ECLI:NL:GHAMS:2022:803 - Gerechtshof Amsterdam - Bevestiging belastingheffing box 3 geen individuele en bu...

Uitspraak

GERECHTSHOF AMSTERDAM

kenmerken 20/00724 tot en met 20/00733

15 maart 2022

uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[belanghebbende], wonende te [woonplaats] , belanghebbende,

tegen de uitspraak van 30 oktober 2020 in de zaken met kenmerken HAA 20/249 tot en met 20/258 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen

belanghebbende

de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

Jaar 2006

1.1.1.

De inspecteur heeft met dagtekening 31 januari 2019 aan belanghebbende voor het jaar 2006 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 906. Daarbij is bij beschikking € 79 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Jaar 2007

1.1.2.

De inspecteur heeft met dagtekening 31 januari 2019 aan belanghebbende voor het jaar 2007 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 942. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete van € 91 opgelegd. Daarbij is bij beschikking € 76 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Jaar 2008

1.1.3.

De inspecteur heeft met dagtekening 31 januari 2019 aan belanghebbende voor het jaar 2008 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 976. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete van € 63 opgelegd. Daarbij is bij beschikking € 46 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Jaar 2009

1.1.4.

De inspecteur heeft met dagtekening 31 januari 2019 aan belanghebbende voor het jaar 2009 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 999. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete van € 310 opgelegd. Daarbij is bij beschikking € 66 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Jaar 2010

1.1.5.

De inspecteur heeft met dagtekening 26 januari 2019 aan belanghebbende voor het jaar 2010 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.010. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete van € 381 opgelegd. Daarbij is bij beschikking € 71 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Jaar 2011

1.1.6.

De inspecteur heeft met dagtekening 26 januari 2019 aan belanghebbende voor het jaar 2011 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.021. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete van € 318 opgelegd. Daarbij is bij beschikking € 53 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Jaar 2012

1.1.7.

De inspecteur heeft met dagtekening 26 januari 2019 aan belanghebbende voor het jaar 2012 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.944 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.021. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete van € 348 opgelegd. Daarbij is bij beschikking € 50 aan belastingrente in rekening gebracht.

Jaar 2013

1.1.8.

De inspecteur heeft met dagtekening 26 januari 2019 aan belanghebbende voor het jaar 2013 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.226 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.026. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete van € 393 opgelegd. Daarbij is bij beschikking € 48 aan belastingrente in rekening gebracht.

Jaar 2014

1.1.9.

De inspecteur heeft met dagtekening 26 januari 2019 aan belanghebbende voor het jaar 2014 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 16.800 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.030. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete van € 424 opgelegd. Daarbij is bij beschikking € 41 aan belastingrente in rekening gebracht.

Jaar 2015

1.1.10.

De inspecteur heeft met dagtekening 26 januari 2019 aan belanghebbende voor het jaar 2015 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 12.330 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 532. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete van € 238 opgelegd. Daarbij is bij beschikking € 16 aan belastingrente in rekening gebracht.

1.2.

Na tegen de onder punt 1.1.1. tot en met 1.1.10. vermelde navorderingsaanslagen en beschikkingen gemaakte bezwaren heeft de inspecteur bij – in één geschrift vervatte – uitspraken op bezwaar van 28 oktober 2019 deze bezwaren ongegrond verklaard. De inspecteur heeft de navorderingsaanslagen, rentebeschikkingen en vergrijpboeten gehandhaafd.

1.3.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft bij de uitspraak van 30 oktober 2020 als volgt beslist op de beroepen van belanghebbende:

“De rechtbank:

verklaart de beroepen gegrond;
vernietigt de uitspraken op bezwaar, voor zover die betrekking hebben op het jaar 2006 en de voor de overige jaren opgelegde vergrijpboeten;
vernietigt de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2006 alsmede de daarbij gegeven beschikking inzake heffingsrente;
vernietigt de aan [belanghebbende] opgelegde vergrijpboeten;
bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde (delen van de) uitspraken op bezwaar; en
draagt [de inspecteur] op het betaalde griffierecht van € 47 aan [belanghebbende] te vergoeden.”

1.4.

Het tegen de uitspraak van de rechtbank door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 4 december 2020. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

Belanghebbende heeft bij brief van 15 januari 2022 nadere stukken aan het Hof gezonden.

1.6.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 februari 2022. Het hoger beroep van belanghebbende is gelijktijdig behandeld met het hoger beroep van [partner] in de zaken met kenmerken 20/00734 tot en met 20/00743. Al hetgeen in één van deze zaken is overgelegd en verklaard, wordt eveneens geacht te zijn overgelegd en verklaard in de andere gelijktijdig behandelde zaken. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.Feiten

2.1.

De rechtbank heeft in haar uitspraak de navolgende feiten vastgesteld:

“
Feiten

1. Belanghebbende] is geboren op [geboortedatum] en is gehuwd met [partner] . Zij is in de onderhavige jaren zijn fiscaal partner.

2. De echtgenote van [belanghebbende] had een rekening bij de Luxemburgse bank [bank] ).

3. [ Belanghebbende] en zijn echtgenote hebben in de periode 2006 tot en met 2015 in hun aangiften voor de IB/PVV geen opgave gedaan van haar rekening bij de [bank] .

4. De Belastingdienst/Central Liaison Office heeft op 30 september 2016 van de Duitse autoriteiten spontaan, en via een beveiligd netwerk, gegevens ontvangen over Nederlandse ingezetenen die een rekening hebben aangehouden bij de [bank] . Uit de informatie blijkt dat de echtgenote van [belanghebbende] als rekeninghouder bekend is bij de [bank] . [De inspecteur] heeft naar aanleiding van deze informatie contact gezocht met de echtgenote van [belanghebbende]. Zij heeft aan het onderzoek van [de inspecteur] meegewerkt door openheid van zaken te geven.

5. Bij brief van 18 oktober 2018 heeft de echtgenote van [belanghebbende] zich akkoord verklaard met overschrijding van de termijn voor de oplegging van navorderingsaanslagen.

6. Naar aanleiding van de informatie van de Duitse autoriteiten heeft [de inspecteur] de navorderingsaanslagen IB/PVV opgelegd aan [belanghebbende]. Hij heeft daarbij telkens 50% van de tegoeden op de rekening bij [belanghebbende] begrepen in de rendementsgrondslag sparen en beleggen.”

Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan. In aanvulling hierop stelt het Hof de volgende feiten vast.

2.2.

Belanghebbende was voor de in hoger beroep in geschil zijnde jaren (2007 tot en met 2015) niet beschreven voor de IB/PVV en is daarom niet uitgenodigd voor het doen van aangifte. Het belastbare inkomen uit sparen en beleggen is voor die jaren uitsluitend aangegeven door de echtgenote en fiscaal partner van belanghebbende, [partner] . De inspecteur heeft aan de echtgenote voor de jaren 2007 tot en met 2015 definitieve aanslagen IB/PVV opgelegd conform de door haar ingediende aangiften. Uit de aangifte- en aanslaggegevens van de echtgenote blijkt dat de bij haar in aanmerking genomen (gemiddelde) rendementsgrondslag voor de belastingheffing over het inkomen uit sparen en beleggen (hierna ook: de belastingheffing in box 3), na aftrek van het gezamenlijke heffingvrij vermogen voor fiscale partners (en, voor zover van toepassing, ouderentoeslag en kindertoeslag) en na bijtelling van 50% van de niet-aangegeven spaartegoeden bij de [bank] , de hieronder aangegeven bedragen beloopt. Aan de in aanmerking genomen rendementsgrondslagen liggen onder meer de hieronder gespecificeerde bedragen ten grondslag aan (voor 50% aan de echtgenote toegerekende) spaartegoeden bij [bank] , overige bank- en spaartegoeden, aandelen en overige onroerende zaken:

rendements- spaartegoeden overige bank- aandelen overige

grondslag [bank] (50%) en spaartegoeden onr. zaken

2007 € 121.431 € 23.566 € 90.215 € 45.720 € 12.000

2008 € 111.195 € 24.416 € 78.074 € 47.418 € 12.000

2009 € 114.013 € 24.988 € 76.361 € 48.038 € 12.000

2010 € 128.403 € 25.269 € 79.935 € 62.461 € 12.000

2011 € 124.925 € 25.546 € 75.913 € 68.326 € 0

2012 € 162.198 € 25.538 € 85.800 € 56.428 € 40.000

2013 € 144.868 € 25.673 € 82.397 € 60.236 € 40.000

2014 € 148.206 € 25.756 € 99.384 € 71.521 € 59.960

2015 € 215.725 € 13.302 € 112.428 € 75.863 € 74.000

2.3.

Nadat de echtgenote opening van zaken heeft gegeven over de niet in de aangiften IB/PVV verantwoorde spaartegoeden bij [bank] , hebben belanghebbende en de echtgenote ervoor gekozen om (uitsluitend) deze spaartegoeden bij ieder van hen voor 50% toe te rekenen aan de grondslag uit sparen en beleggen. Ook bij belanghebbende zijn derhalve de onder 2.2 vermelde bedragen aan spaartegoeden bij [bank] tot de grondslag uit sparen en beleggen gerekend.

2.4.

Uit de aangifte- en aanslaggegevens van belanghebbende en zijn echtgenote blijken de volgende gegevens omtrent de door hen genoten belastbare inkomens uit werk en woning:

belanghebbende de echtgenote

2007 - € 18.697

2008 - € 19.884

2009 - € 22.423

2010 - € 23.315

2011 - € 24.103

2012 € 13.944 € 26.632

2013 € 21.226 € 26.401

2014 € 16.800 € 23.715

2015 € 12.330 € 16.909

3.Geschil voor het Hof

In hoger beroep is in geschil of de navorderingsaanslagen en de rentebeschikkingen over de jaren 2007 tot en met 2015 terecht en naar de juiste bedragen zijn vastgesteld. Meer specifiek is in geschil of de belastingheffing over het inkomen uit sparen en beleggen van belanghebbende voor de onderhavige jaren in strijd komt met het recht op ongestoord genot van eigendom, zoals gewaarborgd door artikel 1 van Pro het Eerste Protocol bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: artikel 1 EP Pro).

4.Oordeel van de rechtbank

De rechtbank heeft omtrent het geschil als volgt overwogen en beslist:

“
Beoordeling van het geschil

Vooraf

8. [ De inspecteur] heeft zich op het standpunt gesteld dat de navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2006 ten onrechte is opgelegd aan [belanghebbende], omdat de echtgenote van [belanghebbende] zich weliswaar akkoord heeft verklaard met verlenging van de navorderingstermijn, maar zij daarbij niet mede als gemachtigde van [belanghebbende] is opgetreden. [De inspecteur] concludeert daarom tot vernietiging van de aan [belanghebbende] over het jaar 2006 opgelegde navorderingsaanslag IB/PVV wegens overschrijding van de navorderingstermijn. De rechtbank ziet geen aanleiding om [de inspecteur] op dit punt niet te volgen.

Belastingheffing over het inkomen uit sparen en beleggen

9. [ Belanghebbende] betoogt dat het fictieve rendement van 4% in de vermogensrendements-heffing (box 3) disproportioneel afwijkt van de feiten. In werkelijkheid heeft [belanghebbende] verlies geleden op de spaartegoeden. Wanneer hij de rente afzet tegen de kerninflatie, de in Luxemburg ingehouden bronheffingen en de box 3-belasting, is het rendement negatief. De navorderingsaanslagen leiden daarom tot oneigenlijke ontneming, waardoor ze in strijd zijn met de Europese verdragen en de redelijkheid en de billijkheid. Dat geldt des te meer nu de rente- en inflatiestanden het rechtstreekse gevolg zijn van het monetaire beleid van de Europese Centrale Bank (ECB). De bewindslieden van Financiën moeten hiervan op de hoogte geweest zijn. Dat is onzorgvuldig en vraagt om een verklaring, aldus [belanghebbende].

10. [ De inspecteur] stelt zich op het standpunt dat de navorderingsaanslagen naar de juiste bedragen zijn vastgesteld. Volgens [de inspecteur] komt de heffing over het fictieve inkomen uit de spaartegoeden niet in strijd met het eigendomsgrondrecht en het discriminatieverbod. Ook betwist [de inspecteur] dat sprake is van een individuele en buitensporige last, omdat [belanghebbende] voldoende inkomen en vermogen heeft om de nagevorderde belasting te voldoen.

11. De rechtbank vat de klacht van [belanghebbende] op als een beroep op het recht op het ongestoord genot van zijn eigendom, zoals gewaarborgd door artikel 1 van Pro het Eerste Protocol bij het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (artikel 1 EP Pro). Daarnaast onderscheidt de rechtbank een beroep op de redelijkheid en de billijkheid en een beroep op het zorgvuldigheidsbeginsel.

12. Het beroep op de redelijkheid en de billijkheid kan naar het oordeel van de rechtbank niet slagen. Artikel 11 van Pro de Wet algemene bepalingen schrijft de rechter namelijk voor dat hij volgens de wet recht moet spreken en dat hij in geen geval de innerlijke waarde of billijkheid van de wet mag beoordelen. De rechtbank mag daarom niet toetsen of de regeling van box 3 redelijk en billijk is.

13. Op grond van artikel 94 van Pro de Grondwet moet de rechter, indien een partij zich daarop beroept, wel toetsen of het stelsel van box 3 verenigbaar is met een ieder verbindende bepalingen van verdragen, zoals artikel 1 EP Pro. De Hoge Raad heeft in zijn arresten van 28 oktober 2011, ECLI:NL:HR:2011:BR0664, van 3 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:812 en van 10 juni 2016, ECLI:NL:HR:2016:1129 echter reeds geoordeeld dat het forfaitaire stelsel van box 3 in de jaren 2004, 2010 en 2011 weliswaar enigszins ruw was, maar geen inbreuk maakte op artikel 1 EP Pro. Het stelsel zou slechts dan in strijd komen met artikel 1 EP Pro indien zou komen vast te staan dat het destijds door de wetgever voor een lange reeks van jaren veronderstelde rendement van 4% voor particuliere beleggers niet meer haalbaar is en belastingplichtigen, mede gelet op het toepasselijke tarief, zouden worden geconfronteerd met een buitensporig zware last.

14. Uit het arrest van de Hoge Raad van 14 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:816 blijkt dat bij de beoordeling van de vraag of het rendement van 4% voor particuliere beleggers nog haalbaar is, moet worden uitgegaan van een nominaal rendement. De hoogte van de (kern)inflatie doet dus naar het oordeel van de Hoge Raad niet ter zake voor de beantwoording van de vraag of het stelsel van box 3 in strijd is met artikel 1 EP Pro.

15. Desalniettemin is de Hoge Raad in zijn arrest van 14 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:816 tot het oordeel gekomen dat dat het destijds door de wetgever veronderstelde rendement van 4% nominaal gemiddeld niet meer haalbaar was in elk van de jaren vanaf respectievelijk 2009 op Nederlandse staatsobligaties, 2001 op spaarrekeningen en 2010 op (termijn)deposito’s. Voor de onderbouwing daarvan verwijst de Hoge Raad onder andere naar onderdeel 7.9 van de gemeenschappelijke bijlage bij de conclusie van Advocaat-Generaal Ettema van 31 december 2018, ECLI:NL:PHR:2018:1443. De Hoge Raad heeft in zijn arrest niet de vraag beantwoord of belastingplichtigen, mede gelet op het toepasselijke tarief, zouden worden geconfronteerd met een buitensporig zware last. (Het Gerechtshof Den Haag is in zijn uitspraak van 18 december 2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:3425 tot het oordeel gekomen dat dit in het jaar 2015 wel het geval was.) De beantwoording van deze vraag doet echter niet ter zake voor de uitkomst van dit geschil, omdat de rechter ten opzichte van de wetgever terughoudendheid past bij het voorzien in een rechtstekort op stelselniveau. Voor ingrijpen van de rechter is daarom naar het oordeel van de Hoge Raad in beginsel geen plaats, tenzij een individuele belastingplichtige in strijd met artikel 1 EP Pro wordt geconfronteerd met een individuele en buitensporige last.

16. Het arrest van de Hoge Raad van 14 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:816 had betrekking op de jaren 2013 en 2014. In het arrest van de Hoge Raad van ECLI:NL:HR:2019:1108 is dezelfde benadering toegepast voor het jaar 2015.

17. De Hoge Raad heeft in zijn arresten geen overwegingen gewijd aan de rol van de ECB in het verloop van de rente- en inflatiestanden. De rechtbank ziet evenwel geen reden om aan te nemen dat dat tot een andere uitkomst had geleid. Het feit dat een centrale bank via het monetaire beleid een belangrijke invloed uitoefent op de rente en inflatie, verandert immers niets aan de traditionele plaats van de rechterlijke macht in ons staatsbestel, die naar het oordeel van de Hoge Raad noopt tot terughoudendheid ten opzichte van de wetgevende macht.

18. Het voorgaande brengt mee dat het beroep van [belanghebbende] op artikel 1 EP Pro voor de jaren 2010, 2011, 2013, 2014 en 2015 faalt op grond van hetgeen reeds is geoordeeld door de Hoge Raad. De rechtbank ziet niet in waarom de rechter minder terughoudend zou moeten zijn voor de jaren 2006, 2007, 2008, 2009 en 2012, zodat ook voor die jaren geen plaats is voor ingrijpen door de rechter.

19. [ Belanghebbende] heeft zich ter zitting beroepen op de aanwezigheid van een individuele en buitensporige last. Aangezien [de inspecteur] betwist dat sprake is van een inbreuk op artikel 1 EP Pro, rust op [belanghebbende] de last aannemelijk te maken dat de heffing leidt tot een last die zich in zijn geval sterker laat voelen dan in het algemeen (vgl. de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 18 september 2018, ECLI:NL:GHAMS:2018:3371, r.o. 5.2.3). Bij de beoordeling of sprake is van zo’n individuele en buitensporige last, moet de rechter acht slaan op de gehele financiële situatie van de betrokkene. Daarbij is het inkomen uit werk en woning en uit aanmerkelijk belang een belangrijk aanknopingspunt (zie het arrest van de Hoge Raad van 14 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:816, r.o. 2.4.4). Aangezien [belanghebbende] geen argumenten heeft aangedragen voor zijn standpunt dat hij wordt geconfronteerd met een individuele en buitensporige last, is naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk geworden dat zich in het geval van [belanghebbende] een zodanige last heeft voorgedaan. Het enkele feit dat het rendement op zijn spaartegoed na inflatiecorrectie lager is dan de ter zake van dat spaartegoed verschuldigde belastingen is daarvoor onvoldoende, aangezien dit een last is die zich bepaald niet beperkte tot zijn geval. Uit de door [de inspecteur] overgelegde aangiften van [belanghebbende] blijkt naar het oordeel van de rechtbank evenmin dat de heffing in box 3 leidt tot een last die zich in zijn geval sterker laat voelen dan in het algemeen.

20. Met betrekking tot [belanghebbende]s beroep op het zorgvuldigheidsbeginsel overweegt de rechtbank als volgt. [Belanghebbende] verwijt [de inspecteur] dat hij ondanks de lage vermogensrendementen als gevolg van het monetaire beleid van de ECB, toch belasting is blijven heffen naar een forfaitair rendement van 4%. Naar het oordeel van de rechtbank levert dat geen inbreuk op het zorgvuldigheidsbeginsel op. Een zorgvuldige taakvervulling door de inspecteur houdt namelijk onder meer in dat hij bij de oplegging van belastingaanslagen de wet toepast. Daaronder valt ook het forfaitaire rendement van artikel 5.2, eerste lid, van de Wet IB 2001. De bevoegdheid tot afwijking van de wet wegens onbillijkheden van overwegende aard, welke zich bij de toepassing van de belastingwet mochten voordoen, berust uitsluitend bij de Minister van Financiën (artikel 63 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR)), en dus niet bij [de inspecteur].

Heffings- en belastingrente

21. [ Belanghebbende] verzet zich tegen de in rekening gebrachte heffings- en belastingrente, omdat [de inspecteur] hierbij niet in overeenstemming met artikel 2 van Pro de Algemene Bankvoorwaarden heeft gehandeld. [De inspecteur] is actief op de kapitaalmarkt en bankiert bij de Centrale Bank; de overheid is de aandeelhouder van de systeembank [bank x] . Daarom moet [de inspecteur] zich volgens [belanghebbende] aan de Algemene Bankvoorwaarden houden.

22. [ De inspecteur] stelt zich op het standpunt dat hij niet is gebonden aan de Algemene Bankvoorwaarden, omdat hij geen bancaire instelling is. De in rekening gebrachte bedragen aan heffings- en belastingrente zijn volgens hem in overeenstemming met de wet.

23. Naar het oordeel van de rechtbank kan in het midden blijven of [de inspecteur] optreedt als een bank. De Algemene Bankvoorwaarden zijn namelijk slechts van toepassing indien dat tussen twee partijen wordt overeengekomen. Gesteld noch gebleken is dat tussen [belanghebbende] en [de inspecteur] een contractuele relatie bestaat waarop de Algemene Bankvoorwaarden van toepassing zijn. [Belanghebbende] kan zich daarom niet met succes op die voorwaarden beroepen. Voor zover [belanghebbende] zich beroept op de eisen van de zorgvuldigheid, die mede ten grondslag liggen aan artikel 2 van Pro de Algemene Bankvoorwaarden, slaagt dat beroep niet. Het enige gebrek aan zorgvuldigheid dat [belanghebbende] [de inspecteur] voor de voeten werpt, betreft het feit dat hij ondanks de lage vermogensrendementen als gevolg van het monetaire beleid van de ECB, toch belasting is blijven heffen naar een forfaitair rendement van 4%. Dat levert, zoals hiervoor is overwogen, naar het oordeel van de rechtbank geen inbreuk op het zorgvuldigheidsbeginsel op.

24. Wel zal de rechtbank de beschikking inzake heffingsrente voor het jaar 2006 vernietigen, aangezien de navorderingsaanslag waarop die beschikking betrekking heeft ook moet worden vernietigd, zoals [de inspecteur] heeft bepleit.

Vergrijpboeten

25. [ Belanghebbende] bestrijdt ook de opgelegde vergrijpboeten. Hij moest zijn aangifte naar waarheid invullen. Hij betoogt dat [de inspecteur] vervolgens de vergrijpboeten heeft gestoeld op feitelijke onwaarheden in plaats van op het feitelijke spaarvoordeel. Dat komt neer op ongeoorloofde repressie en incriminatie.

26. [ De inspecteur] stelt zich op het standpunt dat de vergrijpboeten dienen te vervallen, omdat niet gebleken is dat [belanghebbende] medegerechtigd was tot de rekening. Daardoor is volgens [de inspecteur] niet uitgesloten dat [belanghebbende] niet op de hoogte was van het bestaan van de rekening en kan opzet niet aannemelijk gemaakt worden.

27. Het thans door [de inspecteur] ingenomen standpunt brengt mee dat de aan [belanghebbende] opgelegde vergrijpboeten moeten worden vernietigd.

Slotsom

28. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen gegrond te worden verklaard.”

5.5. Beoordeling van het geschil

Standpunten partijen

5.1.1. Belanghebbende heeft in hoger beroep onder meer aangevoerd dat de rechtbank in haar uitspraak een onjuiste maatstaf heeft aangelegd bij de beoordeling van de vraag of de belastingheffing over het inkomen uit sparen en beleggen voor de in geschil zijnde jaren strijdig is met artikel 1 EP Pro. Ten onrechte heeft de rechtbank geoordeeld (in rechtsoverweging 14 van haar uitspraak) dat bij de toetsing of het door de wetgever voor een lange reeks van jaren veronderstelde rendement van 4% voor particuliere beleggers nog haalbaar is, moet worden uitgegaan van het nominale rendement. De rechtbank heeft daarmee onvoldoende de allesbepalende invloed meegewogen van het rente- en inflatiebeleid van de Europese Centrale Bank (hierna: ECB) op de reële opbrengsten uit vermogen. Het Ministerie van Financiën heeft in de jaren waarin de rente daalde, jarenlang systematisch zijn zorgplicht verzuimd om het fictieve rendementspercentage in box 3 aan te passen. Dit resulteert volgens belanghebbende in een fictieve, buitensporige belastingheffing in box 3.

5.1.2. Bij de beoordeling van de vraag of de belastingheffing in box 3 voor hem resulteert in een individuele en buitensporige last, dient volgens belanghebbende uitsluitend de op de Luxemburgse banktegoeden ontvangen rente te worden vergeleken met de daarover in box 3 verschuldigde belasting en dient geen rekening te worden gehouden met zijn overige inkomens- en vermogensbestanddelen. Voor een juiste wijze van toetsing dient de genoten rente volgens belanghebbende eerst te worden verminderd met het zogenoemde kerninflatiebedrag; bovendien dient volgens hem rekening te worden gehouden met de door Luxemburg ingehouden bronbelasting. Belanghebbende stelt reeds in zijn bezwaarschrift (in bijlage 1) te hebben onderbouwd dat bij de door hem verdedigde wijze van toetsen het rendement op de banktegoeden in alle in geschil zijnde jaren zwaar negatief is. Belanghebbende is om die reden van mening dat de belastingheffing in box 3 voor hem in alle in geschil zijnde jaren heeft geresulteerd in een individuele en buitensporige last, zodat er in zijn geval geen feitelijke grondslag bestaat voor belastingheffing over zijn inkomen uit sparen en beleggen. De uitspraak van de rechtbank kan ook om die reden niet in stand blijven, zo stelt belanghebbende.

5.2.1. Volgens de inspecteur heeft de rechtbank een juiste uitspraak gegeven. De argumenten waarop belanghebbende zijn standpunt baseert dat de belastingheffing in box 3 in de onderhavige jaren op stelselniveau strijdig is met artikel 1 EP Pro, berusten op een onjuiste rechtsopvatting. De door Luxemburg ingehouden bronbelasting is verrekend met de verschuldigde inkomstenbelasting in box 3, zodat reeds daardoor het argument van belanghebbende dat deze bronbelasting bijdraagt aan een buitensporige belastingheffing, niet opgaat.

5.2.2. Ook met inachtneming van de toets van het inmiddels gewezen arrest HR 2 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1047, vormt de belastingheffing in box 3 volgens de inspecteur in geen van de in geschil zijnde jaren een individuele en buitensporige last voor belanghebbende, ook niet – zo zich dit al heeft voorgedaan – indien de heffing over het inkomen uit sparen en beleggen in sommige jaren hoger is geweest dan het werkelijke rendement. Dit laatste vanwege de totale inkomens- en vermogenspositie van belanghebbende en zijn echtgenote; de inspecteur heeft in dit verband gewezen op het in de desbetreffende jaren genoten inkomen uit werk en woning en op de omstandigheid dat belanghebbende en zijn echtgenote niet alleen eigenaar zijn van de eigen woning aan de [adres 1] , maar ook van een woning aan [adres 2] te [woonplaats] (hierna: de tweede woning). De op de voet van de Wet waardering onroerende zaken vastgestelde waarde in het economische verkeer van deze tweede woning (hierna: de WOZ-waarde) bedroeg voor het kalenderjaar 2006 € 246.500 en voor het kalenderjaar 2015 € 325.000.

5.2.3. Indien het Hof van oordeel zou zijn dat de belastingheffing in box 3 voor belanghebbende in een of meer jaren wel een individuele en buitensporige last vormt, heeft de inspecteur zich subsidiair beroepen op interne compensatie. Belanghebbende heeft namelijk in zijn aangiften IB/PVV de tweede woning (als ‘overige onroerende zaken’) stelselmatig voor een aanzienlijk te lage waarde in box 3 aangegeven; in 2010 bijvoorbeeld voor een waarde in het economische verkeer van € 12.000 en in 2015 voor € 74.000. Aldus de inspecteur, die concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

Oordeel Hof

5.3.1. Het Hof onderschrijft de beslissing van de rechtbank en het maakt de daartoe door de rechtbank gebezigde gronden (in rechtsoverweging 11 tot en met 24 van haar uitspraak) tot de zijne. Naar aanleiding van hetgeen partijen in hoger beroep hebben aangevoerd, voegt het Hof daaraan het volgende toe.

5.3.2. De rechtbank heeft ter zake van de vraag of de heffing in box 3 op stelselniveau strijdig is met artikel 1 EP Pro, het juiste toetsingskader gehanteerd. Zoals de rechtbank in rechtsoverweging 14 van haar uitspraak terecht heeft overwogen, blijkt uit het arrest HR 14 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:816 (r.o. 2.6.1 en 2.6.2) dat bij de beoordeling van de vraag of het voor een lange reeks van jaren veronderstelde rendement van 4% voor particuliere beleggers nog haalbaar is, een nominaal rendement tot uitgangspunt moet worden genomen, en niet een nominaal rendement verminderd met de kerninflatie. In rechtsoverweging 2.6.2 van het voormelde arrest heeft de Hoge Raad meegewogen dat in het systeem van de Wet IB 2001 niet direct rekening wordt gehouden met de invloed van inflatie. Het Hof onderschrijft het oordeel van de rechtbank dat de belastingheffing in box 3 voor de in geschil zijnde jaren op stelselniveau niet strijdig is met artikel 1 EP Pro respectievelijk niet noopt tot rechterlijk ingrijpen. Het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963 brengt hierin geen wijziging, aangezien dit arrest betrekking heeft op de met ingang van 1 januari 2017 gewijzigde wettelijke regeling inzake de vermogensrendementsheffing.

5.3.3 Aan het (juiste) toetsingskader dat de rechtbank heeft geformuleerd bij de vraag of de belastingheffing in box 3 in de in geschil zijnde jaren voor belanghebbende heeft geresulteerd in een individuele en buitensporige last, voegt het Hof het na de uitspraak van de rechtbank gewezen arrest Hoge Raad 2 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1047 toe (hierna ook: het arrest van 2 juli 2021). In dit arrest heeft de Hoge Raad onder meer het volgende overwogen:

“4.3.3. Bij de beoordeling of de belastingplichtige door de box 3-heffing wordt geconfronteerd met een individuele en buitensporige last, moet de rechter die heffing bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de betrokkene.[
voetnoot 4: vgl. HR 29 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:831.] De rechter moet bij zijn onderzoek of de heffing een individuele en buitensporige last vormt, alle relevante feiten en omstandigheden in zijn oordeel betrekken. In een geval als dit, waarbij de vraag voorligt of de heffing van IB/PVV leidt tot een individuele en buitensporige last indien de heffing over het inkomen uit sparen en beleggen hoger is dan het werkelijke rendement, moet ook in aanmerking worden genomen of en in hoeverre een belastingplichtige een zodanig laag inkomen heeft dat hij op zijn vermogen moet interen om de belasting te voldoen. In het algemeen kan immers worden aangenomen dat de wetgever met een belasting naar inkomen geen heffing beoogt waardoor de belastingplichtige op zijn vermogen moet interen om de verschuldigde belasting te kunnen voldoen. Daarom kan de omstandigheid dat de belastingplichtige door de heffing inteert zoals hier bedoeld, een aanwijzing zijn dat hij door die heffing wordt geconfronteerd met een buitensporige last.”

5.3.4. Gelet op het volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad gehanteerde toetsingskader, zoals vermeld in rechtsoverweging 19 van de rechtbankuitspraak en zoals aangevuld in het hiervoor vermelde arrest, gaat belanghebbende uit van een onjuiste rechtsopvatting met zijn standpunt dat reeds geconcludeerd moet worden tot een individuele en buitensporige last indien het werkelijke rendement op de door hem bij [bank] aangehouden spaarrekening lager is dan de daarover verschuldigde belasting in box 3. Aan de beoordeling of zich een ‘interen’ heeft voorgedaan als bedoeld in het arrest van 2 juli 2021, wordt eerst toegekomen indien is komen vast te staan dat de heffing over het inkomen uit sparen en beleggen als geheel – van belanghebbende en zijn echtgenote gezamenlijk – hoger is dan het werkelijke rendement op de vermogensbestanddelen die in het desbetreffende tot de rendementsgrondslag van belanghebbende en zijn echtgenote zijn gerekend. Bij belanghebbende en zijn echtgenote moet dan niet alleen de in Luxemburg aangehouden spaarrekening bij [bank] in de vergelijking worden betrokken, maar ook de overige bank- en spaartegoeden, de aandelen en de overige onroerende zaken (zie het onder 2.2 opgenomen overzicht).

5.3.5. Belanghebbende, op wie de bewijslast rust van zijn stelling dat de belastingheffing in box 3 voor hem resulteert in een individuele en buitensporige last, heeft in zijn processtukken uitsluitend de jaarlijks genoten rente op de spaartegoeden bij [bank] vermeld. Hij heeft geen inzicht gegeven in het genoten rendement op de overige bank- en spaartegoeden, de door hem en zijn echtgenote gehouden aandelen en de tweede woning. De stukken van het geding bieden hiervoor ook overigens geen aanknopingspunten. Daardoor kan niet worden vastgesteld of in een of meer jaren de heffing in box 3 het werkelijke rendement op de door belanghebbende en zijn echtgenote gehouden vermogensbestanddelen heeft overtroffen, zodat het Hof niet toekomt aan een beoordeling van de vraag of zich een ‘interen’ heeft voorgedaan als bedoeld in het arrest van 2 juli 2021. Overigens merkt het Hof hierbij op dat een dergelijk ‘interen’ een aanwijzing kan zijn dat zich voor de belanghebbende een individuele en buitensporige last heeft voorgedaan, maar dat die conclusie daarmee nog niet vaststaat; daarvoor moet de heffing immers tevens worden bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de belanghebbende (zie het arrest van 2 juli 2021).

5.3.6. Belanghebbende heeft verder geen feiten en omstandigheden aangedragen ter onderbouwing van zijn standpunt dat de belastingheffing in box 3 voor hem een individuele en buitensporige last vormt. Met inachtneming van alle relevante feiten en omstandigheden van het geval, waaronder de onder 2.2 en 2.4 vermelde gegevens omtrent de door belanghebbende en zijn echtgenote genoten inkomens uit werk en woning alsmede de door hen gehouden vermogensbestanddelen, is het Hof evenals de rechtbank van oordeel dat niet aannemelijk is geworden dat zich een zodanige last heeft voorgedaan; niet aannemelijk is geworden dat de belastingheffing in box 3 heeft geleid tot een last die zich in het geval van belanghebbende sterker laat voelen dan in het algemeen. Ook op dit punt treft het hoger beroep van belanghebbende geen doel.

5.3.7. Hetgeen belanghebbende voor het overige nog heeft aangevoerd, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Het Hof komt niet toe aan een beoordeling van het beroep van de inspecteur op interne compensatie.

Slotsom

5.3.8. De slotsom van het hiervoor overwogene is dat het hoger beroep van belanghebbende geen doel treft en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.

6.Kosten

Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van Pro die wet.

7.Beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

De uitspraak is gedaan door mrs. H.E. Kostense, voorzitter van de belastingkamer, R.C.H.M. Lips en N. Djebali, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.F.J.S. Molleman als griffier. De beslissing is op 15 maart 2022 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Toelichting rechtsmiddelverwijzing

Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen.
Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.

Digitaal procederen

Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op
www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op
www.hogeraad.nl.

Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.

Per post procederenAlleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte.
Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.