Uitspraak
RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
Afdeling bestuursrecht
locatie Leeuwarden
procedurenummer: AWB LEE 11/1321
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 24 september 2013 als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
in het geding tussen
[eiser],wonende te [woonplaats],
eiser,
gemachtigde [gemachtigde eiser],
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Emmen,
verweerder,
gemachtigde [gemachtigde verweerder]
gemachtigde [gemachtigde verweerder]
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2006 een aanslag (aanslagnummer [nummer].H.66) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 471.557, bij beschikking vermeerderd met een bedrag van € 37.779 aan heffingsrente.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 26 april 2011 de aanslag gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen bij brief van 6 juni 2011, ontvangen bij de rechtbank op 7 juni 2011, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 december 2012 te Leeuwarden.
Eiser heeft zich daar laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [bijstand]. Verweerder is daar vertegenwoordigd door zijn gemachtigde bijgestaan door [bijstand].
Eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting is geschorst. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan partijen is toegezonden.
De Wet Herziening Gerechtelijke Kaart is op 1 januari 2013 in werking getreden. De rechtbanken Assen, Groningen en Leeuwarden vormen met ingang van die datum tezamen de nieuwe rechtbank Noord-Nederland. Het rechtsgebied van deze rechtbank beslaat de provincies Drenthe, Fryslân en Groningen. De zaak wordt daarom verder behandeld en beslist door de rechtbank Noord-Nederland.
Partijen hebben nadere stukken ingediend, waarvan een afschrift over en weer, door tussenkomst van de griffier, aan partijen is toegezonden.
Het onderzoek ter zitting is op 16 mei 2013 hervat. Partijen zijn voor deze zitting opgeroepen. Eiser heeft zich daar laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde. Verweerder is daar vertegenwoordigd door zijn gemachtigde, bijgestaan door [bijstand].
Verweerder heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de gemachtigde van eiser.
Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
Motivering
Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
1.1 Eiser is geboren op [datum] 1960 en is gehuwd met [echtgenote] die geboren is op [datum] 1965.
1.2 Eiser exploiteert in maatschapverband met zijn echtgenote een landbouwbedrijf, bestaande uit het houden van melkvee.
1.3 Buiten het maatschapsverband exploiteert eiser in zijn persoonlijke onderneming de onroerende zaken en het melkquotum, door deze aan de maatschap ter beschikking te stellen.
1.4 Eiser heeft in 2005 een deel van het melkquotum verkocht. Van de opbrengst van deze verkoop heeft eiser een lijfrente bedongen.
1.5 Voormeld landbouwbedrijf was gevestigd aan [adres] in Nederland. Op [datum] 2006 is eiser verhuisd naar Duitsland. Aan [adres] exploiteert eiser wederom in maatschapsverband een landbouwbedrijf, bestaande uit het houden van melkvee.
1.6 Eiser heeft in 2006 de bij 1.3 vermelde onroerende zaken, een deel van de machines en het resterende melkquotum verkocht. Van de boekwinst welke is behaald bij de verkoop hiervan heeft eiser een herinvesteringsreserve gevormd op de voet van artikel 3.54 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (de Wet).
1.7 Met dagtekening 2 juli 2010 heeft verweerder de onderhavige aanslag opgelegd. Deze aanslag is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 471.557. Dit belastbaar inkomen is als volgt door verweerder vastgesteld:
aangegeven winst uit onderneming
€ 47.662 -/-
Bij:
meer stakingswinst
€ 518.178
fiscale oudedagsreserve
€ 6.823
€ 525.001
€ 477.339
Af:
meer verlies Duitsland
€ 12.555
vastgestelde winst uit onderneming
€ 464.784
Bij:
loon
€ 7.620
Af:
aftrekbare lijfrentepremies
- 847
€ 6.773
vastgesteld belastbaar inkomen box 1
€ 471.557
1.8 Naar aanleiding van eisers bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2005 en tegen de onderhavige aanslag IB/PVV 2006 heeft verweerder, in de persoon van [X], eiser bij brief van 7 januari 2011, onder meer als volgt geïnformeerd:
“U heeft namens [eiser], BSN/sofinummer [nummer] een bezwaarschrift ingediend tegen de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2005 en 2006, aanslagnummer [nummer].H56 en H66. Het bezwaar is gericht tegen:
2005
Het niet accepteren van de lijfrenteaftrek.
2006
Het belasten van de winst welke is gemaakt bij de verkoop van de Nederlandse onderneming.
Samenvatting van uw bezwaar
U bent van mening dat:
2005: er een lijfrente kan worden afgetrokken in verband met een gedeeltelijke staking.
2006: Er is geen sprake van staking van de onderneming maar van verplaatsing. Voor de stakingswinst kan een HIR worden gevormd welke wordt afgeboekt op de investering in Duitsland.
Er kan geen heffing plaatsvinden op basis van artikel 3.60/3.61 omdat de Europese Commissie dit onverenigbaar acht met het EU-verdrag.
Beoordeling van uw bezwaar
2005
Naar mijn mening kan de lijfrente niet in aftrek worden gebracht in 2005. Er is namelijk sprake van de verkoop van een gedeelte van het melkquotum. Bij verkoop van het gehele quotum kan een gedeeltelijke staking worden aangenomen. Om voor aftrek in aanmerking te kunnen komen bij de verkoop van een gedeelte van het melkquotum dient er sprake te zijn van:
- duurzame inkrimping van de onderneming;
- of langlopende liquidatie.
Duurzame inkrimping.
Nu we uitgaan van verplaatsing van de onderneming is er geen sprake van duurzame inkrimping, er is zelfs sprake van uitbreiding.
Langlopende liquidatie.
De onderneming wordt niet geliquideerd maar verplaatst.
2006.
Er is, gezien de jongste jurisprudentie, in dit geval inderdaad sprake van verplaatsing van de onderneming naar Duitsland nu de identiteit van de onderneming niet wezenlijk is veranderd. Gezien het metterwoon verlaten van Nederland blijf ik wel van mening dat er een afrekening plaats dient te vinden op basis van artikel 3.60/361 Wet inkomstenbelasting 2001. U verwijst in dit kader naar de uitlatingen van de Europese Commissie.
(…)
Wat betreft het kiezen voor binnenlandse belastingplicht ben ik van mening dat dit niet mogelijk is. De heffing over de lijfrente-uitkeringen worden op basis van artikel 16 van het Verdrag met Duitsland aan het woonland toegewezen. [eiser] heeft dan geen binnenlands inkomen en kan niet kiezen voor binnenlandse belastingplicht.”
Geschil
2.1 In geschil is het antwoord op de vraag of de aanslag IB/PVV 2006 op het juiste bedrag is vastgesteld. Tevens is in geschil het antwoord op de vraag of verweerder terecht en tot het juiste bedrag heffingsrente in rekening heeft gebracht.
2.2 Eiser beantwoordt deze vragen ontkennend en verweerder bevestigend.
2.3 Eiser voert daartoe – kort gezegd – primair aan dat hij zijn onderneming in 2006 niet heeft gestaakt, maar heeft verplaatst naar Duitsland en dat de in artikel 3.60 en 3.61 van de Wet vervatte exitheffing in strijd is met artikel 43 van het EG-verdrag (thans artikel 49 van de VWEU). Subsidiair voert eiser aan dat hij in 2006 opteert voor binnenlandse belastingplicht. Wat betreft de heffingsrente voert eiser aan dat het tijdsverloop tussen het indienen van de aangifte IB/PVV 2006 en het uiteindelijk opleggen van de onderhavige aanslag dermate lang is, dat de verschuldigde heffingsrente onevenredig drukt.
2.4 Verweerder voert ter onderbouwing van zijn standpunt – kort gezegd – primair aan dat eiser zijn onderneming in 2006 heeft gestaakt. Subsidiair voert verweerder aan dat het arrest National Grid Indus (Hof van Justitie EG 29 november 2011, C-371/10) de belastingheffing op basis van de exitheffingen ex artikel 3.60 en 3.61 van de Wet niet in de weg staat, maar dat in de sfeer van de invordering van de aanslag maatregelen moeten worden getroffen. Wat betreft de heffingsrente voert verweerder aan dat de afhandeling van eisers aangifte mede is vertraagd door eisers eigen toedoen en dat de onderhavige aanslag niet conform, maar in afwijking van eisers aangifte is opgelegd, zodat matiging van heffingsrente niet aan de orde is.
2.5 Uitgaande van een verplaatsing van eisers onderneming is tussen partijen niet in geschil dat het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld dient te worden op
€ 434.438. Dit bedrag is door partijen als volgt berekend:
vastgesteld belastbaar inkomen box 1
€ 471.557
Af:
toerekening aan echtgenote
€ 10.196
minder winst ondergrond woning
€ 20.000
€ 30.196
€ 441.361
Af:
fiscale oudedagsreserve
- 6.823
belastbaar inkomen box 1
€ 434.538
De rechtbank constateert dat partijen in hun berekening kennelijk een reken- of schrijffout hebben gemaakt. Nu partijen uitdrukkelijk uitgaan van het bedrag van € 434.438 ziet de rechtbank geen reden hiervan af te wijken.
2.6 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
Beoordeling van het geschil
Vertrouwensbeginsel
3.1.1 Eiser heeft verwezen naar de onder 1.8 genoemde brief van de belastingdienst van 7 januari 2011, waarin het standpunt wordt ingenomen dat in eisers geval sprake is van verplaatsing van de onderneming naar Duitsland nu de identiteit van de onderneming niet wezenlijk is veranderd. Eiser heeft desgevraagd ter zitting verklaard dat hij hiermee een beroep doet op het vertrouwensbeginsel.
3.1.2 Tijdens de aanslagregeling heeft verweerder het standpunt ingenomen dat eiser zijn onderneming heeft gestaakt. In de onder 1.8 genoemde brief heeft [X] namens verweerder daarentegen gemotiveerd geoordeeld dat er sprake is van verplaatsing van de onderneming naar Duitsland. Deze beoordeling, onder verwijzing naar de ontwikkelingen in de jurisprudentie, is tot stand gekomen aan de hand van dezelfde feiten en omstandigheden als die eiser in de beroepfase naar voren heeft gebracht.
3.1.3 Ter zitting heeft verweerder gesteld dat het hem vrij staat een andere mening te hebben dan zijn collega [X]. De rechtbank oordeelt dat het verweerder in beginsel vrij staat in de beroepsprocedure een ander standpunt in te nemen dan in de bezwaarfase. Dit is echter anders indien hij dit standpunt ondubbelzinnig heeft prijsgegeven of indien het wordt aangevoerd onder zodanige omstandigheden dat behandeling ervan zou leiden tot een inbreuk op een goede procesorde (HR 10 december 2010, ECLI:NL:HR:2010:BO6786).
3.1.4 Zo de eerder genoemde brief van de belastingdienst van 7 januari 2011 niet het expliciet en ondubbelzinnig prijsgeven van het standpunt tijdens de aanslagregeling zou inhouden, dient de rechtbank te beoordelen of sprake is van een toezegging die bij eiser in rechte te honoreren vertrouwen heeft gewekt.
De rechtbank is overigens van oordeel dat de wijziging van het standpunt niet tot een inbreuk op de goede procesorde heeft geleid, nu eiser uitdrukkelijk door de rechtbank, door de schorsing van de zitting van 5 december 2012 tot de zitting van 16 mei 2013, in staat is gesteld om hierop te reageren.
3.1.5 De rechtbank zal eerst overgaan tot de beoordeling of verweerder bij eiser in rechte te honoreren vertrouwen heeft gewekt. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 1 december 2006 (nr. 40.492, ECLI:NL:HR:2006:AZ3351) moet worden beoordeeld of de brief van 7 januari 2011 een als een toezegging op te vatten uitlating behelst, die niet zozeer in strijd is met een juiste rechtstoepassing dat eiser in redelijkheid niet op nakoming ervan mocht rekenen. Indien sprake is van een zodanige toezegging, moet worden beoordeeld of verweerder die toezegging, omdat zij naar zijn mening op een vergissing berustte, onverwijld en onmiskenbaar heeft herroepen (Hoge Raad 11 juni 2000, nr. 34.218, ECLI:NL:HR:2000:AA6200).
3.1.6 De rechtbank is van oordeel dat de passage van verweerder in de brief van 7 januari 2011: “Er is, gezien de jongste jurisprudentie, in dit geval inderdaad sprake van verplaatsing van de onderneming naar Duitsland nu de identiteit van de onderneming niet wezenlijk is veranderd.” niet anders dan als een toezegging kan worden opgevat. Die toezegging hield in dat, afgezien van de vraag of er een afrekening diende plaats te vinden op basis van artikel 3.60 / 3.61 Wet IB 2001, ervan kan worden uitgegaan dat eisers’ onderneming niet is gestaakt, maar naar Duitsland is verplaatst. De rechtbank betrekt in haar overwegingen dat de gemelde passage door verweerder in duidelijke en onvoorwaardelijke bewoordingen is weergegeven en dat verweerder toentertijd bij het opstellen van de brief op de hoogte was van alle relevante, door eiser aangevoerde feiten en omstandigheden. De kwestie is immers gemotiveerd in de bezwaarfase aan de orde geweest en verweerder heeft op basis van dezelfde feiten en omstandigheden met betrekking tot hetzelfde belastingmiddel en hetzelfde belastingjaar geoordeeld dat geen sprake is van een staking van de onderneming van eiser.
3.1.7 De rechtbank is verder van oordeel dat de toezegging van verweerder niet zozeer in strijd is met een juiste rechtstoepassing dat door eiser in redelijkheid niet op nakoming daarvan mag worden gerekend. De opvatting dat de onderneming niet is gestaakt, maar verplaatst nu de identiteit van de onderneming niet wezenlijk is veranderd, is, gezien het arrest van de Hoge Raad van 19 maart 2010 (nr. 08/02813, ECLI:NL:HR:2010:BK4551) niet (evident) onjuist.
3.1.8 De rechtbank is ten slotte van oordeel dat verweerder zijn toezegging niet onverwijld en onmiskenbaar duidelijk heeft ingetrokken. De toezegging die is vervat in de brief van 7 januari 2011 is eerst herroepen tijdens de zitting van 5 december 2012. Gelet op dit tijdsverloop is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van een onverwijlde intrekking in vorenbedoelde zin.
3.1.9 Nu uit het voorgaande volgt dat de brief van 7 januari 2011 een als een toezegging op te vatten uitlating behelst die bij eiser in rechte te honoreren vertrouwen heeft gewekt, zal de rechtbank voor het vervolg ervan uitgaan dat eiser zijn onderneming naar Duitsland heeft verplaatst.
Heffing bij verplaatsing
3.2.1 Tussen partijen is niet in geschil dat eiser ter zake van de boekwinst van de onroerende zaken, een deel van de machines en het melkquotum in 2006 een herinvesteringsreserve kon vormen. Partijen zijn het er tevens over eens dat als gevolg van de verplaatsing van de onderneming en de emigratie van eiser naar Duitsland eiser ophoudt in Nederland uit de onderneming winst te genieten. Daardoor zijn de artikelen 3.60 en 3.61 van de Wet van toepassing.
3.2.2 De rechtbank oordeelt dat uit het bij 2.4 vermelde arrest National Grid Indus kan worden afgeleid dat het heffen van belasting over de herinvesteringsreserve in het onderhavige geval is toegestaan, maar dat het achterwege blijven van de mogelijkheid om uitstel van betaling te verlenen een inbreuk vormt op het EU-recht. De als gevolg hiervan door de wetgever getroffen voorzieningen – waaronder de mogelijkheid tot uitstel van betaling – liggen echter, zoals verweerder terecht heeft opgemerkt, in de invorderingssfeer en kunnen dan ook in de onderhavige procedure over de juistheid van de opgelegde aanslag, niet aan de orde komen. Eiser dient zich in zoverre te wenden tot de ontvanger.
3.2.3 De stelling van eiser dat toepassing van het voornoemde arrest in dit geval tot een te hoge heffing leidt, omdat de eindafrekeningswinst, waaronder de herinvesteringsreserve, nu wordt belast tegen 52%, kan – wat daarvan ook zij – niet tot een ander oordeel leiden. De rechtbank is dan ook van oordeel dat verweerder de herinvesteringsreserve terecht in de heffing heeft betrokken.
3.2.4 Nu uitgegaan dient te worden van een verplaatsing van eisers onderneming naar Duitsland (zie 3.1.9) is tussen partijen niet in geschil dat het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld dient te worden op € 434.438 (zie 2.5). De rechtbank zal partijen hierin volgen en het beroep gegrond verklaren.
Heffingsrente
3.3.1 Wat betreft de heffingsrente stelt eiser zich op het standpunt dat deze slechts kan worden berekend tot maximaal drie maanden na 9 juli 2008, zijnde (naar de rechtbank begrijpt) de datum waarop – volgens eiser– de aangifte is ingediend.
3.3.2 Niet in geschil is dat verweerder de heffingsrente heeft berekend conform artikel 30f, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en over het door de AWR bepaalde tijdvak. Eiser heeft geen feiten aangevoerd die zijn stelling onderbouwen dat het zorgvuldigheidsbeginsel (of enige andere rechtsregel) verweerder noopt tot het berekenen van heffingsrente over een kortere periode. De jurisprudentie waarop eiser zich kennelijk beroept (HR 25 september 2009, 07/13362, ECLI:NL:HR:2009:BJ8524) en HR 13 augustus 2010, 09/04779, ECLI:NL:HR:2010:BN3873) waaruit kan worden afgeleid dat heffingsrente dient te worden beperkt tot drie maanden na de aangifte of een verzoek om het opleggen van een voorlopige aanslag, leidt niet tot een ander oordeel. In tegenstelling tot de hiervoor genoemde jurisprudentie, is de in rekening gebrachte heffingsrente in het onderhavige geval een gevolg van de omstandigheid dat de aanslag IB/PVV 2006 in afwijking van eisers aangifte is vastgesteld. Dit leidt niet tot een vermindering van de heffingsrente (zie HR 25 februari 2011, nr. 09/03966, ECLI:NL:HR:2011:BP5536).
3.3.3 De stelling van eiser, dat de heffingsrente beperkt dient te worden omdat het tijdsverloop tussen het indienen van de aangifte en het opleggen van de aanslag op 15 oktober 2010 dermate lang is, dat de heffingsrente onevenredig op eiser drukt, kan niet slagen. De inspecteur moet voor het opleggen van een definitieve aanslag met zorgvuldigheid kennisnemen van de inhoud van de aangifte en, indien hij aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven twijfelt, een nader onderzoek instellen. Eiser heeft geen feiten of omstandigheden aangedragen op grond waarvan moet worden aangenomen dat verweerder onzorgvuldig heeft gehandeld bij het onderzoek naar de juistheid van de aangifte en het opleggen van de aanslag.
3.3.4 De rechtbank is van oordeel dat het juist van onzorgvuldigheid zou getuigen wanneer verweerder tijdens een lopende discussie over de juistheid van een voorgenomen correctie reeds een (nadere) voorlopige aanslag zou opleggen. Dit zou anders zijn indien eiser ter beperking van de heffingsrente zou hebben verzocht om een nadere voorlopige aanslag. Dit is echter niet het geval. De rechtbank ziet daarom geen aanleiding voor een vaststelling van de heffingsrente in afwijking van het wettelijk systeem, waarbij het bedrag van de heffingsrente het bedrag van de belastingaanslag volgt.
3.3.5 Uit 3.3.1 tot en met 3.3.4 volgt dat eisers stellingen met betrekking tot de hoogte van de heffingsrente falen. Nu de aanslag zal worden verlaagd (zie 2.5), dient de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verlaagd te worden. Gelet hierop zal de rechtbank het beroep tegen de beschikking heffingsrente ook gegrond verklaren.
Proceskosten
3.4.1 De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken.
Voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht is onder meer grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden of het bestuursorgaan in vergaande mate onzorgvuldig handelt (HR 13 april 2007, nr. 41235, ECLI:NL:HR:2007:BA2802 en HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, ECLI:NL:HR:2011:BP2975). Voor vergoeding van de integrale proceskosten van eiser, ziet de rechtbank echter geen aanleiding, omdat eiser niet aan zijn stelplicht heeft voldaan dat sprake is van omstandigheden die tot de conclusie zouden moeten leiden dat van een situatie als in voornoemde arresten in dit geval sprake is.
3.4.2 De rechtbank ziet geen aanleiding om af te wijken van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Deze kosten worden door de rechtbank op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.415,- (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde van € 235,-, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting en 0,5 punt voor het verschijnen ter nadere zitting met een waarde per punt van € 472,- en een wegingsfactor 1).
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar;
- vermindert de belastingaanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van € 434.438 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- verstaat dat verweerder de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig aanpast;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 1.415,-;
- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 41,- vergoedt.
Aldus gegeven door mr. M. van den Bosch, mr. A.F. Germs-de Goede en mr. T. Tanghe, rechters, in tegenwoordigheid van mr. H.J. Haanstra, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 24 september 2013.
w.g. H.J. Haanstra
w.g. M. van den Bosch
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 -
bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.
fn