Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-23/1187
Uitspraak van 18 juni 2024
in het geding tussen:
[X] te [Z] , belanghebbende,
(gemachtigde: M.J. van Dam)
en
de Inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
(vertegenwoordiger: […] )
op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 22 november 2023, nummer SGR 22/7908.
Procesverloop
1.1.
De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2018 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.190 en naar een premie-inkomen voor de volksverzekeringen van € 31.190. Verder is aan belanghebbende bij beschikking € 72 belastingrente in rekening gebracht.
1.2.
De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag IB/PVV 2018 verminderd tot een naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 30.201 en een premie-inkomen van € 30.201. De in rekening gebrachte belastingrente is verminderd tot € 65.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Er is een griffierecht geheven van € 50. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard, de Staat veroordeeld tot vergoeding van door belanghebbende geleden immateriële schade tot een bedrag van € 500, een proceskostenvergoeding toegekend van € 837 en de terugbetaling van het door belanghebbende betaalde griffierecht gelast van € 50.
1.4.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 136. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft op 22 april 2024 nadere stukken ingediend.
1.5.
De mondelinge behandeling van het hoger beroep heeft plaatsgevonden ter zitting van 7 mei 2024. Partijen zijn verschenen. De gemachtigde van belanghebbende heeft een pleitnota en de Inspecteur heeft een productie overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt
Feiten
2.1.
Belanghebbende, geboren op [geboortedatum] 1991, heeft de Nederlandse nationaliteit en woont in het onderhavige jaar in Nederland.
2.2.
Belanghebbende is in 2018 in dienstbetrekking werkzaam voor [A AG] , gevestigd in Liechtenstein ( [A AG] ). Belanghebbende heeft zijn werkzaamheden tot 1 oktober 2018 verricht aan boord van het binnenvaartschip [naam schip 1] en vanaf 1 oktober 2018 aan boord van het binnenvaartschip [naam schip 2] . Deze schepen varen in het stroomgebied van de Rijn en de exploitanten van deze schepen zijn in Nederland gevestigd.
2.3.1.
Op 6 juni 2016 heeft de Sociale Verzekeringsbank (SVB) bij voorlopig besluit de Nederlandse sociale zekerheidswetgeving op belanghebbende van toepassing verklaard. Bij uitspraak van 16 maart 2018 heeft de SVB het bezwaar van belanghebbende tegen dat besluit ongegrond verklaard. Bij besluit van die datum heeft de SVB een A1-verklaring gegeven, waarin is geoordeeld dat op grond van de Basisverordening (Verordening (EG) nr. 883/2004), van 1 januari 2016 tot en met 31 maart 2019 de Nederlandse sociale zekerheidswetgeving op belanghebbende van toepassing is. De rechtbank Amsterdam heeft bij uitspraak van 22 februari 2019 het daartegen ingestelde beroep ongegrond verklaard. De Centrale Raad van Beroep heeft bij uitspraak van 22 oktober 2020, ECLI:NL:CRVB:2020:2609, deze uitspraak bevestigd. De Hoge Raad heeft bij arrest van 22 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:610, het cassatieberoep met toepassing van artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, ongegrond verklaard.
2.3.2.
Het sociaalzekerheidsorgaan in Liechtenstein heeft bij de SVB op 18 mei 2018 bezwaar gemaakt tegen de genomen verzekeringsvaststelling. Als gevolg hiervan is een dialoogprocedure opgestart. Na een bij [A AG] verricht onderzoek heeft het Liechtensteins sociale zekerheidsorgaan op 19 december 2019 het bezwaar tegen de vaststelling ingetrokken (vgl. CRvB 22 oktober 2020, ECLI:NL:CRVB:2020: 2609, r.o. 4.1. en brief SVB 13 maart 2024).
2.3.3.
Op 15 oktober 2018 is door het sociaalzekerheidsorgaan in Liechtenstein aan belanghebbende een A1-verklaring gegeven, waarin is vermeld dat belanghebbende vanaf 1 september 2018 in Liechtenstein verzekerd is voor sociale zekerheid.
2.3.4.
De SVB heeft tijdens de procedure bij de Centrale Raad van Beroep bij brief van 2 april 2020 het Liechtensteinse sociaal verzekeringsorgaan laten weten dat is vast komen te staan dat de Nederlandse sociale zekerheidswetgeving op belanghebbende van toepassing is. Ter bescherming van de rechten volgens artikel 6, lid 4 en artikel 73, lid 2, van de Toepassingsverordening (Verordening (EG) nr. 987/2009) wordt het Liechtensteins bevoegde orgaan verzocht de in Liechtenstein betaalde premies te verrekenen met de in Nederland verschuldigde premies. Hierop is geen antwoord ontvangen.
2.3.5.
De gemachtigde van belanghebbende heeft, als vertegenwoordiger van de werkgever, [A AG] , bij brief van 22 april 2020 voor onder meer belanghebbende verzocht:
“Antrag ex Artikel 16 der Grundverordnung (883/2004).
auf Ausnahmen von den Artikeln 11 bis 15 der Grundverordnung
(…)
Unter Hinwels auf Artikel 18 der Durchführungsverordnung bitte ich Sie somit im Namen der Mandanten, in Übereinstimmung mit dem in Artikel 16 der Grundverordnung beabsichtigten Interesse der Mandanten, das Liechtensteinische Sozlalversicherungsrecht anwendbar zu erklären.”
2.3.6.
De SVB heeft bij brief van 1 februari 2021 de Liechtensteinse autoriteiten verzocht de door haar op 15 oktober 2018 gegeven A1-verklaring in te trekken gelet op de eerdere mededeling dat de bezwaren tegen voorlopige vaststelling van de verzekeringsplicht is ingetrokken op 19 december 2019.
2.4.
Belanghebbende heeft voor het jaar 2018 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.190, bestaande uit een buitenlands inkomen uit dienstbetrekking van € 33.636 en inkomsten uit eigen woning van € 2.446 negatief, resulterend in een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.190. Tevens heeft belanghebbende voor het gehele jaar om vrijstelling van premieheffing volksverzekeringen verzocht.
2.5.
De aangifte IB/PVV 2018 van belanghebbende is uitgeworpen en gecontroleerd om de volgende redenen:
- H 285 Beoordeel verzekerde periode premie volksverz (AOW en Anw); zie correctie periode vorig jaar (AR:3);
- H 286 Beoordeel vrijstelling van premie volksverz (WLZ); zie correctie periode vorig jaar (AR:3);
- H 636 Beoordeel vrijstelling van premie volksverz (AOW en Anw); PH32 opmaken; vergelijk aangifte vorig jaar (AR:3);
- H 639 Beoordeel vrijstelling van premie volksverz (WLZ); vergelijk aangifte vorig jaar (AR:3);
- H 901 Afwijkende behandeling uitworp gewenst; segment GO of Pbinnenland (AR:3).
Uitworp gewenst. Beginjaar 2014 Eindjaar 2019 Rijnvarende opleveren aan IBR Team Eindhoven.
2.6.
De Inspecteur heeft op 22 juli 2021 de aanslag IB/PVV 2018 vastgesteld, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.190. De vrijstelling van premieheffing volksverzekeringen heeft de Inspecteur niet verleend.
2.7.
Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur aan de hand van de door belanghebbende overgelegde loonstroken van [A AG] over januari 2018 tot en met december 2018 alsnog rekening gehouden met de algemene vrijstelling van 1,2% voor de werkkostenregeling en heeft het buitenlands inkomen uit dienstbetrekking verminderd tot € 32.647 en het belastbaar inkomen uit werk en woning verminderd tot € 30.201.
2.8.
Volgens de loonstroken bedraagt het brutoloon van [A AG] en de inhoudingen over het jaar 2018 in totaal (omgerekend in euro’s):
‘Monatslohn’ € 33.292,74
‘Arbeitslosenversicherung’ € 166,51
‘Taggeld Krankenkasse’ € 582,66
‘Krankenversicherungsanteil’ € 3.133,13
‘Nichtbetriebsunfall’ € 411,22
‘Pensionskasse CH Variabel Sparanteil’ € 1.331,71
‘Pensionskasse CH Variabel Risikoanteil € 404,87
‘Krankenkasse Arbeitgeber Beitrag’ € 1.613,25.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:
“
Verzekerings- en premieplicht
Verzekerings- en premieplicht
7. Vaststaat dat de SVB, de bevoegde instantie in Nederland, aan eiser een A1-verklaring heeft afgegeven voor de periode vanaf 1 januari 2016 tot en met 31 maart 2019, waarbij het Nederlandse sociale zekerheidsrecht op eiser van toepassing is verklaard. Het beroep tegen de beslissing van de SVB om de A1-verklaring in stand te laten is door de rechtbank Amsterdam ongegrond verklaard en de Centrale Raad van Beroep heeft in hoger beroep de uitspraak van de rechtbank bevestigd (zie onder 3). De A1-verklaring is niet ingetrokken of ongeldig verklaard.
8. Uit vaste jurisprudentie van de Hoge Raad3 volgt dat zowel verweerder als de belastingrechter gebonden zijn aan een door de SVB afgegeven A1-verklaring zolang die niet is ingetrokken of ongeldig is verklaard. In dit geval staat de A1-verklaring onherroepelijk vast. De rechtbank is dus gebonden aan de A1-verklaring en komt daarom niet toe aan de inhoudelijke toets of eiser, zoals zijn gemachtigde stelt, een substantieel deel van de tijd in Nederland heeft gewerkt als bedoeld in artikel 13 van de Basisverordening. Dat Liechtenstein voor de periode vanaf 1 oktober 2018 (ook) een A1-verklaring heeft afgegeven, doet hier niet aan af. Nog daargelaten dat de houdbaarheid van de door Liechtenstein gegeven A1-verklaring onbekend is - immers, Nederland (de SVB) heeft tegen de afgifte daarvan officieel bezwaar gemaakt en heeft Liechtenstein daarbij verzocht die verklaring weer in te trekken -, is in een geval als dit naar het oordeel van de rechtbank de eerst gegeven A1-verklaring, in casu de door de SVB gegeven A1-verklaring waarin de Nederlandse sociale zekerheidswetgeving op eiser van toepassing is verklaard, leidend voor de Nederlandse premieheffing. De rechtbank volgt eiser niet in zijn stelling dat het hem in een geval als dit vrij staat te kiezen welke A1-verklaring leidend en dus van toepassing is.
Onderlinge overeenstemming
9. Eiser heeft aangevoerd dat in het onderhavige geval, waarin, naar hij stelt, sprake is van dubbele heffing van sociale verzekeringspremies, artikel 16 van de Basisverordening dient te worden toegepast in het belang van een bepaald persoon (eiser) en dat daarom de lidstaten in onderlinge overeenstemming dienen te komen tot een uitzondering op de Basisverordening.
10. Indien eiser uitzondering wenst op zijn verzekeringsplicht op grond van de Basisverordening zal hij, overeenkomstig de in artikel 18 van Verordening (EG) 987/2009 (de Toepassingsverordening) beschreven procedure, een verzoek moeten indienen bij de bevoegde autoriteit of het orgaan dat is aangewezen door de autoriteit van de lidstaat waarvan hij toepassing van de wetgeving wenst, in dit geval Liechtenstein. Eiser heeft een dergelijk verzoek, naar de rechtbank begrijpt, ook ingediend. De omstandigheid dat een dergelijk verzoek is gedaan kan, anders dan eiser kennelijk meent, op zich echter niet leiden tot toepassing van artikel 16 van de Basisverordening in de onderhavige procedure, omdat deze toepassing is voorbehouden aan de bevoegde organen van de betreffende staten.
Algemene beginselen van behoorlijk bestuur
11. Gelet op de hiervoor in r.o. 8 vermelde vaste jurisprudentie van de Hoge Raad betreffende de status van de A1-verklaring alsmede het in de onderhavige zaak betreffende de verzekeringsplicht gegeven oordeel van de Centrale Raad van Beroep (zie onder 3.) heeft verweerder zich terecht op het standpunt gesteld dat eiser premieplichtig is in Nederland. Niet valt in te zien hoe verweerder daarmee in strijd heeft gehandeld met het zorgvuldigheidsbeginsel of het evenredigheidsbeginsel in de zin van artikel 3:4 van de Awb bij het nemen van zijn besluit.
12. Ook de stelling van eiser dat hij de menselijke maat aan de zijde van verweerder mist, waardoor de onderhavige wettelijke regeling in zijn geval onredelijk en onbillijk uitwerkt, kan hem niet baten, aangezien het de rechtbank ingevolge artikel 11 van de Wet Algemene bepalingen niet is toegestaan de innerlijke waarde en billijkheid van de wet te toetsen.
Artikel 73 van de Toepassingsverordening
13. Eiser stelt zich op het standpunt dat hij op grond van artikel 73 van de Toepassingsverordening recht heeft op verrekening van Liechtensteinse premies met Nederlandse premies volksverzekeringen. In dit verband overweegt de rechtbank dat, ook indien eiser in zoverre gelijk heeft dat artikel 73 van de Toepassingsverordening van toepassing is, een verplichting voor verweerder om over te gaan tot een verrekening als bedoeld in artikel 73, tweede lid, van de Toepassingsverordening pas ontstaat wanneer het bevoegde orgaan in Liechtenstein de in 2018 voor eiser betaalde premies heeft overgemaakt aan het bevoegde orgaan in Nederland.[4] Verweerder heeft aangevoerd dat dit niet is gebeurd en ook de stukken van het geding bevatten geen aanwijzingen dat het bevoegde Liechtensteinse orgaan deze premies heeft overgemaakt aan de SVB. Daarmee is niet voldaan aan de voorwaarden van artikel 73, tweede lid, van de Toepassingsverordening. Reeds daarom was verweerder in dit geval nog niet gehouden om tot verrekening over te gaan. Het beroep op toepassing van artikel 73, tweede lid, van de Toepassingsverordening kan eiser daarom niet baten.
14. De rechtbank volgt eiser hierbij niet in zijn stelling dat, gegeven het tijdsverloop tussen het verzoek van de SVB aan Liechtenstein tot overdracht van de aldaar betaalde premies (d.d. 2 april 2020) tot nu, in samenhang bezien met het feit dat lidstaten geacht mogen worden een juiste uitvoering te geven aan de geldende verordening(en), ervan mag worden uitgegaan dat de premies door het bevoegde Liechtensteinse orgaan aan Nederland (de SVB) zijn overgedragen. Die aanname is niet gesteund op enig concreet bewijs en acht de rechtbank, nog daargelaten dat, naar verweerder onweersproken heeft verklaard, ook nog niet duidelijk is in hoeverre eventuele in Liechtenstein betaalde premies voldoende vergelijkbaar zijn met de in Nederland verschuldigde premies om voor verrekening in aanmerking te komen, onvoldoende concreet om te twijfelen aan de stelling van verweerder dat de premies nog niet zijn overgedragen. De rechtbank volgt eiser hierbij ook niet in zijn stelling dat in dit verband op verweerder de bewijslast rust te bewijzen dat de premies nog niet door Liechtenstein aan Nederland zijn overgedragen. Aangezien het Liechtenstein is die aan Nederland premies zal overmaken, is in de huidige procedure die de Nederlandse heffing betreft, voor verweerder geen taak weggelegd.[5] In dit verband neemt de rechtbank ook nog in aanmerking dat gesteld noch gebleken is dat eiser anderszins heeft getracht te achterhalen of en zo ja in hoeverre Liechtenstein heeft voldaan aan het verzoek de premies over te dragen, bijvoorbeeld via een verzoek bij de SVB of bij het bevoegde Liechtensteinse orgaan.
15. Gelet op het voorgaande heeft verweerder eiser over de in geding zijnde perioden terecht verzekerd geacht voor de volksverzekeringen en in de premieheffing volksverzekeringen betrokken.
Regeling tijdelijke tegemoetkoming rijnvarenden
16. Het beroep dat eiser doet op overeenkomstige toepassing van de Regeling tijdelijke tegemoetkoming rijnvarenden, Stcrt. 2021, 50396. wordt door de rechtbank verworpen, reeds omdat deze regeling inmiddels is vervallen en gold voor een specifieke groep rijnvarenden gedurende een specifieke periode die hier niet van toepassing is.6
Discriminatie
17. Eiser stelt - kort gezegd - dat hij zonder geldige reden en dus ten onrechte onder verscherpt toezicht is gesteld door de Belastingdienst, door toepassing van een “registratierisico Rijnvarenden”, en dat zijn aangifte vanwege de opname op die ‘zwarte lijst’ is uitgeworpen. Dat is volgens eiser in strijd is met de AVG en artikel 1 van de Grondwet; de uitworp berust daarmee op discriminatie, aldus eiser. Eiser meent dat dat aanleiding is voor gegrondverklaring van het beroep en vermindering van de aanslag overeenkomstig de door hem ingediende aangifte.
18. In de uitspraak in de hoger beroepsprocedure van eiser over het jaar 2017[7] heeft het Hof in dit verband - voor zover hier van belang - het volgende overwogen:
“5.13.2. De Inspecteur heeft in de pleitnota en ter zitting uitvoerig uiteengezet wat in dit geval de uitworpredenen voor de aangifte zijn geweest. Samengevat komt de werkwijze erop neer dat alle ingekomen aangiftebiljetten IB/PVV door de Belastingdienst op risico worden geanalyseerd. Dit resulteert in uitgeworpen risicosignalen. Deze risicoanalyse gebeurt geautomatiseerd en omvat alle ingevulde rubrieken in het aangiftebiljet (zoals bijvoorbeeld de rubriek eigen woning, heffingskortingen, aftrekposten, etc.) en is voor alle belastingplichtigen die een aangifte indienen hetzelfde. De risicosignalen (uitworpbeweringen) die voor belanghebbende zijn gegenereerd hebben betrekking op de vrijstelling van de premie volksverzekeringen omdat belanghebbende daarom in de aangifte heeft verzocht. Na vergelijking met de aangiftes van voorgaande belastingjaren die op dat punt zijn gecorrigeerd alsmede vergelijking met de A1-verklaring van de SVB waaruit blijkt dat belanghebbende in Nederland verzekerd is en waarmee het verzoek om vrijstelling in de aangifte niet overeenstemt, worden de aangiften van een code H901voorzien. Die code zorgt ervoor dat de aangiften voor onderzoek wordt opgeleverd aan een belastingambtenaar die kennis draagt van de premieheffingsmaterie van rijnvarenden. De Inspecteur heeft stellig ontkend dat er een zwarte lijst of een lijst "registratie risico rijnvarenden” zou bestaan.
5.13.3. Op grond van de verklaring van de Inspecteur is aannemelijk dat het verzoek om vrijstelling van de premie volksverzekeringen de directe aanleiding vormde voor het onderzoek van de aangiften van belanghebbende. Er is geen reden te twijfelen aan de juistheid van de verklaring van de Inspecteur. Niet is komen vast te staan dat sprake is van verscherpt toezicht. Belanghebbende heeft onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd die kunnen leiden tot de conclusie dat sprake is van een onrechtmatigheid in het uiteengezette proces van uitwerping van de aangiften van belanghebbende. Over het bestaan van een zwarte lijst met rijnvarenden of een registratie risico databank rijnvarenden is niets komen vast te staan.
5.13.4. Zelfs al zou tijdens het selectieproces aan de aangifte een code zijn toegekend waaruit blijkt dat gekeken wordt of sprake is van een rijnvarende (om ervoor te zorgen dat de aangifte wordt beoordeeld door een belastingambtenaar die kennis draagt van de internationale premieheffing betreffende deze groep) is er geen aanleiding te veronderstellen dat het onderzoek naar de juistheid van de aangifte IB/PVV 2017 is voortgevloeid “uit een risicoselectie, een verwerking van persoonsgegevens in een databank of een gebruik van een databank waarin persoonsgegevens zijn opgeslagen, op basis van een criterium dat jegens de belanghebbende leidt tot een schending van een grondrecht zoals een schending van het verbod op discriminatie naar afkomst, geaardheid of geloofsovertuiging” als bedoeld in de arresten van de Hoge Raad van 10 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1748, r.o. 5.3 en 5.4, en van 14 januari 2022, ECLI:NL:HR:2022:14.
Er zijn geen feiten en omstandigheden aangevoerd die kunnen leiden tot het oordeel dat in de fase van het vaststellen van de aanslag niet is gehandeld overeenkomstig hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, laat staan dat hier sprake zou zijn van de door de Hoge Raad in deze arresten genoemde situatie waarin is gehandeld op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat het gebruik van de resultaten van de controle van de aangifte onder alle omstandigheden ontoelaatbaar moet worden geacht.”
19. De rechtbank sluit zich aan bij de hiervoor aangehaalde overwegingen en oordelen van het Hof; die zijn naar het oordeel van de rechtbank van overeenkomstige toepassing in deze zaak over het jaar 2018. De rechtbank verwerpt aldus het standpunt van eiser dat sprake is van een schending van het verbod op discriminatie als bedoeld in voornoemde arresten van de Hoge Raad. Voor zover eiser meent dat de uitspraak van het Hof, alsook andere - ook door de Hoge Raad gewezen - jurisprudentie hierover niet zou opgaan, omdat pas sinds 17 februari 2023 in artikel 1 van de Grondwet de zinsnede “op welke grond dan ook” is opgenomen, volgt de rechtbank hem niet. Deze zinsnede is namelijk al sinds de grote wijziging van 1983 in artikel 1 van de Grondwet opgenomen.
Belastingrente
20. Eiser heeft geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd tegen de in rekening gebrachte belastingrente. Gesteld noch gebleken is dat de belastingrente naar een onjuist bedrag of in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht in rekening is gebracht.
Slotsom
21. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is het beroep ongegrond verklaard.
Immateriële schade
22. Eiser heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden, moet worden aangesloten bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in de arresten van de Hoge Raad.[8] Voor een uitspraak in eerste aanleg heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt, indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. De termijn vangt aan op het moment waarop verweerder het bezwaarschrift ontvangt. Indien de redelijke termijn is overschreden, dient als uitgangspunt een tarief te worden gehanteerd van € 500 per half jaar dat die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.
23. Verweerder heeft het bezwaarschrift op 31 augustus 2021 ontvangen. Verweerder heeft op 20 december 2022 uitspraak op bezwaar gedaan. De uitspraak van de rechtbank is op 22 november 2023 gedaan. Vanaf het indienen van het bezwaarschrift tot de uitspraakdatum is een periode van ongeveer twee jaar en drie maanden verstreken. De redelijke termijn is derhalve met ongeveer drie maanden overschreden. Anders dan verweerder bepleit, vindt de rechtbank geen aanleiding de redelijke termijn in het onderhavige te verlengen, ook niet in verband met de door eisers gemachtigde in de bezwaarfase gedane uitstelverzoeken en/of gebezigde reactietermijn(en). Die acht de rechtbank niet zo bijzonder dat die een verlenging van de termijn rechtvaardigen. Evenmin vindt de rechtbank, anders dan verweerder ter zitting heeft bepleit, grond voor de conclusie dat eiser geen spanning en/of frustratie zal hebben ervaren. Eiser heeft dan ook recht op een vergoeding van immateriële schade van € 500. Aangezien de termijnoverschrijding geheel moet worden toegerekend aan de bezwaarfase dient verweerder deze schade te vergoeden.
Proceskosten
24. De rechtbank ziet in de overschrijding van de redelijke termijn aanleiding verweerder te veroordelen in de door eiser voor de beroepsfase gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 837 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 837 en een wegingsfactor 0,5). De rechtbank heeft daarbij de wegingsfactor op 0,5 bepaald, omdat uitsluitend een proceskostenvergoeding wordt toegekend wegens de overschrijding van de redelijke termijn. Verweerder dient ook het griffierecht te vergoeden.
(…)
[4] Zie Hoge Raad 27 oktober 2023, ECLI:NL:HR:2023:1407.
[5] Vgl. Hof Den Haag 26 oktober 2023, ECLI:NL:GHDHA:2023:2088, r.o. 5.9.4.
[6] Vgl. Hof Den Haag 26 oktober 2023, ECLI:NL:GHDHA:2023:2088, r.o. 5.10.1 en 5.10.2.
[7] Hof Den Haag 26 oktober 2023, ECLI:NL:GHDHA:2023:2088.
[8] HR 22 april 2005 (ECLI:NL:HR:2005:AO9006), HR 19 februari 2016 (ECLI:NL:HR:2016:252) en HR 27 mei 2022 (ECLI:NL;HR:2022:752).
(…) ”
Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
In hoger beroep is in geschil of:
a. a) belanghebbende in 2018 in Nederland verzekerd en premieplichtig is voor de Nederlandse volksverzekeringen;
b) belanghebbende Liechtensteinse sociale zekerheidspremies (premies) kan verrekenen met Nederlandse premies volksverzekeringen;
c) bij berekening van de aftrek inzake de werkkostenregeling het fiscaal loon moet worden verminderd met het bedrag aan in Liechtenstein afgedragen, maar niet naar Nederland overgemaakte premies.
Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de overige vragen bevestigend en de Inspecteur in tegenovergestelde zin.
4.2.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag IB/PVV 2018 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 22.621 alsmede tot vermindering van de aanslag met de premie volksverzekeringen en toekenning van een proceskostenvergoeding voor de bezwaar-, de beroeps- en de hoger beroepsfase.
4.3.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
Verzekerings- en premieplicht
5.1.
Niet in geschil is dat belanghebbende in de periode 1 januari 2018 tot en met 31 december 2018 een werknemer is die, behorend tot het varend personeel, zijn beroepsarbeid verricht aan boord van een schip dat met winstoogmerk in de Rijnvaart wordt gebruikt. Liechtenstein is vanaf 1 september 2018 toegetreden tot de Rijnvarendenovereenkomst. Daarvoor was zij geen partij bij de Rijnvarendenovereenkomst.
5.2.1.
De SVB heeft aan belanghebbende een A1-verklaring gegeven voor de periode 1 januari 2016 tot en met 31 maart 2019, waarbij het Nederlandse sociale zekerheidsrecht op belanghebbende van toepassing is verklaard. Het beroep tegen de beslissing van de SVB om de A1-verklaring in stand te laten is door de rechtbank Amsterdam ongegrond verklaard. De Centrale Raad van Beroep heeft in hoger beroep de uitspraak van de Rechtbank bevestigd en de Hoge Raad heeft het beroep in cassatie ongegrond verklaard (zie onder 2.4.1). De A1-verklaring is niet ingetrokken of ongeldig verklaard.
5.2.2.
De stelling van belanghebbende dat daarover vanaf 1 september 2018 anders moet worden geoordeeld omdat er tevens een A1-verklaring is gegeven door het Liechtensteinse sociaalzekerheidsorgaan treft geen doel. Aan de Liechtensteinse verklaring komt geen betekenis toe gelet op het feit dat in de procedure betreffende de door de SVB eerder gegeven A1-verklaring, het Liechtensteinse sociale zekerheidsorgaan de ingebrachte bezwaren tegen de Nederlandse A1-verklaring op 19 december 2019 heeft ingetrokken (zie onderdeel 2.4.2.). Voor de vraag of sprake is van verzekerings- en premieplicht in Nederland komt derhalve aan de A1-verklaring van Liechtenstein geen betekenis toe.
5.2.3.
Belanghebbende valt als Rijnvarende in de periode van 1 september 2018 tot en met 31 december 2018 onder de personele en de materiële werkingssfeer als bedoeld in de artikelen 2 en 3 van de Rijnvarendenovereenkomst die op grond van artikel 4 als land van verzekering aanwijst het land waarin de exploitant van het schip is gevestigd. Tussen partijen is niet in geschil dat dat Nederland is. Ook op die grond bestaat verzekerings- en dientengevolge premieplicht in Nederland.
5.3.
Uit vaste jurisprudentie van de Hoge Raad (onder meer HR 9 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH0546, BNB 2009/312, r.o. 3.4.5 en HR 5 oktober 2018, ECLI:NL:HR:2018:1725, BNB 2019/44, r.o. 5.4 tot en met 5.5.1) volgt dat zowel de Inspecteur als de belastingrechter gebonden zijn aan een door de SVB gegeven A1-verklaring zolang die niet is ingetrokken of ongeldig is verklaard. In dit geval staat de A1-verklaring onherroepelijk vast en is deze niet ingetrokken of ongeldig verklaard.
5.4.
Gelet op het voorgaande heeft de Inspecteur belanghebbende over de in geding zijnde periode terecht verzekerd geacht voor de volksverzekeringen en in de premieheffing volksverzekeringen betrokken.
Artikel 73 van de Toepassingsverordening
5.5.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat hij op grond van artikel 73 van de Toepassingsverordening recht heeft op verrekening van Liechtensteinse premies met Nederlandse premies volksverzekeringen.
5.5.1.
Artikel 73 van de Toepassingsverordening bepaalt voor zover van belang:
“1. (…).
2. Het orgaan dat van een rechtspersoon en/of natuurlijke persoon voorlopige premies heeft ontvangen, gaat pas over tot terugbetaling van de bedragen in kwestie aan de persoon die deze heeft betaald, nadat het bij het als bevoegd aangemerkte orgaan navraag heeft gedaan naar de bedragen die op grond van artikel 6, lid 4, van de toepassingsverordening eventueel aan dit orgaan verschuldigd zijn.
Op verzoek van het als bevoegd aangemerkte orgaan, welk verzoek uiterlijk drie maanden na de vaststelling van de toepasselijke wetgeving wordt ingediend, maakt het orgaan dat voorlopige premies heeft ontvangen, deze premies aan dit orgaan over, opdat deze worden verrekend met de over dezelfde periode door de betrokken rechts- of natuurlijke persoon aan het voor de betrokken periode als bevoegd aangemerkte orgaan verschuldigde premies. De overgemaakte premies worden met terugwerkende kracht geacht betaald te zijn aan het als bevoegd aangemerkte orgaan.
Indien de voorlopig betaalde premies meer bedragen dan de betrokken natuurlijke of rechtspersoon aan het als bevoegd aangemerkte orgaan verschuldigd is, betaalt het orgaan dat de premies voorlopig had ontvangen, het teveel betaalde bedrag aan de betrokken natuurlijke of rechtspersoon terug.”
5.5.2.
De Centrale Raad van Beroep heeft op 28 augustus 2019, ECLI:NL:CRVB:2019:2817, met betrekking tot de reikwijdte van artikel 73 van de Toepassingsverordening als volgt geoordeeld:
“8.3. (...) Indien Vo 883/2004 en Vo 987/2009 van toepassing zijn en de Svb met inachtneming van de procedurevoorschriften van artikel 16 van Vo 987/2009 over een periode de Nederlandse socialezekerheidswetgeving op een werknemer van toepassing heeft verklaard, dienen vanaf 1 mei 2010 de socialezekerheidsorganen van andere Lidstaten die over de betreffende periode ten onrechte premies voor betrokkene hebben ontvangen, deze premies op verzoek van het Nederlandse bevoegde orgaan, over te maken aan dit orgaan, opdat deze premies worden verrekend met de over dezelfde periode voor de Nederlandse socialezekerheidswetgeving verschuldigde premies. Door deze sinds 1 mei 2010 dwingend voorgeschreven samenwerking voorkomen de socialezekerheidsorganen van de verschillende betrokken Lidstaten met het Unierecht onverenigbare dubbele heffingen.
8.5.
Het Unierecht verzet zich ertegen dat Lidstaten zich onttrekken aan het bepaalde in artikel 73 van Vo 987/2009 op, bijvoorbeeld, de grond dat de toepasselijke wetgeving in afwijking van artikel 6 van Vo 987/2009 en van artikel 16 van Vo 987/2009 niet eerst uitdrukkelijk voorlopig is vastgesteld, en/of de grond dat ontvangen premies niet zijn geoormerkt als voorlopig ontvangen premies. Indien aangewezen organen van de Lidstaten procedurevoorschriften van Vo 987/2009 niet in acht nemen en artikel 73 van Vo 987/2009 alleen daarom naar de letter niet van toepassing zou zijn, moeten de betrokken organen in onderling overleg bezien hoe zij, in overeenstemming met de ratio van deze bepaling, toch adequaat invulling kunnen geven aan het hieraan ten grondslag liggende uitgangspunt.
8.6.
De Raad herinnert in dit verband aan punt 34 van het arrest van het HvJEU van 21 maart 2018, Klein Schiphorst, C‑551/16, ECLI:EU:C:2018:200, waar is overwogen dat bij de uitleg van een Unierechtelijke bepaling niet alleen rekening moet worden gehouden met de bewoordingen ervan, maar ook met de context en de doelstellingen van de regeling waarvan zij deel uitmaakt. Verder herinnert de Raad aan het arrest van het HvJEU van 19 juni 2003, Sante Pasquini, C‑34/02, ECLI:EU:C:2003:366, punt 70 e.v., waarbij – in essentie – is bevestigd dat migrerende werknemers er niet de dupe van mogen worden dat regels die de betrekkingen tussen socialezekerheidsorganen van verschillende lidstaten beheersen, niet of niet volledig worden nageleefd.
8.7.
Uit het arrest van de Hoge Raad van 5 oktober 2018 (ECLI:NL:HR:2018:1725) volgt dat zowel de Belastingdienst als de belastingrechter in het kader van de premieheffing dienen te handelen en oordelen overeenkomstig de inhoud van door de Svb afgeven A1 verklaringen. Dit betekent dat met het Unierecht onverenigbare dubbele heffingen in situaties als aan de orde in de voorliggende zaken in beginsel niet kunnen worden voorkomen of hersteld door de Belastingdienst en de belastingrechter. Dat kunnen in de Nederlandse context alleen de Svb en de sociale zekerheidsrechter. De Svb is voor de hier aan de orde zijnde Unierechtelijke regelgeving immers voor Nederland de bevoegde autoriteit. Ingevolge Nederlands nationaal recht is de Belastingdienst bevoegd ter zake van de heffing van premie volksverzekeringen, maar de Belastingdienst is niet de bevoegde autoriteit om in overleg met (een) andere lidsta(a)t(en) te coördineren in welke lidstaat iemand verzekerings- en premieplichtig is en ook niet om een verrekening te bewerkstelligen van in een andere lidstaat reeds betaalde sociale verzekeringspremies.
8.8.
Het ligt dan ook, mede gelet op de preambule bij Vo 987/2009, punten 9 en 10, in de rede dat de Svb zich mede verantwoordelijk acht voor een verrekening van in een andere lidstaat reeds betaalde sociale verzekeringspremies als bedoeld in het tweede lid van artikel 73 van Vo 987/2009 indien naderhand blijkt dat iemand in Nederland verzekerings- en premieplichtig is en niet in een andere lidstaat, waar reeds sociale verzekeringspremies zijn betaald. Ook CAK dient − met enige nuance waar het gaat om de oplegging van boetes − bij de uitvoering van de Zorgverzekeringswet te handelen overeenkomstig de inhoud van door de Svb afgeven A1 verklaringen. De Raad herinnert in dit verband aan zijn uitspraak van 9 augustus 2018, ECLI:NL:CRVB:2018:2467.”
5.5.3.
Vast staat dat de SVB ten name van belanghebbende voor de in geschil zijnde periode een A1-verklaring heeft gegeven, dat de Centrale Raad van Beroep heeft geoordeeld dat dit terecht is geschied (CRvB 22 oktober 2020, ECLI:NL:CRVB:2020:2609, r.o. 10.25) en dat de Hoge Raad het beroep in cassatie tegen de uitspraak van de Centrale Raad van Beroep ongegrond heeft verklaard (ECLI:NL:HR:2022:610).
5.5.4.
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 27 oktober 2023, ECLI:NL:HR:2023:1407, BNB 2024/4 geoordeeld:
4.2.1
Het tweede middel komt op tegen het hiervoor in 3.2 vermelde oordeel van het Hof. Het middel betoogt dat het Hof ten onrechte artikel 73, lid 2, van de Toepassingsverordening niet heeft toegepast.
4.2.2
Bij de beoordeling van dit middel stelt de Hoge Raad het volgende voorop. Artikel 73, lid 2, van de Toepassingsverordening bevat een regeling voor verrekening van in de niet-bevoegde staat betaalde premies met in de bevoegde staat verschuldigde premies. Voordat kan worden toegekomen aan de vraag of artikel 73 van de Toepassingsverordening in deze zaak een rechtsgrond biedt voor verrekening door de Inspecteur van de in Liechtenstein betaalde premies, moet worden beoordeeld of de regels van toepassing zijn van de Basisverordening dan wel de regels van de Overeenkomst krachtens artikel 16, lid 1, van de verordening (EG) 883/2004 betreffende de vaststelling van de op rijnvarenden toepasselijke wetgeving (hierna: de Rijnvarendenovereenkomst). Artikel 73 van de Toepassingsverordening biedt immers geen rechtsgrond voor verrekening indien de Rijnvarendenovereenkomst van toepassing is.[5]
4.2.3
Volgens artikel 8 van de voor Liechtenstein sinds 1 juni 2012 geldende Basisverordening, zijn in beginsel voor alle binnen de Europese Unie en de Europese Economische Ruimte – waartoe Liechtenstein behoort – migrerende werknemers en zelfstandigen, de aanwijsregels van de Basisverordening van toepassing. Wel biedt artikel 16 van de Basisverordening lidstaten de mogelijkheid om in onderlinge overeenstemming in bepaalde gevallen in het belang van de verzekerden af te wijken van de aanwijsregels van deze verordening. Van deze mogelijkheid is gebruikgemaakt met de Rijnvarendenovereenkomst.
4.2.4
Liechtenstein was in het in geschil zijnde jaar (2016) geen partij bij de Rijnvarendenovereenkomst. Daarom kan in dit geval in de verhouding tussen Nederland en Liechtenstein niet aan de hand van die overeenkomst worden vastgesteld van welk van die landen de socialezekerheidswetgeving van toepassing is. Op grond van artikel 8 van de Basisverordening zijn in de verhouding tussen Nederland en Liechtenstein op belanghebbende de aanwijsregels van die verordening van toepassing, en als gevolg daarvan ook de regels van de Toepassingsverordening. In overeenstemming hiermee heeft de SVB een A1-verklaring afgegeven die uitgaat van toepasselijkheid van de Basisverordening. De Inspecteur is aan deze verklaring gebonden.[6]
4.2.5
Uit het voorgaande volgt, anders dan het Hof heeft geoordeeld, dat artikel 73 van de Toepassingsverordening van toepassing is. Gelet op de woorden “opdat deze worden verrekend” in lid 2 van dit artikel, is de Inspecteur verplicht de in Liechtenstein betaalde premies te verrekenen met de in Nederland geheven premie volksverzekeringen, voor zover de in Liechtenstein betaalde premies betrekking hebben op dezelfde takken van verzekering als Nederlandse volksverzekeringen. Het middel klaagt daarover terecht. Gelet op het volgende, kan dit echter niet tot cassatie leiden.
4.2.6
Een verplichting voor de Inspecteur om over te gaan tot een verrekening als bedoeld in artikel 73, lid 2, van de Toepassingsverordening ontstaat pas wanneer het bevoegde orgaan in Liechtenstein de in 2016 voor belanghebbende betaalde premies heeft overgemaakt aan het bevoegde orgaan in Nederland. De stukken van het geding bevatten geen aanwijzingen dat het bevoegde Liechtensteinse orgaan deze premies heeft overgemaakt aan de SVB. Daarmee is niet voldaan aan de voorwaarden van artikel 73, lid 2, van de Toepassingsverordening. De Inspecteur was daarom in dit geval nog niet gehouden om tot verrekening over te gaan. Het middel faalt daarom.
[5] Vgl. HR 10 juli 2020, ECLI:NL:HR:2020:1150, rechtsoverwegingen 4.3.8 en 4.3.9.
[6] Vgl. HR 5 oktober 2018, ECLI:NL:HR:2018:1725.’
5.5.5.
Ook het onderhavige dossier biedt geen aanwijzing dat het Liechtensteinse sociaalzekerheidsorgaan door de werkgever van belanghebbende afgedragen premies heeft overgemaakt aan de SVB in Nederland. Het vorenstaande leidt reeds daarom tot het oordeel dat er geen grond is voor de Inspecteur om in de aangifte IB/PVV verrekening van Liechtensteinse premies toe te staan voor zover dat betreft de periode 1 januari 2018 tot en met 31 augustus 2018 (de periode waarin Liechtenstein nog niet was toegetreden tot de Rijnvarendenovereenkomst). Het Hof ziet ook geen aanleiding om gevolg te geven aan het verzoek van belanghebbende om, nu de SVB en het Liechtensteinse sociaalzekerheidsorgaan beide – naar hij stelt – er te lang over doen om tot verrekening over te gaan, de Inspecteur op te dragen tot verrekening van premies over te gaan. De reden daarvan is dat het Liechtensteinse sociaalzekerheidsorgaan niet aan zijn EER-verplichting voldoet om premies die ten onrechte zijn ontvangen over te maken aan de wél bevoegde EU/EER-staat, in dit geval Nederland. Daarvoor kan de Inspecteur niet verantwoordelijk worden gehouden (vgl. 5.15 van de conclusie van A-G Wattel voor het arrest van de Hoge Raad van 27 oktober 2023, ECLI:NL:PHR:2022:904).
5.5.6
Voor de periode vanaf 1 september 2018 geldt het volgende.
De Hoge Raad heeft in zijn arresten van 10 juli 2020, ECLI:NL:HR:2020:1150, BNB 2020/142 en ECLI:NL:HR:2020:1151, ECLI:NL:HR:2020:1235 tot en met 1238 en ECLI:NL: HR:2020:1242 en 1244 (hierna: de 10 juli-arresten) geoordeeld dat het stelsel van de Rijnvarendenovereenkomst, anders dan het stelsel van artikel 13 van de Basisverordening, geen ruimte biedt voor het standpunt dat op een rijnvarende de wetgeving van meer dan één Rijnoeverstaat van toepassing zou kunnen zijn. Op een rijnvarende kan reeds op grond van de Rijnvarendenovereenkomst de wetgeving van slechts één rijnoeverstaat van toepassing zijn, zodat artikel 16 van de Toepassingsverordening toepassing mist. Artikel 16 van de Toepassingsverordening staat derhalve niet in de weg aan vaststelling van de verzekeringsplicht door de Inspecteur (zie HR 10 juli 2020, ECLI:NL:HR:2020:1150, r.o. 4.3.2 tot en met 4.3.6).
Met betrekking tot de in artikel 73, lid 2, van de Toepassingsverordening genoemde terugbetaling van reeds in een andere lidstaat betaalde sociale zekerheidspremies heeft de Hoge Raad in zijn 10 juli-arresten geoordeeld dat de artikelen 16 en 73 van de Toepassingsverordening daarvoor geen rechtsgrond bieden in een geval als de onderhavige, waarin vanaf 1 september 2018 de Rijnvarendenovereenkomst van toepassing is.
Regeling tijdelijke tegemoetkoming rijnvarenden
5.6.1.
Het beroep dat belanghebbende doet op overeenkomstige toepassing van de Regeling tijdelijke tegemoetkoming rijnvarenden, Stcrt. 2021, 50 396 (de Regeling), wordt verworpen. Deze regeling, die inmiddels is vervallen, gold voor een specifieke groep rijnvarenden gedurende een specifieke periode die hier niet van toepassing is.
5.6.2.
Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat is voldaan aan de in artikel 2 letters a tot en met d, van de Regeling gestelde toepassingsvereisten.
Ook naar de strekking is deze Regeling niet op belanghebbende van toepassing. Verwezen wordt naar de Toelichting op de Regeling (Stcrt. 2021, 50 396, p. 6):
“Deze specifieke groep bestaat uit rijnvarenden die ten onrechte via hun werkgevers in een andere rijnoeverstaat premies hebben afgedragen maar in Nederland premies moeten afdragen omdat Nederland op basis van de directe toepassing van de Rijnvarendenovereenkomst de aangewezen lidstaat is. De tegemoetkoming is gericht op rijnvarenden die de ten onrechte in de andere rijnoeverstaat afgedragen premies niet persoonlijk kunnen terugkrijgen uit de andere rijnoeverstaat omdat het teruggaveverzoek uitsluitend door de werkgever kan worden gedaan. Sommige werkgevers zijn inmiddels failliet waardoor verhaal van de premies via de werkgever niet meer mogelijk is. Voor de tegemoetkoming is niet relevant of de werkgever is gefailleerd of nog actief is. De inschatting is dat het een ingewikkeld en langdurig proces is om over de periode 1 mei 2010 tot en met 31 december 2015 schade vergoed te krijgen van werkgevers die nu nog actief zijn. Daarnaast is een faillissement een factor die buiten de invloedssfeer ligt van de rijnvarenden. Om die redenen is, in dit zeer specifieke geval, besloten dat rijnvarenden ook in aanmerking komen voor de regeling als zij voor een werkgever hebben gewerkt die nog actief is.”
Verrekening van sociale premies op grond van inhouding door de werkgever?
5.7.1.
Belanghebbende stelt in zijn nader stuk voor de zitting dat het loon van [A AG] te hoog is vastgesteld omdat de volgende inhoudingen niet tot het loon behoren:
Monatslohn CHF 38.072
Abzüge AHV-IV CHF 2.450
Pensionversicherung CHF 1.968
Krankentaggeldversicherung
CHF 4.290
CHF 4.290
CHF 29.346 x 0,86455 = € 25.373.
Na toepassing van de werkkostenregeling bedraagt het belastbaar buitenlands inkomen volgens belanghebbende € 25.067. Het Hof volgt belanghebbende niet in die stelling.
5.7.2.
Allereest is het volgende van belang. De Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) biedt niet de mogelijkheid om buitenlandse sociale premies te verrekenen met Nederlandse inkomstenbelasting.
5.7.3.
Verder geldt dat, anders dan belanghebbende stelt, de Inspecteur de hiervoor in 5.7.1. vermelde inhoudingen niet tot het loon heeft gerekend in de zin van artikel 10, lid 1, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964) jo. artikel 11, lid 1 letter f en letter j, Wet LB 1964.
5.7.4.
Belanghebbende doet een beroep op - voor zover nodig – overeenkomstige toepassing van het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 14 maart 2014, DGB 2014/144M, Stcrt. 2014, 9763 (het Besluit 2014) en de aanvullingen ten aanzien van de onderzochte stelsels in de mededeling van 5 januari 2016, nr. DGB 2016/20 (de Mededeling 2016) en de mededeling van 26 november 2020, DGBD 178296 (de Mededeling 2020).
Uit het hiervoor overwogene volgt dat belanghebbende verplicht verzekerd en premieplichtig is voor de sociale verzekeringen in Nederland. Het Besluit 2014 en de Mededelingen 2016 en 2020 zien op de kwalificatie van buitenlandse sociale verzekeringen voor het bepalen van het loon van een werknemer die onder het socialezekerheidsstelsel van een ander land valt, maar in Nederland over dat loon belastingplichtig is. Dat doet zich ten aanzien van belanghebbende niet voor. Belanghebbende stelt dat het Besluit 2014 en de Mededelingen 2016 en 2020 naar de strekking moeten worden toegepast omdat de werkgever van belanghebbende destijds (ten onrechte) premies heeft afgedragen in Liechtenstein (het buitenland). Het Besluit 2014 noch de Mededelingen 2016 en 2020 bieden daarvoor ruimte buiten de Wet LB 1964 en de Wet IB 2001 om. Belanghebbende bevindt zich ook niet in vergelijkbare omstandigheden, hij is immers in Nederland sociaal verzekerd. Het Hof verwerpt het beroep op (overeenkomstige) toepassing van het Besluit en de Mededelingen.
5.7.5.
Voor zover belanghebbende stelt dat de bijdrage van belanghebbende voor een ‘Pensionversicherung’ in mindering op het loon behoort te worden gebracht overweegt het Hof het volgende. Belanghebbende voert aan dat sprake is van een bestendige gedragslijn dat dit soort inhoudingen in aftrek komen op het loon en doet daarvoor een beroep op de toelichting bij de Regeling tijdelijke tegemoetkoming Rijnvarenden. Uit de toelichting bij deze Regeling blijkt dat bij een aantal van degenen die onder de Regeling vallen – hetgeen bij belanghebbende niet het geval is (zie 5.6.2) – in het verleden ten onrechte Luxemburgse premies voor ouderdomsuitkeringen “cotisation pension” op het loon in mindering zijn gebracht (Stcrt. 2021, 50 396, p. 9 en p. 10.). Belanghebbende heeft echter niet aannemelijk gemaakt dat een tegemoetkomende gedragslijn is gevolgd op een zodanige wijze en onder zodanige omstandigheden dat belanghebbende redelijkerwijs mocht menen dat deze gedragslijn ook bedoeld was om te gelden in zijn situatie. Van een gerechtvaardigd vertrouwen is dan geen sprake.
Werkkostenregeling
5.8.1.
Op grond van artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001, dat van toepassing is als er geen inhoudingsplichtige voor de loonbelasting is, zijn van inkomstenbelasting vrijgesteld de in het loon opgenomen vergoedingen en verstrekkingen overeenkomstig artikel 31, lid 1, onderdeel f, Wet LB 1964, voor zover een inhoudingsplichtige daarover bij toepassing van artikel 31a, lid 2, Wet LB 1964 geen belasting zou zijn verschuldigd. Op grond van laatstgenoemde bepaling wordt het loon verminderd met de zogenoemde vrije ruimte van 1,2% van dat loon. De regeling van artikel 3.84, lid 2, Wet IB 2001 leidt er dus toe dat werknemers zonder inhoudingsplichtige in Nederland, waarvan de werkgever zich evenmin als vrijwillig inhoudingsplichtige als bedoeld in artikel 6, lid 2, onderdeel b, Wet LB 1964 heeft aangemeld, aanspraak kunnen maken op een vrijstelling in de inkomstenbelasting van 1,2% van het totale loon, dus inclusief de daarin begrepen vergoedingen en verstrekkingen.
5.8.2.
De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar aan de hand van de overgelegde loonstroken van belanghebbende over de maanden januari 2018 tot en met 31 december 2018 de algemene vrijstelling van 1,2% op grond van de werkkostenregeling berekend door het bruto loon van CHF 38.072 tegen een gemiddelde wisselkoers van 1.15215 te herleiden tot een brutoloon van € 33.044,31. Daarop is € 396,53 (1,2%) aan vrije ruimte in mindering gebracht, hetgeen leidt tot een belastbaar loon van € 32.647. Onder aftrek van € 2.446 hypotheekrente heeft de Inspecteur het belastbaar inkomen uit werk en woning aldus terecht vastgesteld op € 30.201. De vraag of de bijdrage aan de Krankenkasse ook tot het loon moet worden gerekend alvorens de werkkostenregeling toe te passen laat het Hof buiten beschouwing aangezien die niet in de aanslag is betrokken.
Onrechtmatige uitworp van de aangifte?
5.9.1.
De Hoge Raad heeft bij arrest van 10 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1748 (over de onrechtmatigheid van project 1043 en de databank Fraude Signalerings Voorziening) overwogen:
“5.3 Indien een belastingplichtige in zijn aangifte een aftrekpost opvoert en bij de aanslagregeling wordt geconstateerd dat hij op die aftrek (gedeeltelijk) geen recht heeft, is het niet onrechtmatig indien de inspecteur vervolgens onderzoek gaat doen naar aangiften van eerdere jaren. Evenmin onrechtmatig is het besluit van de inspecteur om – na die constatering – de aangiften van de belastingplichtige over latere jaren te gaan controleren. Dat geldt in beginsel ook indien die constatering ertoe leidt dat gegevens van de belastingplichtige worden opgeslagen in een bestand, en zelfs indien die gegevensverwerking op zichzelf beschouwd onrechtmatig is. De rechtmatigheid van het besluit van de inspecteur om een aangifte te controleren wordt in beginsel niet aangetast door de manier waarop informatie over de belastingplichtige is verwerkt.
Dat kan anders zijn indien de controle van de aangifte voortvloeit uit een risicoselectie, een verwerking van persoonsgegevens in een databank of een gebruik van een databank waarin persoonsgegevens zijn opgeslagen, op basis van een criterium dat jegens de belastingplichtige leidt tot een schending van een grondrecht zoals een schending van het verbod op discriminatie naar afkomst, geaardheid of geloofsovertuiging. Indien de rechter tot de bevinding komt dat zo’n uitzonderlijke situatie aan de orde is, is het niet uitgesloten dat hij daaraan de slotsom verbindt dat de controle van de aangifte van de belastingplichtige heeft plaatsgevonden op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat het gebruik van hetgeen bij die controle aan het licht is gekomen onder alle omstandigheden ontoelaatbaar moet worden geacht. In dat uitzonderlijke geval komt aan de inspecteur niet de bevoegdheid toe om de aangifte van de belastingplichtige te corrigeren naar aanleiding van die bij de controle aan het licht gekomen punten. Indien een belastingplichtige gemotiveerd stelt dat de hier bedoelde uitzonderlijke situatie zich in zijn geval heeft voorgedaan, dient de inspecteur aan de belastingplichtige en de rechter de gegevens te verstrekken die voor de beoordeling hiervan van belang kunnen zijn.
5.4
Tot de hiervoor in 5.3 geschetste uitzonderlijke situaties kan niet zonder meer worden gerekend het geval waarin de Belastingdienst het recht van een belastingplichtige op bescherming van zijn persoonlijke levenssfeer heeft geschonden door gegevens van die belastingplichtige te verwerken op een wijze die door de inhoud, het gebruik of de verspreiding van de desbetreffende bestanden – eventueel op onderdelen – in strijd is met de Wet bescherming persoonsgegevens of de AVG. Indien zou worden geconstateerd dat de door deze regelingen beoogde bescherming van de persoonlijke levenssfeer door de verwerking van persoonsgegevens is geschaad, kan dat dus niet leiden tot een verlaging van een – op zichzelf bezien juist berekende – aanslag. Evenmin kan de belastingrechter in zo’n geval aan een belastingplichtige een schadevergoeding toekennen. Dat kan namelijk alleen als de aanslag onrechtmatig is.4 Bovendien geldt dat de belastingrechter in procedures over rijksbelastingen (met uitzondering van vennootschapsbelasting) alleen een schadevergoeding kan toekennen als het beroep tegen de aanslag gegrond is5. Dat betekent dat een belastingplichtige in de hiervoor geschetste gevallen voor een eventuele schadevergoeding een afzonderlijk verzoek moet richten tot het desbetreffende bestuursorgaan en dat een eventuele procedure daarover moet worden gevoerd voor de algemene bestuursrechter6 of de civiele rechter.“
5.9.2.
De Inspecteur heeft in het verweerschrift in hoger beroep uitvoerig uiteengezet wat in dit geval de uitworpredenen voor de aangifte zijn geweest. Samengevat komt de werkwijze erop neer dat alle ingekomen aangiftebiljetten IB/PVV door de Belastingdienst op risico’s worden geanalyseerd. Dit resulteert in uitgeworpen risicosignalen. Deze risicoanalyse gebeurt geautomatiseerd en omvat alle ingevulde rubrieken in het aangiftebiljet (zoals bijvoorbeeld de rubriek eigen woning, heffingskortingen, aftrekposten, etc.) en is voor alle belastingplichtigen die een aangifte indienen hetzelfde. De risicosignalen (uitworpbeweringen), die voor belanghebbende zijn gegenereerd, hebben betrekking op de vrijstelling van de premie volksverzekeringen omdat belanghebbende daarom in de aangifte heeft verzocht. Na vergelijking met de aangiften van voorgaande belastingjaren, die op dat punt zijn gecorrigeerd alsmede vergelijking met de A1-verklaring van de SVB waaruit blijkt dat belanghebbende in Nederland verzekerd is en waarmee het verzoek om vrijstelling in de aangifte niet overeenstemt, worden de aangiften van een code H 901voorzien. Het toekennen van die code zorgt ervoor dat de aangiften voor onderzoek wordt opgeleverd aan een belastingambtenaar die kennis draagt van internationale premieheffing ter zake van rijnvarenden. De Inspecteur heeft stellig en geloofwaardig ontkend dat er een zwarte lijst of een lijst "registratie risico rijnvarenden” zou bestaan.
5.9.3.
Op grond van de verklaring van de Inspecteur is aannemelijk dat het bij herhaling verzoeken om vrijstelling van de premie volksverzekeringen, nadat die verzoeken eerder diverse malen waren afgewezen, de directe aanleiding vormde voor het onderzoek van de aangifte van belanghebbende. Er zijn door belanghebbende geen feiten gesteld die tot de conclusie kunnen leiden dat sprake is van onrechtmatig verscherpt toezicht. Dat de code H 901 handmatig wordt toegekend doet niet ter zake. Die toekenning zorgt er slechts voor dat het dossier aan de belastingambtenaar met de juiste kennis wordt overgedragen.
5.9.4.
Gelet op het vorenstaande is er geen aanleiding te veronderstellen dat het onderzoek naar de juistheid van de aangifte IB/PVV 2018 is voortgevloeid “uit een risicoselectie, een verwerking van persoonsgegevens in een databank of een gebruik van een databank waarin persoonsgegevens zijn opgeslagen, op basis van een criterium dat jegens de belanghebbende leidt tot een schending van een grondrecht zoals een schending van het verbod op discriminatie naar afkomst, geaardheid of geloofsovertuiging” als bedoeld in de arresten van de Hoge Raad van 10 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1748, r.o. 5.3 en 5.4, en van 14 januari 2022, ECLI:NL:HR:2022:14.
Er zijn geen feiten en omstandigheden aangevoerd die kunnen leiden tot het oordeel dat in de fase van het vaststellen van de aanslag niet is gehandeld overeenkomstig hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, laat staan dat hier sprake zou zijn van de door de Hoge Raad in deze arresten genoemde situatie waarin is gehandeld op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat het gebruik van de resultaten van de controle van de aangifte onder alle omstandigheden ontoelaatbaar moet worden geacht.
Slotsom
5.10.
Het hoger beroep is ongegrond.
Proceskosten
Er is geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank
Deze uitspraak is vastgesteld door T.A. de Hek, H.A.J. Kroon en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffier Y. Postema. De beslissing is op 18 juni 2024 in het openbaar uitgesproken.
Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op::
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a. - de naam en het adres van de indiener;
b. - de dagtekening;
c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. - de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.