Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Bestuursrecht
zaaknummers: ARN 23/2124, 23/2125 en 23/2126
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van
in de zaken tussen
[belanghebbenden] , uit [plaats 1] , belanghebbenden
(gemachtigde: [naam gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de belastingdienst, kantoor Utrecht, de inspecteur,
en
de Staat der Nederlanden (de Minister van Justitie en Veiligheid), te Den Haag,
de Staat.
Inleiding
In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbenden tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 22 december 2022.
De inspecteur heeft aan [erflater] (erflater) voor de jaren 2016 en 2017 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar de volgende belastbare inkomens:
Gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslagen IB/PVV heeft de inspecteur aan erflater een vergrijpboete (2017) opgelegd en belastingrente in rekening gebracht (de belastingrentebeschikkingen) naar de hierboven vermelde bedragen.
De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbenden ongegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de navorderingsaanslagen IB/PVV gehandhaafd. De vergrijpboete heeft hij ambtshalve vernietigd in verband met het overlijden van erflater.
De inspecteur heeft op de beroepen gereageerd met een verweerschrift.
De rechtbank heeft de beroepen op 22 oktober 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde van belanghebbenden en ter meerdere bijstand [persoon A] . Namens de inspecteur hebben deelgenomen [persoon B] en [persoon C] .
Feiten
1. Erflater was houder van 50% van de aandelen in [bedrijf 1] ( [bedrijf 1] ). De andere 50% van de aandelen in [bedrijf 1] waren middellijk in bezit van [persoon D] ( [persoon D] ). Erflater was met [persoon D] tevens bestuurder van [bedrijf 1] .
2. Op 25 oktober 2006 heeft [bedrijf 1] de onroerende zaak [locatie 1] en [locatie 2] te [bedrijf 1] (de slipbaan) verworven voor een koopsom van € 180.000. In de leveringsakte van die datum is de volgende omschrijving van de onroerende zaak opgenomen:
“een perceel grond met bos, wegen en opstallen met ondergrond, plaatselijk bekend [postcode 1] [bedrijf 1] , [locatie 1] , almede [postcode 2] [plaats 2] , [locatie 2] , kadastraal bekend gemeente Deil, sectie [sectie] nummer [nummer] , groot zeven hectaren, veertien aren, negentig centiaren (…)”
3. [bedrijf 2] in hoedanigheid van beherend vennoot en erflater, in hoedanigheid van commanditair vennoot, zijn op 1 maart 2016 [bedrijf 3] aangegaan.
[locatie 2] . Bij akte van 5 april 2017 heeft [bedrijf 1] de slipbaan overgedragen aan [bedrijf 4] - middellijk in bezit van [persoon D] - en [bedrijf 3] (ieder 50%). De koopsom bedroeg € 45.000. In die akte wordt onder ‘B’ vermeld dat de koopovereenkomst mondeling is aangegaan. De kadastrale omschrijving onder ‘C’ is gelijk aan de omschrijving als opgenomen in de leveringsakte van 25 oktober 2006 (zie punt 2.).
5. Op 3 mei 2017 heeft erflater aangifte IB/PVV 2016 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 245.833 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.856.
6. Bij besluit van 23 maart 2018 is [bedrijf 1] ontbonden.
7. Op 10 april 2018 heeft erflater aangifte IB/PVV 2017 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 206.341.
8. De inspecteur heeft met dagtekening 19 mei 2018 een aanslag IB/PVV 2016 aan erflater opgelegd overeenkomstig de aangifte.
9. Bij overeenkomst van 16 augustus 2018 hebben [bedrijf 4] . en [bedrijf 3] de slipbaan aan een derde verkocht. De koopsom bedroeg € 1.215.330. In de koopovereenkomst is opgenomen dat de oppervlakte van het verkochte ongeveer 71.490 m2 bedraagt. De kadastrale omschrijving als opgenomen in de koopovereenkomst luidt Gemeente Deil, sectie [sectie] , nummer [nummer] . In de koopovereenkomst is onder het kopje ‘Bodem, asbest en andere voor de gezondheid schadelijke materialen, ondergrondse tanks, etc.’ het volgende vermeld:
“Koper verklaart en garandeert dat hij het verkochte aanvaardt in de staat waarin het zich op de leveringsdatum bevindt. Hieronder wordt uitdrukkelijk ook begrepen de staat waarin de bodem en het grondwater van het verkochte zich bevinden en voorts met inbegrip van eventueel nog daarin aanwezige (ondergrondse) (opslag)tanks alsmede eventuele in het verkochte aanwezige asbesthoudende - en/of andere voor de gezondheid schadelijke materialen. Koper heeft voor eigen rekening een bodemonderzoek laten verrichten en is derhalve genoegzaam bekend met de toestand van de bodem, het grondwater en - eventuele aanwezigheid van asbesthoudende materialen. Elke aansprakelijkheid van Verkoper voor de eventuele aanwezigheid van verontreiniging van de bodem en/of het grondwater, asbesthoudende en/of andere voor de gezondheid schadelijke materialen en (ondergrondse) (opslag) tanks wordt volledig uitgesloten. Koper zal verkoper terzake volledig vrijwaren voor alle aanspraken van derden.”
De slipbaan is op 27 september 2018 aan de derde geleverd.
10. Naar aanleiding van de aangifte vennootschapsbelasting 2017 van [bedrijf 1] heeft de inspecteur bij brief van 5 februari 2019 informatie opgevraagd. Bij e-mailbericht van 22 maart 2019 heeft de heer [persoon E] ( [persoon E] ), de voormalig adviseur van erflater, [bedrijf 5] en van [bedrijf 1] (een deel van) de gevraagde informatie aangeleverd, waaronder de leveringsakte van de slipbaan van 27 september 2018.
11. Bij brief van 16 juli 2019 heeft de inspecteur diverse correctievoornemens gecommuniceerd met [persoon E] . In die brief is onder meer het volgende vermeld:
“(…)
Op basis van de bij ons bekend zijnde gegevens hebben wij de verkoop van de [locatie 1] te [bedrijf 1] door [bedrijf 1] op 5 april 2017 aan [bedrijf 4] en [bedrijf 3] beoordeeld. Bij deze verkoop is een verkoopprijs van € 45.000 (zoals vermeld in de akte van levering van 5 april 2017) gehanteerd.
(…)
Uit de bij ons bekend zijnde gegevens blijkt onder andere dat op 27 september 2018 de [locatie 1] te [bedrijf 1] weer is doorverkocht aan [bedrijf 6] [De derde, toevoeging rechtbank] voor een verkoopprijs van € 1.215.330.
(…)
Door de verkoop van de [locatie 1] te [bedrijf 1] door [bedrijf 1] voor een te lage prijs zou er sprake kunnen zijn van een winstuitdeling. De heer [erflater] is als aandeelhouder van [bedrijf 1] als zodanig bevoordeeld en zowel de heer [erflater] als [bedrijf 1] moeten zich daarvan bewustzijn geweest.
(…)”
12. De inspecteur heeft met dagtekening 29 november 2019 een aanslag IB/PVV 2017 aan erflater opgelegd overeenkomstig de aangifte.
13. Bij brief van 22 september 2020 heeft de inspecteur onder meer laten weten dat hij de belastbare winst over 2017 van [bedrijf 1] zal corrigeren met een bedrag van € 1.255.000. In die brief is onder meer het volgende vermeld:
“(…)
De prijs van € 1.300.000 heb ik bepaald aan de hand van de vraagprijs van de makelaar. Deze vraagprijs is vastgesteld kort nadat de verkoop voor € 45.000 heeft plaatsgevonden. Ik heb deze waardebepaling aangehouden, omdat deze qua tijd het dichtste bij de transactie van € 45.000 heeft plaatsgevonden en daarom de waarde op transactiedatum het beste weergeeft. Dat het onroerend goed wat later voor € 1.215.330 is verkocht, geeft voor mij (vanwege het relatief kleine verschil tussen € 1.300.000 en € 1.215.330) ook achteraf de bevestiging dat de waarde van € 1.300.000 reëel is en bevestigd wederom mijn standpunt dat de prijs van
€ 45.000 te laag en daarom onzakelijk tot stand is gekomen. Naar mijn mening is
€ 1.300.000 fiscaal de meest zuivere waarde die aan het onroerend goed is toe te kennen.
(…)
Ik verhoog derhalve de belastbare winst van 2017 van [bedrijf 1] met € 1.255.000. Ik stel de belastbare winst vast op € 1.255.000. Het belastbaar bedrag wordt, vanwege de verrekenbare verliezen van € 101.803, vastgesteld op € 1.153.197.
(…)”
14. Bij brief van 15 april 2021 heeft de inspecteur erflater in kennis gesteld van zijn voornemen een navorderingsaanslag IB/PVV 2017 met boete aan hem op te leggen. In die brief is onder meer het volgende vermeld:
“(…)
Aanleiding navorderingsaanslag:
[bedrijf 1] koopt in december 2006 het onroerend goed aan de [locatie 1] te [bedrijf 1] voor € 192.000 van een derde partij. De koopprijs van
€ 192.000 was mede gebaseerd op een rapport bodemonderzoek uit 1995. Hierin werden de saneringskosten, vanwege bodemverontreiniging, op € 540.000 geschat. Op 5 april 2017 verkoopt [bedrijf 1] het onroerend goed aan de [locatie 1] te [bedrijf 1] , voor € 45.000 aan [bedrijf 4] en [bedrijf 3] Dit betreft een verkoop aan gelieerde partijen. [bedrijf 4] is indirect aandeelhouder van [bedrijf 1] U bent commandiet in [bedrijf 3] en direct 50% aandeelhouder in [bedrijf 1] De boekwaarde van het onroerend goed bedroeg € 192.676, waardoor [bedrijf 1] een boekverlies behaalde. De verkoopprijs is gebaseerd op de waardebepaling van 2006 met daarin het bodemonderzoek van 1995. Bij een derdenonderzoek dat is uitgevoerd bij [bedrijf 6] is gebleken dat een aanzienlijk deel van de verontreiniging al afgebroken zou zijn. Tevens adviseert Makelaarskantoor [makelaarskantoor] op 6 december 2016, zonder een bodemonderzoek te laten doen, een vraagprijs van € 1.300.000. Dit gegeven duidt erop dat het eenvoudig was om te bepalen dat de prijs van € 45.000 te laag zou zijn.
Ook op basis van uw kennis en ervaring op dit gebied en het feit dat het pand in 2018 aan een derde partij is verkocht voor € 1.215.330, doet vermoeden dat u zich er bewust van bent geweest dat het verkoopbedrag van € 45.000 te laag was.
De taxateur van de Belastingdienst heeft het door u aangeleverde nieuwe taxatierapport van 15 juni 2020 beoordeeld. Volgens de taxateurs van de Belastingdienst is € 45.000 geen juiste weergave van de waarde. Alle feiten en omstandigheden in ogenschouw nemend achten zij een waarde van € 850.000 juist.
Door het pand voor een te laag bedrag te verkopen creëert u een verlies bij de vennootschap [ [bedrijf 1] , toevoeging rechtbank] en wordt u als aandeelhouder bewust bevoordeeld door de vennootschap. Bij het berekenen van de winstuitdeling ga ik uit van de door de taxateur van de Belastingdienst vastgestelde waarde van € 850.000. Hetgeen u te weinig hebt betaald voor het pand vormt een winstuitdeling. Hierdoor stijgt uw inkomen uit aanmerkelijk belang met een bedrag van € 850.000-€ 45.000/2= € 402.500.
Inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2) volgens aangifte € 0
Correctie
€ 402.500+
€ 402.500+
Inkomen uit aanmerkelijk volgens navorderingsaanslag € 402.500
(…)”
15. Bij brief van 2 november 2021 heeft de inspecteur erflater in kennis gesteld van zijn voornemen een navorderingsaanslag IB/PVV 2016 met boete aan erflater op te zullen leggen. In die brief is onder meer het volgende vermeld:
“(…)
De taxateur van de Belastingdienst heeft het door uw client aangeleverde nieuwe taxatierapport van 15 juni 2020 beoordeeld. Volgens de taxateurs van de Belastingdienst is
€ 45.000 geen juiste weergave van de waarde. Alle feiten en omstandigheden in ogenschouw nemend achten zij een waarde van € 850.000 juist. Ik ben door u en mijn collega mevrouw [persoon F] op de hoogte gesteld dat er meningsverschillen zijn over de taxatiewaarde. Voor de hoogte van de navorderingsaanslag ga ik uit van de waarde die onze taxateur heeft vastgelegd.
Door het pand voor een te laag bedrag te verkopen creëert uw client een verlies bij de vennootschap [ [bedrijf 1] , toevoeging rechtbank] en wordt hij als aandeelhouder bewust bevoordeeld door de vennootschap. Hetgeen uw client te weinig heeft betaald voor het pand, vormt een winstuitdeling aan hem. Hierdoor stijgt het inkomen uit aanmerkelijk belang van uw client met een bedrag van (€ 850.000 - € 45.000) / 2= € 402.500. Op basis van artikel 2.17 Wet IB 2001 zal ik uw client en zijn partner beide 50% van het box 2 inkomen toerekenen. Tijdens ons telefoongesprek gaf u aan geen keuze te willen maken. Indien u dit alsnog wenst te doen, verzoek ik u voor onderstaande datum de verdeling aan mij door te geven. Indien u geen keuze maakt zal ik de winstuitdeling bij beide voor de helft belasten.
Inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2) volgens aangifte € 0
Correctie
€ 201.250+
€ 201.250+
Inkomen uit aanmerkelijk volgens navorderingsaanslag € 201.250
Hoewel ik aan uw client nu twee navorderingsaanslagen (2016 en 2017) voor dezelfde winstuitdeling heb opgelegd, is het uitdrukkelijk niet mijn bedoeling dat diezelfde winstuitdeling tweemaal in de belastingheffing wordt betrokken. Zodra er meer duidelijkheid is over het genietingsoment van de winstuitdeling, zal ik één van de navorderingsaanslagen ambtshalve verminderen.
(…)”
16. Met dagtekening 13 november 2021 heeft de inspecteur een navorderingsaanslag IB/PVV 2017 aan erflater opgelegd naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 384.349 (€ 402.500 minus € 18.151). Daarnaast heeft de inspecteur erflater een vergrijpboete opgelegd van € 49.972. Belanghebbenden hebben bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag IB/PVV en de boete.
17. Bij beschikking van 26 november 2021 heeft de inspecteur het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang 2017 in verband met verliesverrekening verminderd van € 384.349 naar € 375.250.
18. Op 8 december 2021 hebben belanghebbenden de inspecteur, voor het geval de inspecteur persisteert in het opleggen van een navorderingsaanslag IB/PVV 2016, verzocht de gemeenschappelijke inkomsten uit aanmerkelijk belang 2016 geheel aan erflater toe te rekenen.
19. Met dagtekening 18 december 2021 heeft de inspecteur een eerste (H.01) navorderingsaanslag IB/PVV 2016 aan erflater opgelegd naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 183.099 (€ 201.250 minus € 18.151) en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.856. Belanghebbenden hebben bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag.
20. Bij beschikking van 2 februari 2023 heeft de inspecteur medegedeeld dat de vergrijpboete 2017 is vervallen.
21. Belanghebbenden hebben onder meer de volgende stukken in het geding gebracht:
a. een e-mail van 15 juni 2016 van [persoon G] van [bedrijf 7] aan [persoon D] waarin het volgende vermeld is:
“Beste [persoon D] ,
De Belastingdienst zou mij een brief zenden met enkele vragen. Deze heb ik nog niet ontvangen. Los van de vragen over de zetelverplaatsing van [bedrijf 4] hadden zo ook vragen over de aandelenfusie (de Inbreng van de aandelen [bedrijf 4] in [bedrijf 8] ). Ik had aangegeven dat het wel erg lang duurt allemaal en dat we graag tot afronding willen komen. Ik ga er morgen nogmaals achteraan.
M .b.t. de levering van de onroerende zaak van [bedrijf 1] aan [bedrijf 4] het volgende. De levering zal binnenkort plaatsvinden, ik verwacht deze week de definitieve stukken van de notaris, zij hebben de volmacht in goede orde ontvangen. Deze zal ik dan doen toekomen. Over de koopsom graag het volgende. [bedrijf 4] heeft een vordering van ruim € 100k op [bedrijf 1] . In de akte is opgenomen dat de koopsom (1/2 van
€ 45.000) wordt verrekend met deze lening. Na liquidatie van [bedrijf 1] zou het restant van de vordering kunnen worden afgeboekt.
Mocht u neg vragen hebben, dan verneem ik die graag.
Met vriendelijke groet,
[persoon G] ”
een e-mail van 10 oktober 2016 van [persoon D] aan [persoon H] en
[persoon I] van [adviesbureau 1] waarin het volgende is vermeld:
“ [persoon H] , [persoon I] ,
Ik had jullie al een bcc. van dit bericht gestuurd. Het is triest om te constateren dat er in al die jaren weinig vooruitgang is geboekt. Volgens [persoon E] was het destijds allemaal redelijk simpel, de reden waarom hij mij dossier overdroeg aan [persoon G] . Ik ging ervan uit dat hij over de schouder van [persoon G] zou meekijken. Helaas blijkt dc werkelijkheid anders te zijn.
Ik had en heb vertrouwen in de heer [persoon E] . Die zal mij de naam van een ander kantoor verstrekken, waar hij vertrouwen in heeft. [persoon E] zal als adviseur dan een vinger aan de pols houden.
Ik weet niet wat ik hier nog meer aan moet toevoegen. Ik wacht nu af waar [persoon E] mee komt. Da afgelopen week heb ik niets gehoord. Dat is de reden dat ik de onderstaande e-mail heb verstuurd. Ik vrees dat ik even moet afwachten. Hopelijk brengt mijn e-mal nu eindelijk beweging in de zaak.
Ik heb ook het volgende nog van [persoon E] vernomen. Voer zover hem bekend is het transport van het onroerend goed van [bedrijf 1] . nog niet gepasseerd, omdat er bij de Heer [erflater] kanttekeningen zouden zijn geplaatst omtrent de kosten van een en ander. Ik heb [persoon E] verteld dat ik niet bereid ben om het onroerend goed dan maar alleen over te nemen. Samen uit, samen thuis en anders verlopen we maar.
helaas, dus ook hier nog even afwachten.
Ik vertrouw erop jullie aldus naar behoren te hebben geïnformeerd,
Groet,
[persoon D] ”
een door erflater namens [bedrijf 3] afgegeven volmacht tot aankoop van de slipbaan die is getekend op 7 april 2016;
een aanslagbiljet lokale heffingen 2015 van de Belastingsamenwerking Rivierenland, waarbij de WOZ-waarde van de slipbaan per 1 januari 2014 is vastgesteld op € 345.000;
een aanslagbiljet lokale heffingen 2017 van de Belastingsamenwerking Rivierenland, waarbij de WOZ-waarde van de slipbaan per 1 januari 2016 is vastgesteld op € 182.000 (nummer 1) en € 157.000 (nummer 3);
een taxatierapport van [adviesbureau 2] van 22 juni 2020, waarin de waarde van de slipbaan per 31 december 2015 is bepaald op € 65.000;
een rapport taxatiebeoordeling van 16 december 2020 van [persoon J] en
[persoon K] van de Belastingdienst, waarin onder meer is vermeld dat in verband met COVID 19 geen externe en/of interne opname van de slipbaan heeft kunnen plaatsvinden (paragraaf 1.7) en dat wordt geadviseerd per peildatum
5 april 2017 een waarde aan te houden van € 850.000;
Een e-mail van 23 april 2021 met bijlage van [adviesbureau 3] , waarin onder meer het volgende is vermeld:
"(…) De indruk wordt gewekt dat de belastingdienst "toeschrijft" naar een waarde. Van een inhoudelijke beoordeling van het rapport van [adviesbureau 2] is geen sprake. Er worden heel veel zaken betrokken in het stuk welke volgens de richtlijn EVS/IVS/NRVT niet zijn toegestaan bij een waardering. De belastingdienst volgt deze richtlijnen dus totaal niet ondanks dat zij dat verklaren (…)"
i. Een e-mail van 28 april 2021 van [bedrijf 9] , waarin onder meer het volgende is vermeld:
“(…) Het lijkt erop dat de Belastingdienst toe redeneert naar een door
hun gewenste waarde, waarbij in het geheel niet wordt ingegaan op de waardering van de [adviesbureau 2] . Daarnaast gebruikt men feiten en doet men aannames die niet stroken met de richtlijnen waaronder hun taxatie heeft plaatsgevonden (…)."
Een brief van [adviesbureau 2] makelaars van 21 mei 2021, waarin onder meer het volgende is vermeld:
"(…) Concluderend stel ik vast dat de beoordeling voor mij geen elementen bevat op basis waarvan de taxatie met inachtneming van bekende feiten en omstandigheden op 31 december 2015 hoger zou moeten worden vastgesteld dan € 65.000,-. Onzekere factoren zoals saneringskosten zijn door mij zelfs voorzichtig ingeschat (…) "
22. De inspecteur heeft onder meer de volgende stukken in het geding gebracht:
een brief van 6 oktober 2008 van [persoon L] aan [persoon D] , waarin eerstgenoemde een bod op de slipbaan doet van € 700.000 ‘met een kleine marge naar boven’;
een door [persoon D] namens [bedrijf 4] . afgegeven volmacht tot aankoop van de slipbaan die is getekend op 31 mei 2016;
een concept opdrachtbevestiging van [persoon M] van makelaardij [makelaarskantoor] en [persoon M] van 6 december 2016 gericht aan erflater en [persoon D] , waarin het volgende is vermeld:
“Beste [persoon D] en [erflater] ,
Met referte aan het telefonisch onderhoud dat [persoon D] op donderdag 01 december jongstleden met ondergetekende heeft gehad, bevestigen wij hiermede de opdracht tot bemiddeling en advisering bij de verkoop van de hierna omschreven onroerende zaak.
Het betreft de voormalige politieslipschool die is gelegen aan de [locatie 1] te
[postcode 1] [bedrijf 1] , gemeente [plaats 2] . De onroerende zaak is gelegen op een perceel grond met een oppervlakte van circa 71.490 m2 dat kadastraal bekend is als Gemeente Deil, sectie [sectie] , nummer [nummer] .
(…)
Het is niet eenvoudig om van deze onroerende zaak de reële verkoopwaarde te bepalen. Er is immers bij ons kantoor te weinig bekend over de bebouwingsmogelijkheden c.q. de bestemming van het terrein. In de huidige markt zal de opbrengst bij verkoop zich vermoedelijk bewegen rond de € 1.000.000,00 kosten koper. Wij adviseren jullie echter om in eerste instantie een vraagprijs te hanteren van € 1.300.000,00 kosten koper.
(…)”
een jaarrekening 2017 van [bedrijf 1] . Op de balans van [bedrijf 1] per 31 december 2016 staan onder de activa onroerende zaken voor een bedrag van € 192.262 vermeld, en onder de passiva staat een negatieve overige reserve van € 94.329 vermeld;
een kopie van een tweede (H.02) navorderingsaanslag IB/PVV 2016 met dagtekening 18 december 2021 op naam van erflater, naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 384.349 (€ 402.500 minus € 18.151), en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.856, waartegen belanghebbenden bezwaar hebben gemaakt;
Beoordeling door de rechtbank
23. De rechtbank beoordeelt of de navorderingsaanslagen IB/PVV 2016 en 2017 terecht en tot de juiste hoogten zijn vastgesteld. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbenden.
24. Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:
- Is de tweede navorderingsaanslag IB/PVV 2016 op de juiste wijze bekendgemaakt?
- In welk jaar is wilsovereenstemming bereikt inzake de verkoop van de slipbaan?
- Komt de inspecteur over dat jaar de bevoegdheid tot navorderen toe?
- Is sprake van een winstuitdeling?
- Bestaan er gronden voor toekenning van een vergoeding van de werkelijke proceskosten?
De rechtbank zal bovengenoemde vragen hierna één voor één behandelen.
Is de tweede navorderingsaanslag IB/PVV 2016 op de juiste wijze bekendgemaakt?
25. Belanghebbenden zijn van mening dat de tweede navorderingsaanslag IB/PVV 2016 niet op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt. Belanghebbenden hebben de eigenlijke aanslag nooit ontvangen, zij hebben alleen een interne kopie gehad. Gelet op de navorderingstermijn is tijdige bekendmaking inmiddels uitgesloten. De navorderingsaanslag IB/PVV 2016 (H.02) moet daarom vernietigd worden.
26. De inspecteur stelt dat de tweede navorderingsaanslag IB/PVV 2016 een handmatig opgemaakte aanslag betreft. Dergelijke aanslagen zien er anders uit dan geautomatiseerd opgemaakte aanslagen, maar hebben juridisch gezien dezelfde status. De inspecteur heeft bij het verweerschrift (bijlage 29b) een kopie van de betreffende aanslag overgelegd. Hij is verder van mening dat een eventueel gebrek in de bekendmaking niet kan leiden tot het door belanghebbende gewenste rechtsgevolg (vernietiging van de aanslag), omdat de navorderingstermijn in dit geval niet beperkt is tot vijf jaar.
27. Ingevolge artikel 8, eerste lid, van de Invorderingswet 1990 maakt de ontvanger een belastingaanslag bekend door verzending of uitreiking van het door de inspecteur voor de belastingschuldige opgemaakte aanslagbiljet. Indien de belastingaanslag niet op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt, is aan de strekking van de regels over bekendmaking van besluiten niettemin voldaan indien de belanghebbende of zijn vertegenwoordiger het aanslagbiljet of een afschrift daarvan ontvangt. [1]
28. In artikel 16, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) is bepaald dat de bevoegdheid tot het vaststellen van een navorderingsaanslag vervalt door verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Ingevolge de vierde volzin van dit artikellid geldt die termijn echter niet voor zover navordering plaatsvindt met toepassing van artikel 2:17, vierde lid, van de Wet IB 2001.
29. De rechtbank stelt vast dat de tweede navorderingsaanslag IB/PVV 2016 het gevolg is van het verzoek van belanghebbenden van 8 december 2021 (zie punt 18.) om het gemeenschappelijke inkomen uit aanmerkelijk belang geheel aan erflater toe te rekenen. Dit is een verzoek als bedoeld in artikel 2:17, vierde lid, van de Wet IB 2001.
30. Naar het oordeel van de rechtbank bestaat er geen reden de tweede navorderingsaanslag IB/PVV 2016 te vernietigen. In dit geval is de navorderingstermijn namelijk niet van toepassing. Daarbij is deze navorderingsaanslag in ieder geval rechtsgeldig bekendgemaakt middels het overleggen van een kopie ten tijde van de indiening van het verweerschrift (5 april 2024).
In welk jaar is wilsovereenstemming bereikt inzake de verkoop van de slipbaan door [bedrijf 1] aan [bedrijf 4] . en [bedrijf 3] ?
31. Belanghebbenden zijn van mening dat in 2015 wilsovereenstemming is bereikt over de verkoop van de slipbaan door [bedrijf 1] aan [bedrijf 4] . en [bedrijf 3] Zij wijzen op de door hen bij nader stuk van 9 oktober 2024 overgelegde e-mailberichten (zie punt 21, a en b).
32. De inspecteur is van mening dat de verkooptransanctie niet in 2015 kan hebben plaatsgevonden. Hij wijst erop dat [bedrijf 3] op 1 maart 2016 is overeengekomen en pas op 7 april 2016 een volmacht door erflater is afgegeven ter zake van de aankoop van de slipbaan.
“Indien een aandeelhouder van een B.V. met deze vennootschap een overeenkomst sluit, krachtens welke de vennootschap voor hem tegen kostprijs een woning zal (doen) bouwen, wordt het voordeel gelegen in de lage prijs van die woning, genoten op het tijdstip van het sluiten van de overeenkomst, en dient dit voordeel – dat naar zijn aard niet tot een betaling of een verrekening leidt – betrokken te worden in de inkomstenbelasting over het jaar waarin de overeenkomst tot stand is gekomen.”
34. De rechtbank leidt uit het voorgaande af dat het moment waarop wilsovereenstemming is bereikt tussen [bedrijf 1] enerzijds, en [bedrijf 4] . en [bedrijf 3] anderzijds, bepalend is voor de vraag in welk jaar een eventuele winstuitdeling te belasten is.
35. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt het volgende met zich. De inspecteur wil de overdracht van de slipbaan als verkapte winstuitdeling belasten. Hij moet daarom feiten en omstandigheden stellen, en deze bij betwisting aannemelijk maken, waaruit volgt dat het regulier voordeel uit aanmerkelijk belang in 2016 of 2017 is genoten.
37. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat in 2016 wilsovereenstemming is bereikt over de verkoop van de slipbaan. [bedrijf 3] is in 2016 overeengekomen. Pas vanaf dat moment heeft [bedrijf 2] . in haar hoedanigheid van beherend vennoot kunnen verklaren dat zij namens [bedrijf 3] het aanbod tot koop van de onverdeelde helft van de slipbaan wilde aanvaarden. Hierbij geldt dat in de door belanghebbenden overgelegde stukken geen enkel aanknopingspunt naar voren komt op grond waarvan zou kunnen worden gesteld dat al in 2015 namens [bedrijf 3] het aanbod tot koop van de slipbaan kon worden aanvaard.
38. Het voorgaande houdt in dat indien sprake is van een verkapte winstuitdeling, die uitdeling in 2016 heeft plaatsgevonden. Dit betekent ook dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 ten onrechte is opgelegd. De rechtbank zal deze aanslag dan ook vernietigen.
Komt de inspecteur in 2016 de bevoegdheid tot navorderen toe?
39. De rechtbank is, zoals hiervoor uiteengezet, van oordeel dat indien sprake is van een verkapte winstuitdeling, die uitdeling in 2016 heeft plaatsgevonden.
40. Belanghebbenden hebben ter zitting verklaard dat hun grieven inzake de navorderingsbevoegdheid van de inspecteur zien op de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 en niet (ook) op de navorderingsaanslagen IB/PVV 2016. Gelet hierop hoeft de vraag of de inspecteur de bevoegdheid tot navordering toekomt geen behandeling meer en luidt de conclusie dat de inspecteur die bevoegdheid toekomt.
Is sprake van een verkapte winstuitdeling?
41. De rechtbank zal de vraag of sprake is van een verkapte winstuitdeling behandelen aan de hand van de volgende uitgangspunten. [5] Voor een verkapte winstuitdeling is vereist dat sprake is van een vermogensverschuiving van de vennootschap naar de aandeelhouder, waarbij de vennootschap verarmt en de aandeelhouder verrijkt, met de bedoeling laatstgenoemde te bevoordelen. Zowel de aandeelhouder als de vennootschap moeten zich bewust zijn geweest van de vermogensverschuiving en de bevoordelingsbedoeling. De vermogensverschuiving moet gedekt zijn door de in de vennootschap aanwezige winst(reserves) of worden gedaan in het vooruitzicht van te maken winst (winstanticipatie). De bewijslast dat sprake is van een verkapte winstuitdeling rust op de inspecteur.
Is sprake van een vermogensverschuiving, en zo ja, wat is de omvang daarvan?
42. Belanghebbenden zijn van mening dat zo al sprake is van een vermogensverschuiving, de omvang daarvan niet de door de inspecteur gestelde € 805.000 (€ 850.000 minus € 45.000) is. De inspecteur heeft ten onrechte geen rekening gehouden met de omstandigheid dat de zwaar vervuilde grond van de slipbaan moet worden gesaneerd. Bovendien was sprake van een bestemmingswijziging die is verwezenlijkt door de derde aan wie de slipbaan in 2018 is overgedragen. Dit laatste verklaart voor een belangrijk deel de hogere prijs waarvoor de derde de slipbaan heeft gekocht.
43. De inspecteur is van mening dat sprake is van een vermogensverschuiving van [bedrijf 1] naar haar aandeelhouders, waaronder erflater. Hij wijst erop dat de slipbaan te koop stond voor € 1.300.000, en in 2018 aan een derde is verkocht voor ruim € 1.200.000.
44. De rechtbank stelt aan de hand van de kadastrale omschrijving (zie punt 2.) vast dat de slipbaan, zoals die in 2006 door [bedrijf 1] is verworven, uiteindelijk in 2018 aan een derde is overgedragen.
45. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van een vermogensverschuiving van de vennootschap naar de aandeelhouder(s) van (ongeveer) € 1.007.000, namelijk € 1.200.000 (waarde in het economisch verkeer van de slipbaan) minus € 192.676 (boekwaarde van de slipbaan). De waarde in het economisch verkeer is de prijs die bij aanbieding ten verkoop op de meest geschikte wijze na de beste voorbereiding door de meest biedende gegadigde daarvoor zou zijn besteed. [6] Eind 2016 heeft de verkopende makelaar gemaild dat de waarde van de slipbaan moeilijk is in te schatten, maar dat een waarde rond € 1 miljoen reëel is. Ook heeft hij geadviseerd om een vraagprijs van € 1,3 miljoen te hanteren. Halverwege 2018 is de slipbaan voor ruim € 1,2 miljoen aan een derde verkocht. Hoewel dit laatste in 2018 is geschied, is dit naar het oordeel van de rechtbank een omstandigheid die licht werpt op de waarde in het economisch verkeer van de slipbaan, en daarmee op de omvang van de vermogensverschuiving zoals die zich in 2016 heeft voorgedaan. Gelet hierop is aannemelijk dat de waarde in het economisch verkeer van de slipbaan in maart 2016 ongeveer € 1,2 miljoen bedroeg.
46. Het betoog van belanghebbende over de vervuiling en de bestemmingsplanwijziging maakt het voorgaande oordeel niet anders. De derde, de meest biedende gegadigde, heeft deze vervuiling immers aanvaard bij het bepalen van de koopprijs (zie punt 9.). Daarnaast werd er al rekening mee gehouden dat de koper de bestemming zou laten wijzigen, gelet op het actief aanbieden van de slipbaan aan een ondernemer die zich richt op zogeheten ‘zonneweides’.
Is sprake van een bevoordelingsbedoeling?
47. Naar het oordeel van de rechtbank volgt uit de hiervoor weergegeven feiten en omstandigheden dat sprake is van een vermogensverschuiving met de bedoeling de aandeelhouders te bevoordelen. [bedrijf 1] , vertegenwoordigd door [persoon D] en erflater, heeft de slipbaan immers voor een bedrag dat ver onder de waarde in het economisch verkeer lag indirect aan haar (middelijk) aandeelhouders, [persoon D] en erflater, verkocht. Het is volstrekt onaannemelijk dat [bedrijf 1] het voordeel dat is gelegen in deze verkoop aan een derde zou hebben gegund. Daarbij geldt dat gesteld noch is gebleken dat zakelijke beweegredenen aan deze verkoop ten grondslag lagen. Dat de bevoordeling in het geval van erflater via [bedrijf 3] is gelopen, doet aan dit oordeel niet af, aangezien erflater als commanditaire vennoot (de economisch gerechtigde) de vruchten van die bevoordeling heeft geplukt.
Is sprake van bewustheid bij zowel de vennootschap als de aandeelhouders?
48. Belanghebbenden zijn van mening dat de voor een winstuitdeling noodzakelijke dubbele bewustheid ontbreekt. Erflater heeft zich in het verkoopproces laten bijstaan door diverse adviseurs en die gingen uit van een waarde van de slipbaan van hooguit € 65.000.
49. De inspecteur is van mening dat zowel [bedrijf 1] als haar aandeelhouders, waaronder erflater, zich bewust waren, of redelijkerwijs bewust hadden moeten zijn, van de verkoop tegen een te lage prijs. De slipbaan stond immers te koop voor € 1.300.000, en is in 2018 aan een derde verkocht voor ruim € 1.200.000.
50. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat sprake was van dubbele bewustheid. Ter zitting hebben belanghebbenden verklaard dat erflater de verkoopprijs op de WOZ-waarden heeft gebaseerd. De WOZ-waardebeschikkingen (zie punt 21, d en e) vermelden een waarde van respectievelijk
€ 345.000 en € 339.000 (€ 182.000 plus € 157.000), meer dan het zevenvoudige van de gehanteerde verkoopprijs. De verwijzing van belanghebbenden naar de diverse adviseurs maakt dit niet anders, omdat erflater deze adviseurs pas in 2021 heeft ingeschakeld. Erflater kon in 2016, ten tijde van de verkoop, dus niet menen dat de verkoopprijs de daadwerkelijke waarde weerspiegelde. Nu erflater niet alleen aandeelhouder was, maar ook bestuurder, geldt de bewustheid ook voor de vennootschap, [bedrijf 1] . Daarbij komt dat het vereiste van dubbele bewustheid niet zover strekt dat partijen zich bewust waren van de exacte omvang van de vermogensverschuiving.
Is sprake van winst of een vooruitzicht op winst?
51. Niet in geschil is dat per 31 december 2016 de overige reserves van [bedrijf 1]
€ 94.329 negatief bedroegen, en de slipbaan een boekwaarde had van € 192.676.
52. Naar het oordeel van de rechtbank is sprake van een vooruitzicht op winst die van voldoende omvang is om een winstuitdeling van € 805.000 te rechtvaardigen. Gelet op de waarde in het economisch verkeer van de slipbaan, had deze onroerende zaak een stille reserve van ongeveer € 1.007.000 (€ 1.200.000 minus de boekwaarde van € 192.676). De enige reden dat [bedrijf 1] deze stille reserve niet heeft gerealiseerd, en zich dus winst heeft laten ontgaan, is erin gelegen dat zij voor het realisatiemoment de slipbaan voor een te lage prijs heeft overgedragen aan haar aandeelhouders. Na saldering van de ingevolge de realisatie van de stille reserve te maken winst (€ 1.007.000), met de overige reserve van
€ 94.329 negatief, is er voldoende winst om een winstuitdeling van € 805.000 te dekken. De rechtbank wijst er ten slotte op dat er geen reden is om rekening te houden met een vennootschapsbelastingclaim, omdat gesteld noch gebleken is dat de aanslag vennootschapsbelasting 2017 op naam van [bedrijf 1] (met daarin de door de inspecteur voorgenomen winstcorrectie) op de juiste wijze bekend is gemaakt.
Tussenconclusie
53. Het gelijk inzake de winstuitdeling is aan de inspecteur. De navorderingsaanslagen IB/PVV 2016 (H.01 en H.02) houden dus stand.
Belastingrente
54. De beroepen worden geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Nu de met de belastingrentebeschikking samenhangende navorderingsaanslag IB/PVV 2017 zal worden vernietigt, zal de rechtbank de belastingrentebeschikking 2017 eveneens vernietigen. Tegen de belastingrentebeschikkingen 2016 hebben belanghebbenden geen zelfstandige gronden gericht. Nu de hiermee samenhangende navorderingsaanslagen IB/PVV 2016 stand houden, houden de belastingrentebeschikkingen 2016 ook stand. Deze volgen immers de navorderingsaanslagen.
Verzoek om vergoeding van immateriële schade
55. Belanghebbenden hebben in hun nader stuk van 9 oktober 2024 verzocht om een vergoeding voor immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn.
56. De rechtbank gaat bij de beoordeling van dit verzoek uit van de regels die de Hoge Raad hiervoor heeft gegeven in het overzichtsarrest van 19 februari 2016 [7] . Aangezien de drie zaken waarop deze uitspraak ziet betrekking hebben op hetzelfde onderwerp, en in de beroepsfase gezamenlijk zijn behandeld, zal de rechtbank éénmaal een vergoeding toekennen voor de overschrijding van de redelijke termijn in alle drie de zaken, waarbij zij voor de berekening van de hoogte van die vergoeding uitgaat van de datum van ontvangst door de inspecteur van het eerste ingediende bezwaarschrift. [8]
57. Op grond van een beleidsregel van de Minister van Justitie en Veiligheid is het niet nodig de Staat om een reactie te vragen op het verzoek om schadevergoeding.
58. De inspecteur heeft het eerst ingediende bezwaarschrift van belanghebbenden ontvangen op 17 november 2021. De periode tussen deze datum en de uitspraak van de rechtbank is (afgerond) dertien maanden langer dan twee jaar. De rechtbank ziet geen redenen om de redelijke termijn in dit geval langer vast te stellen dan twee jaar. De redelijke termijn is dus met (afgerond) dertien maanden overschreden. Naar boven afgerond is dat drie keer een half jaar. Dit betekent een schadevergoeding van € 1.500 (drie keer een half jaar ad € 500). De uitspraken op bezwaar van de inspecteur dateren van 22 december 2022. De periode gelegen tussen 17 november 2021 en 22 december 2022 is afgerond zeven maanden langer dan de termijn van zes maanden die geldt voor de inspecteur. De inspecteur moet daarom van de totale schadevergoeding een bedrag betalen van zeven maanden gedeeld door dertien maanden keer € 1.500 is afgerond € 808. De Staat moet de rest betalen, dus € 692. De rechtbank zal de inspecteur en de Staat veroordelen om deze bedragen aan belanghebbenden te betalen.
Conclusie en gevolgen
59. De beroepen inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV 2016 (H.01 en H.02) zijn ongegrond. Die aanslagen en de bijbehorende belastingrentebeschikkingen houden dus stand. Het beroep inzake de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 is gegrond. De rechtbank zal daarom de uitspraak op bezwaar en de navorderingsaanslag IB/PVV 2017, alsmede de bijbehorende belastingrentebeschikking vernietigen.
Bestaan er gronden voor toekenning van een vergoeding van de werkelijke proceskosten?
60. Belanghebbenden zijn van mening dat de inspecteur geen behoorlijk onderzoek heeft verricht en tegen beter weten in de in geschil zijnde navorderingsaanslagen heeft gehandhaafd. Bewijs van verzending van de tweede navorderingsaanslag IB/PVV 2016 heeft de inspecteur, hoewel hiertoe verplicht, niet geleverd, en het opleggen van de navorderingsaanslagen over dat jaar was überhaupt niet nodig geweest als afspraken waren gemaakt hangende de procedure inzake de navorderingsaanslag IB/PVV 2017.
61. De inspecteur is van mening dat er geen reden bestaat voor een integrale proceskostenveroordeling.
62. De rechtbank overweegt als volgt. Artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Bpb) biedt de mogelijkheid om in bijzondere omstandigheden een integrale proceskostenvergoeding toe te kennen. Voor een dergelijke vergoeding is plaats ingeval een bestuursorgaan een beschikking of uitspraak geeft, respectievelijk doet, of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in de daartegen ingestelde procedure geen stand zal zouden (het “tegen beter weten in”-criterium). [9] Ook indien de inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld kan sprake zijn van een bijzondere omstandigheid als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Bpb. [10]
63. Naar het oordeel van de rechtbank bestaan er geen redenen om aan te nemen dat de in geschil zijnde navorderingsaanslagen IB/PVV tegen beter weten in zijn opgelegd, of dat sprake is van in vergaande mate onzorgvuldig handelen van de inspecteur. De navorderingsaanslagen IB/PVV 2016 houden ook stand. De navorderingsaanslag IB/PVV 2017 houdt weliswaar geen stand, maar gelet op de onduidelijkheid van het moment van winstuitdeling acht de rechtbank het opleggen van deze navorderingsaanslag gerechtvaardigd. Zij wijst er daarbij op dat het ter behoud van recht opleggen van belastingaanslagen een door de Hoge Raad gesauveerde handelswijze is. [11]
64. De rechtbank vindt wel aanleiding een forfaitaire kostenvergoeding aan belanghebbenden toe te kennen en de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbenden in verband met de behandeling van het bezwaar en beroep inzake de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 redelijkerwijs hebben moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 2.998 (1 punt voor het indienen van de bezwaarschriften, 1 punt voor het verschijnen op de hoorzitting met een waarde per punt van € 624 [12] , 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 875 en een wegingsfactor 1). Daarnaast vindt de rechtbank aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbenden in verband met het verzoek om vergoeding van immateriële schade redelijkerwijs hebben moeten maken. Die kosten zijn vastgesteld op € 218,75 (1 punt met een waarde van € 875, en een wegingsfactor 0,25 [13] ), waarvan de helft voor rekening van de inspecteur komt, en de andere helft voor rekening van de Staat. In het totaal bedraagt de door de inspecteur te betalen vergoeding dus € 3.107,38 (€ 2.998 plus € 109,38), en de door de Staat te betalen vergoeding € 109,37. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
65. Omdat de rechtbank het beroep inzake de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat de inspecteur aan belanghebbenden het door hen betaalde griffierecht vergoedt.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV 2016 (H.01 en H.02) en de bijbehorende belastingrentebeschikkingen ongegrond;
- verklaart het beroep inzake de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 en de bijbehorende belastingrentebeschikking gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar met betrekking tot het jaar 2017;
- vernietigt de navorderingsaanslag IB/PVV 2017, alsmede de bijbehorende belastingrentebeschikking;
- veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de aan de bezwaarfase toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 808;
- veroordeelt de Staat tot vergoeding van de aan de beroepsfase toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 692;
- veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 3.107,38 aan proceskosten aan belanghebbenden;
- veroordeelt de Staat tot betaling van € 109,37 aan proceskosten aan belanghebbenden;
- bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50,- aan belanghebbenden moet vergoeden;
Deze uitspraak is gedaan door mr. J.A.L. Heldens, voorzitter, mr. J.J. Westerbaan en
mr. J. Kluft, leden, in aanwezigheid van mr. S.S. Verzijlbergen, griffier.
De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op
Griffier
Voorzitter
Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
Informatie over hoger beroep
Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden.
Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen.