ECLI:NL:GHSHE:2014:2190

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Kenmerk: 13/00645

Uitspraak op het hoger beroep van

de heer [belanghebbende],

wonende te [woonplaats], Duitsland, domicilie gekozen hebbend te [plaats],

hierna: belanghebbende,

tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 28 maart 2013, nummer AWB 09/5569, in het geding tussen

belanghebbende,

de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Limburg van de rijksbelastingdienst,

hierna: de Inspecteur,

met betrekking tot na te noemen navorderingsaanslag.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

Aan belanghebbende is onder aanslagnummer [aanslagnummer] over het jaar 2003 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 60.892. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak de navorderingsaanslag gehandhaafd.

1.2.

Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 38. De Rechtbank heeft bij haar vorenvermelde uitspraak het beroep ongegrond verklaard.

1.3.

Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.

Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 118. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4.

Belanghebbende heeft schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur heeft vervolgens schriftelijk gedupliceerd.

1.5.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 3 april 2014 te ‘s-Hertogenbosch.

Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, de heren [A] en [B] .

De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan belanghebbende. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding.

1.6.

Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.7.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

2.Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde tijdens het onderzoek ter zitting zijn voor het Hof de volgende feiten komen vast te staan.

2.1.

Belanghebbende woonde gedurende het gehele onderhavige jaar (2003) in Frankrijk. Hij is met ingang van 4 augustus 2001 door zijn toenmalige werkgever [C] B.V. gevestigd in [D] benoemd tot commissaris van [E] B.V., eveneens gevestigd in [D]. Tot de taken van belanghebbende als commissaris behoorde onder andere het adviseren bij het verwerven van bouwgrond en het aankopen van panden alsmede het ontwikkelen van nieuwbouwplannen en het zoeken naar beleggers en huurders (projectontwikkeling in de ruimste zin des woords). Het honorarium bedroeg fl. 35.000 per jaar, terwijl belanghebbendes tijdsbesteding werd geschat op circa 30 dagen per jaar.

2.2.

De belastingdienst heeft een boekenonderzoek ingesteld bij [F] B.V. te [G]. Van deze vennootschap is de heer [H], architect van beroep, directeur en (middellijk) grootaandeelhouder. De andere (middellijke) aandeelhouders van deze vennootschap zijn de heren [J] en [K]. Blijkens het van dit onderzoek opgemaakte, in kopie tot de stukken van het geding behorende rapport heeft de heer [H] voornoemd (hierna: de heer [H]) in februari 2001 een voorstel getekend voor de uitgangspunten van een intentieverklaring voor de ontwikkeling van kantoor- en winkelruimte met belanghebbende als vertegenwoordiger van (onder meer) [C] B.V.. Op 16 maart 2005 heeft een aantal transacties plaatsgevonden waarbij de aandelen van drie dochtervennootschappen, onmiddellijk dan wel middellijk gehouden door [C] B.V., dan wel van [E] B.V., waaronder [L] B.V., in handen zijn gekomen van [F] B.V.. Evenbedoelde drie vennootschappen waren op dat moment in het bezit van 22.951 m2 grond, gelegen in het bedrijfsterrein [M] te [D].

2.3.

Bij evenbedoeld boekenonderzoek is een factuur van 1 februari 2005 aangetroffen waarbij [L] B.V. ter zake van de voorfinanciering van de voorbereidingskosten van nieuwbouwplan [M] in [D] aan [F] B.V. een bedrag in rekening brengt van in totaal € 1.339.734,84, waaronder, blijkens de bij deze factuur behorende specificatie, een bedrag van € 72.226,81 ter zake van «
Bemiddelingskosten [N]». Deze factuur, welke in kopie tot de stukken behoort, is ondertekend door de heer [H] in zijn hoedanigheid van algemeen directeur van [L] B.V..

2.4.

Tot de stukken van het geding behoren tevens twee afschriften van een bankrekening welke op naam staat van belanghebbende en/of zijn echtgenote. Blijkens deze afschriften is op 25 januari 2002 door [P] B.V. - een door de heer [H] beheerste vennootschap - een bedrag van € 27.226,81 naar deze rekening overgemaakt met als omschrijving «
aanbetaling [Q] Duitsland. » en is op 31 januari 2003 door de heer [H] een bedrag van € 45.000 naar deze rekening overgemaakt met als omschrijving «
afkoopverplichting [R] tav [N] vd». De laatste twee letters «
vd» staan, blijkens het eveneens in kopie tot de stukken behorende corresponderende bankafschrift van de heer [H], voor «
[S]», de naam van belanghebbendes echtgenote.

2.5.

Belanghebbendes echtgenote heeft op 14 juni 1989 in Duitsland voor een bedrag van in totaal DM 50.000 twee percelen grond gekocht, te weten de percelen nrs. 281/14 en 227/8 te [T], [V].

2.6.

In een, in kopie tot de stukken behorende, brief van belanghebbende aan de heer [H] van 3 december 2008 komt de volgende passage voor:

«
Er zijn allerlei onduidelijkheden over onze afspraak bouwgrond [T] te Stadt [V] in Duitsland.

Wij hebben in december 2001 afgesproken dat jij koopt van [W] (Hof: belanghebbendes echtgenote) een grondstuk voor 90.000 Euro.

Betaling in 2002.

In 2002 is er door jou een aanbetaling gedaan van 27.226,81 Euro (25-1-2002). Rest zou worden betaald bij overdracht! Jij hebt mij gevraagd om de levering uit te stellen. Bij deze onderhandelingen is door ons afgesproken dat dit niet mogelijk is omdat wij in Frankrijk ook aankoop verplichtingen hadden.

Door jou is toen voorgesteld om als nog een vergoeding van 45.000 Euro (31-1-2003) te voldoen.

Wij hebben toen afgesproken dat jij zelf bepaald wanneer jij de overdracht wilt doorvoeren van 90.000 Euro minus het al betaalde. Tot heden hoor ik van jou dat je nog niet weet wanneer je afneemt.».

2.7.

In een civiele procedure voor de Rechtbank Utrecht zijn de heren [H], [J] en [K] op 16 februari 2012 als getuige gehoord over de onder 2.4 vermelde betalingen. De heer [H] heeft bij die gelegenheid onder andere het volgende verklaard:

‘1. [N] was een tussenpersoon. Hij heeft de hele transactie begeleid. Wij, dat was ik zelf in eerste instantie, hebben die de transactie gedaan. Later zijn daar compagnons bijgekomen. [N] was mijn contactpersoon en hij was in dienst bij [C]. [C] was de eigenaar van de grond, er waren ook drie andere BV’s maar die vielen onder [C]. [C] was de grote holding.

2. Het ging om grond in [D], [M]. De oppervlakte was 3600 m2, waar wij een ontwikkelingsproject op wilden doen. Er is toen niet gekocht, later is er gekocht door DMO, dat was een combinatie van mij, [J] en [K].

(…)

[N] deed de contacten tussen de eigenaar van de grond, de gemeente, de notaris enzovoorts. Hij vertegenwoordigde [C] en het concern van [C]. Ik heb de eerste termijn betaald als fee voor zijn bemiddeling. Op een gegeven moment heeft [N] gezegd dat de betaling moest geschieden als een grondtransactie in Duitsland. Later vroeg hij nog een termijn. Dat geld had hij nodig had voor iets in Frankrijk. Die grondtransactie in Duitsland was een gefingeerde transactie. Er was geen koopcontract, ik wist niet eens om hoeveel m2 het ging. [N] was commissaris bij [C].

(…).

De heren [J] en [K] hebben bij die gelegenheid verklaard niet betrokken te zijn geweest bij de aan deze betalingen ten grondslag liggende afspraken tussen de heer [H] en belanghebbende.’.

2.8.

In zijn brief aan de Inspecteur van 20 augustus 2009 heeft de accountant van [F] B.V. ontkend van de heer [H] opdracht te hebben gekregen de onder 2.4 vermelde betalingen te boeken als provisie in plaats van als de aankoop in privé van onroerend goed.

2.9.

Naar aanleiding van door de Inspecteur bij brief van 15 september 2009 gestelde vragen heeft [E] B.V. bij brief van 15 oktober 2009 aan de Inspecteur medegedeeld niet op de hoogte te zijn van de onder 2.3 vermelde vergoeding aan belanghebbende. Bij brief van 22 december 2009 heeft belanghebbende aan de Inspecteur laten weten dat als gevolg van diens evenbedoelde brief van 15 september 2009 zijn commissariaat bij [E] B.V. is beëindigd.

2.10.

In de punten 2.1 en 2.2 van zijn verweerschrift voor de Rechtbank heeft de Inspecteur vermeld dat belanghebbende voor het onderhavige jaar geen aangifte heeft ingediend en dat daarom aan belanghebbende met dagtekening 27 (het Hof leest: 26) juli 2006 ambtshalve een primitieve aanslag over dit jaar is opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 15.892.

2.11.

Van oordeel zijnde dat de onder 2.4 vermelde bedragen van € 27.226,81 en € 45.000,= provisie betreffen en geen betrekking hebben op een koop door de heer [H] van de onder 2.5 vermelde grond in Duitsland, heeft de Inspecteur belanghebbende met dagtekening 31 december 2008 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 15.892 plus € 45.000 is € 60.892. Voorts heeft de Inspecteur belanghebbende ter zake van deze aanslag bij beschikking van gelijke datum een bedrag aan heffingsrente in rekening gebracht van € 3.516.

3.Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1.

In geschil is of de navorderingsaanslag terecht is opgelegd. Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:

I. Behoort het onder 2.4 vermelde, door belanghebbende in 2003 ontvangen bedrag van € 45.000 tot diens belastbaar inkomen uit werk en woning in Nederland als bedoeld in artikel 7.1, aanhef en onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB 2001)?

II. Zo ja: Komt het heffingsrecht over dit bedrag ingevolge de Overeenkomst tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van de Franse Republiek tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen van 1973 (hierna: het belastingverdrag Nederland-Frankrijk) toe aan Nederland?

Belanghebbende beantwoordt de onder I vermelde vraag ontkennend en stelt daartoe dat het bedrag van € 45.000 betrekking heeft op de verkoop door zijn echtgenote van de onder 2.5 vermelde grond in Duitsland aan de heer [H] en dat de heer [H] dit bedrag heeft geboekt, dan wel heeft doen boeken, als bemiddelingskosten teneinde dit bedrag fiscaal aftrekbaar te doen zijn. Ook de onder II vermelde vraag beantwoordt belanghebbende ontkennend.

De Inspecteur is van oordeel dat het bedrag van € 45.000 is aan te merken als provisie (bemiddelingskosten) en dat deze provisie primair als opbrengst van belanghebbendes onder 2.1 vermelde commissariaat en subsidiair als resultaat uit een werkzaamheid tot belanghebbendes belastbaar inkomen uit werk en woning in Nederland behoort en dat deze opbrengst, onderscheidenlijk dit resultaat, op grond van het bepaalde in artikel 16, lid 2, respectievelijk in artikel 14, lid 1, van het belastingverdrag Nederland-Frankrijk in Nederland mag worden belast.

3.2.

Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

3.3.

Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vernietiging van de navorderingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4.Gronden

Ten aanzien van het geschil

Vooraf

4.1.

De Inspecteur heeft in zijn ter zitting voorgedragen pleitnota gesteld dat de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard, omdat belanghebbende, ondanks daartoe te zijn uitgenodigd, over het onderhavige jaar geen aangifte heeft ingediend (artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen).

4.2.

Het Hof is tijdens het onderzoek ter zitting op deze (nieuwe) stelling van de Inspecteur ingegaan, omdat ook indien de Inspecteur deze stelling niet zelf zou hebben aangevoerd het Hof, gelet op hetgeen onder 2.10 is vermeld, zelf ambtshalve zou hebben moeten onderzoeken of belanghebbende was uitgenodigd aangifte te doen over het onderhavige jaar en zo ja, of belanghebbende desondanks geen aangifte heeft ingediend, met als gevolg dat de bewijslast zou moeten worden omgekeerd en verzwaard. (Hoge Raad 5 juni 1996, nr 31 163, ECLI:NL:HR:1996:AA2023 en vgl. arrest van de Hoge Raad van 9 december 2005, nr 40 817, ECLI:NL:HR:2005:AU7726; van 13 januari 2006, nr 41 679, ECLI:NL:HR:2006:AU9524; van 10 november 2006, nr 42563, ECLI:NL:HR:2006:AZ1836; van 2 maart 2007, nr 42311, ECLI:NL:HR:2007:AZ9676 en van 1 oktober 2010, nr 09/02151, ECLI:NL:HR:2010:BN8731.).

4.3.

Belanghebbende was slechts gehouden aangifte te doen indien hij – op de juiste wijze – door de Inspecteur was uitgenodigd aangifte te doen. Het Hof wijst in dit verband op het arrest van de Hoge Raad van 28 maart 1979, nr. 18 917, BNB 1979/170 en voorts van 21 oktober 1998, nr. 33 716, BNB 1999/7, alsmede van 23 december 2003, nr. 00158/03, ECLI:NL:HR:2003:AL6161. In dit laatste arrest heeft de Hoge Raad voor zover hier van belang overwogen:

‘4.4. Gelet op het bepaalde in art. 53, eerste lid, Wet op de accijns in verbinding met art. 8, eerste lid, AWR en art. 10, eerste lid, AWR, ontstaat de verplichting tot het doen van aangifte niet als gevolg van een uit de heffingswet - te dezen: de Wet op de accijns - voortvloeiende belastingschuld, maar wordt zij eerst in het leven geroepen door de uitreiking op de voet van art. 6, eerste lid, AWR door de inspecteur van een aangiftebiljet; daardoor wordt de vermoedelijk belastingplichtige uitgenodigd tot het doen van aangifte. (…).’.

4.4.

Belanghebbende heeft tijdens het onderzoek ter zitting desgevraagd verklaard normaliter aangiftebiljetten te ontvangen en deze in te vullen en terug te sturen, maar zich niet meer te kunnen herinneren of hij voor het jaar 2003 een aangiftebiljet heeft ontvangen en hij heeft desgevraagd verklaard in het jaar 2000 of 2001 naar Frankrijk te zijn verhuisd.

4.5.

De Inspecteur heeft daarop tijdens het onderzoek ter zitting desgevraagd verklaard geen bewijs te kunnen overleggen waaruit volgt dat hij belanghebbende heeft uitgenodigd aangifte te doen, laat staan bewijs te kunnen overleggen naar welk adres deze uitnodiging is verstuurd.

4.6.

Gelet op het vorenoverwogene is het Hof van oordeel dat de Inspecteur tegenover de betwisting door belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat deze (op de juiste wijze) is uitgenodigd aangifte te doen voor het jaar 2003. Mitsdien is er geen plaats voor de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast op de grond dat belanghebbende geen aangifte heeft gedaan.

Vraag I

4.7.

Mede gelet op het vorenoverwogene stelt het Hof voorop dat op de Inspecteur de last rust feiten en omstandigheden aannemelijk te maken waaruit volgt dat het onder 2.4 vermelde bedrag van € 45.000 bij belanghebbende belast is.

4.8.

Gelet op de volgende feiten en omstandigheden:

- het bedrag van € 72.226,81 in de factuur van [L] B.V. aan [F] B.V. heeft als omschrijving ‘bemiddelingskosten [N]’;

- de heer [H] was algemeen directeur van [L] B.V.;

- de betalingen aan belanghebbende zijn gedaan door de heer [H], respectievelijk door een door deze beheerste vennootschap;

- de door belanghebbende ontvangen bedragen in 2002 en 2003 van € 27.226,81 respectievelijk € 45.000 vormen in totaal een bedrag van € 72.226,81;

- belanghebbende bemiddelde bij de verkoop van de ‘grond [D]’;

- volgens zijn taakomschrijving als commissaris van [E] B.V. hield belanghebbende zich bezig met projectontwikkeling;

- de heer [H] heeft onder ede verklaard dat de betaling aan belanghebbende zag op een vergoeding voor diens bemiddeling;

acht het Hof de Inspecteur geslaagd in de op hem rustende last om aannemelijk te maken dat het bedrag van € 45.000 behoort tot belanghebbendes belastbaar inkomen uit werk en woning in Nederland, waarbij het Hof dit bedrag aanmerkt als resultaat uit een werkzaamheid.

4.9.

De stelling van belanghebbende dat de onder 2.4 vermelde in 2002 en 2003 ontvangen bedragen van € 27.226,81 respectievelijk € 45.000 betrekking hebben op een aanbetaling respectievelijk afkoopsom ter zake van een koop van de onder 2.5 vermelde percelen grond te [T], [V], Duitsland van belanghebbendes echtgenote door de heer [H] in december 2001 voor een bedrag van in totaal € 90.000, wordt door het Hof verworpen. De Inspecteur heeft gemotiveerd betwist dat vorengenoemde bedragen betrekking zouden hebben op een koop als hiervoor vermeld. Ter zake van deze koop heeft belanghebbende geen enkel bewijs bijgebracht en de heer [H] heeft onder ede ontkend dat hij zo’n koop zou zijn overeengekomen. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende zijn stelling tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt.

4.10.

Vraag I moet derhalve bevestigend worden beantwoord.

Vraag II

4.11.

Vervolgens dient het Hof te onderzoeken of het heffingsrecht over meerbedoeld bedrag van € 45.000 op grond van het belastingverdrag Nederland-Frankrijk aan Nederland toekomt.

4.12.

Artikel 14, lid 1, van het belastingverdrag Nederland-Frankrijk luidt als volgt:

‘Voordelen verkregen door een inwoner van een van de Staten in de uitoefening van een vrij beroep of ter zake van andere zelfstandige werkzaamheden van soortgelijke aard zijn slechts in die Staat belastbaar, tenzij hij in de andere Staat voor het verrichten van zijn werkzaamheden over een vast middelpunt beschikt. Indien hij over zulk een vast middelpunt beschikt, mogen de voordelen in de andere Staat worden belast, maar slechts in zoverre als zij aan dat vaste middelpunt kunnen worden toegerekend.’.

4.13.

De Inspecteur heeft in hoger beroep verwezen naar zijn stukken in eerste aanleg. De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift bij de Rechtbank op pagina 10, onder 9.2, gesteld dat belanghebbende voor zijn werkzaamheden geopereerd heeft vanuit een vast middelpunt in Nederland. Belanghebbende heeft dit – ook in hoger beroep - niet weersproken. Gelet hierop en op het overwogene onder 4.8 en 4.9 is het Hof van oordeel dat het heffingsrecht toekomt aan Nederland (artikel 7.2, lid 2, aanhef, onderdeel c van de Wet IB 2001 in samenhang met artikel 14 van het belastingverdrag Nederland-Frankrijk).

4.14.

Vraag II moet derhalve eveneens bevestigend worden beantwoord.

4.15.

Indien het bedrag van € 45.000, anders dan het Hof onder 4.8 heeft geoordeeld, niet door belanghebbende is genoten als resultaat uit een werkzaamheid, is het Hof van oordeel dat dit bedrag door belanghebbende is genoten omdat zijn onder 2.1 vermelde commissariaat het hem mogelijk heeft gemaakt dit voordeel te realiseren en dat dit voordeel is opgekomen uit, dan wel ligt binnen de sfeer van, dit commissariaat. Ook in dat geval komt het heffingsrecht toe aan Nederland (artikel 7.2, lid 2, aanhef en onderdeel b, van de Wet IB 2001 in samenhang met artikel 3, lid 1, onderdeel g, van de Wet op de loonbelasting 1964 en artikel 16, lid 2, van het belastingverdrag Nederland-Frankrijk.

Slotsom

4.15.

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de Rechtbank, met verbetering van gronden als hiervoor vermeld, dient te worden bevestigd.

Ten aanzien van het griffierecht

4.16.

Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.

Ten aanzien van de proceskosten

4.17.

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

5.Beslissing

Het Hof
bevestigtde uitspraak van de Rechtbank.

Aldus gedaan op: 18 juli 2014 door P. Fortuin, voorzitter, P.A.M. Pijnenburg en J.A. Meijer, in tegenwoordigheid van J.W.J. van der Heijden, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. a) de naam en het adres van de indiener;

b) een dagtekening;

c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d) de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.