Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Zittingsplaats Breda
Belastingrecht
zaaknummer: BRE 22/5543
Uitspraak van de meervoudige kamer van 5 juli 2024 in de zaak tussen
[belanghebbende] , uit [plaats 1] , Florida (VS), belanghebbende,
(gemachtigde: [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur,
en
de Staat der Nederlanden (de Minister van Justitie en Veiligheid), de Staat.
Inleiding
1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 10 november 2022.
1.1.
De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2007 een tweede navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd met aanslagnummer [nummer] H.78 (de tweede navorderingsaanslag).
1.2.
Gelijktijdig met de vaststelling van de tweede navorderingsaanslag heeft de inspecteur heffingsrente in rekening gebracht.
1.3.
De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende gegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de tweede navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 7.600.000, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 3.975.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.645. Daarbij is aan belanghebbende een kostenvergoeding van € 807 toegekend.
1.4.
De rechtbank heeft het beroep op 24 mei 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: belanghebbende en zijn gemachtigde en namens de inspecteur [inspecteur 1] , [inspecteur 2] , [inspecteur 3] . Belanghebbende heeft de zitting met behulp van een beeldverbinding bijgewoond.
Beoordeling door de rechtbank
2. De rechtbank beoordeelt of de inspecteur de tweede navorderingsaanslag mocht opleggen en, zo ja, of deze tot het juiste bedrag aan belanghebbende is opgelegd. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
3. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur de tweede navorderingsaanslag mocht opleggen, maar dat hij de aanslag tot een te hoog bedrag heeft opgelegd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
Feiten
4. De rechtbank gaat bij de beoordeling uit van de volgende feiten.
Woonplaats
4.1.
Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit. Belanghebbende stond tot 26 januari 2006 in Nederland ingeschreven in de Basisregistratie Personen (BRP). Daarna staat hij ingeschreven in Limasol , Cyprus en vervolgens in de VS.
4.2.
Belanghebbende was tot 1 februari 2012 gehuwd met [de ex-partner] ( [de ex-partner] ). Op 28 februari 2006 hebben belanghebbende en [de ex-partner] bij notariële akten alsnog uitvoering gegeven aan het periodiek verrekenbeding en de huwelijkse voorwaarden gewijzigd naar een uitsluiting van elke gemeenschap van goederen. In de akten wordt overwogen dat belanghebbende Nederland metterwoon zal verlaten en dat [de ex-partner] wellicht later datzelfde zal doen. Uit het huwelijk is op [datum] 1980 een zoon, [de zoon] (de zoon), geboren.
4.3.
Belanghebbende was tot 2 juli 2007 samen met [de ex-partner] eigenaar van de woning aan de [adres 1] in [plaats 2] ( [adres 1] ). [adres 1] is op die datum verkocht.
4.4.
[de ex-partner] en de zoon stonden tot 25 juli 2007 in de BRP ingeschreven aan [adres 1] en vanaf die datum tot 1 september 2012 op het adres [adres 2] in [plaats 3] ( [adres 2] ).
4.5.
Het recht van bewoning van [adres 2] is op 6 juli 2007 gekocht door [naam 1] ( [naam 1] ), een bekende van belanghebbende. [naam 1] stond van 13 juli 2007 tot 9 april 2010 in de BRP ingeschreven op dat adres. Voor en na die periode stond [naam 1] in het BRP vanaf 1 november 2001 steeds ingeschreven op het adres [adres 3] in [plaats 4] .
4.6.
Belanghebbende had in 2007 bankrekeningen bij de ABN AMRO Bank en Van Lanschot Bankiers.
4.7.
Belanghebbende verbleef in 2007 102 dagen in Nederland.
4.8.
Op 21 mei 2013 heeft belanghebbende een digitaal bericht aan Van Lanschot gestuurd met daarin de tekst:
“
Geachte heer/mevrouw,
Geachte heer/mevrouw,
Wij zijn inderdaad verhuisd van [adres 2] [plaats 3] naar het nieuwe adres: [adres 4] [plaats 5] .”
Structuur 1
4.9.
Op 3 mei 2007 is [LLC 1] opgericht door [bedrijf 1] naar Panamees recht en geregistreerd op de Seychellen. [naam 2] (op 3 mei 2007) en [naam 3] (op 17 juli 2007) zijn aangesteld als directeur.
Tot de gedingstukken behoort een mailbericht van 27 november 2008 van belanghebbende aan [naam 4] , waarin het volgende is opgenomen:
“Op 3 mei 2007 is [LLC 1] opgericht. (…)
Volgende stappen:
1. Op 20 september 2007 heeft [bedrijf 2] zijn intellectuele eigendomsrechten inzake glasvezel overgedragen aan [LLC 1] voor een bedrag van € 7.600.000,00 (…)”
4.11.
Tot de gedingstukken behoort een (niet-ondertekende) overeenkomst tussen belanghebbende en [LLC 1] , waarin het volgende is opgenomen:
“ [belanghebbende] has specific knowledge and know how in the area of implementing and applying large-scale IT-fiber projects for consumers and professional providers;
“ [belanghebbende] has specific knowledge and know how in the area of implementing and applying large-scale IT-fiber projects for consumers and professional providers;
(…)
[LLC 1] will pay [belanghebbende] for this know how and advising a single compensation of € 7.600.000,00 (…)
[LLC 1] will pay [belanghebbende] for this know how and advising a single compensation of € 7.600.000,00 (…)
The principle amount does not have to be paid in the event that [belanghebbende] fails in advising [LLC 1] properly in the area of implementing and applying large-scale IT-fiber projects for consumers and professional providers in Cyprus , the Middel East and Africa;
The principle amount does not have to be paid in the event that [belanghebbende] fails in advising [LLC 1] properly in the area of implementing and applying large-scale IT-fiber projects for consumers and professional providers in Cyprus , the Middel East and Africa;
(…)
(…)
Date: September 20, 2007”
4.12.
Tot de gedingstukken behoort een mailbericht van 11 januari 2009 van [naam 4] aan belanghebbende, waarin het volgende is opgenomen:
“Zoals je aangaf ben jij in Cyprus belast over jouw wereldwijde inkomen, dus ook het inkomen uit de verkoop van de IP rechten aan [LLC 1] op 20-09-2007, voor een bedrag van € 7.600.000, zijnde $ 10.640.000 (koers 20-09-2007) Zie koopovereenkomst.”
4.13.
Tot de gedingstukken behoort een mailbericht van 9 februari 2009 van belanghebbende aan [naam 4] , waarin het volgende is opgenomen:
“Bijgevoegd de bescheiden waar wij het vorige week over hadden.
De bescheiden zijn:
1. Stappenplan
2. Overeenkomst tussen [LLC 1] en [bedrijf 2] dd 17 juli 2007 Te tekenen door [naam 3]
3. Promissory Note dd 20 september 2007 Te tekenen door [naam 3]
4. Assignment of IP and Note to [naam 5] dd 27 december 2007 Te tekenen door [bedrijf 3] en [naam 3] ”
Structuur 2
4.14.
Belanghebbende is de uiteindelijke gerechtigde van onder meer [inc. 1] ( [inc. 1] ) en [S.A.] ( [S.A.] ). De vennootschappen zijn in mei 2005 opgericht door [bedrijf 1] naar Panamees recht en staan vermeld in de ICIJ Offshore Leaks Database, beter bekend als de Panama Papers. [S.A.] is een dochtermaatschappij van [inc. 1] .
4.15.
Belanghebbende heeft een overeenkomst gesloten met [naam 6] , een voormalige zakenpartner, wegens de beëindiging van de samenwerking, uit hoofde waarvan (een rechtspersoon van) [naam 6] een bedrag van € 3.650.000 aan [S.A.] heeft betaald. [S.A.] heeft dat bedrag overgeboekt aan [inc. 1] . [inc. 1] heeft het bedrag uitgeleend aan [inc. 2] [inc. 1] en [S.A.] zijn op 15 juli 2007 ontbonden. De vordering van [inc. 1] op [inc. 2] is op dat moment verdwenen.
Structuur 3
4.16.
Belanghebbende is de uiteindelijke gerechtigde van [Ltd. 1] en [Ltd. 2] .
4.17.
Tot de gedingstukken behoren bankafschriften waaruit volgt dat [Ltd. 2] in 2007 in totaal € 55.500 aan [de ex-partner] heeft overgemaakt met de omschrijving “mortgage payments etc.” en “loan”.
Aangifte en aanslagen
4.18.
Belanghebbende is voor het jaar 2007 uitgenodigd tot het doen van aangifte in de Nederlandse inkomstenbelasting als buitenlands belastingplichtige. Belanghebbende heeft op 16 maart 2009 aangifte gedaan als buitenlands belastingplichtige, woonachtig in Cyprus , naar een Nederlands belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.645, tevens verzamelinkomen.
4.19.
Op 24 juli 2009 is een definitieve aanslag opgelegd overeenkomstig de aangifte. Met dagtekening 31 oktober 2013 is aan belanghebbende een eerste navorderingsaanslag IB/PVV 2007 opgelegd.
4.20.
Op 8 december 2020 heeft de inspecteur informatie ontvangen van de FIOD afkomstig uit een strafrechtelijk onderzoek naar [naam 4] . In de in beslag genomen administratie van [naam 4] zijn documenten en bestanden met betrekking tot belanghebbende aangetroffen, waaronder de hiervoor genoemde e-mailcorrespondentie tussen belanghebbende en [naam 4] en de overeenkomst tussen belanghebbende en [LLC 1] (zie 4.11).
4.21.
Tot de aangetroffen documenten behoort een document getiteld “ [naam 6] Case” waarin staat, voor zover relevant:
“ [bedrijf 2] wilde gewoon in Nederland zijn geld ontvangen en belasting afdragen. [bedrijf 2] is echter toch akkoord gegaan met het voorstel van [naam 6] , omdat [naam 6] garandeerde dat deze constructie absoluut “veilig” was en dat [bedrijf 2] daar nooit “last” mee zou krijgen.
(…)
Het is evident dat deze transactie alleen maar slaagt als er vertrouwen bestaat tussen de mensen die van deze transactie afweten en er dan ook niets hieromtrent uitlekt naar Portaal, VROM of Belastingdienst/FIOD.
(…)
VROM vermoedt dat deze € 5.000.000 door [naam 6] als reserve wordt achtergehouden voor betaling aan [bedrijf 2] . VROM continueert derhalve het onderzoek naar [belanghebbende] inzake glasvezel (…)
De gevolgen van het uitlekken zijn desastreus voor zowel [naam 6] als [bedrijf 2] . [naam 6] omdat hij valsheid in geschrifte pleegt (er was geen gecancelde opdracht aan [Ltd. 3] , maar een indirecte betaling bestemd voor [bedrijf 2] ) en [bedrijf 2] omdat hij verzwijgt resultaat uit overige werkzaamheden te hebben genoten.
(…)
VROM en de FIOD zitten met hun onderzoekingen dicht tegen de waarheid aan.
(…)
Een oplossing is dat [naam 6] een garantie geeft dat alles in de boeken komt zoals afgesproken ( [Ltd. 3] Etc.) en als ooit iets uitlekt ten nadeel van [bedrijf 2] , dat [naam 6] garant staat voor alle betalingen, inclusief boetes. Deze oplossing is echter niet reëel, daar hij niet kan garanderen dat [bedrijf 2] geen eventuele gevangenisstraf zal kunnen krijgen (…) Bovendien zijn de kosten voor deze oplossing buitensporig hoog. 100% boete lijkt aannemelijk.”
4.22.
En een ander (handgeschreven) document getiteld “ [bedrijfsnaam] ” waarin staat, voor zover relevant:
“So don’t be a tax resident in Cyprus , just get an apartment (…)”
4.23.
Een ander (handgeschreven) document zonder titel waarin staat, voor zover relevant:
“ 1) vanaf 1/1 2005 niet meer in NL wonen 2) Cyprus verhaal is goed (…)
3) [naam 7] (voorheen secretaresse van [naam 8] bij Portaal) (…) [naam 8] is getrouwd (…)
Komende 2 jaren (2006/2007)”.
4.24.
Een ander (handgeschreven) document waarin staat, voor zover relevant:
“in 2006 geen transactie vanaf 1/1/2007 betalingen (…) er mag voor niemand duidelijk zijn dat hij met [belanghebbende] een deal.”
4.25.
De aangetroffen documenten zijn voor de inspecteur aanleiding geweest om de tweede navorderingsaanslag op te leggen. Op 29 december 2020 is de tweede navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 8.900.000, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 3.975.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.645. De inspecteur heeft de navorderingsaanslag bij brief van 29 december 2020 toegelicht.
4.26.
Bij de bestreden uitspraak op bezwaar is de tweede navorderingsaanslag verminderd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 7.600.000, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 3.975.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.645.
Het belastbaar inkomen uit werk en woning betreft de correctie van het resultaat uit overige werkzaamheden wegens de verkoop van IP-rechten aan [LLC 1] voor een bedrag van € 7.600.000 (correctie 1).
Het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang betreft een winstuitdeling van € 3.500.000 aan belanghebbende door [S.A.] (correctie 2) en een winstuitdeling van € 475.000 aan belanghebbende door [LLC 2] .
Interne compensatie
4.27.
De inspecteur doet een beroep op interne compensatie. De correctie van € 475.000 betreffende de uitdeling door [LLC 2] moet volgens de inspecteur komen te vervallen. Correctie 2 moet worden verhoogd van € 3.500.000 naar een correctie van € 3.650.000. Daarnaast wil de inspecteur een derde correctie toepassen. Het betreft een winstuitdeling van € 55.000 door [Ltd. 2] aan belanghebbende (correctie 3).
Voorafgaand aan de beoordeling
Weggelakte delen in bijlages bij dupliek
5. De inspecteur heeft in een aantal bijlages bij dupliek namen en contactgegevens weggelakt.
5.1.
De rechtbank stelt voorop dat uit de context zonder twijfel valt op te maken dat het gaat om de naam van een medeverdachte in het strafrechtelijk onderzoek naar [naam 4] en de namen plus contactgegevens van verschillende (belasting)ambtenaren.
5.2.
Tussen partijen bestaat geen discussie over de vraag of de inspecteur terecht deze namen en contactgegevens heeft weggelakt. De rechtbank ziet daarom geen aanleiding om aan de inbreng van die zwartgelakte namen en contactgegevens gevolgen te verbinden.
Zijn alle op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd?
5.3.
De rechtbank stelt voorop dat het aan de inspecteur is om alle op de zaak betrekking hebbende stukken over te leggen. Artikel 8:42 van de Awb legt, anders dan de inspecteur meent, geen verplichting aan belanghebbende op om stukken in te brengen. Belanghebbende is daarom op grond van dat artikel niet verplicht om de door de inspecteur genoemde emailcorrespondentie te overleggen.
5.4.
Belanghebbende stelt dat de inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. De inspecteur heeft desgevraagd ter zitting verklaard alle stukken die hem ter raadpleging ter beschikking hebben gestaan en die van belang kunnen zijn voor de beslechting van de (nog) bestaande geschilpunten, te hebben overgelegd. De stukken met betrekking tot het woonplaatsonderzoek over 2006 zijn vanwege de archiefwet niet meer beschikbaar, aldus de inspecteur. De rechtbank heeft geen reden hieraan te twijfelen. Datzelfde geldt voor de verklaring dat de inspecteur niet beschikte over de inmiddels door belanghebbende zelf als bijlage bij de conclusie van repliek ingebrachte e-mail van 9 februari 2009. Ook overigens is de rechtbank niet gebleken dat de inspecteur niet aan artikel 8:42 van de Awb heeft voldaan.
Inhoudelijk
Juridisch kader navorderingsbevoegdheid en standpunten partijen
6. Op grond van artikel 16, eerste lid van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) kan de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld. Een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, tenzij de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Artikel 16, vierde lid, van de AWR bepaalt dat indien te weinig belasting is geheven over een bestanddeel van het voorwerp van enige belasting dat in het buitenland wordt gehouden of is opgekomen, in afwijking van het derde lid, eerste volzin, van dat artikel de bevoegdheid tot navorderen vervalt door verloop van twaalf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. De inspecteur moet aannemelijk maken dat hij bevoegd is om na te vorderen.
6.1.
De inspecteur beroept zich erop dat sprake is van een zogenoemd nieuw feit, en anders dat sprake is van kwader trouw. Belanghebbende betwist dit.
Nieuw feit
6.2.
De rechtbank is van oordeel dat de op 8 december 2020 door de inspecteur van de FIOD ontvangen informatie is aan te merken als een nieuw feit. Aan de stelling van belanghebbende dat deze informatie niet kan leiden tot een belastingheffing in Nederland en dit dan niet zou kunnen leiden tot een nieuw feit, gaat de rechtbank reeds voorbij omdat de nieuwe informatie naar het oordeel van de rechtbank fiscaal relevante informatie betreft (zie 4.20 tot en met 4.24) en voor de (nog in geschil zijnde) correcties voldoende is voor het vermoeden dat de eerste navorderingsaanslag te laag is vastgesteld.
Verdedigingsbeginsel
6.3.
Belanghebbende stelt dat het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel is geschonden, omdat belanghebbende niet in de gelegenheid is gesteld om te reageren op de voorgenomen correcties voordat de tweede navorderingsaanslag is opgelegd. Volgens belanghebbende is het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel van toepassing, omdat de navorderingsaanslag is opgelegd met toepassing van de verlengde navorderingstermijn en dit een beperking vormt van het vrije verkeer van kapitaal.
6.4.
De inspecteur bestrijdt dat het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel van toepassing is omdat het inkomen afkomstig is uit de Seychellen, welke staat geen lid van de Europese Unie is.
6.5.
De inspecteur heeft de tweede navorderingsaanslag opgelegd met toepassing van de verlengde navorderingstermijn. Het Hof van Justitie heeft in Passenheim-van Schoot [1] beslist dat artikel 16, vierde lid, van de AWR een in beginsel verboden beperking van het vrije verkeer van kapitaal vormt. Artikel 63 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU) bepaalt niet alleen dat het vrije verkeer van kapitaal tussen lidstaten onderling, maar ook tussen lidstaten en derde landen niet beperkt mag worden. De inspecteur was dus, anders dan hij stelt, naar het oordeel van de rechtbank bij het opleggen van deze navorderingsaanslag gehouden tot naleving van het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel.
6.6.
Voor dat geval stelt de inspecteur dat schending van het verdedigingsbeginsel in dit geval gerechtvaardigd is omdat de termijn voor het opleggen van de navorderingsaanslag dreigde te verstrijken.
6.7.
Een dreigende verjaring van de heffing van belasting is een grond die kan rechtvaardigen dat belanghebbende niet voorafgaand aan het opleggen van de tweede navorderingsaanslag in de gelegenheid is gesteld te worden gehoord. [2] Vast staat dat de navorderingstermijn verliep op 31 december 2020. Ook staat vast dat de informatie die aanleiding vormde voor het opleggen van de tweede navorderingsaanslag op 8 december 2020 in opdracht van het OM door de FIOD is vrijgegeven aan de inspecteur. De inspecteur had dus ongeveer drie weken voor het analyseren van een omvangrijk dossier en daaraan conclusies te verbinden. Deze omstandigheden rechtvaardigen naar het oordeel van de rechtbank het feit dat de inspecteur belanghebbende niet vooraf heeft gehoord over zijn voornemen om de navorderingsaanslag op te leggen. Dit betekent dat de beperking van het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel jegens belanghebbende gerechtvaardigd was.
Voortvarendheid
6.8.
Voor dat geval stelt belanghebbende dat de inspecteur onvoldoende voortvarend heeft gehandeld bij het opleggen van de tweede navorderingsaanslag, nu de FIOD reeds in 2018 een onderzoek bij [naam 4] heeft uitgevoerd en belanghebbende pas eind 2020 bericht heeft gekregen van de navordering.
6.9.
Alhoewel de FIOD een onderdeel van het directoraat-generaal Belastingdienst is [3] , zijn de medewerkers van de FIOD die in 2018 betrokken waren bij dit onderzoek niet te beschouwen als onderdeel van de “belastingautoriteit” zoals bedoeld in het arrest Passenheim-van Schoot [4] . In afwijking van de gevallen waarin de FIOD rechtstreeks de voor het opleggen van de belastingaanslagen benodigde informatie heeft verkregen, is het in casu namelijk het Openbaar Ministerie geweest die de van belang zijnde informatie heeft vergaard. De van [naam 4] afkomstige informatie is in het kader van een fiscaal-strafrechtelijk onderzoek – geëntameerd door het Openbaar Ministerie en geleid door een officier van justitie – verkregen waarbij gebruik is gemaakt van medewerkers van de FIOD als opsporingsambtenaren. Nu het Openbaar Ministerie de informatie afkomstig van dit strafrechtelijk onderzoek naar [naam 4] op 8 december 2020 heeft vrijgegeven aan de inspecteur en de inspecteur de navorderingsaanslag op 31 december 2020 heeft opgelegd valt naar het oordeel van de rechtbank niet in te zien hoe de inspecteur in die periode niet voldoende voortvarend heeft gehandeld. De inspecteur was daarom naar het oordeel van de rechtbank bevoegd om de tweede navorderingsaanslag met gebruikmaking van de verlengde navorderingstermijn opleggen.
Vereiste aangifte
6.10.
De inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende de vereiste aangifte niet heeft gedaan. De inspecteur verbindt daaraan het gevolg van omkering en verzwaring van de bewijslast.
6.11.
De rechtbank stelt voorop dat belanghebbende is uitgenodigd om aangifte te doen als buitenlands belastingplichtige en die aangifte heeft gedaan. Als een belastingplichtige niet is uitgenodigd om aangifte te doen als binnenlands belastingplichtige, kan volgens de Hoge Raad [5] aan de omstandigheid dat hij geen aangifte als binnenlands belastingplichtige heeft gedaan niet de gevolgtrekking worden verbonden dat hij niet de vereiste aangifte heeft gedaan.
De rechtbank begrijpt de betekenis van deze rechtsoverweging van de Hoge Raad zo dat indien (i) een belanghebbende is uitgenodigd om aangifte te doen als buitenlands belastingplichtige en die aangifte conform de uitnodiging heeft gedaan, en (ii) er komt vast te staan dat de belanghebbende binnenlands belastingplichtige is, voor de bepaling of de vereiste aangifte is gedaan uit moet worden gegaan van de hoedanigheid van buitenlands belastingplichtige waartoe hij ook uitgenodigd was om als zodanig aangifte te doen.
Beoordeeld moet immers worden of belanghebbende aan dié informatieverplichting al dan niet heeft voldaan. Dit betekent dat in zo’n geval, voor de beoordeling of de vereiste aangifte is gedaan, inkomen buiten beschouwing moet blijven waarover alleen geheven kan worden indien sprake is van binnenlandse belastingplicht [6] . De andersluidende stellingen van de inspecteur, inhoudende dat belanghebbende de landcode Nederland had moeten vermelden als woonland op het aangiftebiljet en zijn binnenlandse inkomen had moeten vermelden, worden reeds daarom door de rechtbank verworpen.
6.12.
De inspecteur heeft voor dat geval ter zitting gesteld dat ook als het uitgangpunt wordt genomen dat aangifte moest worden gedaan als buitenlands belastingplichtige, de aangifte alsnog onjuist is gedaan. Belanghebbende heeft dan namelijk ten onrechte geen voordeel uit aanmerkelijk belang en geen resultaat uit overige werkzaamheden aangegeven en ook het woonrecht van [adres 2] is niet aangegeven. De inspecteur heeft dat standpunt naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende concreet onderbouwd, zodat de rechtbank daaraan voorbij gaat en als volgt overweegt.
Voor een buitenlands belastingplichtig kan een voordeel uit aanmerkelijk belang in Nederland belast zijn indien het een in Nederland gevestigde vennootschap betreft. Naar het oordeel van de rechtbank is door de inspecteur onvoldoende onderbouwd dat de feitelijke leiding, dus de plaats waar de kernbeslissingen worden genomen, van een vennootschap waarin belanghebbende een aanmerkelijk belang heeft in Nederland is gelegen. Ook onvoldoende onderbouwd is dat belanghebbende zich bij het doen van aangifte bewust was of had moeten zijn dat hij voor fiscale doeleinden ook in Nederland inwoner is, de IP-rechten niet met hem zijn ‘meeverhuisd’ naar Cyprus en daardoor sprake is van Nederlands resultaat uit overige werkzaamheden. Daarbij is ook niet duidelijk geworden welke vragen hierover in het aangiftebiljet aan belanghebbende zijn gesteld en wat de toelichting daarbij was. [7] Met betrekking tot het woonrecht van [adres 2] begrijpt de rechtbank dat de inspecteur stelt dat belanghebbende de eigenaar is, wat door belanghebbende wordt betwist. De inspecteur heeft op dit punt geen concrete documentatie ter staving van zijn standpunt ingebracht. Bij deze stand van zaken is onvoldoende aannemelijk geworden dat belanghebbende het woonrecht in box 3 had moeten aangeven.
6.13.
Gelet op al het voorgaande ziet de rechtbank geen reden om de bewijslast om te keren vanwege het niet doen van de vereiste aangifte. De bewijslast ligt dus bij de inspecteur om aannemelijk te maken dat de woonplaats van belanghebbende in Nederland is gelegen en dat de door de inspecteur gestelde inkomensbestanddelen van € 7.600.000, € 3.650.000 en € 55.000 tot het belastbaar inkomen van belanghebbende moeten worden gerekend.
Woonplaats
6.14.
Waar iemand woont wordt op grond van artikel 4, eerste lid, van de AWR naar omstandigheden beoordeeld. Daarbij moet acht worden geslagen op alle in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Het komt er volgens vaste rechtspraak op aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en Nederland. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat voor een woonplaats hier te lande niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijke leven zich in Nederland bevindt. [8] Het bepaalde in artikel 4 van de AWR sluit niet uit dat een natuurlijk persoon ingevolge de wetgeving van een ander land aldaar (ook) zijn woonplaats heeft. Het is dus niet uitgesloten dat belanghebbende in 2007 voor fiscale doeleinden zowel een woonplaats in Nederland als een woonplaats op Cyprus heeft.
6.15.
De bewijslast van het fiscale inwonerschap in Nederland in 2007 rust op de inspecteur. Hij heeft daartoe onder meer – kort en zakelijk weergegeven – de volgende feiten en omstandigheden aangevoerd:
- Belanghebbende heeft tot 2 juli 2007 de beschikking over [adres 1] en vanaf 6 juli 2007 over [adres 2] .
- De zoon en echtgenote [de ex-partner] woonden heel 2007 in Nederland.
- De vriendin van belanghebbende, [vriendin belanghebbende] , woonde heel 2007 aan de [adres 5] in [plaats 5] .
- Belanghebbende schrijft in een e-mail van 21 mei 2013 aan Van Lanschot Bankiers dat zijn adres is gewijzigd van [adres 2] naar [adres 6] in [plaats 5] .
- Belanghebbende verbleef zoals hij zelf stelt in 2007 102 dagen in Nederland.
- Er liep een nog niet afgeronde civiele procedure tussen de voormalig werkgever van belanghebbende en belanghebbende.
- Belanghebbende had in 2007 bankrekeningen bij Van Lanschot Bankiers en ABN AMRO.
6.16.
Belanghebbende heeft daartegenover gesteld dat hij niet over een woonruimte in Nederland kon beschikken, omdat de beschikkingsmacht van belanghebbende ondergeschikt was aan de beschikkingsmacht van de hoofdgebruiker van de betreffende woningen. Vanwege ruzie met [de ex-partner] stond [adres 1] niet ter beschikking aan belanghebbende. Het woonrecht van [adres 2] is eigendom van [naam 1] en stond belanghebbende niet duurzaam ter beschikking. Belanghebbende ontkent dat [vriendin belanghebbende] in 2007 zijn vriendin was en stelt dat sprake was van een zakelijke relatie. In ieder geval vanaf de verkoop van [adres 1] stelt belanghebbende geen woongelegenheid meer in Nederland te hebben gehad en in die periode nog maar 23 dagen - van de totale 102 dagen in Nederland - in Nederland te zijn geweest. Volgens belanghebbende had hij slechts heel beperkt nog sociale contacten in Nederland en geen (duurzame) economische belangen meer.
6.17.
De rechtbank acht de feiten en omstandigheden die de inspecteur heeft aangevoerd in onderlinge samenhang bezien van voldoende gewicht om het oordeel te rechtvaardigen dat tussen belanghebbende en Nederland in 2007 een duurzame band van persoonlijke aard heeft bestaan. Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd is bij deze stand van het dossier onvoldoende om tot een ander oordeel te komen. Met betrekking tot de duurzame woongelegenheid overweegt de rechtbank nog het volgende. De rechtbank acht niet aannemelijk dat belanghebbende in 2007 zodanig ruzie had met zijn echtgenote [de ex-partner] dat hij niet (langer) kon beschikken over woongelegenheid in de woning aan [adres 1] , waar hij mede-eigenaar van was, tot het moment van verkoop. De rechtbank acht voorts aannemelijk dat belanghebbende na de aankoop daarvan door [naam 1] kon beschikken over de woonruimte bij het complex [adres 2] . De rechtbank leidt dat af uit de omstandigheid dat er diverse betalingen zijn gedaan door [vriendin belanghebbende] , belanghebbende en [de ex-partner] die verband lijken te houden met de aankoop en (ver)huur van [adres 2] en dat verder uit de stukken volgt dat [naam 1] een bekende van belanghebbende was, [naam 1] zijn woning aan de [adres 3] heeft aangehouden gedurende de periode dat hij stond ingeschreven op het adres [adres 2] en daarna weer stond ingeschreven op het adres [adres 3] . Daarnaast betrekt de rechtbank bij dat oordeel dat de echtgenote van belanghebbende [de ex-partner] en hun zoon stonden ingeschreven op het adres [adres 2] . Voorts betrekt de rechtbank daarbij dat de ontkenning van belanghebbende dat hij woonachtig is geweest op het adres [adres 2] in strijd is met zijn eigen bericht aan Van Lanschot Bankiers dat hij vanaf dit adres is verhuisd naar [plaats 5] (zie 4.8). De enkele omstandigheid dat een formele rechtsbetrekking tussen belanghebbende en de woning bij het complex [adres 2] niet blijkt uit de stukken, vormt geen beletsel gelet op de feiten en omstandigheden in samenhang bezien om aan te nemen dat belanghebbende daarover duurzaam de beschikking had.
6.18.
De conclusie luidt dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende in 2007 in Nederland woonde in de zin van artikel 4 van de AWR en dat de inspecteur belanghebbende terecht als binnenlands belastingplichtige heeft aangemerkt in de zin van artikel 2.1, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001. Of belanghebbende ook op grond van Cypriotische wetgeving als inwoner aldaar wordt aangemerkt, is voor de vraag of belanghebbende belastingplichtig in Nederland is, niet relevant.
Vertrouwensbeginsel
6.19.
Belanghebbende heeft aangevoerd dat de inspecteur voor het jaar 2006 de woonplaats van belanghebbende heeft onderzocht en heeft geconcludeerd dat belanghebbende in 2006 niet kon worden aangemerkt als binnenlands belastingplichtige. Het onderzoeksrapport is op 6 juli 2009 aan belanghebbende gestuurd. Vervolgens is op 24 juli 2009 de aanslag IB/PVV 2007 conform aangifte (buitenlandse belastingplicht) vastgesteld. Uit de vragen van inspecteur [inspecteur 4] , de datum van het rapport over 2006 en de datum waarop de aanslag over 2007 is vastgesteld, zo snel na dit onderzoek, mocht belanghebbende erop vertrouwen dat de woonplaats in 2007 ook is beoordeeld en voor dat jaar ook buiten Nederland lag omdat de omstandigheden niet zijn veranderd, aldus belanghebbende. De inspecteur heeft de gestelde schending van het vertrouwensbeginsel gemotiveerd betwist.
6.20.
De rechtbank stelt voorop dat voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel sprake moet zijn van feiten en/of omstandigheden die bij de belanghebbende in redelijkheid de indruk hebben kunnen wekken dat de inspecteur het standpunt had ingenomen dat belanghebbende in 2007 buitenlands belastingplichtig is. De bewijslast dat sprake is van schending van het vertrouwensbeginsel rust op belanghebbende.
6.21.
Vast staat dat het woonplaatsonderzoek alleen zag op 2006. Belanghebbende mag hieraan redelijkerwijs niet een gerechtvaardigd vertrouwen ontlenen voor 2007. De omstandigheid dat de aanslag 2007 kort na het onderzoek over 2006 is gevolgd, maakt dat niet anders. Dat er enige vragen zijn gesteld over andere jaren, is niet ongebruikelijk in een onderzoek naar het vaststellen van de woonplaats en betekent niet dat de conclusie voor het ene jaar ook dan (dus impliciet) zou zien op een ander jaar. Ook anderszins heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat de inspecteur de indruk heeft gewekt het standpunt in te nemen dat belanghebbende voor 2007 buitenlands belastingplichtig is. Dit betekent dat van rechtens te honoreren gewekt vertrouwen geen sprake is.
Correctie 1
6.22.
De inspecteur stelt dat belanghebbende zijn IP-rechten aan [LLC 1] heeft verkocht voor een bedrag van € 7.600.000 en dat dit bedrag als resultaat uit overige werkzaamheden belast is.
Belanghebbende stelt dat de IP-rechten niet zijn verkocht, dan wel dat de IP-rechten wel zijn verkocht maar niet in 2007 of in elk geval de omzet niet in dat jaar hoefde te worden verantwoord omdat de verkoopovereenkomst voorwaardelijk is.
6.23.
De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende in 2007 IP-rechten heeft verkocht voor een bedrag van € 7.600.000. De rechtbank leidt dit af uit de overeenkomst tussen belanghebbende en [LLC 1] (zie 4.11), de email van 11 januari 2009 waarin de verkoop bevestigd is (zie 4.12) en de email van 9 februari 2009 (zie 4.13). Uit die stukken volgt ook niet dat een opschortende voorwaarde bestond. De bepaling waar belanghebbende op wijst kan niet anders worden uitgelegd dan een ontbindende voorwaarde, aangezien belanghebbende pas na het tijdstip van uiterlijke betaling uiterlijk hoefde te starten met zijn activiteiten voor [LLC 1] en de voorwaarde dan pas kon intreden.
6.24.
Belanghebbende stelt dat door de verkoop van de IP-rechten geen resultaat wordt genoten. Belanghebbendes fiscale woonplaats lag in 2006 niet in Nederland. Indien zijn fiscale woonplaats in 2007 opnieuw in Nederland ligt, moeten de IP-rechten ter hoogte van € 7.600.000 op de openingsbalans worden opgenomen en wordt bij verkoop daarvan tegen de boekwaarde geen resultaat behaald, aldus belanghebbende.
6.25.
De IP-rechten betreffen door belanghebbende zelf ontwikkeld intellectueel eigendom. Belanghebbende heeft tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat de zelf ontwikkelde IP-rechten begin 2007 geactiveerd mochten worden. De conclusie luidt dat de inspecteur terecht een bedrag van € 7.600.000 als resultaat uit overige werkzaamheden heeft belast.
Correctie 2
6.26.
De inspecteur stelt dat [inc. 1] voor haar ontbinding in 2007 haar vordering van € 3.650.000 op [inc. 2] heeft kwijtgescholden. Het prijsgeven van de vordering is onzakelijk en ingegeven om de aandeelhouder te bevoordelen en is een voordeel dat belast is in box 2, aldus de inspecteur.
6.27.
Belanghebbende stelt dat hij eigenlijk in privé recht heeft op de beëindigingsvergoeding van € 3.650.000. Hij laat deze ten goede komen aan [S.A.] , wat volgens belanghebbende alleen maar een informele kapitaalstorting kan zijn. De verkrijgingsprijs is dan € 3.650.000. Bij zijn emigratie in 2006 valt er niets af te rekenen, omdat de waarde van de aandelen even hoog is als de verkrijgingsprijs. Na de liquidatie van [S.A.] en [inc. 1] gaat de vordering over op belanghebbende in privé en is zijn liquidatie-uitkering even hoog als de (herleefde) verkrijgingsprijs.
6.28.
Belanghebbende is degene die recht had op de vergoeding door [naam 6] in verband met de beëindiging van hun samenwerking. Vast staat dat de vergoeding in 2005 is betaald op een bankrekening van [S.A.] . De inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat [S.A.] of [inc. 1] bij de samenwerking met [naam 6] een wezenlijke rol hebben gespeeld, zodat naar het oordeel van de rechtbank niet gesteld kan worden dat de vergoeding is opgekomen bij en ten goede is gekomen aan [S.A.] . Doordat belanghebbende de vergoeding waar hij in privé recht op had aan [S.A.] heeft doen toekomen, is sprake van een informele kapitaalstorting voor dat bedrag. De verkrijgingsprijs moet daarom met € 3.650.000 worden verhoogd.
6.29.
Het is voor de rechtbank onduidelijk gebleven of de vordering teniet is gegaan of (bij liquidatie) overgegaan is op belanghebbende. Het voordeel uit aanmerkelijk belang is in beide gevallen € 3.650.000, namelijk of vanwege het prijsgeven van de vordering zonder zakelijke redenen of als liquidatie-uitkering. Gelet op de informele kapitaalstorting ter hoogte van hetzelfde bedrag, is er echter per saldo geen winst uit aanmerkelijk belang. De conclusie luidt dat de correctie van € 3.500.000 niet terecht is.
Correctie 3
6.30.
De inspecteur stelt dat de betalingen in 2007 van in totaal € 55.500 van [Ltd. 2] aan [de ex-partner] als een (verkapte) winstuitdeling aan belanghebbende moeten worden aangemerkt. Naast dat er ter zake van die bedragen sprake is van een vermogensverschuiving naar belanghebbende, stelt de inspecteur dat wordt voldaan aan het vereiste van dubbele bewustheid van die vermogensverschuiving. De inspecteur doet daartoe een beroep op interne compensatie.
6.31.
De rechtbank is van oordeel dat gelet op de niet betwiste betalingen door [Ltd. 2] aan de toenmalige echtgenote van belanghebbende en de omstandigheid dat belanghebbende UBO is van [Ltd. 2] de inspecteur zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat sprake is van een (verkapte) winstuitdeling aan belanghebbende. Aan het vereiste van dubbele bewustheid bij de vermogensverschuiving is naar het oordeel van de rechtbank voldaan. De stelling van belanghebbende dat geen sprake is van een winstuitdeling omdat de geldverstrekking een lening was van [Ltd. 2] aan hem in privé, is niet aannemelijk geworden. Omdat belanghebbende alle aandelen van de vennootschap bezit, kan de vennootschap wat betreft bewustheid van de bevoordeling met belanghebbende worden vereenzelvigd. De inspecteur mag de correctie van € 55.000 met een beroep op interne compensatie toepassen.
Immateriëleschadevergoeding (ISV)
7. Belanghebbende maakt aanspraak op ISV vanwege de overschrijding van de redelijke termijn waarbinnen het geschil over de tweede navorderingsaanslag beslecht had moeten zijn.
7.1.
De redelijke termijn voor behandeling van bezwaar en beroep bedraagt in beginsel twee jaar, te rekenen vanaf de datum van ontvangst van het bezwaarschrift. De rechtbank stelt vast dat het bezwaarschrift op 13 januari 2021 bij de inspecteur is ontvangen. De rechtbank doet uitspraak op 5 juli 2024. Sinds de indiening van het bezwaarschrift tot de datum van deze uitspraak is een periode van afgerond 42 maanden verstreken. De overschrijding van de redelijke termijn voor de bezwaar- en beroepsfase bedraagt samen 18 maanden. Met inachtneming van hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd, ziet de rechtbank geen reden om de redelijke termijn te verlengen dan wel een hogere vergoeding dan € 500 per half jaar toe te kennen.
7.2.
Belanghebbende heeft recht op een schadevergoeding van € 1.500. Hiervan komt € 1.333,33 voor rekening van de inspecteur en € 166,67 voor rekening van de Staat. De rechtbank merkt de Staat in zoverre mede aan als partij in dit geding.
Conclusie en gevolgen
8. Het beroep is gegrond.
8.1.
Omdat het beroep gegrond is moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoeden en krijgt belanghebbende ook een vergoeding van zijn proceskosten. De inspecteur moet deze vergoeding betalen. De inspecteur heeft voor de bezwaarfase al een forfaitaire vergoeding voor rechtsbijstand door de gemachtigde toegekend van € 807.
8.2.
Belanghebbende stelt dat de inspecteur in deze zaak een integrale proceskostenvergoeding moet betalen. Met inachtneming van al hetgeen belanghebbende heeft aangedragen, ziet de rechtbank geen aanleiding om de inspecteur te veroordelen in de werkelijke kosten van belanghebbende. Dit oordeel behoeft gelet op het arrest van de Hoge Raad van 5 januari 2018 [9] geen nadere motivering. De inspecteur heeft dus terecht een forfaitaire vergoeding toegekend.
8.3.
Verder heeft belanghebbende in beroep alsnog verzocht om een vergoeding van reiskosten voor de bezwaarfase. Belanghebbende heeft aan reiskosten voor het bijwonen van het hoorgesprek op 29 juni 2021 opgegeven een bedrag van € 64 (160 km Nijmegen-Utrecht x € 0,40 per km) en € 1.249,13 (50% van de kosten van het vliegticket Florida -Nederland op 20 juni 2021 ten bedrage van $ 2629,75 x € 0,95), in totaal € 1.313,13. Ter zitting heeft de inspecteur ingestemd met vergoeding van deze kosten die de rechtbank ook redelijk voorkomen. Dit betekent dat voor bezwaar een hogere vergoeding moet worden toegekend.
8.4.
De rechtbank heeft de vergoeding voor de rechtsbijstand met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht als volgt berekend. Voor de rechtsbijstand door een gemachtigde krijgt belanghebbende een vast bedrag per proceshandeling. In bezwaar heeft elke proceshandeling een waarde van € 310. In beroep heeft elke proceshandeling een waarde van € 875. Belanghebbende heeft in bezwaar gevraagd om vergoeding van de proceskosten. De gemachtigde heeft een bezwaarschrift ingediend en het hoorgesprek bijgewoond. In beroep heeft de gemachtigde een beroepschrift en een conclusie van repliek ingediend en hij heeft aan de zitting van de rechtbank deelgenomen. Omdat de zaak een zwaar gewicht heeft, is een wegingsfactor 1,5 toegepast De vergoeding voor de rechtsbijstand door een gemachtigde bedraagt dan in totaal € 4.211,25.
8.5.
De vergoeding bedraagt dan in totaal € 5.524,38. De overige door belanghebbende genoemde reiskosten komen niet voor vergoeding in aanmerking. Voor zover de reeds in de bezwaarfase toegekende vergoeding voor rechtsbijstand van € 807 (zie 1.3) door de inspecteur al is betaald, komt deze op de kostenvergoeding in mindering, zodat de inspecteur dan per saldo nog een (proces)kostenvergoeding van € 4.717,38 is verschuldigd.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de tweede navorderingsaanslag IB/PVV 2007 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 7.600.000, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 55.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.645 en wijzigt de heffingsrente in overeenstemming daarmee;
- veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 1.333,33;
- veroordeelt de Staat tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 166,67;
- bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50 aan belanghebbende moet vergoeden;
- veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 5.524,38 aan proceskosten aan belanghebbende.
Deze uitspraak is gedaan op 5 juli 2024 door mr. V.A. Burgers, voorzitter, mr.drs. M.H. van Schaik en mr.drs. S.J. Willems-Ruesink, leden, in aanwezigheid van mr. M.J. van Balkom, griffier, en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
griffier
voorzitter
Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist. [10]
Informatie over hoger beroep
Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden.
Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch.