor verweerder dat het buitenlandse vermogen ook in de jaren vóór 2016 werd aangehouden. Voor het jaar 2015 geldt bovendien dat het renseignement ontvangen op 26 oktober 2017 een bewijsvermoeden opleverde dat eiser buitenlandse banktegoeden aanhield (vlg. Hoge Raad 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:63, r.o. 3.8.4.). Daarbij komt dat tussen de door eiser aangegeven banksaldi en de gerenseigneerde banksaldi een dusdanige discrepantie bestond dat een verzoek om informatie voor de hand lag. Bovendien heeft verweerder ook naar aanleiding van de renseignementen over de jaren 2017 en 2018 én de discrepantie tussen die gegevens en de aangegeven saldi geen vragen gesteld aan eiser. Dat verweerder vanaf het moment van het eerste verzoek om informatie niet langer dan zes maanden heeft stil gezeten, maakt naar het oordeel van de rechtbank niet dat sprake is van voortvarend handelen. Dit verklaart namelijk niet waarom verweerder niet al in 2017 nadere informatie bij eiser heeft opgevraagd. Het handelen van verweerder is onvoldoende voortvarend geweest en verweerder heeft daarom niet aan genoemde voortvarendheidseis voldaan.

36. De stelling van verweerder dat de informatie ontvangen op 26 oktober 2017 mogelijk onvoldoende betrouwbaar was, maakt dit niet anders. De rechtbank is van oordeel dat het feit dat de informatie mogelijk onvoldoende betrouwbaar is, juist een reden was om vragen te stellen. Bovendien doet dit er niet aan af dat de informatie een aanwijzing vormt voor in het buitenland aangehouden vermogen. Dat de informatie onvoldoende betrouwbaar zou zijn, is bovendien niet met stukken onderbouwd.

37. Voor zover verweerder heeft willen stellen dat er sprake was van een projectmatige aanpak middels het project CRS NP waarmee geruime tijd gemoeid kan zijn (vgl. Hoge Raad 1 mei 2015, ECLI:NL:HR:2015:1105), volgt de rechtbank verweerder niet in deze stelling. Verweerder heeft geen inzicht gegeven in de start en de inhoud van het project CRS NP. Ook heeft verweerder niet inzichtelijk gemaakt hoe het project CRS NP eruitzag ten aanzien van eiser, anders dan dat eiser op enig moment was opgenomen in het project CRS NP. Verweerder heeft hiermee niet aannemelijk gemaakt dat een projectmatige aanpak geboden was, noch dat daarmee de nodige tijd en coördinatie gemoeid was, laat staan dat het project voortvarend ter hand is genomen. Hierbij heeft de rechtbank in overweging genomen dat verweerder desgevraagd te kennen heeft gegeven dat vanaf het moment van de eerste renseignering aan de hand van het burgerservicenummer direct een koppeling kon worden gemaakt tussen de gerenseigneerde gegevens en eiser en verweerder dus met voldoende zekerheid kon vaststellen om welke individuele belastingplichtige het ging (vgl. Hoge Raad 28 maart 2014, ECLI:NL:HR:2014:689).

38. Al het voorgaande leidt tot de conclusie dat verweerder onvoldoende voortvarend heeft gehandeld bij het opleggen van de navorderingsaanslagen IB/PVV over de jaren 2008 tot en met 2015. Dit betekent dat de navorderingsaanslagen 2008 tot en met 2015 moeten worden vernietigd. Dit brengt mee dat ook de vergrijpboetes over die jaren moeten worden vernietigd.

Onrechtmatigheid onderzoek

39. Naar aanleiding van de toelichting ter zitting van verweerder over het proces van opvragen van informatie aan eiser, heeft eiser het standpunt ingenomen dat dit onderzoek onrechtmatig is geweest en dat daarom geen van de aanslagen in stand kan blijven. De rechtbank volgt deze stelling van eiser niet. Ten aanzien van de voortvarendheidseis stelt eiser dat verweerder eerder informatie had moeten opvragen, waarin de rechtbank eiser heeft gevolgd. De stelling dat het opvragen van informatie überhaupt onrechtmatig was, strijdt daarmee. Daarbij komt dat verweerder op basis van artikel 47 van Pro de AWR een ruime bevoegdheid heeft om informatie te vragen aan belastingplichtigen. De rechtbank is van oordeel dat verweerder deze bevoegdheid niet te buiten is gegaan. Bovendien is niet aannemelijk geworden dat bij het instellen van een onderzoek sprake is geweest van schending van enig beginsel van behoorlijk bestuur.

40. Voor zover eiser een beroep doet op artikel 8:42 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) omdat verweerder geen inzicht heeft gegeven in het project CRS NP, verbindt de rechtbank aan het ontbreken van die stukken geen nadere gevolgen. Ten eerste omdat de navorderingsaanslagen 2008 tot en met 2015 al moeten worden vernietigd vanwege het onvoldoende voortvarend handelen en ten tweede omdat stukken over het project CRS NP zien op gegevens die door eiser niet betwist worden.

Saldo bankrekeningen 2008

41. Het door eiser ingenomen standpunt ten aanzien van de banksaldi voor het jaar 2008 behoeft geen bespreking meer aangezien de navorderingsaanslag 2008 moet worden vernietigd vanwege het onvoldoende voortvarend handelen van verweerder.

Vergrijpboetes 2016 tot en met 2018

42. Op grond van artikel 67e, eerste lid, van de AWR is het een vergrijp als het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige te wijten is dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven en kan de inspecteur ter zake daarvan een bestuurlijke boete opleggen van ten hoogste 100% van het bedrag van de navorderingsaanslag.

43. Op grond van artikel 67e, zesde lid, van de AWR bedraagt de boete voor zover de navorderingsaanslag geheel of gedeeltelijk betrekking heeft op belastbaar inkomen als bedoeld in artikel 5.1 van de Wet IB 2001, in zoverre in afwijking van het eerste lid, ten hoogste 300% van de daarover verschuldigde belasting zoals deze bij de navorderingsaanslag is vastgesteld. Artikel 5.1 van de Wet IB 2001 bepaalt dat het inkomen uit sparen en beleggen het voordeel uit sparen en beleggen is verminderd met de persoonsgebonden aftrek.

44. In de wetsgeschiedenis bij artikel 67e van de AWR (Kamerstukken 1993/94, 23 470, nr. 3, blz. 45) staat:

“Het ten onrechte achterwege blijven van een aanslag kan onder omstandigheden berusten op een onjuiste of onvolledige aangifte, doch ook op de omstandigheid dat iemand, hoewel daartoe verplicht, niet om de uitreiking van een aangiftebiljet heeft verzocht en daardoor geen aangiftebiljet uitgereikt heeft gekregen. Indien de termijn van 3 jaren voor het opleggen van een definitieve aanslag is verstreken, zal herstel moeten geschieden door middel van navordering. Indien opzet of grove schuld van de belastingplichtige kan worden bewezen, is de oplegging van een vergrijpboete op de voet van artikel 67e op zijn plaats.”

45. Voor het opleggen van de vergrijpboete is nodig dat sprake is van opzet of grove schuld. Van opzet is sprake als de belastingplichtige willens en wetens zodanige handelingen verricht of nalaat dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven. De ondergrens van opzet wordt gevormd door voorwaardelijke opzet. Voor het bestaan van voorwaardelijk opzet is niet alleen vereist dat eiser ten tijde van het doen van de aangifte de wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat daardoor te weinig belasting zou worden geheven, maar ook dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526). Grove schuld doet zich voor als aan de belastingplichtige een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid kan worden verweten. Daarbij kan gedacht worden aan laakbare slordigheid of ernstige nalatigheid. Bij grove schuld had de belastingplichtige redelijkerwijs moeten of kunnen begrijpen dat zijn gedrag tot gevolg kon hebben dat te weinig belasting zou worden geheven of betaald. De inspecteur dient overtuigend aan te tonen dat sprake is van grove schuld aan de zijde van de belastingplichtige. De aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit kan alleen worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan (Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526).

46. Op grond van artikel 5:9 van Pro de Awb vermeldt de beschikking tot oplegging van een bestuurlijke sanctie – voor zover in dit geval relevant – de overtreding en het overtreden voorschrift.

47. Op grond van artikel 67g, tweede lid, van de AWR moet de inspecteur de belastingplichtige uiterlijk bij het vaststellen van de boetebeschikking in kennis stellen van de feiten die aanleiding hebben gegeven tot de boete.

48. Met betrekking tot de hoogte van de boete dient te worden beoordeeld of deze passend en geboden is en in verhouding staat tot de ernst van het feit (bijv. Hoge Raad 11 februari 2005, ECLI:NL:HR:2005:AS5791).

Vereisten opleggen boete

49. Volgens eiser is niet aan de vereisten van artikel 5:9 van Pro de Awb en artikel 67g, tweede lid, van de AWR voldaan omdat op de aanslagbiljetten niet is verwezen naar artikel 67e van de AWR. Dat in de brief van 15 maart 2021 waarin de vergrijpboetes werden aangekondigd wel naar die bepaling is verwezen, maakt dit volgens eiser niet anders. Daarbij verwijst eiser naar de uitspraak van de Hoge Raad van 7 mei 2021, ECLI:NL:HR:2021:704.

50. Volgens verweerder is wel aan de vereisten voor het opleggen van vergrijpboetes voldaan met de motivering in de brieven van 28 november 2020 en 15 maart 2021. Verweerder heeft in die brieven aan eiser medegedeeld dat hij beboetbare feiten heeft begaan en daarbij verwezen naar onder meer artikel 67e van de AWR. Dit maakt dat is voldaan aan artikel 67g van de AWR. Volgens verweerder is het door eiser genoemde arrest in dit geval niet van toepassing omdat sprake is van één vergrijp, wat duidelijk is gemaakt in genoemde brieven, terwijl het in het arrest van de Hoge Raad ging over de onduidelijkheid dat sprake was van meerdere overtredingen.

51. De rechtbank is van oordeel dat is voldaan aan de vereisten voor het vaststellen van een boetebeschikking en overweegt daartoe als volgt. Op grond van artikel 67g van de AWR in samenhang met artikel 5:9 van Pro de Awb stelt de inspecteur de belastingplichtige uiterlijk bij het opleggen van de bestuurlijke boete in kennis van de overtreding (feiten) alsmede van het overtreden voorschrift (juridische kwalificatie). Dit voorschrift moet worden bezien in het licht van het recht van een verdachte om zich behoorlijk te kunnen voorbereiden op zijn verdediging (verdedigingsbeginsel) (vgl. Hoge Raad 4 april 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB0851). In de brief van 15 maart 2021 heeft verweerder de beboetbare feiten genoemd en verwezen naar artikel 67e van de AWR. Hiermee was het voor eiser voldoende duidelijk welke overtreding hem verweten werd.

Grove schuld, passend en geboden, menselijke maat

52. Verweerder stelt primair dat sprake is van opzet en subsidiair dat sprake is van grove schuld aan de zijde van eiser. Ter onderbouwing stelt verweerder dat eiser jarenlang zijn aangifte onjuist heeft ingevuld. Uit verklaringen van eiser is gebleken dat hij een bestedingsdoel voor dit substantiële vermogen voor ogen had en dus wist van het bestaan van het vermogen. De vraag over buitenlands vermogen in de aangifte is volgens verweerder voldoende duidelijk en daaruit had eiser kunnen afleiden dat het vermogen had moeten worden aangegeven. Dat eiser in een aantal jaren wel aftrekposten opvoerde, duidt er volgens verweerder op dat eiser niet slechts snel door de aangifte klikte maar de aangifte heeft gelezen. Eiser heeft de vraag over het buitenlands vermogen volgens verweerder stelselmatig bewust onjuist ingevuld. Dat de aangifte van invloed was op de definitieve aanslag, was eiser bekend aangezien hij vrijwel ieder jaar na indiening van de aangifte geld terugkreeg bij vaststelling van de primitieve aanslag. Daar komt bij dat voor de jaren 2017 en 2018 de bankrekeningen bij de Sparkasse Bank in de vooraf ingevulde aangiften waren opgenomen en dat eiser ervoor heeft gekozen lagere bedragen in te vullen. Met deze gedragingen heeft eiser bewust aanvaard dat zijn aanslagen IB/PVV tot een te laag bedrag zouden worden vastgesteld. Gelet op artikel 67e van de AWR in samenhang met het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst bedraagt de boete dan in beginsel 150%. De boetes zijn opgelegd tegen een percentage van 75% en zijn daarmee volgens verweerder eerder te laag dan te hoog vastgesteld. Mocht de rechtbank oordelen dat geen sprake is van opzet, dan zijn deze gedragingen volgens verweerder te kwalificeren als grove schuld.

53. Eiser stelt dat geen sprake is van opzet of grove schuld. Hij erkent wel dat hij slordig is geweest bij het invullen van de aangiften. Eiser is kelner van beroep en heeft geen kennis van de fiscale regelingen. Hij was zich daarom niet ervan bewust dat hij de bankrekeningen moest aangeven en hij was ook niet bekend met de inkeerregeling. Dat hij pas in 2020 een boekhouder inschakelde, kan hem niet worden verweten. Zijn zaken zijn niet ingewikkeld en daarom mocht hij ervan uitgaan dat hij geen specialistische hulp hoefde in te schakelen. Ter zitting is door eiser aangevuld dat hij de bedragen in de vooraf ingevulde aangiften IB/PVV voor de jaren 2017 en 2018 heeft gewijzigd omdat het ingevulde bedrag hem niet bekend voorkwam en hij anders niet verder kon met het invullen van de aangifte. Eiser wist niet precies welke bedragen er op de buitenlandse bankrekeningen stonden en dus heeft hij een bedrag bedacht.

54. Daarnaast stelt eiser dat de boetes niet passend en geboden zijn. Het evenredigheidsbeginsel maakt volgens eiser dat de boete in redelijke verhouding moet staan tot de zwaarte van de overtreding. Als al een boete kan worden opgelegd, dient deze te worden gematigd naar 25% omdat er anders een wanverhouding bestaat tussen de ernst van het feit en de opgelegde boete, aldus eiser. Tot slot stelt eiser dat bij het opleggen van de boetes onvoldoende rekening is gehouden met de menselijke maat. Eiser verdient niet veel en is door corona lange tijd werkloos geweest. Ter zitting heeft eiser aangevuld dat hij momenteel niet werkt vanwege ziekte en afhankelijk is van een uitkering.

55. Verder stelt verweerder dat de boetes passend en geboden zijn, niet in wanverhouding staan tot de overtreding en dat voldoende rekening is gehouden met de menselijke maat. Ter onderbouwing voert verweerder aan dat de wetgever ervoor heeft gekozen dit vergrijp te straffen met maximaal 300%, terwijl in het geval van eiser een boete is opgelegd van 75%. Daarnaast gaat het om meerdere overtredingen en heeft eiser jaarlijks onjuist aangifte gedaan. De hoogte van de boete moet ook worden afgezet tegen het meermaals plaatsvinden van de overtreding. Ook is meegewogen dat eiser substantieel meer draagkracht heeft dan aangegeven en dat dit vermogen liquide is. Volgens verweerder is de ontbrekende fiscale kennis van eiser onvoldoende argument om de boete verder te matigen.

56. Vaststaat dat eiser wist van het bestaan van de banksaldi bij de Sparkasse Bank . Ook staat vast dat eiser die saldi had moeten opnemen in zijn aangifte IB/PVV en dat hij dit over het jaar 2016 niet heeft gedaan. Verder staat vast dat eiser in de jaren 2017 en 2018 onjuiste en aanzienlijk lagere bedragen heeft ingevuld in de aangiften. Tot slot staat vast dat dit ertoe heeft geleid dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven. De rechtbank is van oordeel dat verweerder overtuigend heeft aangetoond dat het aan de opzet van eiser te wijten is dat er te weinig belasting is geheven. Uit de vraag in het aangifteformulier blijkt voldoende duidelijk – ook voor niet fiscaal geschoolden – dat ook buitenlandse banksaldi moeten worden aangegeven. Daarbij komt dat de bankrekeningen vermeld werden in de vooraf ingevulde aangiften voor de jaren 2017 en 2018 en dat eiser de vooraf ingevulde banksaldi in de aangifte 2018 bewust heeft gewijzigd naar onjuiste, substantieel lagere bedragen. Dat eiser dit deed omdat die bedragen hem niet bekend voorkwamen en hij wilde doorgaan met de aangifte, acht de rechtbank ongeloofwaardig. Ook met de juiste, en voor 2018 bovendien al ingevulde bedragen, had eiser de aangiften kunnen afronden en als de bedragen hem niet bekend voorkwamen, had het op de weg van eiser gelegen om deskundige hulp in te schakelen. De stelling van eiser dat niet kan worden verwacht dat hij deskundige hulp zou inschakelen vanwege de eenvoud van zijn belastingzaken, volgt de rechtbank niet. Gelet op de omvang van de banksaldi, het feit dat dit buitenlands vermogen betrof en het ontbreken van eigen fiscale kennis, had het juist wel op de weg van eiser gelegen om specialistische hulp in te schakelen. Bij dit alles merkt de rechtbank nog op dat het voor de onderhavige jaren van algemene bekendheid was dat het (forfaitaire) voordeel uit banktegoeden die het heffingvrij vermogen te boven gaan, is onderworpen aan heffing van IB/PVV zodat die tegoeden aangegeven moesten worden (vgl. Hoge Raad 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:63, r.o. 3.11.3).

57. De rechtbank acht de boetes passend en geboden. Eiser heeft zich schuldig gemaakt aan belastingontduiking. Dat is een ernstig vergrijp, dat kan leiden tot verzwaring van de belastingdruk voor alle Nederlanders en kan bijdragen aan de ondermijning van de belastingmoraal. Daarbij passen verhoudingsgewijs stevige boetes. De hoogtes van de aan eiser opgelegde boetes zijn gebaseerd op de kwalificatie grove schuld, terwijl de rechtbank van oordeel is dat sprake is van opzet aan de zijde van eiser. Bovendien zijn de financiële omstandigheden van eiser geen reden om de boetes te matigen, aangezien eiser over voldoende liquide vermogen bij de Sparkasse Bank beschikt. Dat eiser momenteel niet in staat is om te werken, maakt dit niet anders. Gelet op het strafmaximum van 300% en het feit dat boetes van 75% zijn opgelegd, is de rechtbank van oordeel dat voldoende rekening is gehouden met de menselijke maat.

58. De rechtbank ziet echter wel aanleiding de boetes te matigen wegens overschrijding van de redelijke termijn. Voor vergrijpboetes geldt immers dat die moeten worden gematigd indien de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM Pro is overschreden (‘undue delay’). Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden moet worden aangesloten bij de uitgangspunten uit het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006. Uitgangspunt is dat de redelijke termijn in beginsel 24 maanden bedraagt, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. De termijn vangt aan op het moment dat vergrijpboetes zijn aangekondigd en eiser op de hoogte is geraakt van de boeteoplegging. Indien de redelijke termijn is overschreden kan voor de matiging van de boete worden aangesloten bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in de uitspraak van Gerechtshof Amsterdam van 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298.

59. Bij de verminderingsbeschikking over het jaar 2018 is de vergrijpboete voor 2018 verminderd naar € 54. In de verminderingsbeschikking over het jaar 2017 is niets vermeld over de vergrijpboete. De rechtbank gaat ervan uit dat met de verminderingsbeschikking over 2017 de vergrijpboete navenant is verminderd en dat de vergrijpboete dus € 63 bedraagt.

60. Niet in geschil is dat het voornemen tot het opleggen van de vergrijpboetes aan eiser is bekendgemaakt bij brief van 28 november 2020. Vanaf het moment van deze aankondiging van de boetes tot het moment waarop de rechtbank uitspraak doet, zijn afgerond 44 maanden verstreken. Dat betekent een overschrijding van de redelijke termijn met 20 maanden. Bijzondere omstandigheden die een verlenging van de redelijke termijn rechtvaardigen, zijn niet gesteld of gebleken. Bij een overschrijding van de redelijke termijn met 20 maanden past een matiging van de boetes met 15%. De rechtbank zal de vergrijpboete over het jaar 2016 dan ook verminderen tot € 2.470 (85% van € 2.907). Voor de vergrijpboetes over de jaren 2017 en 2018 volstaat de rechtbank – gelet op het geringe bedrag van die boetes – met de constatering dat de redelijke termijn is overschreden.

Immateriële schade

61. Eiser heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden moet worden aangesloten bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in het arrest van de Hoge Raad van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252. Als uitgangspunt voor de behandeling van bezwaar en beroep geldt een redelijke termijn van twee jaar. Daarbij geldt voor de bezwaarfase een redelijke termijn van een half jaar en voor de beroepsfase van anderhalf jaar. Bijzondere omstandigheden kunnen een langere termijn dan twee jaar rechtvaardigen. De termijn vangt als regel aan op het moment waarop verweerder het bezwaarschrift ontvangt. Indien de redelijke termijn is overschreden, dan heeft belanghebbende recht op een schadevergoeding van € 500 per half jaar dat die termijn is overschreden.

62. De bezwaarschriften zijn door verweerder ontvangen op 12 januari 2021 (inzake 2008) en op 26 april 2021 (overige jaren). Verweerder heeft op 17 december 2021 uitspraak op bezwaar gedaan. Het beroepschrift is bij de rechtbank ontvangen op 20 januari 2022. De rechtbank doet uitspraak op 4 juli 2024. De redelijke termijn is dus met afgerond achttien maanden overschreden. Dit maakt dat eiser recht heeft op een schadevergoeding van € 1.500. Gelet op genoemde data is de redelijke termijn voor de behandeling van het bezwaar met afgerond zes maanden overschreden en die voor de behandeling van het beroep met twaalf maanden. Verweerder dient daarom 1/3e deel van € 1.500 te betalen (€ 500) en de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) 2/3e deel (€ 1.000).

Proceskosten

63. De rechtbank ziet aanleiding verweerder te veroordelen in de proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 3.555. Dit betreft 1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 310, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 875 en een wegingsfactor van 1 voor het gewicht van de zaken en een wegingsfactor 1,5 vanwege het aantal samenhangende zaken (vier of meer). De rechtbank zal ook bepalen dat het griffierecht aan eiser wordt vergoed.”

5.Beoordeling van het geschil

Standpunten inspecteur

5.1.1.

De inspecteur heeft in hoger beroep primair het standpunt ingenomen dat de navorderingsaanslagen IB/PVV voor de jaren 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015 terecht met gebruikmaking van de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, AWR zijn vastgesteld, omdat de navorderingsaanslagen zijn opgelegd in het kader van een projectmatige aanpak waarbij voldoende voortvarend is gehandeld. De inspecteur heeft erkend dat hij tijdens de procedure bij de rechtbank onvoldoende inzichtelijk heeft gemaakt dat de gerenseigneerde gegevens over de door belanghebbende in Duitsland aangehouden bankrekeningen bij de Sparkasse Bank en met ingang van 2018 ook bij andere in Duitsland gevestigde banken (hierna tezamen ook aangeduid als: de Duitse bankrekeningen) deel uitmaakten van een landelijk gecoördineerde projectmatige aanpak. In hoger beroep heeft de inspecteur de stukken van het project ‘Common Reporting Standard’ (hierna: project CRS) en het daarvan onderdeel uitmakende (deel)project ‘Common Reporting Standards – Natuurlijke Personen’ (hierna: project CRS-NP) overgelegd. Ter onderbouwing van zijn standpunt dat in redelijkheid tot het oordeel kon worden gekomen dat een landelijke coördinatie en een projectmatige aanpak geboden waren en dat gedurende het project voldoende voortvarend is gehandeld, heeft de inspecteur onder meer het volgende aangevoerd.

5.1.2.

Uit de door hem overgelegde projectstukken blijkt dat reeds voorafgaand aan de uitwisseling van de eerste tranche aan gegevens in het kader van de Common Reporting Standard is besloten om binnen het programma Verhuld Vermogen van de Belastingdienst een landelijk gecoördineerd project te starten voor de verwerking van deze CRS-gegevens, vanwege de zeer grote hoeveelheid te ontvangen digitale gegevensbestanden. De inspecteur heeft verwezen naar het onder 2.3 vermelde memo van 21 april 2017. Het daarin voorgestelde, landelijke project CRS is medio 2017 goedgekeurd en van start gegaan. De eerste tranche aan digitale gegevens is via het Central Liaison Office van de Belastingdienst (hierna: CLO) in de periode september 2017 tot en met januari 2018 ontvangen. Daartoe behoorden ook het van de Duitse belastingautoriteiten in oktober 2017 ontvangen renseignement omtrent de door belanghebbende per 31 december 2016 bij de Sparkasse Bank aangehouden bankrekeningen. De in grote aantallen digitaal ontvangen CRS-gegevens bleken, nadat deze waren verwerkt en verrijkt met bij de Belastingdienst aanwezige data door de afdeling Centrale Administratieve Processen (hierna: CAP), verschillende fouten en onvolkomenheden te bevatten. Dit werd geconstateerd bij de overdracht door CAP ter verdere verwerking aan het Expertisecentrum voor Handhaving en Intelligence (hierna: EHI). De inspecteur heeft op dit punt onder meer verwezen naar de onder 2.4 en 2.5 vermelde memo’s waarin de geconstateerde problemen zijn beschreven.

5.1.3.

Aangezien het essentieel was om eerst op zorgvuldige wijze de juistheid en betrouwbaarheid van de grote hoeveelheid aan ontvangen CRS-gegevens te onderzoeken voordat deze gegevens gebruikt zouden worden bij de beoordeling van ingediende en nog in te dienen aangiften, is binnen het project CRS een pilotproject gestart. Daarin is een aantal dossiers door een beperkt aantal inspecteurs in behandeling genomen. De inspecteur verwijst hiervoor naar het onder 2.4 vermelde memo van 17 juli 2018, waaruit tevens blijkt dat ten tijde van het opstellen van dat memo ook reeds een zogenoemd ‘pre-pilot project’ liep. In dit memo wordt toegelicht waarom dat deze pilots noodzakelijk waren om te kunnen bepalen welke handhavingsmiddelen en personele inzet daarvoor noodzakelijk zouden zijn. Uit het memo blijkt volgens de inspecteur tevens dat in de periode van oktober 2017 tot juli 2018 werkzaamheden zijn verricht om de massale hoeveelheid ontvangen CRS-gegevens te analyseren en de betrouwbaarheid ervan te controleren. Met ingang van het belastingjaar 2017 zijn in de vooringevulde aangiften IB/PVV van belastingplichtigen ook CRS-gegevens ingevuld. Omdat de juistheid van de rekeningsaldi op dat moment nog onvoldoende kon worden gegarandeerd, zijn echter enkel de bankrekeningnummers in de vooringevulde aangiften opgenomen en geen saldi. Overigens heeft belanghebbende in zijn aangifte IB/PVV 2017 een aanzienlijk lager totaalbedrag aan rekeningsaldi op de Duitse bankrekeningen aangegeven dan het totaalbedrag waartoe hij op 1 januari 2017 in werkelijkheid gerechtigd was.

5.1.4.

De pilot is een aantal keren tussentijds geëvalueerd, waarbij adviezen zijn uitgebracht om de pilot uit te breiden; de inspecteur verwijst naar de onder 2.5 tot en met 2.7 vermelde projectstukken. Uit de onder 2.8 tot en met 2.11 vermelde projectstukken blijkt dat men daarbij ook bezig is geweest met een analyse en controle van de kwaliteit van de verkregen CRS-data. Naar aanleiding van de uitkomst van de verschillende pilots en de analyse van de kwaliteit van de vooringevulde CRS-gegevens is het project CRS eind 2019/begin 2020 verder en op bredere schaal in behandeling genomen, omdat de processen waarmee de data werden verwerkt waren verbeterd en de aldus verrijkte data op basis van de uitgevoerde pilots inmiddels betrouwbaar genoeg werden bevonden. Daarom werden de pilots afgerond en werden nieuwe selecties gemaakt van posten waarover in het behandeltraject om informatie diende te worden gevraagd aan de desbetreffende belastingplichtigen. In dat verband is belanghebbende in februari 2020 opgenomen in het behandeltraject van het deelproject CRS-NP en zijn aan belanghebbende bij brief van 12 februari 2020 vragen gesteld over door hem in Duitsland aangehouden bankrekeningen. Uit de inmiddels als betrouwbaar gekwalificeerde renseignementen was gebleken dat de daarin vermelde rekeningsaldi een veelvoud bedroegen van de door belanghebbende in zijn aangiften IB/PVV aangegeven bedragen. Daarbij is gebruik gemaakt van de meest recente gegevens die inmiddels beschikbaar waren gekomen, te weten de door de Duitse belastingautoriteiten in augustus 2019 gerenseigneerde gegevens over het jaar 2018. De inspecteur verwijst hiervoor naar de onder 2.14 vermelde schermprints van de gegevens inzake belanghebbende uit de applicatie ‘ViB Renseignementen’. Uit de onder 2.13 en 2.14 vermelde schermprints blijkt volgens de inspecteur ook dat belanghebbende deel uitmaakte van het project CRS-NP.

5.1.5.

In de projectfase en bij het behandelen van het dossier van belanghebbende is voldoende voortvarend gehandeld; er is geen sprake geweest van een periode waarin onaanvaardbaar lang is stilgezeten. Het tijdsverloop vanaf de ontvangst van de eerste tranche aan CRS-gegevens, met het renseignement over belanghebbende over het jaar 2016, tot aan het in behandeling nemen van het dossier van belanghebbende, in februari 2020, wordt gerechtvaardigd door de noodzaak om de zeer grote hoeveelheid ontvangen CRS-gegevens op zorgvuldige wijze te analyseren en op betrouwbaarheid te controleren. Een en ander om te vermijden dat op grote schaal informatieverzoeken aan belastingplichtigen zouden worden gedaan op basis van gegevens die achteraf bezien niet juist zouden blijken te zijn. De verschillende pilotprojecten die daarvoor zijn geëntameerd en de tijd die was gemoeid met het ontwikkelen van criteria voor het selecteren van in het behandeltraject op te nemen posten, worden daardoor eveneens gerechtvaardigd. Het oordeel van de rechtbank dat onvoldoende voortvarend is gehandeld, is daarom onjuist. Van onrechtmatig handelen bij het instellen van het onderzoek naar de door belanghebbende aangehouden Duitse bankrekeningen is geen sprake geweest.

5.1.6.

Subsidiair heeft de inspecteur het standpunt ingenomen dat het tijdsverloop tussen de ontvangst op 26 oktober 2017 van het renseignement over de saldi per 31 december 2016 en de aanvang van de behandeling van het dossier van belanghebbende in februari 2020 geen betrekking heeft op de behandeling van de belastingjaren 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015. Volgens de inspecteur moet voor elk jaar afzonderlijk worden vastgesteld of, en zo ja, op welk moment er een aanwijzing was voor niet aangegeven inkomen uit sparen en beleggen. De rechtbank lijkt haar oordeel te hebben gebaseerd op het uitgangspunt dat bij de beoordeling of voortvarend is gehandeld voor alle in geschil zijnde jaren moet worden uitgegaan van één moment, te weten het moment waarop informatie over een buitenlandse bankrekening is ontvangen. Op dit punt is het oordeel van de rechtbank volgens de inspecteur onjuist: een renseignement met een onverklaarbaar groot saldo op 31 december 2016 vormt niet noodzakelijkerwijs een aanwijzing dat het saldo reeds in de jaren 2008 tot en met 2015 ook bestond of dat die jaren naar aanleiding van dat renseignement in onderzoek moeten worden genomen. Er zijn afdoende plausibele verklaringen (bijvoorbeeld een erfenis) waardoor het vermogen en het daarmee samenhangende inkomen in 2016 kan zijn verkregen. Onder verwijzing naar een arrest van de Hoge Raad inzake opgelegde vergrijpboeten (HR 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:63) is de inspecteur daarom van mening dat het saldo op 31 december 2016 op de Duitse bankrekeningen van belanghebbende, zoals dit blijkt uit het op 26 oktober 2017 ontvangen renseignement, hoogstens een aanknopingspunt biedt voor een op te leggen navorderingsaanslag IB/PVV 2016. Als al geoordeeld zou worden dat na ontvangst van het renseignement over 31 december 2016 onvoldoende voortvarend is gehandeld, heeft dit oordeel alleen gevolgen voor de opgelegde navorderingsaanslag 2016 en niet voor de over eerdere jaren opgelegde navorderingsaanslagen. Daarom moet de uitspraak van de rechtbank in elk geval worden vernietigd voor zover het de navorderingsaanslagen 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015 betreft, aldus de inspecteur.

5.1.7.

Ter zitting in hoger beroep heeft de inspecteur verklaard dat de onder 2.13 vermelde bijlage ‘Gegevens CRS NP’ die bij zijn verweerschrift in eerste aanleg is gevoegd niet een schermprint betreft van de originele door de Duitse belastingautoriteiten gerenseigneerde gegevens inzake belanghebbende, maar een schermprint van diezelfde gegevens zoals zij door CAP zijn aangevuld (‘verrijkt’) met uit de databestanden van de Belastingdienst afkomstige gegevens inzake belanghebbende. Zo heeft CAP onder meer het bsn van belanghebbende aan de gerenseigneerde gegevens toegevoegd. Het uit Duitsland ontvangen renseignement bevatte niet het bsn van belanghebbende, maar het ‘Tax Identification Number’ dat voor de belastingheffing in Duitsland gebruikt wordt. Voorts heeft de inspecteur verklaard, naar aanleiding van de stelling van de gemachtigde dat de inspecteur daarmee niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd, dat hij het oorspronkelijke digitale renseignement niet ter zitting beschikbaar heeft en dus niet meer tijdig over kan leggen en dat hij het Hof verzoekt om op de voet van artikel 8:31 Awb Pro geen gevolgen te verbinden aan het niet overleggen van de oorspronkelijke renseignementen, omdat hij alle op de zaak betrekking hebbende gegevens (in bijlage 3 bij zijn verweerschrift in eerste aanleg) heeft overgelegd.

5.1.8.

In reactie op het standpunt van belanghebbende dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 op een te hoog bedrag is vastgesteld omdat het niet aannemelijk is dat hij in 2008 gemiddeld over tenminste € 141.000 aan niet-aangegeven tegoeden op de Duitse bankrekeningen beschikte, heeft de inspecteur het volgende aangevoerd. Het staat vast dat belanghebbende op 31 december 2009 over een totaalbedrag van € 141.803 aan tegoeden op de Duitse rekeningen beschikte en dat dit bedrag op de Duitse bankrekeningen op 31 december 2010 gelijk is gebleven (€ 141.803). Uit de aangiften IB/PVV blijkt dat hij ook in de jaren voorafgaand aan 2009 een beperkt inkomen uit arbeid genoot. Gelet op dit beperkte inkomen is het niet waarschijnlijk dat het vermogen voorafgaand aan 31 december 2009 is opgebouwd uit door belanghebbende genoten inkomsten; de toenmalige gemachtigde van belanghebbende heeft verklaard dat de herkomst van het vermogen wellicht verband hield met het vermogen van de vader van belanghebbende. Daarmee is het vermoeden gerechtvaardigd dat het vermogen ter grootte van € 141.803 ook al vóór 31 december 2009 bestond. Verder moet worden meegewogen dat de vijf bankrekeningen bij de Sparkasse Bank ook al vóór 2008 werden aangehouden door de vader van belanghebbende, dat belanghebbende voorafgaand aan het overlijden van zijn vader secundair rekeninghouder was van deze bankrekeningen bij de Sparkasse Bank en dat belanghebbende bovendien in de loop van 2008, na het overlijden van zijn vader, gerechtigd werd tot diens nalatenschap. Aangezien het naar redelijkheid op de weg van belanghebbende lag om inzicht in de omvang van zijn vermogen op 1 januari 2008 te verschaffen en belanghebbende daarover geen enkel gegeven heeft verstrekt, is de inspecteur van mening dat hij bij de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 terecht een vermogen van gemiddeld € 141.000 in aanmerking heeft genomen als grondslag sparen en beleggen (vóór vermindering met het heffingvrij vermogen).

5.1.9.

Met betrekking tot de opgelegde vergrijpboeten heeft de inspecteur zich primair op het standpunt gesteld dat het aan voorwaardelijk opzet van belanghebbende is te wijten dat de aanslagen IB/PVV 2009 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2018 te laag zijn vastgesteld. Subsidiair heeft de inspecteur het standpunt ingenomen dat sprake is van grove schuld. In beide gevallen acht de inspecteur de opgelegde vergrijpboeten passend en geboden. Voor matiging op grond van het evenredigheidsbeginsel of “de menselijke maat” ziet de inspecteur geen aanleiding.

5.1.10.

De inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van zijn principaal hoger beroep, tot ongegrondverklaring van het incidenteel hoger beroep van belanghebbende en tot het alsnog ongegrond verklaren van de beroepen van belanghebbende voor de jaren 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015.

Standpunten belanghebbende

5.2.1.

Belanghebbende heeft het standpunt ingenomen dat de rechtbank de navorderingsaanslagen IB/PVV voor de jaren 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015 terecht heeft vernietigd, omdat bij het opleggen van deze navorderingsaanslagen onvoldoende voortvarend is gehandeld. De opvatting van de inspecteur dat de vertraging die zich heeft voorgedaan aanvaardbaar is, omdat sprake is geweest van een projectmatige aanpak, moet in de opvatting van belanghebbende om de volgende redenen worden verworpen.

5.2.2.

Het renseignement inzake belanghebbende over het jaar 2016 is op 26 oktober 2017 door de Belastingdienst ontvangen. In dit renseignement (zie 2.13), is het bsn van belanghebbende vermeld. De Belastingdienst heeft dan ook geen tijd hoeven te besteden aan de identificatie van belanghebbende als rekeninghouder, terwijl zijn adresgegevens op 26 oktober 2017 ook al bekend waren. Het is onduidelijk waarom het ruim 28 maanden heeft geduurd voordat op 12 februari 2020 de eerste vragenbrief aan belanghebbende is verstuurd; in deze vragenbrief zijn geen gegevens vermeld die niet reeds op 26 oktober 2017 beschikbaar waren. Weliswaar mag worden aangenomen dat de inspecteur tijd nodig had om de ontvangen gegevens te verwerken en voorbereidende handelingen te verrichten voor het opstellen van een vragenbrief, maar een periode van 28 maanden is te lang. Reeds om die reden moet de conclusie luiden dat onvoldoende voortvarend is gehandeld. Naar aanleiding van de mededeling van de inspecteur, ter zitting in hoger beroep, dat de door hem als bijlage 3 bij zijn verweerschrift overgelegde bijlage ‘Gegevens CRS NP’ niet de oorspronkelijke door de Duitse belastingautoriteiten gerenseigneerde gegevens betreft, maar een schermprint van die gegevens nadat zij door CAP zijn aangevuld (zie onder 5.1.7), heeft belanghebbende het standpunt ingenomen dat de inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42 Awb Pro heeft overgelegd.

5.2.3.

Met de in hoger beroep overgelegde projectstukken heeft de inspecteur niet alsnog aannemelijk gemaakt dat voldoende voortvarend is gehandeld. Het project CRS is volgens belanghebbende pas in juli 2018 gestart met een pilot, meer dan zes maanden na ontvangst van het renseignement. Als al zou worden aangenomen dat een bepaalde mate van vertraging aanvaardbaar is omdat een pilot moest worden gestart, dan nog is het de vraag waarom er tussen oktober 2017 en juli 2018 niets is gedaan met de reeds bekende informatie. De in de inleiding van het memo van 17 juli 2018 (zie 2.4) beschreven stagnatie van de werkzaamheden met meer dan zes maanden wegens technische onvolkomenheden dient voor rekening en risico van de Belastingdienst te blijven. Overigens blijkt uit de overgelegde projectstukken niet dat belanghebbende deel uitmaakte van het project CRS en heeft de inspecteur dat met de overige door hem overgelegde stukken evenmin aannemelijk gemaakt.

5.2.4.

Het subsidiaire standpunt van de inspecteur dient volgens belanghebbende te worden verworpen. Het ligt volgens belanghebbende voor de hand om op basis van het renseignement over de Duitse banktegoeden op 31 december 2016 te vermoeden dat hij ook al vóór 2016 over dergelijke tegoeden beschikte. De inspecteur had daarom na ontvangst van het renseignement voldoende voortvarend dienen te onderzoeken of dit vermoeden juist is. De rechtbank heeft daarom terecht geoordeeld dat het stilzitten door de inspecteur na de ontvangst van het renseignement over 2016 ook tot gevolg heeft dat de navorderingsaanslagen voor de jaren 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015 dienen te vervallen.

5.2.5.

Volgens belanghebbende kan de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 ook om een andere reden niet (volledig) in stand blijven. De inspecteur heeft deze navorderingsaanslag gebaseerd op het volgens hem niet-weerlegde bewijsvermoeden dat belanghebbende in 2008 beschikte over tegoeden op de Duitse bankrekeningen ter grootte van gemiddeld € 141.000, te weten hetzelfde bedrag waartoe belanghebbende op 31 december 2009 gerechtigd was. Belanghebbende heeft daar tegen ingebracht dat hij naar aanleiding van de onder 2.16 vermelde vragenbrief van 12 februari 2020 de afschriften heeft opgevraagd van zijn bankrekeningen bij de Sparkasse Bank en dat deze bank hem vervolgens heeft bericht maximaal tien jaar in de tijd terug te kunnen gaan; de gegevens over 2008 zijn niet meer beschikbaar. Daarom was het voor hem onmogelijk om het door de inspecteur in de uitspraak op bezwaar geformuleerde bewijsvermoeden, dat hij in 2008 beschikte over gemiddeld € 141.000 aan banktegoeden, te ontzenuwen. De bankafschriften zijn immers niet meer beschikbaar. Hierbij moet volgens belanghebbende in aanmerking worden genomen dat hij als particulier weliswaar verplicht is om gevraagde inlichtingen te verstrekken, maar dat hij geen administratie- en bewaarplicht heeft.

5.2.6.

Belanghebbende heeft zijn incidenteel hoger beroep (voor de jaren 2016 tot en met 2018) en zijn verweer in het principaal hoger beroep (voor de jaren 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015) inzake de opgelegde vergrijpboeten als volgt gemotiveerd. Aan hem zijn voor alle in geschil zijnde jaren vergrijpboeten opgelegd van 75% wegens grove schuld. In rechtsoverweging 56 van de rechtbankuitspraak wordt overwogen dat het aan de opzet van belanghebbende te wijten is dat er te weinig belasting is geheven, dat de uitleg voor zijn handelen ongeloofwaardig is en dat het op zijn weg had gelegen om deskundige hulp in te schakelen bij het invullen van de in te dienen aangiften. Verder heeft de rechtbank geoordeeld dat de opgelegde boeten (afgezien van matiging wegens overschrijding van de redelijke termijn) passend en geboden zijn en dat voldoende rekening is gehouden met de menselijke maat. Die oordelen zijn onjuist en onbegrijpelijk. Belanghebbende erkent dat hij slordig heeft gehandeld, maar betwist dat de inspecteur de feiten heeft doen blijken waaruit volgt dat hem grove schuld (dat wil zeggen, in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid) kan worden verweten. Hierbij moet in aanmerking worden genomen dat belanghebbende een fiscale leek is die geen bewuste keuze heeft gemaakt om de Duitse banktegoeden niet in zijn aangiften IB/PVV te vermelden. Bovendien dienen het evenredigheidsbeginsel en de menselijke maat in acht te worden genomen, hetgeen in het onderhavige geval inhoudt dat het totaalbedrag van de opgelegde vergrijpboeten (€ 23.247) te hoog is voor iemand die slordig was, maar zijn fouten erkent en aan zijn fiscale verplichtingen wil voldoen. Ter zitting in hoger beroep heeft belanghebbende hieraan nog toegevoegd dat hij momenteel arbeidsongeschikt is. Naar de mening van belanghebbende dienen de vergrijpboeten te worden vernietigd dan wel wegens een wanverhouding tussen de ernst van de feiten en de hoogte van de opgelegde vergrijpboeten te worden gematigd tot op 25%.

Oordeel Hof

Verzoek om beperkte kennisneming

5.3.

Tijdens de zitting van 5 november 2025 heeft belanghebbende op de voet van artikel 8:29, vijfde lid, Awb toestemming verleend aan het Hof (de zetel in de onderhavige zaak) om kennis te nemen van de ongeschoonde versie van de stukken waarop het verzoek van de inspecteur om beperkte kennisneming betrekking heeft (zie onder 1.6 tot en met 1.9). Het Hof heeft vervolgens kennis genomen van de ongeanonimiseerde versie van de stukken, zodat de onderhavige uitspraak wordt gedaan mede op de grondslag van die stukken.

Verlengde navorderingstermijn. Voortvarendheidseis. Projectmatige aanpak

5.4.1.

Bij zijn oordeel stelt het Hof voorop dat de rechtbank in rechtsoverweging 28 tot en met 30 het juiste toetsingskader heeft geformuleerd. Voorts acht het Hof voor het in de onderhavige zaak toe te passen toetsingskader de volgende overwegingen van belang uit het arrest van de Hoge Raad van 28 maart 2014, ECLI:NL:HR:2014:689:

“3.4.2. De Hoge Raad neemt bij de beoordeling van dit middelonderdeel tot uitgangspunt dat in een geval als het onderhavige, waarin gegevens over in het buitenland ondergebracht vermogen zijn verkregen die een groot aantal in Nederland wonende personen betreffen, de Belastingdienst over voldoende tijd moet kunnen beschikken om met voldoende mate van zekerheid vast te stellen om welke individuele belastingplichtigen het gaat en vervolgens ten aanzien van de betrokken belastingplichtigen te beoordelen of, en zo ja, voor welk bedrag belasting van hen kan worden nagevorderd. In gevallen als het onderhavige kan de Belastingdienst verder in redelijkheid tot het oordeel komen dat een landelijke coördinatie en een projectmatige aanpak geboden zijn. Indien daarvoor wordt gekozen moet tevens rekening worden gehouden met de tijd die met een zodanige aanpak en coördinatie gemoeid is, waaronder begrepen de tijd die benodigd is voor het ontwikkelen van beleid voor de behandeling van individuele gevallen, ook ten aanzien van het opleggen van boeten waartoe gelet op het bepaalde in (thans) Afdeling 5.4.1 Awb ook overleg met het openbaar ministerie geboden kan zijn. Met deze werkzaamheden, waarbij ook in het belang van de betrokken belastingplichtigen zorgvuldigheid moet worden betracht, kan geruime tijd gemoeid zijn.

3.4.3.

De belastingautoriteiten hebben beoordelingsvrijheid bij de organisatie en inrichting van al deze werkzaamheden. Die vrijheid is echter niet onbegrensd. Gelet op de eisen die voortvloeien uit het recht van de Europese Unie mogen de werkzaamheden niet worden georganiseerd en ingericht op een zodanige wijze dat een voortvarende behandeling onvoldoende gewaarborgd is.

3.4.4.

Opmerking verdient dat de vereiste voortvarendheid in ieder geval niet is betracht indien bij de werkzaamheden als vermeld in 3.4.2 een onverklaarbare vertraging is opgetreden van meer dan zes maanden (vgl. HR 27 september 2013, nr. 12/00738, ECLI:NL:HR:2013:717, BNB 2013/234).”

5.4.2.

Naar het oordeel van het Hof vormt de ontvangst door het CLO op 11 oktober 2017 van het renseignement inzake de Duitse bankrekeningen van belanghebbende, met daarin vermeld de saldi op die rekeningen op 31 december 2016, een ‘aanwijzing’ als bedoeld in de jurisprudentie over de zogeheten voortvarendheidseis. Aangezien belanghebbende heeft gesteld dat in de periode gelegen tussen de datum van ontvangst van dit renseignement en de datum van verzending van de eerste vragenbrief aan belanghebbende op 12 februari 2020 (hierna ook: de onderzoeksfase) onvoldoende voortvarend is gehandeld, zal het Hof eerst het primaire standpunt van de inspecteur nader beoordelen. Dat is het standpunt dat hij de feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt waaruit volgt dat voor alle hierbij in geschil zijnde belastingjaren (2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015) is voldaan aan de voortvarendheidseis. Bij zijn beoordeling zal het Hof veronderstellenderwijs ervan uitgaan dat de op 11 oktober 2017 gerenseigneerde gegevens niet alleen de voorletters en achternaam van belanghebbende alsmede de rekeningnummers en saldi per 31 december 2016 van de Duitse bankrekeningen bevatten, maar ook het bsn van belanghebbende, zoals door de inspecteur ter zitting bij de rechtbank (zie 2.20) is verklaard en door hem pas ter zitting in hoger beroep is weersproken.

5.4.3.

Het Hof is van oordeel dat de Belastingdienst in redelijkheid heeft kunnen besluiten tot een landelijke coördinatie en een projectmatige aanpak met betrekking tot de renseignementen die per september 2017 zouden worden ontvangen in het kader van de gegevensuitwisseling onder de CRS. Dit in verband met de in het memo (‘plan van aanpak’) van 21 april 2017 beschreven omstandigheden, met name vanwege (i) de omstandigheid dat in september 2017 voor het eerst gegevensuitwisseling onder de CRS zou plaatsvinden, (ii) de verwachte hoeveelheid te ontvangen gegevens van 53 landen, (iii) de noodzaak om de kwaliteit en betrouwbaarheid van de te ontvangen gegevens te analyseren en controleren, (iv) het belang om de te ontvangen gegevens aan te vullen (te ‘verrijken’) met in de systemen van de Belastingdienst beschikbare gegevens en die verrijkte gegevens vervolgens te analyseren, en (v) het belang om daarbij keuzes te maken en prioriteiten te stellen wat betreft inzet van mensen en middelen.

5.4.4.

De Belastingdienst kon verder in redelijkheid beslissen dat de in het memo van 21 april 2017 voorgestelde landelijke coördinatie en projectmatige aanpak nodig waren met betrekking tot alle in het kader van de CRS te ontvangen gegevens, ook voor zover bepaalde renseignementen tevens het bsn van de rekeninghouder bevatten. Dit gelet op het hiervoor genoemde belang om eerst de juistheid en betrouwbaarheid van de grote hoeveelheid te ontvangen gegevens te controleren alvorens keuzes te maken met betrekking tot in te zetten handhavingscapaciteit. Voorts is het Hof van oordeel dat het plan van aanpak voldoende waarborgen bevatte, gelet op het daarin voor goedkeuring voorgelegde stappenplan, voor het met voldoende voortvarendheid uitvoeren van de in het kader van het project CRS te verrichten werkzaamheden.

5.4.5.

Het Hof acht aannemelijk, gelet op de door de inspecteur overgelegde projectstukken, dat het project CRS – en het daarvan deel uitmakende project CRS-NP – medio 2017 is goedgekeurd (zie 2.4). En dat de projectwerkzaamheden met de analyse ten tijde van de ontvangst van de eerste tranche aan CRS-gegevens, in september 2017, van start zijn gegaan. Voorts acht het Hof aannemelijk dat de door de Duitse belastingautoriteiten inzake de Duitse bankrekeningen van belanghebbende in respectievelijk oktober 2017, augustus 2018 en augustus 2019 gerenseigneerde gegevens zijn verstrekt in het kader van de gegevensuitwisseling onder CRS en dat de verwerking daarvan door de Belastingdienst deel uitmaakte van het hiervoor vermelde project CRS. Dit blijkt ook uit de omschrijving “gegevens CRS NP” respectievelijk “CRS info” in de onder 2.13 en 2.14 vermelde schermprints.

5.4.6.

De inspecteur heeft met het door hem overgelegde memo van 17 juli 2018 (zie 2.4) tevens aannemelijk gemaakt dat in de periode na de ontvangst van de eerste tranche renseignementen in het kader van de CRS (vanaf september 2017), waartoe het in oktober 2017 ontvangen renseignement inzake de Duitse bankrekeningen van belanghebbende behoorde, de in het kader van het project CRS verrichte werkzaamheden niet gedurende een periode van meer dan zes maanden op onverklaarbare wijze zijn vertraagd, zoals belanghebbende heeft gesteld. In het memo van 17 juli 2018 zijn de na ontvangst van de eerste tranche renseignementen verrichte werkzaamheden beschreven, terwijl bovendien is vermeld dat in de maanden voorafgaand aan april 2018 werkzaamheden in het kader van een zogenoemde ‘pre-pilot’ zijn uitgevoerd, waarvan de uitkomst is betrokken bij het plannen van vervolgwerkzaamheden.

5.4.7.

Met de door hem overgelegde, onder 2.4 tot en met 2.12 vermelde projectstukken en de daarop gegeven toelichting heeft de inspecteur voorts aannemelijk gemaakt dat de Belastingdienst in redelijkheid kon besluiten tot het instellen van verschillende, elkaar opvolgende pilotprojecten, waaronder de hiervoor genoemde ‘pre-pilot’, om de zeer grote hoeveelheid in het kader van de CRS ontvangen gegevens nader te analyseren en door middel van deze pilots op betrouwbaarheid te controleren. Dit omdat op verschillende momenten was gebleken dat de door CAP in eerste instantie “verrijkte” gegevens niet compleet en betrouwbaar bleken; zo wordt bijvoorbeeld in het memo van 17 mei 2019 (zie 2.8) vermeld dat in veel gevallen een financiële instelling aan een verkeerde rekeninghouder was gekoppeld. Vanwege het grote belang om eerst de juistheid en betrouwbaarheid van de ontvangen gegevens op zorgvuldige wijze te kunnen vaststellen alvorens belastingplichtigen met verzoeken om inlichtingen te benaderen, heeft de Belastingdienst tot deze pilotprojecten kunnen besluiten, voordat aan de hand van de in het project CRS te ontwikkelen criteria de renseignementen werden geselecteerd die verder in behandeling werden genomen door aan de desbetreffende belastingplichtigen om nadere informatie te vragen.

5.4.8.

Gelet op het hiervoor overwogene is het Hof van oordeel dat in de onderzoeksfase van het project CRS voldoende voortvarend is gehandeld en dat de ermee gemoeide tijd – van september 2017 (toen de eerste tranche renseignementen werd ontvangen) tot begin 2020 – wordt gerechtvaardigd door de omvang van de te verwerken informatie en het belang van een zorgvuldige controle op de kwaliteit ervan. Voorts heeft de inspecteur aan de hand van de projectstukken aannemelijk gemaakt dat de projectwerkzaamheden tijdens deze periode niet gedurende zes of meer maanden op onverklaarbare wijze zijn vertraagd.

5.4.9.

Ook in de periode vanaf het verzenden van de eerste vragenbrief aan belanghebbende op 12 februari 2020 (zie 2.15) tot aan het opleggen van de navorderingsaanslagen IB/PVV 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015 is voldoende voortvarend gehandeld. Het Hof is daarom van oordeel dat de met gebruikmaking van de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, AWR vastgestelde navorderingsaanslagen voldoende voortvarend zijn opgelegd en dat het andersluidende oordeel hierover van de rechtbank niet in stand kan blijven. Op dit punt is het hoger beroep van de inspecteur gegrond. Het Hof komt niet toe aan een beoordeling van het subsidiaire standpunt van de inspecteur.

Onrechtmatigheid onderzoek

5.4.10.

Het Hof verwerpt de stelling van belanghebbende dat de inspecteur bij het opvragen van informatie onrechtmatig heeft gehandeld dan wel anderszins in strijd heeft gehandeld met enig beginsel van behoorlijk bestuur, op de gronden zoals vermeld in rechtsoverweging 39 van de rechtbankuitspraak. Ook in hoger beroep zijn geen feiten of omstandigheden aannemelijk geworden die tot een andersluidende conclusie kunnen leiden.

Op de zaak betrekking hebbende stukken

5.5.1.

Tijdens de zitting in hoger beroep heeft de inspecteur verklaard – zoals weergegeven onder 5.1.7 – dat hij niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42 Awb Pro heeft overgelegd. Hij heeft niet de originele gerenseigneerde gegevens in het geding gebracht, maar een schermprint uit een bestand van de Belastingdienst met diezelfde gegevens, aangevuld met door CAP toegevoegde gegevens over belanghebbende.

5.5.2.

Het Hof verbindt hieraan met toepassing van artikel 8:31 Awb Pro geen gevolgen, aangezien het Hof geen reden heeft eraan te twijfelen, en door belanghebbende niet is bestreden, dat de door de inspecteur overgelegde schermprints alle voor de zaak van belang zijnde gegevens bevatten die door de Duitse belastingautoriteiten over belanghebbende zijn gerenseigneerd en het Hof bij zijn hiervoor weergegeven oordeel bovendien (zie 5.4.2) veronderstellenderwijs is uitgegaan van de juistheid van de stelling van belanghebbende dat niet alleen het door CAP “verrijkte” gegevensbestand, maar ook het in oktober 2017 van de Duitse belastingautoriteiten ontvangen renseignement reeds het bsn van belanghebbende bevatte. Gelet hierop is belanghebbende door het niet overleggen van de originele gerenseigneerde gegevens niet in zijn procesbelang geschaad.

Hoogte navorderingsaanslagen

5.6.1.

Bij deze stand van het geding is tussen partijen niet in geschil dat de navorderingaanslagen (en de daarbij gegeven rentebeschikkingen) voor de jaren 2009 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015 tot de juiste bedragen zijn vastgesteld. Met betrekking tot de vraag of de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2008 tot een te hoog bedrag is vastgesteld, oordeelt het Hof als volgt.

5.6.2.

Vaststaat dat belanghebbende op 31 december 2009 gerechtigd was tot een totaalbedrag van € 141.803 aan tegoeden op de vijf bankrekeningen bij de Sparkasse Bank. Voorts is komen vast te staan, mede gelet op de door belanghebbende hierover ter zitting afgelegde verklaring (zie 2.22), dat de vader van belanghebbende, die in februari 2008 is overleden, op 1 januari 2008 gerechtigd was tot de vijf bankrekeningen bij de Sparkasse Bank en dat belanghebbende daarbij was vermeld als “secundair rekeninghouder”. Belanghebbende heeft verklaard dat hij na het overlijden van zijn vader gerechtigd werd tot (de onverdeeldheid mede bestaand uit) de tegoeden op de Duitse bankrekeningen en dat deze rekeningen bij de afwikkeling van de nalatenschap van zijn vader op zijn naam zijn gezet.

5.6.3.

Daarnaast heeft belanghebbende ter zitting in hoger beroep verklaard (zie 2.22) dat de nalatenschap van zijn vader tevens bestond uit tegoeden op in Griekenland aangehouden bankrekeningen, dat hij deze door hem geërfde tegoeden in een later jaar heeft overgemaakt naar een van zijn bankrekeningen bij de Sparkasse Bank en dat hij de totaalbedragen van de aldus door hem geërfde tegoeden op de Duitse bankrekeningen heeft laten staan, omdat hij van plan was die tegoeden op een later moment aan te wenden voor een door hem te starten onderneming (een Grieks restaurant). Gelet op de onder 2.16 vermelde toename van het totaalbedrag van de door belanghebbende bij de Sparkasse Bank aangehouden tegoeden van € 141.803 (op 31 december 2009) tot € 324.043 (op 31 december 2010) en de onder 2.18 vermelde storting (op 30 juli 2010) van € 179.900 op een van de rekeningen bij de Sparkasse Bank, acht het Hof het vermoeden gerechtvaardigd dat deze toename in 2010 voor een bedrag van afgerond € 179.000 bestaat uit een overmaking door belanghebbende van door hem op de Griekse bankrekeningen aangehouden tegoeden, waartoe hij in de loop van 2008 door vererving gerechtigd werd.

5.6.4.

Gelet op het hetgeen hiervoor onder 5.6.2 en 5.6.3 is overwogen, in onderlinge samenhang beschouwd, acht het Hof voorts het vermoeden gerechtvaardigd dat belanghebbende in 2008 gerechtigd was tot vermogensbestanddelen – mede gevormd door een vordering op een onverdeelde boedel bestaande uit de nalatenschap van zijn in 2008 overleden vader – met een waarde van gemiddeld ten minste € 141.000. Hierbij heeft het Hof mede in aanmerking genomen het geringe inkomen uit arbeid van belanghebbende in 2008 en 2009, alsmede de verklaring van belanghebbende dat hij de door hem geërfde tegoeden met het oog op toekomstige investeringsplannen ongewijzigd heeft aangehouden.

5.6.5.

Het Hof verwerpt het standpunt van belanghebbende dat het voor hem niet mogelijk is om het hiervoor genoemde bewijsvermoeden te ontzenuwen omdat de Sparkasse Bank de bankafschriften van het jaar 2008 niet meer kan verstrekken. Het had op de weg van belanghebbende gelegen om met een verklaring of andere bewijsmiddelen redelijke twijfel te zaaien over de juistheid van de feiten en omstandigheden die de inspecteur ten grondslag heeft gelegd aan het hiervoor weergegeven bewijsvermoeden of het daarop gebaseerde vermoeden dat belanghebbende in 2008 beschikte over vermogensbestanddelen met een waarde van gemiddeld ten minste € 141.000. Belanghebbende heeft met hetgeen hij naar voren heeft gebracht, de hiervoor genoemde bewijsvermoedens niet ontzenuwd.

5.6.6.

Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur derhalve het bewijs geleverd waaruit volgt dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 niet tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Ook in zoverre is het principaal hoger beroep van de inspecteur gegrond.

Vergrijpboeten

Toetsingskader

5.7.1.

Bij zijn oordeel over de voor de jaren 2009 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2018 opgelegde vergrijpboeten stelt het Hof het volgende voorop. De rechtbank heeft in rechtsoverweging 42 tot en met 48 het juiste toetsingskader geformuleerd, dat eveneens van toepassing is op de voor de jaren 2009 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015 opgelegde boeten. Voorts is van belang dat de Hoge Raad in zijn arrest van 18 juli 2025, ECLI:NL:HR:2025:1063, onder meer het volgende heeft overwogen over de mogelijkheid tot het gebruik van niet-ontzenuwde bewijsvermoedens bij de bewezenverklaring van bestanddelen van een beboetbaar feit:

“5.3.2 Deze strenge [
Hof: in het arrest van 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526, geformuleerde] bewijsmaatstaf, die ook wel wordt aangeduid met de woorden ‘doen blijken’, sluit de mogelijkheid niet uit dat voor de bewezenverklaring van feiten en omstandigheden als hiervoor in 5.3.1 bedoeld, gebruik wordt gemaakt van niet-ontzenuwde bewijsvermoedens die zijn gebaseerd op vaststaande feiten en omstandigheden. [
voetnoot 3: Vgl. HR 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN6324, rechtsoverweging 4.8.3.] Daarvoor is vereist dat de laatstbedoelde feiten en omstandigheden – voor zover daarover geschil bestaat – buiten redelijke twijfel vaststaan. Bovendien is daarvoor vereist dat het vermoeden redelijkerwijs uit die feiten en omstandigheden voortvloeit en het – behoudens contra-indicaties die het vermoeden ontzenuwen – niet anders kan zijn dan dat het vermoeden juist is. [
voetnoot 4: Zie voor dit een en ander HR 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:63, rechtsoverweging 3.5.3, HR 13 mei 2014, ECLI:NL:HR:2014:1103, rechtsoverweging 2.4, en HR 24 juni 2025, ECLI:NL:HR:2025:984, rechtsoverweging 2.3.]

5.3.3

Een bewijsvermoeden van opzet op het doen van een onjuiste aangifte, als bestanddeel van een beboetbaar feit, kan onder meer worden ontleend aan gedragingen van de belanghebbende die naar hun uiterlijke verschijningsvorm zozeer zijn gericht op het doen van een onjuiste aangifte, dat het – behoudens contra-indicaties – niet anders kan zijn dan dat belanghebbende dit heeft gewild, of althans de aanmerkelijke kans hierop bewust heeft aanvaard. [
voetnoot 5: Vgl. HR 3 februari 2023, ECLI:NL:HR:2023:97, rechtsoverweging 4.2.2.]

5.4.1

Het Hof heeft met zijn hiervoor in 4.4 en 4.5 weergegeven overwegingen kennelijk als zijn oordeel tot uitdrukking gebracht dat de gedragingen van belanghebbende naar hun uiterlijke verschijningsvorm kunnen worden aangemerkt als zozeer gericht op het doen van een onjuiste aangifte dat het – behoudens contra-indicaties – niet anders kan zijn dan dat belanghebbende dit heeft gewild. Klaarblijkelijk heeft het Hof aangenomen dat zulke contra-indicaties in dit geval ontbreken. Aldus heeft het Hof kennelijk gebruik gemaakt van niet-ontzenuwde bewijsvermoedens van opzet, die het Hof heeft gebaseerd op vaststaande feiten en omstandigheden die buiten redelijke twijfel vaststaan, en welke vermoedens zo sterk zijn dat het behoudens ontzenuwing ervan niet anders kan zijn dan dat belanghebbende opzettelijk heeft gehandeld. Gelet op hetgeen hiervoor in onderdeel 5.3 is vooropgesteld, heeft het Hof met deze bewijsredenering niet blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting. (…).”

Vereisten opleggen vergrijpboeten. Wijziging juridische kwalificatie

5.7.2.

Evenals de rechtbank is het Hof van oordeel dat is voldaan aan de vereisten voor het vaststellen van een boetebeschikking. Het Hof onderschrijft het oordeel hierover van de rechtbank en maakt de gronden waarop dit oordeel berust (rechtsoverweging 49 tot en met 51 van de rechtbankuitspraak) tot de zijne; deze overwegingen gelden eveneens voor de vastgestelde boetebeschikkingen voor de jaren 2009 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015. Hetgeen belanghebbende hierover in hoger beroep heeft aangevoerd, leidt niet tot een ander oordeel.

5.7.3.

Voor zover belanghebbende met zijn onder 5.2.6 weergegeven standpunt tevens bedoeld heeft te stellen dat de rechtbank niet heeft kunnen oordelen dat het aan (voorwaardelijk) opzet van belanghebbende is te wijten dat te weinig belasting is geheven omdat in de brief van de inspecteur van 15 maart 2023 aan belanghebbende is meegedeeld dat de vergrijpboeten worden opgelegd wegens grove schuld (zie onder 2.1, overweging 14) overweegt het Hof als volgt.

5.7.4.

In het onderhavige geval heeft de inspecteur de kwalificatie van de aan de vergrijpboeten ten grondslag gelegde feitelijke gedragingen in zijn verweerschrift in eerste aanleg gewijzigd van grove schuld in primair (voorwaardelijk) opzet en subsidiair grove schuld (zie 2.20). Deze gewijzigde kwalificatie heeft de inspecteur in hoger beroep gehandhaafd. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende hierdoor niet in zijn verdediging geschaad, aangezien hij de mogelijkheid had om deze wijziging van de kwalificatie zowel in eerste aanleg (in zijn reactie op het verweerschrift van de inspecteur) als in hoger beroep te bestrijden (vgl. HR 4 april 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB0851, r.o. 3.5). Belanghebbende heeft van deze mogelijkheid ook gebruik gemaakt, door zich primair op het standpunt te stellen dat hij weliswaar slordig is geweest, maar dat geen sprake is geweest van opzettelijk of grof schuldig handelen.

Bewijslevering vergrijpboeten

5.7.5.

Vaststaat dat belanghebbende wist van het bestaan van de Duitse bankrekeningen en dat hij na het overlijden van zijn vader de gerechtigde is geworden tot deze bankrekeningen, die na het overlijden van zijn vader op zijn eigen naam zijn gezet; voordien was belanghebbende al als “secundair rekeninghouder” van deze bankrekeningen aangemerkt. Belanghebbende heeft daarnaast verklaard (zie 2.22) dat hij de van zijn vader geërfde tegoeden op in Griekenland aangehouden bankrekeningen heeft overgemaakt naar een van de Duitse bankrekeningen. Voorts staat vast dat belanghebbende de aanzienlijke tegoeden op de Duitse bankrekeningen had moeten vermelden in zijn aangiften IB/PVV als bezittingen in box 3. Belanghebbende heeft dit in zijn aangiften voor de jaren 2009 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2016 niet gedaan; in zijn met de rekeningnummers van de Duitse bankrekeningen vooringevulde aangiften IB/PVV voor de jaren 2017 en 2018 heeft hij onjuiste, aanzienlijk lagere bedragen verantwoord (zie 2.15). Deze handelwijze van belanghebbende heeft ertoe geleid dat de aanslagen voor alle hiervoor genoemde jaren tot te lage bedragen zijn vastgesteld.

5.7.6.

Het Hof is van oordeel dat in de digitale aangifteformulieren voor de hiervoor vermelde jaren, ook voor een belastingplichtige zonder specifieke fiscale kennis, voldoende duidelijk wordt gevraagd om tegoeden op in het buitenland aangehouden bankrekeningen in de aangifte op te geven. Gelet op de aanzienlijke tegoeden die belanghebbende in de in geschil zijnde jaren op de Duitse bankrekeningen aanhield, was deze verplichting ook voor belanghebbende voldoende kenbaar. Daarbij dient overigens in aanmerking te worden genomen dat het voor jaren als de onderhavige van algemene bekendheid was dat banktegoeden die de vrijgestelde bedragen in box 3 te boven gaan (en dus zeker de aanzienlijke tegoeden die belanghebbende op de Duitse bankrekeningen aanhield), waren onderworpen aan heffing van IB/PVV en daarom aangegeven moesten worden als bezittingen in box 3 (vgl. HR 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:63, r.o. 3.11.3).

5.7.7.

Voor de belastingjaren 2017 en 2018 komt daar nog bij dat in de vooringevulde aangifte 2017 de rekeningnummers van de vijf Duitse bankrekeningen waren opgenomen en in de vooringevulde aangifte voor het jaar 2018 tevens de rekeningsaldi per 1 januari 2018. Belanghebbende heeft in de aangifte 2017 aanzienlijk te lage bedragen aan tegoeden ingevuld en in de aangifte 2018 de vooringevulde bedragen bewust gewijzigd in aanzienlijk lagere bedragen (zie 2.15). Evenals de rechtbank acht het Hof de door belanghebbende daarvoor gegeven verklaring ongeloofwaardig; het Hof maakt de hiervoor door de rechtbank gebezigde gronden (rechtsoverweging 56 van haar uitspraak) tot de zijne.

5.7.8.

Gelet op hetgeen hiervoor onder 5.7.5 tot en met 5.7.7 is overwogen, is het Hof van oordeel dat de aan de vergrijpboeten ten grondslag gelegde gedragingen van belanghebbende, te weten het voor de belastingjaren 2009 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2016 geheel niet aangeven en voor de jaren 2017 en 2018 naar aanzienlijk te lage bedragen aangeven van de substantiële tegoeden op de Duitse bankrekeningen waartoe hij gerechtigd was, naar hun uiterlijke verschijningsvorm zozeer zijn gericht op het doen van een onjuiste aangifte, dat het niet anders kan zijn dan dat belanghebbende zich bewust was van de aanmerkelijke kans daarop en die aanmerkelijke kans bovendien bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen). Het Hof is daarom van oordeel dat de inspecteur voor de belastingjaren 2009 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2018 de feiten en omstandigheden heeft doen blijken waaruit volgt dat het aan voorwaardelijk opzet van belanghebbende is te wijten dat de aanslagen IB/PVV voor die jaren te laag zijn vastgesteld.

5.7.9.

Het Hof acht de opgelegde vergrijpboeten van 75%, ook in het licht van hetgeen belanghebbende hiertegen heeft ingebracht, passend en geboden. Gelet op de ernst van de feiten (het voorwaardelijk opzettelijk niet aangeven van aanzienlijke tegoeden op in het buitenland aangehouden bankrekeningen) is geen sprake – zoals belanghebbende heeft gesteld – van een wanverhouding met de hoogte van de opgelegde vergrijpboeten. Voor een matiging van de opgelegde vergrijpboeten op grond van het evenredigheidsbeginsel dan wel de door belanghebbende bepleite menselijke maat ziet het Hof geen grond. De door belanghebbende in hoger beroep aangevoerde financiële omstandigheden (het gegeven dat hij momenteel arbeidsongeschikt is) zijn geen reden om de opgelegde vergrijpboeten te matigen, aangezien belanghebbende over voldoende liquide vermogen beschikt op de Duitse bankrekeningen.

5.7.10.

Wel ziet het Hof ambtshalve aanleiding voor een matiging van de opgelegde vergrijpboeten wegens overschrijding van de redelijke termijn. De redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 van Pro het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden is aangevangen op het moment waarop de inspecteur zijn voornemen tot het opleggen van de vergrijpboeten aan belanghebbende bekend heeft gemaakt, bij brief van 28 november 2020 (zie onder 2.1, overweging 11). Vanaf het moment van deze aankondiging tot de datum waarop het Hof uitspraak doet, zijn afgerond 63 maanden verstreken. De redelijke termijn is daardoor met 15 maanden overschreden; bijzondere omstandigheden die een verlenging van de redelijke termijn rechtvaardigen, zijn niet gesteld of gebleken. Met inachtneming van de in de uitspraak van het Hof van 17 juli 2024, ECLI:NL:GHAMS:2024:2297 (rechtsoverweging 5.10) geformuleerde uitgangspunten acht het Hof een matiging van de voor de jaren 2009 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2016 opgelegde vergrijpboeten met 15% geboden; voor het jaar 2016 heeft de rechtbank deze matiging reeds bij haar beslissing toegepast. Voorts onderschrijft het Hof het oordeel van de rechtbank (in rechtsoverweging 60 van haar uitspraak) dat voor de jaren 2017 en 2018 kan worden volstaan met de constatering dat de redelijke termijn is overschreden.

5.7.11.

De voor de jaren 2009 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015 opgelegde vergrijpboeten dienen met 15% te worden gematigd tot de volgende bedragen (naar beneden afgerond op hele euro’s):

opgelegd na matiging

2009 € 1.082 € 919

2010 € 1.906 € 1.620

2011 € 2.729 € 2.319

2013 € 2.928 € 2.488

2014 € 2.925 € 2.486

2015 € 2.928 € 2.488

Vergoeding van immateriële schade

5.8.

Het Hof wijst het verzoek van belanghebbende om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in hoger beroep af, aangezien het Hof binnen twee jaar na het instellen van het principaal hoger beroep uitspraak doet.

Slotsom

5.9.

De slotsom van het hiervoor overwogene is dat het principaal hoger beroep van de inspecteur met betrekking tot de belastingjaren 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015 gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank in zoverre niet in stand kan blijven. De beroepen inzake de belastingjaren 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015 dient ongegrond te worden verklaard. Wel dienen de voor de jaren 2009 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015 opgelegde vergrijpboeten te worden verminderd tot de onder 5.7.11 vermelde bedragen. Het incidenteel hoger beroep van belanghebbende is ongegrond.

6.Kosten

Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling van een partij in de kosten in hoger beroep op de voet van artikel 8:75 juncto Pro artikel 8:108 Awb Pro. Uit de mededeling van de inspecteur (in zijn hogerberoepschrift) dat hij de door de rechtbank toegekende proceskostenvergoeding reeds heeft uitbetaald, leidt het Hof af dat de inspecteur heeft berust in de proceskostenbeslissing van de rechtbank.

7.Beslissing

Het Hof:

vernietigt de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissingen inzake de belastingjaren 2016 tot en met 2019 en de beslissingen inzake de vergoeding van immateriële schade, proceskosten en griffierecht;
verklaart de beroepen inzake de belastingjaren 2008 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015 ongegrond;
vernietigt de uitspraken op bezwaar inzake de boetebeschikkingen voor de jaren 2009 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015, en
vermindert de voor de jaren 2009 tot en met 2011 en 2013 tot en met 2015 opgelegde vergrijpboeten tot respectievelijk € 919 (2009), € 1.620 (2010), € 2.319 (2011), € 2.488 (2013), € 2.486 (2014) en € 2.488 (2015).

De uitspraak is gedaan door mrs. H.E. Kostense, voorzitter, N. Djebali en W.J. Blokland, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J.H.E. Breman als griffier. De beslissing is op 3 februari 2026 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Toelichting rechtsmiddelverwijzing

Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.

Digitaal procederen

Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl.

Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.

Per post procederen

Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op:

Hoger beroep over verlengde navorderingstermijn en vergrijpboeten bij niet-aangegeven buitenlands vermogen

Uitspraak

GERECHTSHOF AMSTERDAM

1.Ontstaan en loop van het geding

2.Feiten

3.Geschil in hoger beroep

4. Het oordeel van de rechtbank

Grove schuld, passend en geboden, menselijke maat

5.Beoordeling van het geschil

6.Kosten

7.Beslissing