ECLI:NL:GHSHE:2022:4703

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Nummer: 21/00668

Uitspraak op het hoger beroep van

[belanghebbende] ,

gevestigd in [vestigingsplaats] (Duitsland),

hierna: belanghebbende,

en het incidentele hoger beroep van

de ontvanger van de Belastingdienst,

hierna: de ontvanger,

tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 1 april 2021, nummer BRE 20/5574 in het geding tussen belanghebbende en de ontvanger.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

De ontvanger heeft belanghebbende aansprakelijk gesteld voor een bedrag van € 307.099 ter zake van door [OOD] (hierna: [OOD] ) niet betaalde naheffingsaanslagen loonheffing. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De ontvanger heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar gegrond verklaard en een vergoeding van de kosten van dat bezwaar toegewezen.

1.2.

Belanghebbende heeft tegen de beslissing ten aanzien van de kosten van bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard.

1.3.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De ontvanger heeft een verweerschrift ingediend.

1.4.

De ontvanger heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank. Belanghebbende heeft schriftelijk gereageerd op het incidentele hoger beroep.

1.5.

De zitting heeft plaatsgevonden op 10 november 2022 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, tot bijstand vergezeld van [A] en, namens de ontvanger, [ontvanger 1] en [ontvanger 2] .

1.6.

Beide partijen hebben tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij. Zij hebben geen bezwaar gemaakt tegen overlegging van de bij deze pleitnota’s behorende bijlagen.

1.7.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.8.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.

2.Feiten

2.1.

De inspecteur heeft met dagtekening 8 september 2017 aan [OOD] naheffingsaanslagen loonheffingen over de jaren 2012 en 2013 vastgesteld ten bedrage van respectievelijk € 316.263 en € 496.037 (hierna: de naheffingsaanslagen). De naheffingsaanslagen betreffen zogenoemde penaanslagen, die door de inspecteur zelf zijn berekend en geprint (hierna: aanslagbiljetten). De aanslagbiljetten zijn als volgt geadresseerd:

“AANTEKENEN

[OOD]

[adres]

[plaats]

BULGARIJE”.

[OOD] heeft de naheffingsaanslagen niet betaald.

2.2.

De ontvanger heeft belanghebbende met zijn brief van 6 juni 2018 ervan in kennis gesteld dat hij voornemens is belanghebbende aansprakelijk te stellen, omdat [OOD] in gebreke is gebleven met het betalen van de naheffingsaanslagen (hierna: de vooraankondiging). Bij de vooraankondiging is een kopie van het controlerapport inzake een ingesteld onderzoek bij [OOD] gevoegd.

2.3.

Belanghebbende heeft naar aanleiding van de vooraankondiging verzocht om inzage in de op de zaak betrekking hebbende stukken, teneinde te verifiëren in hoeverre de belastingschuld onbetaald is gebleven en hoe is bepaald voor welk deel van dit bedrag belanghebbende aansprakelijk is. De ontvanger heeft de inzage geweigerd, omdat volgens hem pas recht op inzage bestaat nadat bezwaar tegen een beschikking aansprakelijkstelling is gemaakt. Per e-mail van 18 juni 2019 heeft de ontvanger belanghebbende bericht dat hij binnen afzienbare tijd de beschikking aansprakelijkstelling zal geven, “(t)eneinde deze impasse te doorbreken”.

2.4.

De ontvanger heeft belanghebbende bij de beschikking met dagtekening 16 juli 2019 (hierna: de beschikking aansprakelijkstelling) op de voet van artikel 34 Invorderingswet 1990 (hierna: IW) aansprakelijk gesteld voor een bedrag van € 307.099 ter zake van de onbetaald gebleven naheffingsaanslagen.

2.5.

Belanghebbende heeft tegen de beschikking aansprakelijkstelling bezwaar gemaakt en verzocht om vergoeding van de kosten in verband met de behandeling van het bezwaar.

2.6.

Op 15 oktober 2019 heeft belanghebbende inzage gehad in de op de zaak betrekking hebbende stukken. Toen heeft belanghebbende gevraagd naar informatie omtrent de bekendmaking van de naheffingsaanslagen.

2.7.

In de e-mail van 25 oktober 2019 herhaalt belanghebbende het verzoek om informatie omtrent de bekendmaking van de naheffingsaanslagen. In reactie daarop heeft de ontvanger in de e-mail van 29 oktober 2019 onder meer het volgende bericht:

“T.a.v. de aangetekende verzending van de aanslagbiljetten waarnaar u 15 oktober jl. vroeg, kan ik u bij deze melden dat het aangetekend verzenden niet over de landsgrenzen heen werkt.”.

2.8.

Met haar brief met dagtekening 15 november 2019 heeft belanghebbende het bezwaar gemotiveerd. Daarin wordt - onder meer - uitdrukkelijk de verzending van de naheffingsaanslagen betwist.

2.9.

Op 31 januari 2020 heeft een gesprek plaatsgevonden tussen belanghebbende en de ontvanger. Tijdens dit gesprek is bekeken of een compromissoire oplossing kon worden bereikt.

2.10.

Op 11 februari 2020 heeft de ontvanger intern navraag gedaan naar een bewijs van verzending van de naheffingsaanslagen.

2.11.

De ontvanger heeft met dagtekening 2 maart 2020 uitspraak op bezwaar gedaan en de beschikking aansprakelijkstelling vernietigd. In de uitspraak op bezwaar is onder meer het volgende vermeld:

“In het licht van de uitspraak van de Hoge Raad van 7 februari 2020, kan de Ontvanger niet aan zijn bewijslast voldoen dat daadwerkelijke verzending van de naheffingsaanslagen loonheffingen aan belastingschuldige heeft plaatsgevonden. Hierdoor kan de Ontvanger niet aannemelijk maken dat belastingschuldige ‘in gebreke’ is, zoals in artikel 49 Invorderingswet 1990 wordt vereist voor aansprakelijkstelling. Aan de beoordeling van de overige gronden van uw bezwaar, kom ik om die reden niet meer toe.”.

De ontvanger heeft bij de uitspraak op bezwaar een volgens forfaitaire normen bepaalde vergoeding van de kosten van bezwaar van € 261 toegekend.

2.12.

Belanghebbende heeft uitsluitend tegen de beslissing ten aanzien van de kosten van bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de beslissing van de ontvanger van 2 maart 2020 vernietigd en de vergoeding van de kosten van bezwaar vastgesteld op € 10.000. Verder heeft de rechtbank een proceskostenvergoeding van € 1.068 toegekend.

3.Geschil en conclusies van partijen

3.1.

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

Heeft belanghebbende recht op vergoeding van werkelijke kosten die zij vanaf de ontvangst van de vooraankondiging tot en met de behandeling van het onderhavige hoger beroep heeft gemaakt?

Indien vraag a bevestigend wordt beantwoord is de hoogte van de vergoeding in geschil.

3.2.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot vaststelling van de vergoeding van de kosten van bezwaar op - naar het hof begrijpt - € 34.399,20, van de kosten van het beroep op € 28.669 en van het hoger beroep op € 19.199.

3.3.

De ontvanger concludeert primair tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar. Subsidiair concludeert de ontvanger tot vergoeding van de kosten van bezwaar tot een bedrag van € 5.000.

4.Gronden

Ten aanzien van het geschil

4.1.

Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van de werkelijke kosten die zij heeft gemaakt om aansprakelijkstelling te voorkomen, om de gegeven beschikking aansprakelijkstelling te bestrijden en om die kosten volledig vergoed te krijgen. Belanghebbende heeft de kosten vanaf de ontvangst van de vooraankondiging tot en met de behandeling van het onderhavige hoger beroep berekend op € 82.267,20 en heeft de kosten als volgt uitgesplitst:

€

Kosten voorafgaand aan het bezwaar

14.469,20

Kosten van de behandeling van het bezwaar

19.930,00

Kosten van de behandeling van het beroep

28.669,00

Kosten van de behandeling van het hoger beroep

19.199,00

Totale kosten

82.267,20

Belanghebbende heeft de hieraan ten grondslag liggende facturen overgelegd.

4.2.

De ontvanger heeft de facturen als zodanig niet bestreden. Wel heeft de ontvanger het standpunt ingenomen dat de kosten voorafgaand aan het indienen van het bezwaar niet voor vergoeding in aanmerking kunnen komen op grond van de artikelen 7:15 en 8:75 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb).

4.3.

Naar het oordeel van het hof moet de omschrijving van het verzoek van belanghebbende zo worden opgevat dat belanghebbende mede vergoeding wenst van door haar als gevolg van onrechtmatig handelen van de ontvanger geleden schade, hierin bestaande dat door de onterechte aansprakelijkstelling onnodig (hoge) kosten ten laste van haar zijn gekomen. In dat geval kan het hof van belanghebbendes verzoek kennisnemen op grond van artikel 8:73, lid 1, Awb (oud).^[1]Het hof vat het verzoek van belanghebbende dus mede op als een verzoek om vergoeding van schade op grond van artikel 8:73, lid 1, Awb (oud).

4.4.

De door belanghebbende gemaakte kosten van rechtsbijstand dienen derhalve gesplitst te worden in een deel dat betrekking heeft op de fase voorafgaand aan het bezwaar (en valt onder artikel 8:73 Awb), een deel dat betrekking heeft op het bestrijden van de beschikking aansprakelijkstelling (de kosten van bezwaar die vallen onder artikel 7:15 Awb) en een deel dat betrekking heeft op de proceskosten (en valt onder artikel 8:75 Awb):

€

Schadevergoeding (artikel 8:73 Awb)

14.469,20

Kosten van de behandeling van het bezwaar (artikel 7:15 Awb)

19.930,00

Kosten van de behandeling van het beroep (artikel 8:75 Awb)

28.669,00

Kosten van de behandeling van het hoger beroep (artikel 8:75 Awb

jo. artikel 8:108, lid 1, Awb))

19.199,00

Totaal

82.267,20

Artikel 8:73 Awb

4.5.

Het hof dient aldus te beoordelen of de ontvanger voorafgaand aan het geven van de beschikking aansprakelijkstelling jegens belanghebbende een onrechtmatige daad heeft begaan, of belanghebbende als gevolg van dat onrechtmatig handelen schade heeft geleden en wat de omvang van die schade is.

4.6.

Als hoofdregel heeft te gelden dat de ontvanger op het moment van het geven van een beschikking aansprakelijkstelling over voldoende bewijs moet beschikken om de beschikking te kunnen onderbouwen.^[2]Anders gezegd: de ontvanger dient in de regel onderzoek te doen vóórdat hij de beschikking geeft, niet daarna. Aansprakelijkstelling vindt niet plaats vóór het tijdstip waarop de belastingschuldige in gebreke is met de betaling van zijn belastingschuld.^[3]De belastingschuldige kan pas in gebreke zijn met de betaling van zijn belastingschuld nadat (i) die schuld is geformaliseerd door het vaststellen van een belastingaanslag, en (ii) hij in de gelegenheid is geweest van die aanslag kennis te nemen. De belastingschuldige is in de regel in de gelegenheid om kennis te nemen van een belastingaanslag als die aanslag op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt.^[4]

4.7.

In het onderhavige geval heeft de ontvanger de naheffingsaanslagen bekend gemaakt dan wel bekend willen maken door verzending van de door de inspecteur voor [OOD] opgemaakte aanslagbiljetten. Indien de bekendmaking van een belastingaanslag geschiedt door verzending van het aanslagbiljet, kan in de regel ervan worden uitgegaan dat met de terpostbezorging van het aanslagbiljet de bekendmaking van die belastingaanslag heeft plaatsgevonden. Het is aan de ontvanger om die verzending aannemelijk te maken. Indien de ontvanger daarin niet slaagt, moet ervan worden uitgegaan dat de belastingaanslag niet op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt.^[5]

4.8.

Voor aansprakelijkstelling van belanghebbende is dus vereist dat de naheffingsaanslagen op de juiste wijze aan [OOD] bekend zijn gemaakt. In dat kader heeft de ontvanger ter zitting, op vragen van het hof, verklaard dat hij voorafgaand aan het geven van de beschikking aansprakelijkstelling uitsluitend het op de naheffingsaanslagen vermelde adres heeft gecontroleerd. Hij heeft verklaard toen niet te hebben gecontroleerd of de naheffingsaanslagen daadwerkelijk waren verzonden en of hij over bewijs van verzending beschikte.

4.9.

De ontvanger heeft dus nagelaten te onderzoeken of [OOD] kennis heeft kunnen nemen van het bestaan van de naheffingsaanslagen, voordat hij de beschikking aansprakelijkstelling aan belanghebbende gaf. De ontvanger heeft voor het geven van de beschikking aansprakelijkstelling dus niet onderzocht of aan de wettelijke voorwaarden voor een aansprakelijkstelling was voldaan. Dit is dermate vergaand onzorgvuldig dat hij met het geven van de beschikking aansprakelijkstelling jegens belanghebbende onrechtmatig heeft gehandeld.^[6]

4.10.

Daar komt bij dat de ontvanger heeft geweigerd op verzoek van belanghebbende, direct na de vooraankondiging, de op de zaak betrekking hebbende stukken ter inzage te leggen. De ontvanger beriep zich daarbij op een geheimhoudingsplicht. In plaats van inzage in de stukken te verlenen, is de ontvanger overgegaan tot het geven van de beschikking aansprakelijkstelling “(t)eneinde deze impasse te doorbreken” (zie 2.3): volgens de ontvanger kon hij pas in bezwaar tegen deze beschikking inzage in op de zaak betrekking hebbende stukken verlenen op grond van artikel 7:4 Awb. De ontvanger heeft zich ten onrechte beroepen op een geheimhoudingsplicht. Uit artikel 67, lid 1, IW volgt immers dat een uitzondering op de geheimhoudingsplicht geldt indien informatieverstrekking noodzakelijk is voor de uitvoering van de IW of voor de heffing van enige rijksbelasting.^[7]Het standpunt van de ontvanger dat zijn geheimhoudingsplicht hem verhinderde belanghebbende vóór het geven van de beschikking aansprakelijkstelling inzage te geven in de op de zaak betrekking hebbende stukken is in strijd met de wet en dus onrechtmatig.^[8]Daarnaast is door geen inzage in de stukken te geven vóór het geven van de beschikking aansprakelijkstelling belanghebbende de kans ontnomen aansprakelijkstelling te voorkomen.

4.11.

De ontvanger heeft aldus door het geven van de beschikking aansprakelijkstelling jegens belanghebbende onrechtmatig gehandeld. Belanghebbende heeft als direct gevolg van dit onrechtmatig handelen schade geleden in de vorm van kosten van rechtsbijstand. Het betreft de kosten van rechtsbijstand vanaf het moment van ontvangst van de vooraankondiging tot de ontvangst van de beschikking aansprakelijkstelling. Niet in geschil is dat deze kosten € 14.469,20 bedragen. Het hof acht deze kosten redelijk.

Artikel 7:15 Awb

4.12.

Uit 4.10 volgt dat belanghebbende door (1) een onjuiste wetsuitleg inzake de geheimhoudingsplicht en (2) een vergaand onzorgvuldige voorbereiding van de beschikking aansprakelijkstelling gedwongen is in bezwaar te gaan. Daardoor heeft belanghebbende voor het bezwaar onnodig kosten van rechtsbijstand moeten maken en is zij daarmee onnodig op kosten gejaagd.^[9]

4.13.

Voorts geldt het volgende. Nadat de ontvanger de beschikking aansprakelijkstelling heeft gegeven, heeft belanghebbende een bezwaarschrift ingediend. Belanghebbende heeft toen de verzending van de aanslagbiljetten aan [OOD] betwist. Die betwisting gaf de ontvanger kennelijk geen aanleiding om de verzending van de aanslagbiljetten aan [OOD] te controleren. Daarentegen heeft de ontvanger op 29 oktober 2019 een e-mail gestuurd, waarin hij bericht “dat het aangetekend verzenden niet over de landsgrenzen heen werkt” (zie 2.7). Vervolgens heeft de ontvanger nog een gesprek met belanghebbende gevoerd om te bekijken of een compromissoire oplossing kon worden bereikt (zie 2.9). Het gesprek was gewoonweg onnodig. Op wiens verzoek het gesprek heeft plaatsgevonden en wat het doel was van het gesprek, is om die reden niet van belang. Pas na het lezen van een arrest van de Hoge Raad van 7 februari 2020 is de ontvanger op 11 februari 2020 op zoek gegaan naar een verzendbewijs (zie 2.10). De ontvanger heeft dus in de bezwaarfase onnodig lang volhard in de rechtmatigheid van de beschikking.

4.14.

Gelet op de in 4.12 en 4.13 omschreven gang van zaken heeft de ontvanger belanghebbende niet alleen gedwongen onnodig in bezwaar te gaan, maar vervolgens ook in de bezwaarfase in vergaande mate onzorgvuldig gehandeld en is belanghebbende ook in de bezwaarfase onnodig op kosten gejaagd.^[10]Er bestaat derhalve op basis van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten bestuursrecht aanleiding voor toekenning van vergoeding van de werkelijke kosten van bezwaar. Het hof acht de door belanghebbende gemaakte kosten van bezwaar van € 19.930 redelijk.

Artikel 8:75 Awb

4.15.

Het hof acht bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten bestuursrecht ook aanwezig met betrekking tot de kosten die belanghebbende in beroep en in hoger beroep heeft gemaakt om een vergoeding van de werkelijke kosten van bezwaar te verkrijgen.^[11]Het hof neemt daarbij in aanmerking dat belanghebbende aansprakelijk is gesteld voor andermans belastingschulden, de hoogte van de aansprakelijkstelling en de handelwijze van de ontvanger vanaf de ontvangst van de vooraankondiging tot en met de uitspraak op bezwaar. De in beroep en hoger beroep gemaakte kosten zijn terug te voeren op het onrechtmatig handelen door de ontvanger door de beschikking aansprakelijkstelling te geven en op de in vergaande mate onzorgvuldige handelwijze van de ontvanger in de bezwaarfase. Belanghebbende heeft bovendien onweersproken gesteld dat hij in beroep heeft moeten komen om voor vergoeding van de tot dan gemaakte werkelijke kosten in aanmerking te komen en dat de vergoeding van die werkelijke kosten volledig teniet zou worden gedaan, als belanghebbende in beroep en hoger beroep slechts een vergoeding volgens forfaitaire normen zou krijgen. Het hof acht ook de in beroep en hoger beroep gemaakte kosten van € 28.669 respectievelijk € 19.199 redelijk.

Tussenconclusie

4.16.

De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is en het incidentele hoger beroep ongegrond.

Ten aanzien van het griffierecht

4.17.

De ontvanger dient aan belanghebbende het bij het hof betaalde griffierecht van € 541 te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd.

5.Beslissing

Het hof:

verklaart het hoger beroep gegrond;
verklaart het incidentele hoger beroep ongegrond;
vernietigt de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissing over het griffierecht;
vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de vergoeding van de kosten van bezwaar;
bepaalt dat de ontvanger aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het hoger beroep bij het hof van € 541 vergoedt;
veroordeelt de ontvanger tot vergoeding van de schade die belanghebbende heeft geleden tot een bedrag van € 14.469,20;
veroordeelt de ontvanger in de kosten van bezwaar van € 19.930;
veroordeelt de ontvanger in de kosten van het geding bij de rechtbank en het hof van € 47.868.

De uitspraak is gedaan door V.M. van Daalen-Mannaerts, voorzitter, P. Fortuin en H.J. Cosijn, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op

en afschriften van de uitspraak zijn op aangetekend aan partijen verzonden.

De griffier, De voorzitter,

M.M. Stassen-Kanters V.M. van Daalen-Mannaerts

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

(Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

de naam en het adres van de indiener;

de dagtekening;

een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

e gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.