Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Belastingrecht, meervoudige kamer
Locatie: Breda
Zaaknummers BRE 14/3564 en 14/3565
uitspraak van 26 mei 2016
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende], gevestigd in Groot-Brittanië,
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft met dagtekening 24 april 2013 aan belanghebbende over de volgende tijdvakken naheffingsaanslagen loonheffingen opgelegd en daarbij bij beschikkingen heffingsrente in rekening gebracht en verzuimboetes opgelegd.
Zaak-nummer
Tijdvak
Aanslagnummer
Naheffing
Heffings-
rente
Boete
14/3564
17-03-2011
t/m
31-12-2011
[aanslagnummer] .A.01.1507
€ 421.999
€ 3.920
€ 4.920
14/3565
1-01-2012
t/m
29-02-2012
[aanslagnummer] .A.01.2507
€ 67.969
€ 0
€ 4.920
1.2.
De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 29 april 2014 de naheffingsaanslagen en de in rekening gebrachte heffingsrente op de naheffingsaanslag eindigend op A.01.1507 verminderd. De boetes op de naheffingsaanslagen zijn gehandhaafd. Dit resulteert in de volgende opstelling:
Zaak-nummer
Tijdvak
Aanslagnummer
Naheffing
Heffings-
rente
Boete
14/3564
17-03-2011
t/m
31-12-2011
[aanslagnummer] .A.01.1507
€ 330.527
€ 1.090
€ 4.920
14/3565
1-01-2012
t/m
29-02-2012
[aanslagnummer] .A.01.2507
€ 54.375
€ 0
€ 4.920
Tevens is een kostenvergoeding voor de bezwaarfase van € 235 toegekend.
1.3.
Belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld bij brief voorzien van de dagtekening 6 juni 2014. Deze brief heeft de rechtbank per fax ontvangen op 5 juni 2014. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 328.
1.4.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.6.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 maart 2016 te Breda. Aldaar zijn gelijktijdig behandeld de zaken die bij de rechtbank geregistreerd zijn onder de zaaknummers BRE 14/3562 tot en met 14/3565. Ter zitting zijn verschenen en gehoord, de gemachtigde van belanghebbende, [gemachtigde] , verbonden aan [kantoornaam gemachtigde] te Zoetermeer en namens de inspecteur, [verweerder] en als toehoorders, [A] , [B] en [C] . Ter zitting hebben de inspecteur en de gemachtigde van belanghebbende een pleitnota overgelegd, waarvan afschriften aan de rechtbank en aan de wederpartij zijn verstrekt. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces‑verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
1.8.
De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek gesloten en een schriftelijke uitspraak aangekondigd. Bij brief van 14 april 2016 is aan partijen medegedeeld dat het niet mogelijk is gebleken om binnen deze termijn schriftelijk uitspraak te doen en dat de rechtbank besloten heeft om de termijn met zes weken te verlengen.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1.
Belanghebbende, met [D] als aandeelhouder en bestuurder, is naar Engels recht opgericht en is gevestigd in Groot-Brittannië. Zij heeft in de periode 17 maart 2011 tot en met 29 februari 2012 werkzaamheden verricht voor de onderneming [E VOF] (hierna: [E VOF] ), gevestigd te [plaats A] , die vanaf 17 maart 2011 is gedreven in de vorm van een vennootschap onder firma. [F] en [G] zijn ieder voor 50% vennoten van [E VOF] .
2.2.
Belanghebbende heeft vanaf 17 maart 2011 de activiteiten van [H] , gevestigd in Groot‑Brittannië, overgenomen.
2.3.
[E VOF] hield zich in de onderhavige tijdvakken bezig met de in en verkoop van goud. Zij kocht goud in van particulieren. Voorts hield zij bijeenkomsten (venues) op verschillende locaties in Nederland, waar particulieren hun goud konden verkopen. [E VOF] verkocht het goud vervolgens door aan groothandel [I BV] te [plaats B] .
2.4.
Belanghebbende heeft haar werknemers, met de Britse nationaliteit en woonachtig in Groot-Brittannië, opgeleid tot goudinkoper. Zij hebben in Nederland werkzaamheden verricht op venues van [E VOF] , bestaande uit het inkopen van goud van particulieren. Daarbij hebben zij gebruikgemaakt van de materialen die door belanghebbende werden verstrekt. Op de venues was een leidinggevende namens belanghebbende aanwezig die ook werknemer van belanghebbende was. Belanghebbende bracht [E VOF] voor de aanwezigheid van deze leidinggevende een hoger uurtarief in rekening dan het uurtarief voor de goudinkopers.
2.5.
Op 13 oktober 2011 heeft er bij [E VOF] een derdenonderzoek plaatsgevonden. Van dat onderzoek is een ‘boekverslag opdrachtgever’ opgemaakt door [C] (hierna: [C] ). In dit verslag is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen (waarbij met opdrachtnemer wordt bedoeld belanghebbende en met opdrachtgever [E VOF] ):
“1. CONTACT en CONTRACT
(…)
1.7.
Is door opdrachtnemer een offerte gemaakt? Zo ja, kopie opvragen.
Nee, de afspraken zijn mondeling gemaakt. Per arbeidskracht £ 130. Achteraf wordt onderhandeld of dit meer of minder moet zijn. B.v. ingeval teveel betaalt voor de inkoop van goud als gevolg van een beoordelingsfout aantal karaat.
Voor [J] , verwacht [F] £ 260, omdat hij meer verantwoordelijkheid draagt.
(…)
2. LOCATIE en AARD DER WERKZAAMHEDEN en PERIODE VAN WERKEN
(…)
2.2.
Voor welk project is het personeel van de opdrachtnemer ingezet en waar zijn de werkzaamheden verricht?
De planning van de venues gebeurt 3 weken vooruit. De verdeling over de verschillende locaties gebeurt door de vennoten.
2.3.
Werden soortgelijke werkzaamheden van de opdrachtnemer ook door anderen of eigen personeel van de opdrachtgever gedaan. Was men dan aan een en hetzelfde karwei bezig?
De vennootschap heeft 2 buyers in dienst die op locatie werken. De overige buyers worden ingeleend. Er is 1 buyer op 1 locatie.
2.4.
Wat is er afgesproken over de duur van de werkzaamheden. Hoe lang werd verwacht dat de werkzaamheden zouden duren en hoe lang hebben de werkzaamheden feitelijk geduurd? Wat was de eerste werkdag?
In de 1e week 5 venues per dag oplopend naar 12 venues in de 3e week. Thans dagelijks 12 - 14 ingeleende arbeidskrachten. Dagelijks 15 venues en dus wekelijks 65 venues. In het venue-book staat welke buyer op welke locatie zitting heeft. Verschillende ingeleende arbeidskrachten worden in verschillende perioden ingezet.
(…)
3. PRIJSAFSPRAKEN en CONTROLE
3.1
Welke prijsafspraken is men overeengekomen? Per uur of per hoeveelheid werk?
Startprijs € 130 per dag voor alle medewerkers behoudens voor:
- [J] -> € 260 per dag
- [K] -> € 260 per dag (recent)
[J] en later [K] hebben verantwoordelijkheid voor de overige medewerkers van [belanghebbende] in Nederland.
(…)
3.4
Wie hield urenlijsten bij? Wie moest deze namens opdrachtnemer en opdrachtgever fiatteren?
[E VOF] .
(…)
4. FEITELIJKE WERKZAAMHEDEN en KWALITEITSCONTROLE
4.1.
Wie bepaalde waar; wanneer en wat de werknemers van opdrachtnemer moesten doen.
[E VOF] .
4.2.
Wie controleerde de voortgang en kwaliteit van het werk.
[E VOF] . Achteraf worden de resultaten van de inkoop beoordeeld door de vennoten. Gecheckt wordt of het ingekochte goud naar het juiste karaat gehalte ingekocht.
4.3.
Kon opdrachtgever bij slecht presteren een werknemer van opdrachtnemer wegsturen?
Werden de reeds gewerkte uren dan wel betaald?
Is hiervan correspondentie aanwezig?
Ja, dat is meerdere keren gebeurt zegt [F] .
4.4.
Heeft men op dezelfde manier met soortgelijke bedrijven als die van opdrachtnemer gewerkt?
Nee, alleen met [H] en [belanghebbende] .
5.FACILITEITEN en PERSONELE AANGELEGENHEDEN
5.1.
Heeft de opdrachtgever in Nederland een kantoor of werkplaats ter beschikking?
Nee.
(…)
5.4.
Wie stelt gereedschap / werkkleding en werktuigen ter beschikking? Wie voert hierover het beheer?
[belanghebbende] verzorgt handgereedschap als b.v. geijkte weegschaal, vijlen enz
5.5.
Wie zorgt voor onderdak (logies) voor de werknemers van de opdrachtnemer? Weet men adressen? Wie betaalt dit?
De werknemers verblijven op Landal Green park te Scherpenzeel en betalen zelf voor de huur van het appartement. Soms schiet [E VOF] de huur voor en brengt het dan op haar beurt in rekening bij [belanghebbende] .
5.6
Wie zorgt voor het vervoer van de werknemers naar Nederland en wie zorgt voor vervoer van pensionadres naar de werklocatie? Wie betaalt dit?
Eigen vervoer (auto).
5.7.
Wie geeft ziekte of verlof door aan opdrachtgever?
De werknemer van [belanghebbende] . Een van de vennoten valt die dag in.
(…)
5.10.
Werden door of namens de opdrachtgever rechtstreekse loonbetalingen; kostenvergoedingen of voorschotten betaald?
Nee.
(…)
6. FORMELE AANGELEGENHEDEN
(…)
1.1.
Weet opdrachtgever of het personeel wel bij opdrachtnemer zelf in loondienst is?
Nee, [D] heeft [F] verteld dat in Engeland loonbelasting en premies sociale verzekeringen wordt betaald.
1.2.
Heeft men van iedere werknemer een (originele) detacheringverklaring gevraagd?
Nee.
(…)
1.4.
Heeft men de identiteit van de werknemers vastgesteld? Zo ja, hoe en wat heeft men
hiervan vastgelegd?
Tijdens het eerste gesprek dat [F] met de arbeidskracht heeft vraagt hij naar het paspoort. Dit gebeurt niet bij hem bekende personen.
Er zijn geen kopie ID bewijzen bij de administratie.
(…)
1.6.
Wie heeft eventuele proeven van bekwaamheid afgenomen?
Beoordeling door de vennoten dagelijks na inleveren van de ingekochte sieraden.
(…)”
2.6.
Naar aanleiding van de bevindingen tijdens het derdenonderzoek heeft de inspecteur geconcludeerd dat er sprake is geweest van het ter beschikking stellen door belanghebbende van werknemers aan [E VOF] , met als gevolg dat belanghebbende inhoudingsplichtige is voor de Nederlandse loonheffingen ingevolge artikel 6, derde lid, onderdeel b, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB).
2.7.
Bij onder meer de brief van 7 december 2011 heeft de inspecteur verzocht om een registratieformulier in te vullen. Bij deze brief heeft de inspecteur ook een aantal vragen gesteld, waaronder het verzoek om een overzicht van de gewerkte uren (
timesheets). Op 17 januari 2012 heeft de inspecteur een informatiebeschikking ten aanzien van belanghebbende genomen. Van de informatiebeschikking is ook een niet door een beëdigd tolk opgemaakte vertaling in het Engels aan belanghebbende gezonden. Op 20 februari 2012 is de beschikking ook per e-mail naar de voormalige adviseur gezonden. Belanghebbende heeft geen bezwaar gemaakt tegen de informatiebeschikking.
timesheets). Op 17 januari 2012 heeft de inspecteur een informatiebeschikking ten aanzien van belanghebbende genomen. Van de informatiebeschikking is ook een niet door een beëdigd tolk opgemaakte vertaling in het Engels aan belanghebbende gezonden. Op 20 februari 2012 is de beschikking ook per e-mail naar de voormalige adviseur gezonden. Belanghebbende heeft geen bezwaar gemaakt tegen de informatiebeschikking.
2.8.
Met dagtekening 7 mei 2012 zijn aan belanghebbende naheffingsaanslagen gezonden (hierna: de eerste serie naheffingsaanslagen). Nadat gebleken was dat de naheffingsaanslagen naar het verkeerde, want het oude, adres waren gezonden, zijn vervolgens (de onderhavige) naheffingsaanslagen met dagtekening 24 april 2013 naar belanghebbende verzonden.
2.9.
Voor de berekening van de verschuldigde belasting op deze naheffingsaanslagen is de inspecteur uitgegaan van een totaal bedrag aan loon ter hoogte van 100% van de omzet die belanghebbende heeft behaald met haar activiteiten voor [E VOF] . De naheffing heeft door middel van een eindheffing als bedoeld in artikel 31 van de Wet LB plaatsgevonden naar het tarief van artikel 26b van de Wet LB (het zogenoemde anoniementarief). Het daarbij toegepaste percentage bedraagt 108,30%. De onderhavige naheffingsaanslagen zijn opgelegd ter hoogte van de in 1.1 genoemde bedragen.
2.10.
Bij de bestreden uitspraken op bezwaar zijn de belastbare lonen berekend op 80% van de voormelde omzet in plaats van 100% van de omzet. Daarnaast is het hiervoor genoemde percentage van 108,30% toegepast. De onderhavige naheffingsaanslagen zijn verminderd tot de in 1.2 genoemde bedragen.
2.11.
Met dagtekening 29 september 2014 is door [F] en [G] een “written statement” opgesteld. In die verklaring is voor zover hier van belang het volgende opgenomen:
“(…)
We did not borrow workers from [belanghebbende] or [H] . We had a contract with these organizations to have them buy gold for us. We did not pay them by the hour. We paid them per venue held. There was also a bonus involved, a commission on stock as agreed, if they were successful. Training costs, housing costs, costs of personnel, costs of assets and skills, were all paid by [belanghebbende] and not by us. Their operation was lead by their manager [J] .
(…)
[belanghebbende] ’s role was as follows. [belanghebbende] did not provide the advertising for the venues. [belanghebbende] ’s role was to:
- have their managers organize staff to cover each venue on a list of areas provided by
[E VOF] ;
- [belanghebbende] ’s managers were to set up the venue, and their staff to arrange the required lay
out for the room provided, by re-arranging tables and chairs, setting up signs, scales and
testing equipement;
- [belanghebbende]’s staff was to greet all customers, evaluate jewelry, test and purchase when
possible;
- at the end of the day all items purchased were to be handed over to their manager [J]
, a [belanghebbende] employee, and later [K];
- [belanghebbende] invoiced [E VOF] € 135 for each venue plus a commission of approximately 5% of the total value of stock purchased depending on the rate at which the stock was purchased.
(…)
Within the organization of [belanghebbende] in The Netherlands [J] and later [K] received double the normal wage from [belanghebbende]. They were managers and instructed the personnel of the company. They decided who would work where. They replaced workers who went on holiday. We never had anything to do with the personnel of [belanghebbende].
(…)
In the first quarter of 2012 we had a meeting with an employee of the tax administration called [C] . He told us that if [belanghebbende] would release her workers to our organization [E VOF] this would be much better and would solve all possible problems with the Dutch tax administration. This was mentioned to us by [C] . Following his suggestion we negotiated with [belanghebbende] to take over their personnel.
(…)”
3.Geschil
3.1.
In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
Kan de inspecteur loonbelasting over de lonen heffen op basis van de nationale wet? Meer bijzonder is in geschil of belanghebbende in de onderhavige jaren een (fictieve) vaste inrichting had in Nederland als bedoeld in artikel 6, derde lid, onderdeel b, van de Wet LB, dan wel of zij in Nederland inhoudingsplichtig was op de voet van artikel 6, tweede lid, onderdeel a, van de Wet LB.
Is Nederland ter zake van de lonen van de werknemers van belanghebbende heffingsbevoegd op basis van de verdragen tussen Nederland en het Verenigd Koninkrijk?
Zijn de naheffingsaanslagen tot juiste bedragen vastgesteld? Moet de bewijslast worden omgekeerd? Is het anoniementarief terecht toegepast?
Dient de in het Verenigd Koninkrijk betaalde belasting te worden verrekend met de onderhavige naheffingsaanslagen?
Is het unierechtelijke verdedigingsbeginsel geschonden?
Zijn het vertrouwensbeginsel en het fair‑play beginsel geschonden?
Zijn de onderhavige heffingen van loonbelasting in strijd met het Verdrag betreffende de Werking van de Europese Unie (hierna: het VWEU) of het Handvest van de Grondrechten van de Europese Unie (hierna: het Europees Handvest)?
3.2.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en het ter zitting verhandelde.
3.3.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en primair tot vernietiging van de naheffingsaanslagen. Subsidiair concludeert belanghebbende tot vermindering van de naheffingsaanslagen. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
4.Beoordeling van het geschil
Heffingsbevoegdheid naar nationaal recht
4.1.1.
De inspecteur heeft gesteld dat, nu belanghebbende arbeidskrachten ter beschikking stelt aan opdrachtgevers om onder diens leiding of toezicht werkzaamheden in Nederland te verrichten, er sprake is van een zogenoemde fictieve vaste inrichting op grond van artikel 6, derde lid, onderdeel b, van de Wet LB en dat belanghebbende daarom als inhoudingsplichtige kwalificeert voor de loonbelasting.
4.1.2.
Belanghebbende heeft gesteld dat er geen grondslag is voor heffing op grond van voormeld artikel, nu de activiteiten van belanghebbende uit de inkoop van goud bestaan en niet uit het inlenen (bedoeld zal zijn: uitlenen) van personeel. Voorts is er geen sprake van een beloning ten laste van een fictieve vaste inrichting in Nederland, aldus nog steeds belanghebbende.
4.1.3.
Artikel 6 van de Wet LB luidt, voor zover hier van belang, als volgt:
“(…)
2. Wie niet in Nederland woont of gevestigd is, wordt slechts als inhoudingsplichtige beschouwd voor zover hij:
a. in Nederland een vaste inrichting voor de uitoefening van zijn bedrijf, beroep of andere bezigheid of een in Nederland wonende of gevestigde vaste vertegenwoordiger heeft,
(…)
3. Voor de toepassing van het tweede lid, onderdeel a, wordt als een vaste inrichting in ieder geval aangemerkt:
(…)
b. het verrichten van werkzaamheden die gericht zijn op het verlenen van tussenkomst ten behoeve van degenen die tegen beloning persoonlijke arbeid in Nederland verrichten en een derde ten behoeve van wie die arbeid wordt verricht.
(…).”
4.1.4.
Uit hetgeen in 2.5 is weergegeven blijkt het volgende. De planning van de venues werd door [E VOF] gedaan. [E VOF] bepaalde waar, wanneer en wat de werknemers van belanghebbende moesten doen, en controleerde de voortgang en kwaliteit van het werk. Ook werd de hoeveelheid ingekocht goud en het karaatgehalte van het goud door [E VOF] gecontroleerd. Voorts werden slecht functionerende werknemers door [E VOF] weggestuurd. Belanghebbende heeft dit niet of niet voldoende weersproken. De werknemers van belanghebbende namen zelf contact op met [E VOF] bij ziekte of verlof. Dat zoals blijkt uit hetgeen in 2.5 is weergegeven, voor de werknemers bedragen per tijdseenheid (per dag) in rekening werden gebracht, acht de rechtbank aannemelijk. Verder acht de rechtbank aannemelijk dat [E VOF] het risico liep met betrekking tot de vruchten van de werkzaamheden van de werknemers. Dat – zoals de vennoten van [E VOF] hebben verklaard (zie 2.11) – belanghebbende per venue werd betaald en een bonus kreeg indien de werknemers meer goud hadden ingekocht dan een bepaalde hoeveelheid en de prijs goed was, doet daaraan niet af.
De voornoemde omstandigheden, in onderlinge samenhang bezien, rechtvaardigen naar het oordeel van de rechtbank de conclusie dat sprake is van inlening door [E VOF] . De omstandigheid dat de werknemers op de venues werkten onder een leidinggevende die eveneens een werknemer was van belanghebbende (zie 2.4, en punt 3.1 van het boekverslag weergegeven in 2.5), maakt dat niet anders, nu dit slechts toezicht bij de concrete uitvoering ter plaatse betreft. Ook de in 2.11 weergegeven verklaring van de vennoten van [E VOF] over de rol van belanghebbende, geeft geen aanleiding voor een andere conclusie. Die verklaring bevat een beschrijving van de gang van zaken op en rondom de venues, maar doet niet eraan af dat [E VOF] de werknemers van belanghebbende heeft ingeleend om de goudinkoopwerkzaamheden te verrichten. Ook de omstandigheid dat de werknemers gebruikmaakten van materiaal van belanghebbende (zie 2.4), weegt onvoldoende zwaar om tot een andere conclusie te komen. De rechtbank is derhalve van oordeel dat sprake is van het door belanghebbende verlenen van tussenkomst als omschreven in artikel 6, derde lid, onderdeel b, van de Wet LB. Voorts wijst de rechtbank er nog op dat in een tot de gedingstukken behorende omschrijving in de ‘Companies house’ in het Verenigd Koninkrijk van belanghebbende als
industryis vermeld ‘labour recruitment & provision of personnel’.
industryis vermeld ‘labour recruitment & provision of personnel’.
4.1.5.
Uit het voorgaande volgt dat belanghebbende werkzaamheden heeft verricht als bedoeld in artikel 6, derde lid, onderdeel b, van de Wet LB. Het hiervoor genoemde artikel geldt niet alleen voor uitzendbureaus in strikte zin, maar ziet ook op andere situaties van grensoverschrijdende terbeschikkingstelling van werknemers (vergelijk HR 29 juni 2007, nr. 42.748, ECLI:NL:HR:2007:AY3636). Op grond van artikel 6, tweede lid, onderdeel a, van de Wet LB is belanghebbende naar nationaal recht bezien terecht als inhoudingsplichtige aangemerkt.
Heffingsbevoegdheid Nederland
4.2.1.
In artikel 14, eerste en tweede lid, van het Verdrag tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van het Verenigd Koninkrijk van Groot‑Brittannië en Noord-Ierland tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar vermogenswinsten van 26 september 2008 (Trb. 2008, 201; hierna: het Verdrag) is het volgende opgenomen:
“1. Onder voorbehoud van de bepalingen van de artikelen 15, 17 en 18 van dit Verdrag, zijn salarissen, lonen en andere soortgelijke beloningen verkregen door een inwoner van een Verdragsluitende Staat ter zake van een dienstbetrekking slechts in die Staat belastbaar, tenzij de dienstbetrekking in de andere Verdragsluitende Staat wordt uitgeoefend. Indien de dienstbetrekking aldaar wordt uitgeoefend, mag de ter zake daarvan verkregen beloning in die andere Staat worden belast.
2. Niettegenstaande de bepalingen van het eerste lid van dit artikel is de beloning verkregen door een inwoner van een Verdragsluitende Staat ter zake van een in de andere Verdragsluitende Staat uitgeoefende dienstbetrekking slechts in de eerstbedoelde Staat belastbaar, indien:
a. de genieter in de andere Staat verblijft gedurende een tijdvak of tijdvakken die in een tijdvak van twaalf maanden beginnend en eindigend in het desbetreffende belastingjaar een totaal van 183 dagen niet te boven gaat of gaan; en
b. de beloning wordt betaald door of namens een werkgever die geen inwoner van de andere Staat is; en
c. de beloning niet ten laste komt van een vaste inrichting die de werkgever in de andere Staat heeft.”
4.2.2.
Gelet op het feit dat de werkzaamheden in Nederland zijn uitgeoefend, komt het heffingsrecht over de beloning voor die werkzaamheden als hoofdregel toe aan Nederland. Dat ligt slechts anders indien aan de cumulatieve voorwaarden van het tweede lid onder a, b en c van het hiervoor vermelde artikel is voldaan. Tussen partijen is niet in geschil dat aan de voorwaarden a en c is voldaan. Het geschil spitst zich daarom toe op voorwaarde b, te weten of de beloning is betaald door of namens een werkgever die geen inwoner van de andere Staat is.
4.2.3.
De bewijslast dat voldaan is aan voorwaarde b, ligt bij belanghebbende. Belanghebbende voert aan dat niet [E VOF] maar zij als werkgever moet worden aangemerkt.
4.2.4.
De rechtbank stelt voorop dat ook in een situatie als de onderhavige als werkgever in de zin van vorenbedoelde letter b de materiële werkgever heeft te gelden (vgl. de arresten van de HR van 1 december 2006, ECLI:NL:HR:2006:AT3920, ECLI:NL:HR:2006:AT3918, ECLI:NL:HR:2006:AT3928, ECLI:NL:HR:2006:AT3932, ECLI:NL:HR:2006:AZ3175 en ECLI:NL:HR:2006:AZ3169).
Voor het aanmerken van een lichaam als werkgever is in dit verband vereist dat de betrokken werknemer voor de uitoefening van zijn werkzaamheden in de werkstaat (hier: Nederland) tot dat lichaam in een gezagsverhouding staat. Voorts is vereist dat de kosten van de werkzaamheden (de aan de werknemers voor de desbetreffende werkzaamheden betaalde arbeidsbeloning) worden gedragen door die "werkgever", alsmede dat de voordelen van de werkzaamheden en de daaruit voortvloeiende nadelen en risico's voor diens rekening komen. Wanneer de beloning voor de in de werkstaat verrichte werkzaamheden is uitbetaald door een werkgever in de andere staat (hier: door belanghebbende), kan de arbeidsbeloning slechts dan worden beschouwd als te zijn gedragen door de werkgever in de werkstaat (hier: [E VOF] ), indien de werkgever in de andere staat de desbetreffende kosten geïndividualiseerd heeft doorbelast aan de werkgever in de werkstaat. Bij die doorbelasting kan worden uitgegaan van de voor de werknemer globaal per tijdseenheid berekende loonkosten, bijvoorbeeld een bedrag per dag.
4.2.5.
De rechtbank is van oordeel dat, gelet op hetgeen in 2.5 is vermeld, er sprake is van een gezagsverhouding tussen de werknemers en [E VOF] (zie ook 4.1.4). Voorts is de rechtbank van oordeel dat, gelet op hetgeen in 2.5 is vermeld en het ontbreken van stellingen van belanghebbende die op het tegendeel wijzen, de voordelen van de werkzaamheden van de werknemers en de daaruit voortvloeiende nadelen en risico's voor rekening van [E VOF] komen. Dat belanghebbende een bonus kreeg bij, kort gezegd, goed werk door de werknemers, doet daaraan niet af (zie 4.1.4). Ook de kosten van de werkzaamheden worden naar het oordeel van de rechtbank gedragen door [E VOF] . Deze kosten worden immers geïndividualiseerd per werknemer tot de bedragen van de overeengekomen vergoedingen aan haar doorbelast. Dat de doorbelaste bedragen niet gelijk zijn aan het loon dat de desbetreffende werknemers ontvingen, acht de rechtbank daarbij niet van belang, nu aannemelijk is dat in deze bedragen in elk geval het loon is opgenomen naast een (eventuele) vergoeding/opslag/winstmarge voor de uitlening.
4.2.6.
Hieruit volgt dat niet is voldaan is aan meergenoemde voorwaarde b. Dit betekent dat op basis van de hoofdregel van het Verdrag het heffingsrecht aan Nederland toekomt. Het gelijk op dit punt is aan de inspecteur.
Hoogte van de naheffingsaanslagen
Omkering van de bewijslast
4.3.1.
Niet in geschil is dat de in 2.7 genoemde informatiebeschikking op de juiste wijze bekend is gemaakt en onherroepelijk vaststaat.
4.3.2.
Belanghebbende betoogt dat de informatiebeschikking op de – in 2.8 bedoelde – eerste serie naheffingsaanslagen betrekking heeft en dus niet op de onderhavige naheffingsaanslagen. De rechtbank volgt belanghebbende niet in haar betoog. De eerste serie naheffingsaanslagen zijn niet op de voorgeschreven wijze bekendgemaakt aangezien deze naar het verkeerde adres zijn verzonden. Daarop heeft de inspecteur vervolgens de naheffingsaanslagen opnieuw maar dan met een nieuwe dagtekening 24 april 2013 naar het nieuwe adres verzonden. Het gaat dus om dezelfde naheffingsaanslagen. Dat het adres en de dagtekening op de aanslagbiljetten zijn aangepast, maakt niet dat het om nieuwe naheffingsaanslagen gaat.
4.3.3.
Zo al de evenredigheid tussen de niet-nakoming van de informatieverplichting en de sanctie van omkering van de bewijslast moet worden getoetst, is de rechtbank van oordeel dat het niet beantwoorden van de vragen over de timesheets (een overzicht van de gewerkte uren) voldoende ernstig is, om daaraan via de onherroepelijk vaststaande informatiebeschikking de gevolgtrekking van de omkering van bewijslast te verbinden.
4.3.4.
Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, moet de rechtbank de beroepen op grond van artikel 27e van de AWR ongegrond verklaren, tenzij belanghebbende overtuigend aantoont dat en in hoeverre de inspecteur de naheffingsaanslagen op te hoge bedragen heeft vastgesteld.
Bewijs belanghebbende?
4.4.1.
De inspecteur heeft de brutolonen in de uitspraken op bezwaar berekend op 80% van de door belanghebbende aan [E VOF] gefactureerde bedragen. De overige 20% is volgens de inspecteur toe te rekenen aan winst en kosten. Belanghebbende heeft gesteld dat de naheffingsaanslagen op te hoge bedragen zijn vastgesteld en dat de daadwerkelijk aan de werknemers betaalde brutolonen aanzienlijk lager zijn dan het in rekening gebrachte bedrag op de facturen. Volgens belanghebbende beschikte de inspecteur over alle specifieke gegevens om de lonen exact te berekenen. Het brutoloon dient volgens belanghebbende vastgesteld te worden op £ 138.427. Daartoe wijst belanghebbende op een lijstje “List of Employees & Deductions; Year Ended 5 april 2012”, dat als bijlage 15 bij het beroepschrift is overgelegd. Voorts heeft belanghebbende aangevoerd dat ten onrechte geen rekening is gehouden met een vergoeding voor equipmentkosten in de gefactureerde bedragen.
4.4.2.
Naar het oordeel van de rechtbank is belanghebbende daarmee niet in de (verzwaarde) bewijslast geslaagd. Als gevolg van bijvoorbeeld het ontbreken van timesheets, in combinatie met de omstandigheid dat geen inzicht is gegeven in de opbouw van de gefactureerde bedragen, is niet overtuigend aangetoond dat het loon lager ligt dan 80% van de omzet. Ook neemt de rechtbank in aanmerking dat niet voor ieder tijdvak per werknemer specifiek aangegeven is welk loon is genoten. Voorts is er geen aansluiting tussen het hiervoor genoemde lijstje en de jaarstukken 2011-2012 die overgelegd zijn. De stukken zijn intern tegenstrijdig en gaan op z’n vroegst terug naar 5 april 2011. Verder is het niet duidelijk of deze stukken een volledige weergave zijn van de uitbetaalde lonen. Ook de stelling wat betreft de equipmentkosten kan belanghebbende niet baten, nu zij geen inzicht heeft gegeven in de hoogte van de equipmentkosten.
Redelijke schatting
4.5.1.
De naheffingsaanslagen dienen gebaseerd te zijn op redelijke schattingen. De naheffingsaanslagen mogen immers niet naar willekeur zijn vastgesteld.
4.5.2.
De hoogte van de omzet als zodanig is niet in geschil. Zoals eerder aangegeven, heeft de inspecteur de brutolonen in de uitspraken op bezwaar berekend op 80% van de gefactureerde bedragen. De overige 20% is volgens de inspecteur toe te rekenen aan winst en kosten (zie 4.4.1). Dit zijn naar het oordeel van de rechtbank geen onredelijke uitgangspunten, mede gelet op de (beperkte) informatie die de inspecteur heeft. De inspecteur heeft de naheffingsaanslagen met deze uitgangspunten daarom gebaseerd op een redelijke schatting.
Het anoniementarief
4.6.1.
De inspecteur heeft aangevoerd dat het zogenoemde anoniementarief van artikel 26b van de Wet LB van toepassing is omdat belanghebbende de zogenoemde loonbelastingverklaringen niet heeft overgelegd. Belanghebbende heeft gesteld dat het anoniementarief ten onrechte is toegepast, omdat volgens haar de volledige administratie aanwezig was. Volgens belanghebbende waren de NAW-gegevens van de werknemers bekend en heeft de Belastingdienst hun identiteitsbewijzen ingezien.
4.6.2.
Ingevolge artikel 26b, aanhef en onderdeel a, van de Wet LB wordt het anoniementarief toegepast ingeval de werknemer zijn naam, adres en woonplaats of burgerservicenummer niet aan de inhoudingsplichtige heeft verstrekt. Ingevolge artikel 29, eerste lid, van de Wet LB is de werknemer volgens bij ministeriële regeling te stellen regels gehouden aan de inhoudingsplichtige opgave te verstrekken van gegevens waarvan de kennisneming voor de heffing van de belasting van belang kan zijn.
4.6.3.
Uit de wetsgeschiedenis volgt dat onder het verstrekken van naam, adres en woonplaats door de werknemer aan de inhoudingsplichtige, op niet-nakoming van de verplichting waartoe artikel 26b van de Wet LB een sanctie stelt, wordt verstaan het verstrekken van die gegevens op de wijze als in artikel 29, eerste lid, van de Wet LB geregeld, dus door middel van een loonbelastingverklaring. Daaruit volgt dat, ingeval de verstrekking van naam, adres of woonplaats van de werknemer niet door middel van een loonbelastingverklaring is geschied, het in artikel 26b van de Wet LB voorgeschreven anoniementarief moet worden toegepast, ook in het geval waarin de inhoudingsplichtige langs andere weg van naam, adres en woonplaats van de werknemer op de hoogte is (vergelijk Hoge Raad 8 juni 2007, ECLI:NL:HR:2007:AX9096).
4.6.4.
Vast staat dat belanghebbende geen loonbelastingverklaringen van de werknemers heeft overgelegd. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, heeft de inspecteur daarom terecht het anoniementarief toegepast en kan daaraan niet afdoen hetgeen belanghebbende daartegen heeft aangevoerd.
In het Verenigd Koninkrijk ingehouden belasting
4.7.
Belanghebbende heeft gesteld dat de in het Verenigd Koninkrijk betaalde (loon)belasting met de onderhavige naheffingsaanslagen moet worden verrekend. De rechtbank overweegt dat er geen juridische grondslag is voor een dergelijke verrekening.
Het unierechtelijke verdedigingsbeginsel
4.8.1.
Belanghebbende heeft aangevoerd dat de inspecteur het unierechtelijke verdedigingsbeginsel heeft geschonden. Ter zitting heeft belanghebbende desgevraagd deze beroepsgrond verduidelijkt en aangevoerd dat belanghebbende weliswaar wel gehoord is voorafgaande aan het opleggen van de naheffingsaanslagen, maar dat dit niet deugdelijk is geschied omdat de inspecteur niet adequaat gereageerd heeft op wat naar voren is gebracht.
4.8.2.
De rechtbank is van oordeel dat zo een geval als het onderhavige al binnen het toepassingsgebied van het recht van de Unie valt en daarmee een beroep op het unierechtelijke verdedigingsbeginsel kan worden gedaan (hetgeen de inspecteur betwist), het beginsel hier niet is geschonden. Het verdedigingsbeginsel strekt niet verder dan dat belanghebbende als geadresseerde van het besluit haar opmerkingen kenbaar kan maken over het haar voordien kenbaar gemaakte voornemen van de inspecteur (vergelijk Hoge Raad 4 december 2015, ECLI:NL:HR:2015:3467). Dat naar belanghebbende meent de inspecteur niet goed gereageerd heeft op belanghebbendes opmerkingen, betekent daarom niet dat het unierechtelijke verdedigingsbeginsel geschonden is.
Het vertrouwensbeginsel en het fair-playbeginsel
4.9.1.
Belanghebbende heeft aangevoerd dat het opleggen van de naheffingsaanslagen in strijd is met het vertrouwensbeginsel. Belanghebbende heeft daartoe gesteld dat [C] in het eerste kwartaal van 2012 in een gesprek met de vennoten van [E VOF] en [L], die destijds adviseur van [E VOF] en van belanghebbende was, heeft toegezegd dat het verleden met rust zou worden gelaten en geen naheffingsaanslagen worden opgelegd indien [E VOF] het personeel van belanghebbende zou overnemen. Ter zitting heeft [C] betwist dat hij een dergelijke uitlating heeft gedaan. Voorts betwist de inspecteur gemotiveerd dat er in het eerste kwartaal van 2012 een gesprek heeft plaatsgevonden. Er is wel een gesprek geweest met de vennoten van [E VOF] om inlichtingen in te winnen, maar dat was in het najaar van 2011 en in dat gesprek is een dergelijke toezegging niet gedaan. Een ander gesprek heeft niet plaatsgevonden, zo heeft [C] ter zitting verklaard.
4.9.2.
Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende, op wie hier de bewijslast rust, haar stelling dat de vermelde toezegging is gedaan, tegenover de gemotiveerde betwisting van de inspecteur, niet aannemelijk gemaakt. De schriftelijke verklaring van de vennoten van [E VOF] van 29 september 2014 (bijlage 7 bij het nader stuk van belanghebbende van 9 februari 2016, zie 2.11) is daartoe onvoldoende, reeds omdat die verklaring onvoldoende specifiek is over de datum en de inhoud van het (gestelde) gesprek. Daarbij komt nog dat belanghebbende uiteenlopend heeft verklaard over de aanwezigen bij dat gesprek. De rechtbank verwijst naar de brief van 17 december 2013 waarin door de gemachtigde wordt aangegeven dat de vennoten dat gesprek zonder gemachtigde zijn ingegaan, hetgeen op gespannen voet staat met het vermelde in 4.9.1 over de aanwezigen bij dat gesprek. Het beroep van belanghebbende op schending van het vertrouwensbeginsel faalt daarom. Nu niet aannemelijk is gemaakt dat de vermelde toezegging is gedaan, komt de rechtbank niet toe aan de behandeling van de vraag of belanghebbende in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen aan de toezegging waarop zij zich beroept. Ook belanghebbendes beroep op het fair-playbeginsel faalt, aangezien aan dat beroep in de kern ook de gestelde toezegging ten grondslag wordt gelegd.
Strijdigheid met het EU-verdrag
4.10.1.
Volgens belanghebbende heeft de inspecteur in strijd gehandeld met de artikelen 49 en 56 van het VWEU.
4.10.2.
Naar het oordeel van de rechtbank is van een verboden belemmering van het recht van vestiging of van het vrije verkeer van diensten geen sprake. De toepasselijke wetgeving maakt geen onderscheid naar nationaliteit van de werkgever, werknemer of inlener. Verder zou indien belanghebbende in Nederland zou zijn gevestigd en de situatie overigens hetzelfde zou zijn, belanghebbende ook inhoudingsplichtig zijn en zou ook het anoniementarief van toepassing zijn.
Strijdigheid met het Europees Handvest
4.11.1.
Belanghebbende beroept zich op de artikelen 15 en 16 van het Europees Handvest. Volgens belanghebbende volgt uit deze artikelen dat de Belastingdienst, gezien de geheven loonbelasting in het Verenigd Koninkrijk, uit eigen beweging contact moet zoeken met de Engelse belastingdienst om onderling te overleggen wie er belasting mag heffen.
4.11.2.
Niet valt in te zien dat de onderhavige heffing in strijd komt met artikelen 15 (de vrijheid van beroep en het recht te werken) en 16 (de vrijheid van ondernemerschap) van het Europees Handvest, zo in een geval als het onderhavige daarop al rechtstreeks beroep kan worden gedaan.
Conclusie met betrekking tot de naheffingsaanslagen
4.12.
Ter zitting heeft belanghebbende verklaard dat (de hoogte van) de naheffingsaanslagen voor het overige niet in geschil is. Gelet op het voorgaande zijn de beroepen derhalve ongegrond voor zover deze betrekking hebben op de naheffingsaanslagen.
Beschikking heffingsrente (zaaknummer 14/3564)
4.13.
De heffingsrente is berekend met inachtneming van het bepaalde in artikel 30f van de AWR. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Nu aan de rechtbank ook overigens niet is gebleken dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is het beroep voor zover dat betrekking heeft op de beschikking heffingsrente ongegrond.
Verzuimboete
4.14.1.
Tegen de boetebeschikkingen heeft belanghebbende geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd. Ingevolge artikel 67c, eerste lid, van de AWR vormt het niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn betalen van de belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen een verzuim ter zake waarvan de inspecteur aan de belastingplichtige een boete van ten hoogste € 4.920 kan opleggen. Op basis van paragraaf 24, eerste en tweede lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB) legt de inspecteur, in geval van het niet, gedeeltelijk niet dan wel niet tijdig betalen van belasting die op aangifte moet worden voldaan of afgedragen, een verzuimboete op van 10% van de verschuldigde belasting met een maximum van € 4.920.
Omdat vaststaat dat belanghebbende de verschuldigde belasting niet heeft afgedragen, heeft de inspecteur, gelet op het bepaalde in artikel 67c, eerste lid, van de AWR terecht voor elk jaar een boete opgelegd. De hoogte van de boetes, zoals deze luiden na de uitspraken op bezwaar, zijn in overeenstemming met paragraaf 24 van het BBBB. De rechtbank acht de boetes (zie 1.2 voor de bedragen), met voorbijgaan aan de overschrijding van de redelijke termijn, passend en geboden.
4.14.2.
Niet in geschil is dat belanghebbende voor het eerst op 24 april 2013 in redelijkheid kon menen dat hij beboet zou worden. De rechtbank doet uitspraak op 26 mei 2016. Daarmee is een termijn verstreken van ruim drie jaren en is de redelijke termijn van twee jaar overschreden met ruim één jaar (undue delay). Dit geeft aanleiding tot matiging van de boetes met 15%. De boetes over de onderhavige tijdvakken dienen te worden verminderd tot elk € 4.182 (€ 4.920 min € 738). De enkele ambtshalve constatering dat de redelijke termijn is overschreden, leidt er echter niet toe dat het beroep gegrond is en dat belanghebbende in aanmerking komt voor vergoeding van de proceskosten en het griffierecht (zie Hoge Raad 16 september 2011, nr. 10/03571, ECLI:NL:HR:2011:BP8053).
Conclusie
4.15.
Gelet op het vorenstaande dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard en dienen de bij beschikking vastgestelde boetes te worden verminderd.
5.Proceskosten
De rechtbank ziet, mede gelet op wat in 4.14.2 is overwogen, geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6.Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen ongegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar met betrekking tot de boetebeschikkingen;
- vermindert de boetes op de naheffingsaanslagen over de onderhavige tijdvakken tot elk € 4.182.
Deze uitspraak is gedaan op 26 mei 2016 door mr. W.A.P. van Roij, voorzitter, mr. M.R.T. Pauwels en mr. M.W.C. Soltysik, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.D.E. Copra‑Carolie, griffier.
De griffier, De voorzitter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.
Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.