ECLI:NL:RBZWB:2019:4230

Uitspraak

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT

Belastingrecht, enkelvoudige kamer

Locatie: Breda

Zaaknummer BRE 17/688

uitspraak van 28 augustus 2019

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

[belanghebbende], wonende te [woonplaats] ,

belanghebbende,

de inspecteur van de Belastingdienst,

de inspecteur.

De bestreden uitspraak op bezwaar

De uitspraak van de inspecteur van 6 januari 2017 op het bezwaar van belanghebbende tegen de aan haar opgelegde naheffingsaanslag motorrijtuigenbelasting (hierna: mrb) berekend over de periode van 1 januari 2012 tot en met 24 mei 2016 van € 7.343 (aanslagnummer [aanslagnummer] .Y.2.90001, hierna: de naheffingsaanslag), alsmede de daarbij bij beschikking opgelegde boete van € 5.278.

Zitting

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 februari 2018 te Tilburg. Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende, de echtgenoot van belanghebbende [echtgenoot] , ter bijstand een tolk en de gemachtigde van belanghebbende: mr. T.D.D. Loeffen, verbonden aan Hilkens Advocaten te Echt en namens de inspecteur, [inspecteur] . Het proces-verbaal van de zitting is – abusievelijk pas – op 7 mei 2019 aan partijen gestuurd.

Na de zitting

De rechtbank heeft bij brief van 7 maart 2018 aan partijen medegedeeld het onderzoek te heropenen en een aantal specifieke vragen aan partijen voorgelegd. Daarop hebben partijen gereageerd. Vervolgens heeft de rechtbank bij brief van 6 augustus 2018 aan partijen medegedeeld het beroep aan te houden, omdat in vergelijkbare zaken prejudiciële vragen aan de Hoge Raad zijn gesteld.

De Hoge Raad heeft bij zijn arresten van 5 april 2019 de prejudiciële vragen van de rechtbank beantwoord. De rechtbank heeft bij brief van 7 mei 2019 partijen in de gelegenheid gesteld te reageren op de genoemde arresten. Daarop heeft de inspecteur gereageerd bij brief van 15 mei 2019 en belanghebbende bij brief van 27 mei 2019 (hierna: de brief van 27 mei 2019).

Nadere zitting

Een nader onderzoek ter zitting is met instemming van partijen (artikel 8:57, eerste lid, van de Awb) achterwege gebleven. De rechtbank heeft het onderzoek gesloten.

1.Beslissing

De rechtbank:

verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak op bezwaar;
handhaaft de naheffingsaanslag;
vermindert de boete tot € 2.375;

- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.536;

- gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 46 aan haar vergoedt.

2.Gronden

Vooraf: ontvankelijkheid bezwaar

2.0.

Het bezwaarschrift is ingediend vóórdat de bezwaartermijn is aangevangen. Beide partijen gaan (niettemin) impliciet uit van ontvankelijkheid van het bezwaar. De rechtbank is het daarmee eens. Gelet op wat is vermeld in de brief van de inspecteur van 10 november 2016 (bijlage 8 bij het verweerschrift) gaat de rechtbank ervan uit dat op het moment van de ontvangst van het bezwaarschrift de naheffingsaanslag reeds tot stand was gekomen als bedoeld in artikel 6:10 van de Awb. Zo dat niet het geval zou zijn, dan zou overigens niet-ontvankelijkverklaring met overeenkomstige toepassing van artikel 6:11 van de Awb achterwege moeten blijven gelet op de inhoud van de voormelde brief.

Feiten

2.1.

Belanghebbende is gehuwd met [echtgenoot] (hierna: de echtgenoot). Belanghebbende staat vanaf 12 juli 2010 onafgebroken ingeschreven als ingezetene van Nederland in de basisregistratie personen (hierna: de BRP) en de echtgenoot vanaf 20 juni 2011.

2.2.

Op 25 mei 2016 is geconstateerd dat belanghebbende als bestuurder van een personenauto in Nederland gebruik maakte van de weg in de zin van de Wegenverkeerswet 1994 (hierna: de WVW). Het betrof een in Polen geregistreerde personenauto (hierna: de auto) die op naam van de echtgenoot is gesteld. Voor de auto is ter zake van het gebruik op de Nederlandse weg geen mrb betaald.

Schending hoorplicht

2.3.

Vast staat dat belanghebbende in de bezwaarfase niet in de gelegenheid is gesteld om te worden gehoord. De hoorplicht is daarmee geschonden. Voor zover de inspecteur met zijn stelling dat het horen van belanghebbende niet tot een ander resultaat had geleid, heeft willen betogen dat aan deze schending kan worden voorbijgegaan met toepassing van artikel 6:22 van de Awb, overweegt de rechtbank dat zij daarvoor geen aanleiding ziet. Daarbij verdient opmerking het niet aannemelijk is dat belanghebbende door het niet-horen niet is benadeeld, in aanmerking genomen dat het hier ook gaat om een forse verzuimboete. Het beroep is daarom gegrond en de uitspraak op bezwaar dient te worden vernietigd. Gelet op wat ter zitting is besproken, voorziet de rechtbank zelf in de zaak.

De naheffingsaanslag

2.4.

De inspecteur heeft de naheffingsaanslag op grond van artikel 34, lid 1, van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (hierna: de Wet) aan belanghebbende opgelegd. Voor de beoordeling van de naheffingsaanslag moeten diverse stappen worden doorlopen gelet op het arrest van de Hoge Raad 5 april 2019, ECLI:NL:HR:2019:483, BNB 2019/107 (hierna: het arrest BNB 2019/107). Opmerking verdient dat uit het arrest BNB 2019/107 volgt dat belanghebbende in het beroepschrift op onderdelen is uitgegaan van een onjuiste bewijslastverdeling met name wat betreft de periode waarover de naheffingsaanslag is berekend. Verder verdient opmerking dat voor zover belanghebbende in de brief van 27 mei 2019 heeft aangevoerd zich niet te kunnen verenigen met het arrest BNB 2019/107, de rechtbank in wat belanghebbende heeft aangevoerd geen aanleiding heeft gezien af te wijken van dat arrest.

Eerste stap: belastbaar feit

2.5.

Hier doet zich de situatie voor dat geconstateerd is dat een als ingezetene van Nederland ingeschreven persoon gebruik van de weg in Nederland heeft gemaakt met een auto met buitenlands kenteken zonder dat daarvoor Nederlandse mrb is betaald. Gelet op artikel 34 van de Wet is het opleggen van de naheffingsaanslag daarvoor als uitgangspunt terecht. Dat belanghebbende niet, maar de echtgenoot, de eigenaar althans de houder was van de auto, maakt het oordeel niet anders.

Tweede stap: uitgangspunt berekeningsperiode

2.6.

De inspecteur heeft de naheffingsaanslag berekend over de periode 1 januari 2012 tot en met 24 mei 2016. Deze berekeningsperiode is als uitgangspunt niet te lang. De naheffingsaanslag mag namelijk als uitgangspunt worden berekend over een periode die aanvangt op de dag waarop belanghebbende is ingeschreven als ingezetene in de BRP en die eindigt de dag voorafgaand aan de dag waarop het gebruik van de weg wordt geconstateerd. Dit volgt uit artikel 34 in combinatie met artikel 13, lid 2, van de Wet. Verder is het moment van de aanvang van de periode gelegen binnen de vijfjaarstermijn als omschreven in rechtsoverweging 5.6.3. van het arrest BNB 2019/107.

Derde stap: is belanghebbende in tegenbewijs geslaagd?

2.7.

De berekeningsperiode houdt in de kern een soort van bewijsvermoeden in met betrekking tot de periode waarin belanghebbende houder was van de auto in Nederland in de zin van de Wet. Belanghebbende heeft de mogelijkheid om tegenbewijs te leveren. Hier is niet in geschil dat belanghebbende in de berekeningsperiode haar hoofdverblijf in Nederland had. Er zijn dan twee tegenbewijsmogelijkheden. Belanghebbende heeft de mogelijkheid om aannemelijk te maken (i) dat de auto belanghebbende in Nederland ter beschikking heeft gestaan met ingang van een latere dag dan 1 januari 2012, en (ii) dat de auto belanghebbende in een of meer tussenliggende tijdvakken niet in Nederland ter beschikking heeft gestaan. Gelet op rov. 5.1.9, slotzin, en 5.7.2 van het arrest BNB 2019/107, moet onder ‘in Nederland ter beschikking staan’ worden verstaan ‘in Nederland feitelijk en niet geheel voorbijgaand ter beschikking staan’.

2.8.

Belanghebbende is niet in de tegenbewijslast geslaagd. De gemachtigde van belanghebbende heeft weliswaar in (onder meer) de brief van 27 mei 2019 het standpunt ingenomen dat de auto haar niet de gehele berekeningsperiode ter beschikking heeft gestaan, maar dat standpunt is in de kern met geen andere concrete feitelijke stelling onderbouwd dan dat belanghebbende en de echtgenoot zich in Nederland op de fiets verplaatsten. Het gebruik van de auto is echter niet relevant, maar het ter beschikking staan in Nederland. Los daarvan is het standpunt vreemd, aangezien belanghebbende zelf ter zitting heeft verklaard dat de auto eind 2011 in Polen is gekocht en dat daarna de auto naar Nederland is gebracht. Verder blijkt ook uit het bezwaarschrift eerder wel dan niet dat belanghebbende de auto permanent ter beschikking had in Nederland (zij het wellicht niet vaak gebruikte).

2.9.

De naheffingsaanslag is dus niet op een te hoog bedrag vastgesteld. In alles wat belanghebbende overigens heeft aangevoerd, heeft de rechtbank geen aanleiding gezien om tot een ander oordeel te komen.

Boete

2.10.

De boete is in overeenstemming met artikel 37 van de Wet in combinatie met artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) opgelegd. Het beboetbare feit is begaan. Belanghebbende heeft namelijk gebruik gemaakt van de weg in Nederland met een auto met een buitenlands kenteken zonder mrb te hebben voldaan en dit wordt aangemerkt als een betalingsverzuim. Dat belanghebbende niet wist van de verplichting, maakt dat niet anders. Opmerking verdient verder dat opzet of schuld niet vereist is. Wel moet een boete achterwege blijven bij afwezigheid van alle schuld. Belanghebbende heeft met alles wat zij heeft aangevoerd, niet aannemelijk gemaakt dat daarvan sprake is. In het bijzonder met betrekking tot de aangevoerde omstandigheden dat (i) belanghebbende gelet op het belastingstelsel in Polen ervan uitging dat de mrb zou worden geheven via accijns op brandstof, en (ii) informatievoorziening over de mrb in Nederland ontbreekt, verdient opmerking dat deze omstandigheden niet meebrengen dat sprake is van afwezigheid van alle schuld. Belanghebbende had immers (actief) informatie kunnen inwinnen over de regelgeving, waaronder de belastingregelgeving, ter zake van het gebruik van een auto in Nederland.

2.11.

De hoogte van de boete blijft binnen de kaders van artikel 67c van de AWR en paragraaf 34 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (hierna: BBBB). De rechter is echter niet gebonden aan het BBBB en dient zelfstandig te beoordelen wat een passend en geboden sanctie is (vgl. HR 7 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:CA2232).

In het arrest BNB 2019/107 is overwogen dat de rechter daarbij rekening moet houden met alle relevante omstandigheden van het geval, waaronder de omstandigheid dat de hoogte van de nageheven belasting is komen vast te staan met toepassing van het berekeningsvoorschrift. In dit geval ziet de rechtbank in die laatste omstandigheid geen aanleiding voor matiging van de boete. Gelet op wat in 2.8 is vermeld, acht de rechtbank namelijk juist eerder wel dan niet aannemelijk dat de auto aan belanghebbende (en de echtgenoot) ter beschikking stond in Nederland in de berekeningsperiode.

Dit doet de vraag rijzen of dan als uitgangspunt een 100% boete (zij het hier beperkt tot het maximum van € 5.278) op haar plaats is, zoals de inspecteur bepleit onder meer met verwijzing naar het doel van een verzuimboete om de nakoming van fiscale verplichtingen in te scherpen.

2.12.

De rechtbank overweegt daartoe als volgt.

2.12.1.

In de AWR wordt een verzuimboete met betrekking tot naheffing van mrb op grond van een bijzondere naheffingsbepaling (hierna: bijzondere-mrb-verzuimboete) behandeld als een ‘gewone’ (betalings)verzuimboete; zie artikel 67c van de AWR en vergelijk HR 19 december 2014, ECLI:NL:HR:2014:3612, rov. 2.4.3 (in verband met een andere bijzondere naheffingsbepaling). De AWR bevat geen bijzondere bepaling voor een verzuimboete als hier.

2.12.2.

Een verzuimboete zoals hier neemt (echter) een wat bijzondere plaats in het kader van het boetebeleid van de fiscus. Voor een betalingsverzuim geldt als uitgangspunt een verzuimboete van 10% van de verschuldigde belasting (paragraaf 24 van het BBBB). Voor een verzuimboete in verband met een naheffing van mrb op grond van bijzondere naheffingsbepaling is voorzien in een bijzonder voorschrift in paragraaf 34 van het BBBB, waarin – voor zover van belang – is voorgeschreven dat de verzuimboete maximaal 100% bedraagt van het betrokken belastingbedrag. Dat laatste valt ook op, afgezet tegen de uitgangspunten voor een vergrijpboete: niet alleen is daarbij grove schuld of opzet een wettelijk vereiste voor beboeting maar beleidsmatig ligt ook het boetepercentage als uitgangspunt lager (25% respectievelijk 50%; paragraaf 25 van het BBBB).

2.12.3.

Hoewel paragraaf 34 van het BBBB ‘slechts’ over een maximum spreekt, is de praktijk bij de Belastingdienst dat als uitgangspunt een boete van 100% wordt opgelegd, behoudens bijzondere omstandigheden, in het bijzonder slechte financiële omstandigheden bij de beboete persoon. Voor dat uitgangspunt van een 100%-boete bestaan goede argumenten. In een, vaak door de Belastingdienst in procedures aangehaalde, uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 11 november 2014, ECLI:NL:GHARL:2014:8772, is dit uitgebreid gemotiveerd onder verwijzing naar de wetshistorie van artikel 37 van de Wet en parlementaire geschiedenis. Een van de daarbij gebezigde argumenten is:
“De verschuldigde belasting is relatief niet hoog en van een procentueel lage boete zou derhalve weinig preventieve werking uitgaan.”Het uitgangspunt wordt ook wel gehanteerd voor een verzuimboete in verband met een naheffing in verband met een feit als hier (hierna: buitenlandse-kentekensituatie); zie bijv. Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden12 januari 2016, ECLI:NL:GHARL:2016:113.

2.12.4.

Het voorgaande neemt niet weg dat ook bij de beoordeling van een verzuimboete zoals hiervoor bedoeld de belastingrechter tot een straftoemeting moet komen met inachtneming van alle in aanmerking komende omstandigheden, en dat ook andere dan financiële omstandigheden, zoals een verminderde mate van verwijtbaarheid, aanleiding kunnen geven voor een boete die lager is dan 100% (vgl. HR 10 juni 2005, ECLI:NL:HR:2005:AT7216 onderscheidenlijk de uitspraak van Gerechtshof ’s-Hertogenbosch die in dat arrest aan de orde was).

2.12.5.

De in 2.12.3 vermelde uitspraken zien op verzuimboetes bij een naheffing van mrb berekend over maximaal een periode van één jaar. Als gevolg van een wijziging van de Wet is echter sinds 1 januari 2014 de berekeningsperiode voor naheffing in de buitenlandse-kentekensituatie gewijzigd, waardoor die periode in concrete gevallen kan oplopen tot vijf jaar. Het komt de rechtbank voor dat er goede argumenten zijn om in gevallen waarin het nageheven bedrag is berekend over een periode langer dan één jaar, niet zonder meer het uitgangspunt van een 100%-boete te hanteren. Zeker bij een boete in verband met naheffing op basis van een berekeningsperiode die substantieel langer is dan één jaar, lijkt het vasthouden aan dat uitgangspunt (ook al is de boete maximaal € 5.278) onevenwichtig c.q. moeilijk te rechtvaardigen te zijn in het licht van het gehele fiscale boetesysteem, bijvoorbeeld ten opzichte van vergrijpboetes (als beleidsmatig uitgangspunt ‘slechts’ 25% dan wel 50% en bovendien ‘grove schuld’ respectievelijk 'opzet’ als voorwaarde om überhaupt te kunnen bestraffen). Ook wringt in zeker opzicht dat (a) bij ‘normale’ verzuimboetes er in wezen een waarschuwingssysteem is in de zin dat bij niet-betaling een vrij snel geautomatiseerd een naheffingsaanslag wordt opgelegd met boete (paragraaf 23 van het BBBB), zodat een belanghebbende direct kenbaar is dat een fiscale verplichting niet is nagekomen en er direct een prikkel is om tot verbeterd gedrag over te gaan voor toekomstige perioden, terwijl (b) bij een verzuimboete als hier zo’n waarschuwing er niet is en de teller al die tijd ongemerkt kan blijven oplopen. Een ander gezichtspunt is dat het in 2.12.3 vermelde argument ‘anders te weinig preventieve werking’ – gelet op de daarbij gegeven onderbouwing – aan relatief gewicht inboet naarmate het belastingbedrag hoger wordt. Verder verdient opmerking dat tijdens de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de voornoemde wetswijziging, de verzuimboete bij naheffing in de buitenlandse-kentekensituatie wel kort aan de orde is geweest (Kamerstukken II 2013/14, 33 752, nr. 11, p. 78-79), maar dat de beantwoording van de gestelde vragen in de kern niet meer inhield dan een weergave van wat in de AWR en in het BBBB staat. Anders dan in de in 2.12.3 vermelde wetsgeschiedenis is niet gemeld dat in beginsel een 100%-boete wordt opgelegd. Evenmin geeft de parlementaire behandeling blijk van een reflectie in hoeverre de oorspronkelijke achtergrond van het uitgangspunt van een 100%-boete aansluit bij de nieuwe situatie (mogelijk langere berekeningsperiode).

2.12.6.

Het niet zonder meer hanteren van een 100%-boete als uitgangspunt in gevallen waarin het nageheven bedrag is berekend over een periode langer dan één jaar, doet niet eraan af dat het belang van preventieve werking voldoende moet worden meegewogen bij de vaststelling van de hoogte van de boete. Wel kan er, reeds als uitgangspunt, meer ruimte zijn voor factoren zoals de mate van schuld en de ernst van het beboetbare feit.

2.13.

Tegen de achtergrond van het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat hier, alle omstandigheden afwegende, een boete van € 2.500 passend en geboden is. Daarbij is onder meer rekening gehouden met de omstandigheid dat belanghebbende niet de kentekenhouder van de auto was. Dat is van belang voor de mate van verwijtbaarheid, met name wat betreft het zich op de hoogte stellen van de Nederlandse regelgeving met betrekking tot auto’s. Ook als wat betreft dit laatste de echtgenoot, zijnde de kentekenhouder, meer te verwijten valt, kan dat als zodanig niet aan belanghebbende worden aangerekend, gelet op het hoogst persoonlijke karakter van een boete. Verder is onder meer meegewogen dat geen concrete feiten of omstandigheden zijn gesteld waaruit blijkt dat bij belanghebbende sprake was van een hogere schuldgradatie dan nalatigheid/onzorgvuldigheid. De rechtbank acht bovendien geloofwaardig de verklaring van belanghebbende dat ze niet op de hoogte was van de fiscale verplichtingen met betrekking tot de auto. Een en ander brengt niet mee dat meegegaan kan worden in de door belanghebbende bepleite verlaging van de boete tot 1% van het belastingbedrag; een dergelijke boete zou onvoldoende hoog zijn gelet op de doeleinden van een boete.

2.14.

De boete, die op 26 oktober 2016 is aangekondigd, moet nog verder worden verminderd omdat de redelijke termijn voor berechtiging is overschreden. Rekening houdend met de omstandigheid dat de zaak is aangehouden van 6 augustus 2018 tot en met 7 mei 2019 (afgerond 9 maanden), is de redelijke termijn met minder dan 6 maanden overschreden. De rechtbank kent hiervoor een korting van 5% toe, overeenkomstig een uitspraak van Hof ’s-Hertogenbosch.^[1]De boete komt daarmee uit op € 2.375.

Conclusie

2.15.

Het beroep is gegrond. De naheffingsaanslag blijft in stand. De boete wordt verminderd.

Proceskosten

2.16.

De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.536 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, 0,5 punt voor een reactie op verzoek van de rechtbank na de zitting, 0,5 punt voor de reactie op het arrest van de HR, met een waarde per punt van € 512 en een wegingsfactor 1). De rechtbank kent geen vergoeding toe voor kosten van de bezwaarfase nu niet is gebleken dat daarom is verzocht voordat uitspraak op bezwaar is gedaan (artikel 7:15, derde lid van de Awb).

Deze uitspraak is gedaan op 28 augustus 2019 door mr. M.R.T Pauwels, rechter, in tegenwoordigheid van mr. B.W. van Eeken-Liu, griffier en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De rechter,

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:

Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR).

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583,

5201 CZ ’s-Hertogenbosch.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.

Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.