Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Belastingrecht, meervoudige kamer
Locatie: Breda
Zaaknummers BRE 18/1008, 18/1009 en 18/1010
uitspraak van 28 oktober 2019
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende], wonende te [plaats] (België),
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft met dagtekening 30 september 2017 ten name van belanghebbende de volgende navorderingsaanslagen inkomstenbelasting, vergrijpboeten en beschikkingen belastingrente vastgesteld:
jaar
navorderingen
berekend naar belastbare inkomens uit werk en woning van:
vergrijpboeten
beschikkingen belastingrente
2012
€ 202.254
€ 423.705
€ 101.187
€ 33.540
2013
€ 211.788
€ 440.653
€ 106.052
€ 28.238
2014
€ 220.884
€ 458.297
€ 110.538
€ 20.615
Hierna ook respectievelijk de Navorderingsaanslagen, de Boeten en de Beschikkingen Belastingrente.
1.2.
De inspecteur heeft bij afzonderlijke uitspraken op bezwaar van 13 februari 2018 de Navorderingsaanslagen en de Beschikkingen Belastingrente gehandhaafd en de Boeten verminderd tot € 50.593 (2012), € 53.026 (2013) en € 55.269 (2014).
1.3.
Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 20 februari 2018, ontvangen bij de
rechtbank op 21 februari 2018, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 46.
1.4.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Belanghebbende heeft vóór de zitting diverse malen nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de inspecteur.
1.6.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 oktober 2019 te Breda.
Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende, vergezeld van zijn zoon [zoon] , en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .
De inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en de wederpartij. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1.
Belanghebbende, geboren [datum] 1936, heeft de Nederlandse nationaliteit en is 100% aandeelhouder van [de Pensioen BV] (hierna: de Pensioen BV), welke vennootschap in Nederland is gevestigd.
2.2.
Belanghebbende is blijkens een Pensioenbrief van 13 december 1993 (hierna: de Pensioenbrief) met zijn toenmalig werkgeefster [de Praktijk BV] , welke vennootschap in Nederland is gevestigd, (hierna: de Praktijk BV) een ouderdoms- en overbruggingspensioen overeengekomen, dat samengevat inhoudt dat belanghebbende vanaf zijn 60ste (mits hij dan nog in leven is) onder meer recht heeft:
op een ouderdomspensioen vanaf 1 december 1994 tot aan zijn overlijden (hierna: het Pensioen), en
op een overbruggingspensioen vanaf 1 december 1994 tot aan zijn 65ste (te weten tot aan [datum] 1999).
Deze pensioenuitkeringen vinden allen plaats ten laste van het vermogen van de Pensioen BV. Het vermogen in de Pensioen BV is opgebouwd ten laste van de door een Nederlandse vennootschap behaalde fiscale winst.
2.3.
Het ouderdomspensioen bedraagt, ingevolge de pensioenbrief, 65,05% van belanghebbendes pensioengevend salaris. Het pensioengevend salaris is 75% van het aan de Praktijk BV toekomend winstaandeel in de maatschap waarvan de Praktijk BV de vennoot was.
2.4.
Op 2 juni 1995 heeft de inspecteur de volgende verklaring ex artikel 27, lid 7, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet LB) afgegeven:
“Gelet op artikel 18 van het (Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen; hierna het Verdrag) keur ik goed dat geen loonbelasting (…) en premie volksverzekeringen wordt ingehouden op de pensioenuitkeringen die (Pensioen BV) betaalt aan (belanghebbende).”
2.5.
Op grond van artikel 38b van de Wet LB (tekst 31 oktober 2001 tot 1 januari 2005) dienden op 1 juli 1999 bestaande pensioenregelingen die niet voldeden aan de bepalingen van hoofdstuk IIB van de Wet LB (hierna aangeduid als het Witteveenkader) uiterlijk op 1 juni 2004 aangepast te worden.
2.6.
De in de Pensioenbrief opgenomen pensioenregeling is niet aangepast aan het Witteveenkader. Heffing op basis van artikel 19b, lid 1, onder a, van de Wet LB heeft niet plaatsgevonden.
2.7.
Over 2012, 2013 en 2014 geeft belanghebbende - als buitenlands belastingplichtige - digitaal het Pensioen in Nederland aan en vraagt voor een gelijk bedrag aftrek ‘Elders belast box 1 (btl zonder optie/keuze)’ en wel als volgt:
2012
2013
2014
- Het Pensioen
423.705
440.653
458.297
- AOW
8.417
9.442
8.978
Aftrek elders belast
432.122
450.095
467.275
2.8.
Belanghebbende ontvangt - als buitenlands belastingplichtige - ook een papieren aangiftebiljet inkomstenbelasting over genoemde jaren en stuurt dat ingevuld retour. Op het (papieren)aangiftebiljet vult hij bij de vraag “Nederlandse inkomsten waarover Nederland geen inkomstenbelasting mag heffen” naast de hierboven in de - onder 2.7 opgenomen - tabel genoemde inkomsten met de hand in:
“Volgens de Belgische autoriteiten is België exclusief heffingsbevoegd terzake van beide posten (…)”
2.9.
De inspecteur volgt de aangiften en legt nihil aanslagen op.
2.10.
Op 8 februari 2017 ontvangt de inspecteur een renseignement van de Belgische autoriteiten (te weten de “Voorzitter van het Directiecomité van de FOD Financiën”; hierna: het Renseignement) betreffende belanghebbende waarin onder meer staat:
“De stelling van belastingplichtige, met name dat de uitkeringen van (de Pensioen BV) als een beroepsinkomen moeten aanzien worden, werd niet aanvaard. De uitkeringen van (de Pensioen BV) zijn niet te beschouwen als een beroepsinkomen (i.c. een pensioen), maar als een roerend inkomen, i.c. bepaald op 3% van het prijsgegeven kapitaal.
Dit standpunt werd reeds bevestigd in administratief beroep onder Beslissing met referte 002-01-08/109765. Sedert het jaar 2002 wordt een lijfrente voor een vast bedrag van € 112.974.59 belast als roerend inkomen, zijnde inkomsten uit lijfrenten of tijdelijke renten, in de aangifte personenbelasting (onder code 1159 voor de aanslagjaren 2011 t.e.m. 2013 en onder code 1158 voor de aanslag jaren 2014 en 2015 (…) op naam van de belastingplichtige. De lijfrente wordt afzonderlijk belast aan het geldend tarief inzake roerende inkomsten. De belastbaarheid werd bepaald op basis van 3% van het afgestane kapitaal als roerend inkomen.”
Voor het evenvermelde ‘roerend inkomen’ gold destijds (in België) een tarief van 15%.
2.11.
Op 22 juni 2017 stuurt de inspecteur belanghebbende een brief waarin hij onder meer schrijft dat hij ‘nieuwe informatie’ heeft ontvangen - zonder die te concretiseren - waaruit volgens de inspecteur blijkt dat de primitieve aanslagen over 2013 en 2014 voor een te laag bedrag waren opgelegd. Tevens kondigt hij daarin aan aan belanghebbende een vergrijpboete op te leggen.
2.12.
Vervolgens kondigt de inspecteur op 7 september 2017 de Navorderingsaanslagen over 2012, 2013 en 2014 over het Pensioen aan. In de aankondigingen schrijft hij onder meer:
“Op basis van door België verstrekte informatie is gebleken dat de door u ontvangen pensioenuitkering in België wordt belast. De heffing is 3% van de waarde van het kapitaal tegen een tarief van 15%. Hierdoor wordt minder dan 90% van het inkomen in de heffing betrokken.
Aangezien aan de voorwaarden van art. 18, lid 2 van het Verdrag (…) is voldaan, komt de heffing over dit inkomensbestanddeel ook toe aan Nederland. (…)
BoeteVerder zal ik u een zogenoemde vergrijpboete opleggen op grond van artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) en paragraaf 25 en 27 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB). Deze boete bedraagt 50%.
Motivering boeteIk zal deze boete op leggen op grond van de volgende feiten en omstandigheden
U bent als jurist zeer goed op de hoogte van wet- en regelgeving, u heeft dit onder meer laten zien in vele fiscale rechtszaken aangaande NINBI;
De heffing in België over uw pensioen is extreem laag op grond waarvan u had moeten begrijpen dat dit niet juist was en u had zich daarover beter moeten laten informeren;
U heeft er in uw functie van DGA van uw pensioen-BV voor gekozen geen voorheffingen te laten plaatsvinden op uw pensioenuitkering waardoor de uitkering buiten beeld bleef in Nederland.
Dit kwalificeer ik als (voorwaardelijke) opzet, waarvoor een vergrijpboete van 50% geldt”
2.13.
Op 30 september 2017 legt de inspecteur conform voornoemde brieven de Navorderingsaanslagen en de Boeten op (zie 1.1).
2.14.
In de bezwaarfase vindt op 30 november 2017 een hoorgesprek tussen belanghebbende en de inspecteur plaats. In het verslag schrijft de inspecteur onder meer:
“Gelet op alles dat gezegd is, acht de inspecteur opzet niet aanwezig. De kwalificatie van de vergrijpboete zal gewijzigd worden naar grove schuld. Dit heeft tevens tot gevolg dat de boete geen 50% maar 25% zal bedragen.“
2.15.
In zijn uitspraken op bezwaar schrijft de inspecteur dat de Belastingdienst belanghebbendes ‘nalatigheid als (…) grove schuld’ beschouwt. Hij handhaaft de Navorderingsaanslagen en vermindert de Boeten van 50% naar 25% en wel als volgt:
Boeten bij opleggen Navorderingsaanslagen
Boeten na uitspraak op bezwaar
2012
€ 101.187
€ 50.593
2013
€ 106.052
€ 53.026
2014
€ 110.538
€ 55.269
3.Geschil
3.1.
In geschil is of de Navorderingsaanslagen, de Boeten en de Beschikkingen Belastingrente terecht en voor de juiste bedragen zijn vastgesteld.
3.2.
Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:
Heeft de inspecteur een nieuw feit?
Is heffing van inkomstenbelasting over het Pensioen op grond van de Nederlandse wet mogelijk?
Zo ja: Is de heffing over het Pensioen in het Verdrag (ook) aan Nederland toegewezen?
Doet belanghebbende terecht een beroep op het vertrouwensbeginsel?
Heeft de inspecteur belanghebbende terecht en voor de juiste bedragen beboet? Meer in het bijzonder: Is er te weinig inkomstenbelasting geheven als gevolg van grove schuld of voorwaardelijk opzet bij belanghebbende? En zo ja: Zijn de Boeten passend en geboden?
Zijn de Beschikkingen Belastingrente conform artikel 1 Eerste Protocol EVRM vastgesteld?
Zijn de Navorderingsaanslagen, de Boeten en/of de Beschikkingen Belastingrenten overigens in strijd met het internationale of nationale recht?
3.3.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
3.4.
Belanghebbende concludeert - naar de rechtbank begrijpt - tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de Navorderingsaanslagen, de Boeten en de Beschikkingen Belastingrente.
3.5.
De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4.Beoordeling van het geschil
Vooraf: Het juridisch kader
Betreffende het nationale heffingsrecht
Artikel 7.2 Wet IB 2001 (tekst 1 januari 2012 tot 1 januari 2017)1. Het belastbare inkomen uit werk en woning in Nederland is het inkomen uit werk en woning in Nederland verminderd met de verliezen uit werk en woning, berekend overeenkomstig de regels van hoofdstuk 3. (…)
2. Het inkomen uit werk en woning in Nederland is het gezamenlijke bedrag van:
a. (…)
b. het belastbaar loon ter zake van het in Nederland verrichten of hebben verricht van arbeid;
2. Het inkomen uit werk en woning in Nederland is het gezamenlijke bedrag van:
a. (…)
b. het belastbaar loon ter zake van het in Nederland verrichten of hebben verricht van arbeid;
Artikel 3.81 Wet IB 2001 (tekst vanaf 1 januari 2001)In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder loon: loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting (…)
Artikel 10 Wet LB (tekst vanaf 1 januari 2012)1. Loon is al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten (…).
2. Tot het loon behoren aanspraken om na verloop van tijd of onder een voorwaarde een of meer uitkeringen of verstrekkingen te ontvangen.
3. (…)
4. Tot het loon behoren uitkeringen en verstrekkingen ingevolge een tot het loon behorende aanspraak voor zover de aanspraak in afwijking van hetgeen bij of krachtens deze wet is bepaald, bij de bepaling van de verschuldigde belasting niet als loon in aanmerking is genomen.
2. Tot het loon behoren aanspraken om na verloop van tijd of onder een voorwaarde een of meer uitkeringen of verstrekkingen te ontvangen.
3. (…)
4. Tot het loon behoren uitkeringen en verstrekkingen ingevolge een tot het loon behorende aanspraak voor zover de aanspraak in afwijking van hetgeen bij of krachtens deze wet is bepaald, bij de bepaling van de verschuldigde belasting niet als loon in aanmerking is genomen.
Artikel 11 Wet LB (tekst vanaf 1 januari 2012)1. Tot het loon behoren niet: (….)
c. aanspraken ingevolge een pensioenregeling, een en ander volgens de in of krachtens hoofdstuk IIB gestelde normeringen en beperkingen;
c. aanspraken ingevolge een pensioenregeling, een en ander volgens de in of krachtens hoofdstuk IIB gestelde normeringen en beperkingen;
Artikel 18, lid 1, Wet LB (tekst vanaf 1 januari 2012)Onder pensioenregeling wordt verstaan een regeling:
a. (…)
b. waarin is bepaald dat de aanspraken ingevolge de regeling niet kunnen worden afgekocht, vervreemd of prijsgegeven, dan wel formeel of feitelijk voorwerp van zekerheid kunnen worden, anders dan in de gevallen voorzien bij of krachtens de Pensioenwet;
a. (…)
b. waarin is bepaald dat de aanspraken ingevolge de regeling niet kunnen worden afgekocht, vervreemd of prijsgegeven, dan wel formeel of feitelijk voorwerp van zekerheid kunnen worden, anders dan in de gevallen voorzien bij of krachtens de Pensioenwet;
Artikel 19b Wet LB (tekst vanaf 31 oktober 2001 tot 1 januari 2005)Ingeval op enig tijdstip:
a. een aanspraak ingevolge een pensioenregeling niet langer als zodanig is aan te merken; (…)
wordt op het onmiddellijk daaraan voorafgaande tijdstip de aanspraak aangemerkt als loon uit een vroegere dienstbetrekking van de werknemer of gewezen werknemer dan wel, indien deze is overleden, van de gerechtigde tot de aanspraak.
a. een aanspraak ingevolge een pensioenregeling niet langer als zodanig is aan te merken; (…)
wordt op het onmiddellijk daaraan voorafgaande tijdstip de aanspraak aangemerkt als loon uit een vroegere dienstbetrekking van de werknemer of gewezen werknemer dan wel, indien deze is overleden, van de gerechtigde tot de aanspraak.
Artikel 38b Wet LB (tekst vanaf 31 oktober 2001 tot 1 januari 2005)Voor op 1 juni 1999 bestaande pensioenregelingen die niet voldoen aan hoofdstuk IIB of artikel 38a, blijven tot 1 juni 2004 de artikelen 11, 11b, 11c en 11d zoals die luidden op 31 mei 1999 van toepassing en zijn tot die datum hoofdstuk IIB en artikel 38a niet van toepassing, met dien verstande dat ingeval een pensioenregeling in die periode op meer dan ondergeschikte punten wordt gewijzigd, deze daarbij geheel in overeenstemming dient te worden gebracht met hoofdstuk IIB en artikel 38a.
Artikel 38b Wet LB (tekst vanaf 1 januari 2005 tot 1 april 2017)Voor bestaande aanspraken ingevolge een pensioenregeling als bedoeld in deze wet blijven de op het moment van ontstaan van deze aanspraken in deze wet opgenomen bepalingen die verband houden met deze aanspraken, van toepassing. In afwijking in zoverre van de eerste volzin is met betrekking tot de in de eerste volzin bedoelde aanspraken artikel 10, vierde lid, eveneens van toepassing.
Betreffende de toewijzing van het Pensioen aan Nederland en/of België
Artikel 18 Verdrag (hierna: het Pensioenartikel)§ 1. a. Onder voorbehoud van de bepalingen van artikel 19, paragraaf 2, zijn pensioenen en andere soortgelijke beloningen betaald aan een inwoner van een verdragsluitende Staat ter zake van een vroegere dienstbetrekking (….) betaald aan een inwoner van een verdragsluitende Staat, slechts in die Staat belastbaar. (…)
§ 2. Niettegenstaande het bepaalde in paragraaf 1, mag een daar bedoeld inkomstenbestanddeel ook worden belast in de verdragsluitende Staat waaruit dit inkomstenbestanddeel afkomstig is, overeenkomstig de wetgeving van die Staat, indien en voor zover:
a. wat betreft inkomstenbestanddelen als bedoeld in paragraaf 1, subparagraaf a), de aanspraak op dat inkomstenbestanddeel in de verdragsluitende Staat waaruit het afkomstig is van belasting is vrijgesteld, dan wel de bijdragen die daarvoor zijn betaald aan (…) de vennootschap die het inkomstenbestanddeel verschuldigd is, in het verleden bij het bepalen van het in die Staat belastbare inkomen in aftrek zijn gebracht, dan wel anderszins in het verleden in die Staat in aanmerking zijn gekomen voor fiscale faciliëring; en
b. wat betreft inkomstenbestanddelen als bedoeld in paragraaf 1, subparagrafen a) en b), dat inkomstenbestanddeel in de verdragsluitende Staat waarvan de genieter ervan inwoner is niet tegen het algemeen van toepassing zijnde belastingtarief voor inkomsten verkregen uit niet zelfstandige beroepen, dan wel het brutobedrag van dit inkomstenbestanddeel voor minder dan 90 percent, in de belastingheffing wordt betrokken.
Het vorenstaande is echter uitsluitend van toepassing indien het totale brutobedrag van de inkomstenbestanddelen die op grond van het vorenstaande in de verdragsluitende Staat waaruit zij afkomstig zijn, belastbaar zouden zijn, in het kalenderjaar een bedrag van 25.000 euro te boven gaat. §3. (…)
§4. Een in paragraaf 1, subparagraaf a) bedoeld inkomstenbestanddeel wordt geacht afkomstig te zijn uit een verdragsluitende Staat indien en voor zover de aanspraak op dit inkomstenbestanddeel, dan wel de daarmee samenhangende bijdragen aan dit inkomstenbestanddeel in die Staat in aanmerking zijn gekomen voor een fiscale faciliëring. De ingevolge dit artikel aan een verdragsluitende Staat toegekende heffingsrechten worden op geen enkele wijze beperkt door de overdracht van een paragraaf 1 bedoeld inkomstenbestanddeel van een in een verdragsluitende Staat gevestigd pensioenfonds, pensioenspaarfonds of vennootschap naar een in een andere staat gevestigd pensioenfonds, pensioenspaarfonds of vennootschap.
§ 2. Niettegenstaande het bepaalde in paragraaf 1, mag een daar bedoeld inkomstenbestanddeel ook worden belast in de verdragsluitende Staat waaruit dit inkomstenbestanddeel afkomstig is, overeenkomstig de wetgeving van die Staat, indien en voor zover:
a. wat betreft inkomstenbestanddelen als bedoeld in paragraaf 1, subparagraaf a), de aanspraak op dat inkomstenbestanddeel in de verdragsluitende Staat waaruit het afkomstig is van belasting is vrijgesteld, dan wel de bijdragen die daarvoor zijn betaald aan (…) de vennootschap die het inkomstenbestanddeel verschuldigd is, in het verleden bij het bepalen van het in die Staat belastbare inkomen in aftrek zijn gebracht, dan wel anderszins in het verleden in die Staat in aanmerking zijn gekomen voor fiscale faciliëring; en
b. wat betreft inkomstenbestanddelen als bedoeld in paragraaf 1, subparagrafen a) en b), dat inkomstenbestanddeel in de verdragsluitende Staat waarvan de genieter ervan inwoner is niet tegen het algemeen van toepassing zijnde belastingtarief voor inkomsten verkregen uit niet zelfstandige beroepen, dan wel het brutobedrag van dit inkomstenbestanddeel voor minder dan 90 percent, in de belastingheffing wordt betrokken.
Het vorenstaande is echter uitsluitend van toepassing indien het totale brutobedrag van de inkomstenbestanddelen die op grond van het vorenstaande in de verdragsluitende Staat waaruit zij afkomstig zijn, belastbaar zouden zijn, in het kalenderjaar een bedrag van 25.000 euro te boven gaat. §3. (…)
§4. Een in paragraaf 1, subparagraaf a) bedoeld inkomstenbestanddeel wordt geacht afkomstig te zijn uit een verdragsluitende Staat indien en voor zover de aanspraak op dit inkomstenbestanddeel, dan wel de daarmee samenhangende bijdragen aan dit inkomstenbestanddeel in die Staat in aanmerking zijn gekomen voor een fiscale faciliëring. De ingevolge dit artikel aan een verdragsluitende Staat toegekende heffingsrechten worden op geen enkele wijze beperkt door de overdracht van een paragraaf 1 bedoeld inkomstenbestanddeel van een in een verdragsluitende Staat gevestigd pensioenfonds, pensioenspaarfonds of vennootschap naar een in een andere staat gevestigd pensioenfonds, pensioenspaarfonds of vennootschap.
Rechtsoverwegingen rechtbank
4.0.1.
De rechtbank zal om pragmatische redenen het geschilpunt betreffende het ‘nieuwe feit’ pas na het derde geschilpunt (Is de heffing over Pensioen aan Nederland toegewezen?) behandelen. De rechtbank overweegt daartoe als volgt.
4.0.2.Toewijzing van het Pensioen aan Nederland of België op basis van het Verdrag komt pas aan de orde als de heffing van inkomstenbelasting over het Pensioen uit hoofde van een Nederlandse belastingwet mogelijk is.
4.1.
Is heffing van inkomstenbelasting over het Pensioen op grond van de Wet IB 2001 mogelijk?
4.1.1.
Belanghebbende betoogt het volgende. Omdat de Pensioenbrief niet aan het Witteveenkader voldeed, had in 2004 over de waarde van de aanspraak geheven moeten worden. Dat is niet gebeurd. Vanwege de omkeerregel (aanspraak belast; uitkeringen vrij) kan de inspecteur - aldus belanghebbende - het Pensioen over 2012, 2013 en 2014 niet (meer) in de heffing betrekken. Over de aanspraak op het Pensioen is uitsluitend heffing volgens het regime van box 3 toegestaan.
4.1.2.
De inspecteur stelt dat Nederland op basis van artikel 7.2, artikel 3.81 en artikel 10.4 Wet IB 2001 heffingsbevoegd is.
4.1.3.
De rechtbank overweegt als volgt. Niet in geschil is dat al hetgeen belanghebbende uit hoofde van de Pensioenbrief geniet, afkomstig is uit een vroegere dienstbetrekking en dus in beginsel als loon belast is (zie art. 10, lid 1, Wet LB). Tot het loon behoren ook aanspraken om na verloop van tijd of onder voorwaarde één of meer uitkeringen of verstrekkingen te ontvangen (art. 10, lid 2, Wet LB). Op grond van artikel 11, lid 1, van de Wet LB behoren bepaalde aanspraken niet tot het loon. Hiertoe behoort onder andere de aanspraak uit hoofde van een pensioenregeling (art. 11, lid 1, onderdeel c, Wet LB).
4.1.4.
Artikel 18, lid 1, onderdeel b, van de Wet LB schrijft uitdrukkelijk voor dat een pensioenregeling, om te kunnen worden aangemerkt als een pensioenregeling als bedoeld in hoofdstuk IIB van de Wet LB, moet bepalen dat de rechten niet kunnen worden afgekocht, vervreemd, prijsgegeven, of formeel of feitelijk voorwerp van zekerheid kunnen worden. In de parlementaire geschiedenis is hieromtrent het volgende opgemerkt:
“Vanuit de meergenoemde groep pensioendeskundigen is de suggestie gekomen meer dan thans het geval is duidelijk te maken dat reeds de mogelijkheid van afkoop aan een regeling het karakter van pensioenregeling ontneemt. Een regeling die wordt afgekocht (of waarmee anderszins in strijd met de voorwaarden wordt gehandeld) is kennelijk een regeling die afkoopbaar is en dus geen pensioen kan zijn en dat ook nooit geweest kan zijn. Uitkeringen, ook fictieve, uit een dergelijke regeling vallen dus voor de verdragskwalificatie niet onder het pensioenartikel maar onder het arbeidsartikel. Wij stellen voor deze suggestie over te nemen en in de wet op te nemen dat een regeling slechts een pensioenregeling kan zijn indien daarin expressis verbis is vastgelegd dat de pensioenaanspraak niet kan worden afgekocht, anders dan in de gevallen voorzien bij of krachtens de PSW. Dit gebeurt door middel van het — ter verduidelijking, derhalve in die zin ten overvloede — invoegen van een nieuw onderdeel b in art. 18. Daarin is de terminologie 'kunnen worden afgekocht, vervreemd of prijsgegeven, dan wel formeel of feitelijk voorwerp van zekerheid kunnen worden' ontleend aan het nieuwgenummerde art. 19b, eerste lid (voorheen art. 11c).”
(NV, Kamerstukken II 1998/99, 26 020, nr. 6, p. 10 en 11.)
(NV, Kamerstukken II 1998/99, 26 020, nr. 6, p. 10 en 11.)
4.1.5.
De Pensioenbrief bevat geen bepaling volgens welke de aanspraken niet kunnen worden afgekocht, vervreemd of prijsgegeven, dan wel formeel of feitelijk voorwerp van zekerheid kunnen worden, anders dan in de gevallen voorzien bij of krachtens de Pensioen- en spaarfondsenwet. Aldus ontbreekt in de Pensioenbrief een clausule als voorgeschreven in artikel 18, lid 1, onderdeel b, van de Wet LB. Reeds hierom kwalificeert de pensioenregeling van belanghebbende per 1 juni 2004 niet als een pensioenregeling als bedoeld in hoofdstuk IIB van de Wet LB. Het voorgaande brengt met zich dat de aanspraak ingevolge artikel 19b, lid 1, onderdeel a en slot, van de Wet LB, op 1 juni 2004 als loon uit vroegere dienstbetrekking werd aangemerkt.
4.1.6.
De inspecteur heeft de heffing over die aanspraak nagelaten.
4.1.7.
Op een dergelijke situatie heeft artikel 10, lid 4, van de Wet LB betrekking. In de parlementaire geschiedenis is daaromtrent het volgende opgemerkt:
"Het voorgestelde (artikel 10) vierde lid (Wet LB) regelt dat uitkeringen of verstrekkingen, die voortkomen uit een aanspraak die op grond van de bepalingen van de Wet (LB) belast had moeten worden, maar niet is belast, belast kunnen worden. Deze bepaling wordt opgenomen om een langdurige onterechte toepassing van de omkeerregel te kunnen herstellen. Op grond van de omkeerregel worden (in afwijking van de hoofdregel) de aanspraken vrijgesteld en de uitkeringen belast. Het ten onrechte toepassen van de omkeerregel heeft tot gevolg dat de aanspraken onbelast blijven, terwijl op een later moment blijkt dat dit niet terecht was. In het algemeen kan dit dan niet meer volledig worden hersteld door middel van naheffing en/of navordering. Het ten onrechte toepassen van de omkeerregel kan onder de huidige wetgeving slechts worden gecorrigeerd voor zover de naheffings en/of navorderingstermijn van vijf jaar (artikel 20 respectievelijk artikel 16 Algemene wet inzake rijksbelastingen) nog niet is verstreken. In veel gevallen zal het bij de toepassing van de omkeerregel echter gaan om een langere periode dan vijf jaar. Dit probleem speelt met name bij pensioenen. De periode waarin de omkeerregel wordt toegepast, is daar in het algemeen 35 jaar of meer. Ook bij andere regelingen waar de omkeerregel wordt toegepast en lange termijnen van toepassing zijn, zoals bij de levensloopregeling, kan deze bepaling van belang zijn. Het nieuwe vierde lid van artikel 10 voorkomt dat én de aanspraken niet worden belast (omdat de regeling destijds als zuiver werd gezien en mogelijk in eerste instantie ook zuiver is geweest) én de uitkeringen onbelast moeten blijven (omdat de regeling naderhand niet zuiver blijkt te zijn en er zonder de wijziging van artikel 10 dus geen grondslag is om de uitkeringen te belasten). Met deze bepaling wordt zeker gesteld dat óf de aanspraken óf de uitkeringen worden belast. Met het belasten van de uitkeringen wordt aangesloten bij de wijze waarop de werkgever en de werknemer de aanspraak zelf steeds hebben behandeld. Het vrijstellen van de aanspraak — en het toepassen van de omkeerregel — impliceert dat de uitkeringen in beginsel worden belast. De voorgestelde bepaling bewerkstelligt dit ook en brengt derhalve geen nadeel toe aan de belastingplichtige. Voorgesteld wordt deze bepaling met ingang van de datum van indiening van dit wetsvoorstel bij de Tweede Kamer in werking te laten treden. Daarmee wordt voorkomen dat uitkeringen ingevolge pensioenregelingen die (achteraf bezien) onzuiver blijken te zijn, niet belast kunnen worden, terwijl ook de aanspraak niet meer in de belastingheffing kan worden betrokken. Deze misbruiksituaties worden onwenselijk geacht."
(MvT, Kamerstukken II 2003/04, 29 760, nr. 3, p. 24-25, V-N 2004/49.5.)
4.1.8.
Gelet op - de ontstaansgeschiedenis van - artikel 10, lid 4, van de Wet LB is de rechtbank van oordeel dat heffing van inkomstenbelasting over het Pensioen op grond van de Nederlandse wet mogelijk is en dat de desbetreffende inkomsten terecht door de inspecteur tot het loon zijn gerekend.
4.2.
Is de heffing van inkomstenbelasting over het Pensioen (ook) aan Nederland toegewezen?
4.2.1.
De inspecteur is van mening dat het Pensioenartikel de heffing over het Pensioen (ook) aan Nederland toewijst; belanghebbende betwist dit.
Volgens belanghebbende kunnen de AOW-uitkeringen en het Pensioen uitsluitend in België belast worden. De AOW-uitkeringen op basis van het Pensioenartikel en het Pensioen op basis van artikel 21 van het Verdrag.
Volgens belanghebbende kunnen de AOW-uitkeringen en het Pensioen uitsluitend in België belast worden. De AOW-uitkeringen op basis van het Pensioenartikel en het Pensioen op basis van artikel 21 van het Verdrag.
4.2.2.
In het Pensioenartikel is de toewijzing van ‘pensioenen en soortgelijke uitkeringen’ geregeld. Naar het oordeel van de rechtbank zijn de uitkeringen ingevolge de Pensioenbrief zowel voor de toepassing van het Nederlandse nationale recht als voor toepassing van het Verdrag te beschouwen als ‘soortgelijke uitkeringen’ (als pensioenen) als bedoeld in evenvermeld artikel. Het Pensioen is gelet op de Pensioenbrief immers een uitkering die soortgelijk is aan een (zuiver) pensioen.
4.2.3.
In de parlementaire geschiedenis is omtrent het Pensioenartikel het volgende opgemerkt:
"Het uitgangspunt van (het Pensioenartikel) is een exclusieve woonstaatheffing. Met betrekking tot reguliere termijnen van pensioenen en lijfrenten vindt alleen in bepaalde onevenwichtige situaties een bronstaatheffing plaats. Van een onevenwichtige situatie is sprake bij pensioenen en lijfrenten die in de bronstaat fiscaal gefacilieerd zijn opgebouwd, terwijl deze in de woonstaat niet naar het normale tarief voor niet-zelfstandige arbeid worden belast of voor meer dan 10% zijn vrijgesteld. De uitzondering op de hoofdregel is alleen van toepassing indien de afwijkend belaste of (deels) vrijgestelde uitkeringen jaarlijks meer dan € 25 000 bedragen.”
(MvA, Kamerstukken I 2002/03, 28259, 30d, p. 1-2).
(MvA, Kamerstukken I 2002/03, 28259, 30d, p. 1-2).
4.2.4.
De rechtbank merkt allereerst op dat vaststaat dat het Pensioen niet werd belast als ‘een beroepsinkomen’ (zie het Renseignement onder 2.10).
4.2.5.
Mede gelet op het onder 4.2.3 vermelde citaat is de rechtbank van oordeel dat voldaan is aan het bepaalde in het Pensioenartikel. Immers:
het Pensioen is afkomstig uit Nederland (zie 2.1 en 2.2);
niet in geschil is dat de aanspraak op het Pensioen in Nederland in aanmerking is gekomen voor fiscale faciliëring (zie 2.2; vide artikel 18, paragraaf 2, onderdeel a, en paragraaf 4 Verdrag);
het Pensioen in België feitelijk niet tegen het algemeen voor reguliere arbeidsinkomsten geldende belastingtarief in de belastingheffing is betrokken (zie 2.10). De uitkering is aldaar belast tegen een tarief van 15%, terwijl het algemeen van toepassing zijnde belastingtarief varieert van 25% tot en met 50%;
het brutobedrag van het Pensioen is in België voor minder dan 90% in de belastingheffing betrokken;
het Pensioen is effectief slechts voor een forfaitair berekend bedrag (te weten 3% van het ‘afgestane kapitaal’ als roerend inkomen; zie 2.10) in de belastingheffing betrokken;
het brutobedrag van het Pensioen gaat - elk jaar - een bedrag van € 25.000 te boven.
4.2.6.
Het voorgaande leidt tot de conclusie dat alle voorwaarden die het Pensioenartikel aan toewijzing van de heffing van inkomstenbelasting over het Pensioen aan Nederland stelt, zijn vervuld. De heffing over het Pensioen is in het Verdrag derhalve (ook) aan Nederland toegewezen.
4.3.
Heeft de inspecteur een nieuw feit?
4.3.1.
De inspecteur meent dat sprake is van een nieuw feit in de zin van artikel 16 AWR omdat hij pas door de ontvangst van het Renseignement (zie 2.10) in 2017 vernam dat (1) het Pensioen in België tegen een lager tarief dan het algemeen van toepassing zijnde belastingtarief voor inkomsten verkregen uit niet zelfstandige beroepen belast werd, en (2) dat het Pensioen voor minder dan 90 percent in de belastingheffing werd betrokken. Tevens bleek - aldus de inspecteur - pas in 2017 dat “dergelijke aanvullende pensioenen slechts progressief belast (….) worden (….) voor het deel van de pensioenaanspraak dat is opgebouwd na 2004 (….). In belanghebbendes geval heeft de pensioenopbouw nagenoeg geheel vóór 2004 plaatsgevonden”.
4.3.2.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de inspecteur wist hoe het Pensioen in België in de heffing werd betrokken en dat de inspecteur ten tijde van de aanslagregeling ook over alle informatie betreffende de heffing beschikte. Het Ministerie van Financiën wilde - aldus belanghebbende - juist een wijziging van het oude verdrag met België omdat het niet tevreden was over de lage heffing van pensioenen in België. Zijns inziens is er dus geen sprake van een nieuw feit in de zin van artikel 16 van de AWR.
4.3.3.
Ingevolge artikel 16, eerste lid, eerste volzin, van de AWR geldt als hoofdregel dat indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting kan navorderen. De tweede volzin van dit artikellid bevat – voor zover hier van belang – een uitzondering op die hoofdregel, inhoudende dat een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, geen grond voor navordering kan opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.
4.3.4.
De rechtbank stelt voorop dat de inspecteur in beginsel erop mag vertrouwen dat het voorwerp van belastingheffing in de aangifte op een juiste wijze is verantwoord. Dit uitgangspunt geldt in het bijzonder met betrekking tot aangiften die op het eerste gezicht een verzorgde indruk maken. Aan deze voorwaarde beantwoorden de door belanghebbende gedane aangiften IB 2012, 2013 en 2014.
4.3.5.
Naar het oordeel van de rechtbank vormt het Renseignement op zichzelf een nieuw feit dat in beginsel navordering rechtvaardigt. Immers, de rechtbank acht gelet op de gedingstukken aannemelijk dat de inspecteur vóór het opleggen van de Navorderingsaanslagen niet
wistdat het Pensioen in België zo laag belast werd als beschreven staat onder 3, 4 en 5 in rechtsoverweging 4.2.5.
wistdat het Pensioen in België zo laag belast werd als beschreven staat onder 3, 4 en 5 in rechtsoverweging 4.2.5.
4.3.6.
De vraag is vervolgens of de inspecteur
behoorde te weten(a) dat het Pensioen in België zo laag belast werd, en (b) dat ook aan de overige voorwaarden die het Pensioenartikel aan toewijzing van de heffing van inkomstenbelasting over het Pensioen aan Nederland stelt, was voldaan. Dit een en ander betekent in casu dat de rechtbank de vraag moet beantwoorden of belanghebbendes - op het eerste gezicht verzorgde - aangiften IB 2012, 2013 en 2014 informatie bevatte hetzij de inspecteur anderszins over informatie beschikte die hem bij een behoorlijke vervulling van zijn aanslagregelende taak redelijkerwijs ertoe zou hebben moeten brengen daarover vragen te stellen. Blijkens jurisprudentie (vgl. HR 12 maart 2010, nr. 08/04868, ECLI:NL:HR:2010:BL7165, en HR 16 april 2010, nr. 08/05088, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082) pleegt de inspecteur geen ambtelijk verzuim als hij de aanslag conform de aangifte regelt; ook indien hij over informatie beschikt die erop kan duiden dat de aangifte onjuist is. Dit alles onder de voorwaarde dat die informatie de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid openliet dat de aangifte juist is.
behoorde te weten(a) dat het Pensioen in België zo laag belast werd, en (b) dat ook aan de overige voorwaarden die het Pensioenartikel aan toewijzing van de heffing van inkomstenbelasting over het Pensioen aan Nederland stelt, was voldaan. Dit een en ander betekent in casu dat de rechtbank de vraag moet beantwoorden of belanghebbendes - op het eerste gezicht verzorgde - aangiften IB 2012, 2013 en 2014 informatie bevatte hetzij de inspecteur anderszins over informatie beschikte die hem bij een behoorlijke vervulling van zijn aanslagregelende taak redelijkerwijs ertoe zou hebben moeten brengen daarover vragen te stellen. Blijkens jurisprudentie (vgl. HR 12 maart 2010, nr. 08/04868, ECLI:NL:HR:2010:BL7165, en HR 16 april 2010, nr. 08/05088, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082) pleegt de inspecteur geen ambtelijk verzuim als hij de aanslag conform de aangifte regelt; ook indien hij over informatie beschikt die erop kan duiden dat de aangifte onjuist is. Dit alles onder de voorwaarde dat die informatie de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid openliet dat de aangifte juist is.
4.3.7.
De rechtbank beantwoordt de in 4.3.6 geformuleerde vraag aldus. Nu volgens de hoofdregel uit het Verdrag pensioenuitkeringen in de woonstaat (in dit geval dus België) belast worden en in aanmerking genomen dat uit de parlementaire geschiedenis volgt dat uitsluitend in ‘onevenwichtige situaties’ onder strikte voorwaarden de heffing ook aan Nederland is toegewezen, liet de informatie die belanghebbende in zijn aangiften IB 2012, 2013 en 2014 gaf (zie 2.7 en 2.8) of waarover de inspecteur blijkens de gedingstukken anderszins beschikte de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid open dat belanghebbende daarin terecht het standpunt innam dat de heffing over al zijn inkomsten uit vroegere arbeid aan België was toegewezen. Gelet op de in de vorige rechtsoverweging vermelde jurisprudentie beging de inspecteur dus geen ambtelijk verzuim door geen nader onderzoek naar de juistheid van de aangiften IB 2012, 2013 en 2014 in te stellen.
4.3.8.
Dat de inspecteur over de Pensioenbrief beschikte doet daaraan - anders dan belanghebbende betoogt - niet af. Dat stuk vormde immers niet de reden voor de inspecteur om tot navordering over te gaan.
4.3.9.
Ook het feit dat het pensioenartikel in het Verdrag meer mogelijkheden vanaf 2001 ging bieden om pensioenen in Nederland te belasten, staat aan navordering niet in de weg. Immers, ook onder het nieuwe pensioenartikel bleef de hoofdregel gelden dat pensioenuitkeringen aan de woonstaat toegewezen worden en was op voorhand niet aannemelijk dat belanghebbende aan de voorwaarden voldeed waaronder heffing van inkomstenbelasting in Nederland mogelijk was.
4.3.10.
Naar het oordeel van de rechtbank is derhalve sprake van een navordering rechtvaardigend nieuw feit. Alsdan kan buiten beschouwing blijven of er sprake was van kwade trouw van de zijde van belanghebbende.
4.4.
Doet belanghebbende terecht beroep op het vertrouwensbeginsel?
4.4.1.
Belanghebbende heeft onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat de inspecteur in strijd met het vertrouwensbeginsel heeft gehandeld.
4.4.2.
Voor zover belanghebbende betoogt dat hij aan uitlatingen van Belgische ambtenaren het vertrouwen heeft mogen ontlenen dat de heffing over het Pensioen uitsluitend aan België was toegewezen, overweegt de rechtbank dat uitlatingen van Belgische ambtenaren - waarbij de rechtbank in het midden laat of ze gedaan zijn en wat ze inhielden - niet bij belanghebbende de indruk konden wekken dat de - bevoegde Nederlandse - inspecteur van heffing over het Pensioen wenste af te zien.
4.4.3.
De rechtbank begrijpt dat belanghebbende ook betoogt dat hij aan een door de inspecteur afgegeven zogenaamde NiNbi-beschikking het vertrouwen heeft mogen ontlenen dat het Pensioen niet in Nederland belast zou of kon worden. Ook hier heeft te gelden dat uit hetgeen belanghebbende met betrekking tot de NiNbi-beschikking heeft ingebracht, niet te concluderen valt dat belanghebbende zich terecht op het vertrouwensbeginsel beroept. Zo valt uit geen enkel gedingstuk op te maken dat de inspecteur toen hij een NiNbi-beschikking nam én op de hoogte was van het Pensioen én van mening was dat het Pensioen niet in Nederland belast kon of zou worden.
4.4.4.
Tot slot overweegt de rechtbank dat, in geval belanghebbende zich met betrekking tot het vertrouwensbeginsel ook op de LB-verklaring ex art 27, lid 7 beroept (zie 2.4), heeft te gelden dat in die verklaring uitdrukkelijk naar het oude verdrag met België wordt verwezen en in het (nieuwe) Pensioenartikel is de toewijzing van de heffing over pensioenuitkeringen wezenlijk anders geregeld. Reeds hierom kan belanghebbende ook aan genoemde LB-verklaring niet het vertrouwen ontlenen dat belanghebbende geen inkomstenbelasting verschuldigd was over het Pensioen (vgl. HR 21 april 1993, nr. 28.726, ECLI:NL:HR:1993:ZC5336, en Hof Den Bosch 13 februari 2009, nr. 08/00404, ECLI:NL:GHSHE:2009:BL8891).
4.5.
Heeft de inspecteur belanghebbende terecht en met het juiste bedrag beboet?
4.5.1.
Volgens de inspecteur is het primair aan grove schuld en subsidiair aan voorwaardelijk opzet van belanghebbende te wijten dat de primitieve aanslag over 2012, 2013 en 2014 tot een te laag bedrag is vastgesteld (zie 2.15). Zijns inziens is de boete van 25% terecht opgelegd.
4.5.2.
De inspecteur onderbouwt zijn primaire standpunt dat sprake is van grove schuld in zijn verweerschrift als volgt:
“Belanghebbende heeft bij de Nederlandse belastingdienst geen navraag gedaan wat de consequenties konden zijn (van de wetswijziging [rechtbank het Witteveenkader], verdragswijziging (rechtbank: in 2001) en het administratieve beroep [zie Feit 2.12]). Het was belanghebbende duidelijk, of het had belanghebbende duidelijk moeten zijn, dat het inkomen in beide landen niet regulier in de heffing betrokken werd - hetgeen het belastingverdrag wel beoogd te bewerkstelligen. In plaats van navraag te doen, heeft belanghebbende er bewust voor gekozen om zijn pensioen (…) onzuiver te laten worden. Tevens heeft belanghebbende er bewust voor gekozen om dit niet aan de Nederlandse belastingdienst mede te delen. Nu verwijt belanghebbende de belastingdienst dat wij het heffingsmoment [rechtbank: in 2004] gemist hebben, omdat belanghebbende opzettelijk het heffingsmoment genegeerd heeft. Tevens heeft belanghebbende er bewust voor gekozen om in de aangifte te vermelden dat de heffing niet aan Nederland toekomt. Belanghebbende geeft immers aan dat het Nederlands inkomen betreft zonder heffing IB in Nederland (…. zie 2.18), terwijl hij weet dat België het inkomen niet regulier in de heffing betrekt. In plaats daarvan persisteert belanghebbende het onjuiste standpunt dat art. 21 van het Verdrag in zijn situatie van toepassing is. Het heffingsrecht komt in de situatie van belanghebbende, ongeacht de kwalificatie van de pensioenregeling (zuiver/onzuiver), aan Nederland toe. Het standpunt van belanghebbende getuigt naar mijn mening niet van een naar objectieve maatstaven pleitbaar standpunt. Gelet op de kennis van belanghebbende omtrent de van toepassing zijnde feiten en het toepasselijke recht, zijn maatschappelijke positie en zijn handelingen acht ik grove nalatigheid (rechtbank: de inspecteur bedoelt kennelijk ‘schuld’ ) voldoende aannemelijk gemaakt.”
4.5.3.
Volgens de inspecteur is (subsidiair) zelfs sprake van voorwaardelijk opzet, omdat belanghebbende bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard “dat door zijn acties te weinig belasting zal worden geheven”.
4.5.4.
Belanghebbende betwist dat sprake was van grove schuld dan wel voorwaardelijk opzet.
4.5.5.
Volgens vaste jurisprudentie dient de inspecteur het bewijs te leveren dat belanghebbende het feit ter zake waarvan de boete is opgelegd, heeft begaan, en dat de opgelegde boete gelet op de omstandigheden van het geval een passende en ook geboden sanctie voor het begane vergrijp is (zie onder andere HR 15 april 2011, nr. 09/03075, ECLI:NL:HR:2011:BN6324).
4.5.6.
Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur gesteld en aannemelijk gemaakt dat belanghebbende wist dat alle voorwaarden uit het Pensioenartikel voor toewijzing van belastingheffing over het Pensioen aan Nederland vervuld waren. Daarmee heeft de inspecteur voldoende feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat sprake is van grove schuld, dat wil zeggen van “een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid” (HR 23 juni 1976, nr. 17.879, ECLI:NL:HR:1976:AX3678).
4.5.7.
In dit verband acht de rechtbank van belang dat belanghebbende in zijn aangiften nadrukkelijk het standpunt inneemt dat België het exclusieve heffingsrecht over het Pensioen heeft (zie citaat onder 2.8), terwijl het Pensioenartikel de heffing juist ook aan Nederland toewijst.
Daar komt bij dat uit de gedingstukken volgt dat belanghebbende veelvuldig met de inspecteur in het verleden heeft gecommuniceerd en tegen hem en andere bestuursorganen en - ook vrij recentelijk - voor de belastingrechter en andere bestuursrechtelijke rechters heeft geprocedeerd betreffende de heffing over het Pensioen.
Gelet hierop acht de rechtbank aannemelijk dat belanghebbende (1) zich ten tijde van het indienen van de aangifte bewust was van de onderhavige problematiek, (2) zich destijds en in de loop der jaren uitvoerig verdiept heeft in de onderhavige materie, (3) wist dat het nieuwe verdrag met België de heffing over het Pensioen (ook) aan Nederland toewees, en (4) wist dat zijn in de aangiften ingenomen standpunten (zie 2.8) ertoe leiden dat - aldus belanghebbende ter zitting van de rechtbank - de heffing over het Pensioen beperkt bleef tot een jaarlijkse heffing van ongeveer € 18.000.
Daar komt bij dat uit de gedingstukken volgt dat belanghebbende veelvuldig met de inspecteur in het verleden heeft gecommuniceerd en tegen hem en andere bestuursorganen en - ook vrij recentelijk - voor de belastingrechter en andere bestuursrechtelijke rechters heeft geprocedeerd betreffende de heffing over het Pensioen.
Gelet hierop acht de rechtbank aannemelijk dat belanghebbende (1) zich ten tijde van het indienen van de aangifte bewust was van de onderhavige problematiek, (2) zich destijds en in de loop der jaren uitvoerig verdiept heeft in de onderhavige materie, (3) wist dat het nieuwe verdrag met België de heffing over het Pensioen (ook) aan Nederland toewees, en (4) wist dat zijn in de aangiften ingenomen standpunten (zie 2.8) ertoe leiden dat - aldus belanghebbende ter zitting van de rechtbank - de heffing over het Pensioen beperkt bleef tot een jaarlijkse heffing van ongeveer € 18.000.
4.5.8.
Naar het oordeel van de rechtbank zijn de door de inspecteur gestelde feiten en omstandigheden onvoldoende om voorwaardelijk opzet aanwezig te achten. Op grond van het bovenstaande acht de rechtbank een boete van - niet meer dan - 25%, conform de uitspraak op bezwaar, passend en geboden.
4.5.9.
Voor zover belanghebbende met zijn ter zitting van de rechtbank geponeerde stelling dat hij ‘blut’ is, zich op het standpunt stelt dat sprake is strafverminderende omstandigheden - als bedoeld in § 7 BBBB - heeft het volgende te gelden. De inspecteur betwist dat belanghebbende ‘blut’ is en voegde daaraan onder meer aan toe dat belanghebbende afgelopen jaren voor ‘tonnen’ aan zijn kinderen heeft weggeschonken. Gelet op het standpunt van de inspecteur en in aanmerking nemende de hoogte van het Pensioen is de rechtbank van oordeel dat belanghebbende, tegenover de betwisting van de inspecteur, onvoldoende feiten en omstandigheden heeft aannemelijk gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat de boete op grond van § 7 BBBB dient te worden gematigd.
4.5.10.
De rechtbank dient ambtshalve te onderzoeken of er sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het EVRM.
4.5.11.
De rechtbank stelt vast dat de datum van de ‘kennisgeving’ van het opleggen van de Boeten voor de jaren 2013 en 2014 op 22 juni 2017 (zie 2.11) geldt als aanvangsmoment van de redelijke termijn in de zin van artikel 6 van het EVRM.
Dit geldt ook voor het jaar 2012, waarin dezelfde problematiek speelde als voor 2013 en 2014. Weliswaar ontbreekt voor 2012 een ‘kennisgeving’ van de Boete, maar ook voor dat jaar heeft te gelden dat op 22 juni 2017 - in ieder geval niet eerder - de inspecteur een handeling verrichtte waaruit belanghebbende in redelijkheid kon opmaken dat de inspecteur het ernstige voornemen had om hem ook voor het jaar 2012 een boete op te leggen, zoals later ook gebeurd is (zie HR 16 juni 1999, nr. 34.473, ECLI:NL:HR:1999:AE8721)
Dit geldt ook voor het jaar 2012, waarin dezelfde problematiek speelde als voor 2013 en 2014. Weliswaar ontbreekt voor 2012 een ‘kennisgeving’ van de Boete, maar ook voor dat jaar heeft te gelden dat op 22 juni 2017 - in ieder geval niet eerder - de inspecteur een handeling verrichtte waaruit belanghebbende in redelijkheid kon opmaken dat de inspecteur het ernstige voornemen had om hem ook voor het jaar 2012 een boete op te leggen, zoals later ook gebeurd is (zie HR 16 juni 1999, nr. 34.473, ECLI:NL:HR:1999:AE8721)
4.5.12.
De rechtbank doet uitspraak op 28 oktober 2019. Sinds de ‘kennisgeving’ van de Boeten is derhalve twee jaar en (afgerond) vijf maanden verstreken. De rechtbank stelt vast dat hiermee de redelijke termijn van twee jaar is overschreden met vijf maanden (undue delay; vergelijk Hoge Raad 19 december 2008, nr. 42.763, ECLI:NL:HR:2008:BD0191). De rechtbank ziet geen reden om een deel van de overschrijding aan belanghebbende toe te rekenen of om de tweejaarstermijn op grond van bijzondere omstandigheden te verlengen. Gelet hierop zal de boete worden gematigd met 5%.
4.5.13.
De rechtbank zal de Boeten derhalve als volgt verminderen:
Boeten na uitspraak op bezwaar
Boeten na matiging met 5%
2012
€ 50.593
€ 48.063
2013
€ 53.026
€ 50.374
2014
€ 55.269
€ 52.505
4.5.14.
De ambtshalve vermindering van de boete leidt er echter niet toe dat het beroep gegrond is (vgl. HR16 september 2011, nr. 10/03571, ECLI:NL:HR:2011:BP8053).
4.6.
Zijn de Beschikkingen Belastingrente terecht en op de juiste bedragen vastgesteld?
4.6.1.
Belanghebbende meent dat het in rekening brengen van belastingrente een punitief karakter heeft. Belanghebbende betoogt dat artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: artikel 1 EP bij het EVRM) geschonden is.
4.6.2.
De inspecteur betwist belanghebbendes standpunt. Als belanghebbende tijdig en correct aangifte had gedaan, dan was de belastingrente beperkt gebleven. Er is conform wet en jurisprudentie belastingrente in rekening gebracht. Van schending van artikel 1 EP bij het EVRM is geen sprake.
4.6.3.
De wetgever is met zijn keuze voor deze regeling naar het oordeel van de rechtbank niet getreden buiten de ruime beoordelingsmarge die hem toekomt onder artikel 1 EP bij het EVRM. De wetgever streeft, gelet op de totstandkomingsgeschiedenis (Kamerstukken II 2011/12, 33 003, nr. 3, p. 33), met de belastingrente legitieme doelen na (vereenvoudiging van de regeling en voorkoming van sparen bij de fiscus) en deze doelen zijn proportioneel in relatie tot het middel. Steun voor dit oordeel vindt de rechtbank in het arrest van de Hoge Raad van 11 november 2016, nr. 16/01530, ECLI:NL:HR:2016:2561.
4.6.4.
Ook is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van een individuele en buitensporige last die strijdig is met artikel 1 van het EP bij het EVRM. Van belang daarvoor is de mate waarin de betrokkene in de gegeven omstandigheden wordt getroffen door de desbetreffende verplichting. Weliswaar is belanghebbende over alle jaren een absoluut gezien groot bedrag aan belastingrente verschuldigd, maar daar staat tegenover dat belanghebbende enige jaren - naar thans blijkt - ten onrechte de beschikking heeft gehad over een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde inkomstenbelasting.
4.6.5.
De conclusie uit het voorgaande is dat er geen strijd is met artikel 1 EP bij het EVRM.
4.7.
Zijn de Navorderingsaanslagen, Boeten en/of Beschikkingen Belastingrente overigens in strijd met het internationale of nationale recht?
4.7.1.
Belanghebbende betoogt dat de Navorderingsaanslagen en/of de Boeten en/of de Beschikkingen Belastingrente in strijd zijn met het EVRM en het recht van de Europese Unie, meer in het bijzonder met artikel 21 van het VwEU. Belanghebbende betoogt - zo begrijpt de rechtbank - dat het EVRM en het recht van de Europese Unie geschonden zijn omdat zijn verblijfsrecht is geschonden, hij vanwege het ontbreken van gemotiveerde beschikkingen geen eerlijk proces gekregen heeft en hem de waarborgen uit hoofde van artikel 1 EP bij het EVRM zijn onthouden. Hij onderbouwt zijn standpunt aldus:
“Het EVRM en de daarbij behorende protocollen maken deel uit van dat Unierecht. Unierechtelijk heb ik recht op het niet worden benadeeld in het genot van mijn verblijfsrecht in Belgie krachtens thans artikel 21 VWEU en de Unierechtelijke Richtlijnen betreffende dat verblijfsrecht De litigieuze invorderingsbeschikkingen leiden in mijn geval en situatie tot zo'n benadeling.
Unierechtelijk heb ik recht op een eerlijk proces, en dat betekent onder meer een duidelijke, deugdelijke en begrijpelijke motivering van Nederlandse beschikkingen. Zo'n motivering ontbreekt, (…) omdat verweerder niet motiveert waarom de bewuste aanslagen (…) een deugdelijke en geldige grondslag leveren voor invorderingsbeschikkingen (…).
Unierechtelijk heb ik recht op effectieve rechtsbescherming tegen inbreuk op mijn Unierechtelijke rechten. Dat recht wordt geschonden door aan voormelde beroepsprocedure en bezwaarprocedure, en nog wel zonder duidelijke, deugdelijke en begrijpelijke motivering, opschortende werking wat betreft invorderingsmaatregelen te onthouden. Unierechtelijk heb ik recht op toepassing van de waarborgen volgens artikel 1 van het eerste Protocol EVRM.”
4.7.2.
Hiermee - en ook overigens - heeft belanghebbende onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat de inspecteur in strijd met het internationale recht heeft gehandeld.
4.7.3.
Voor zover belanghebbende in voormeld citaat betoogt dat de invordering door de ontvanger van de Navorderingsaanslagen, de Boeten en de Beschikkingen Belastingrente onrechtmatig is geschied, overweegt de rechtbank dat de invordering van genoemde beschikkingen in de onderhavige procedure, die enkel ziet op de oplegging van de Navorderingsaanslagen, de Boeten en de Beschikkingen Belastingrente en dus niet op de invordering ervan, niet aan de orde kan komen.
4.7.4.
Tot slot overweegt de rechtbank dat belanghebbende ook onvoldoende feiten en omstandigheden heeft gesteld en aannemelijk gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat de Navorderingsaanslagen, de Boeten en de Beschikkingen Belastingrente in strijd met het nationale recht zijn vastgesteld.
Slotsom
4.8.
Gelet op het vorenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
5.Proceskosten
De rechtbank acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
6.Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep ongegrond;
- vermindert de Boete opgelegd voor het jaar 2012 tot een bedrag van € 48.063;
- vermindert de Boete opgelegd voor het jaar 2013 tot een bedrag van € 50.374;
- vermindert de Boete opgelegd voor het jaar 2014 tot een bedrag van € 52.505.
Deze uitspraak is gedaan op 28 oktober 2019 door mrs. P.F. Goes, voorzitter, M.J. Leijdekker en N. Djebali, rechters, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen, griffier en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De rechter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR).
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.
Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.