Uitspraak
RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
Zittingsplaats Groningen
Bestuursrecht
zaaknummer: LEE 25/1196
uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 2 juni 2026 in de zaak tussen
[eiser] , uit [woonplaats] , eiser
en
de inspecteur van de Belastingdienst Particulieren, kantoor Eindhoven, de inspecteur.
Inleiding
1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van eiser tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 19 februari 2025.
1.1.
De inspecteur heeft aan eiser voor het jaar 2020 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 145.727 en naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.001.
1.2.
Gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag heeft de inspecteur € 9.238 belastingrente in rekening gebracht (de belastingrentebeschikking).
1.3.
De inspecteur heeft het bezwaar van eiser ongegrond verklaard.
1.4.
De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift.
1.5.
De rechtbank heeft het beroep op 11 mei 2026 op zitting behandeld. Hieraan heeft deelgenomen: de gemachtigde van de inspecteur. Eiser is – zonder bericht – niet verschenen. De griffier van de rechtbank heeft de uitnodiging voor de zitting op 25 februari 2026 om 10:31 in het digitaal dossier van eiser geplaatst. Vier minuten later, om 10:35, is hiervan een kennisgeving gezonden naar het e-mailadres dat eiser voor dit doel heeft opgegeven. Omdat de uitnodiging voor de zitting tijdig en op de juiste wijze aan eiser is verzonden, heeft de rechtbank het onderzoek op de zitting door laten gaan.
Feiten
2. Eiser woonde heel 2020 in Nederland.
2.1.
Eiser was heel 2020 in loondienst werkzaam bij [bedrijf] . [bedrijf] is gevestigd in Zwitserland.
2.2.
Personeel van [bedrijf] werkt op schepen van de aan [bedrijf] gelieerde vennootschap [vennootschap] . Het hoofdkantoor van [vennootschap] bevindt zich in Zwitserland.
2.3.
[vennootschap] levert diensten op zee aan opdrachtgevers in de olie- en gasindustrie. De belangrijkste diensten zijn het leggen van pijpleidingen voor olie- en gastransport en het verwijderen van platforms.
2.4.
[bedrijf] heeft zich in Nederland geregistreerd als inhoudingsplichtige voor de loonheffingen. [bedrijf] heeft op eisers salaris Nederlandse loonheffingen ingehouden en afgedragen.
2.5.
Eiser heeft op 21 september 2021 aangifte IB/PVV 2020 gedaan. Eiser heeft in zijn aangifte het van [bedrijf] ontvangen loon als buitenlandse inkomsten uit tegenwoordige arbeid aangegeven. Voor het gehele loon heeft eiser in de aangifte verzocht om voorkoming van dubbele belasting, een zogenoemde aftrek elders belast.
2.6.
Met dagtekening 10 februari 2023 heeft de inspecteur de aanslag IB/PVV 2020 opgelegd. De aanslag is vastgesteld overeenkomstig de door eiser ingediende aangifte.
2.7.
Bij brief van 8 oktober 2024 heeft de inspecteur aan eiser zijn voornemen om een navorderingsaanslag op te leggen meegedeeld. Deze brief luidt – voor zover hier van belang – als volgt:
“
Naar aanleiding van mijn beoordeling van uw bezwaarschriften uit eerdere jaren heb ik uw aangifte inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen 2020 beoordeeld. Naar aanleiding van deze beoordeling informeer ik u als volgt.
Naar aanleiding van mijn beoordeling van uw bezwaarschriften uit eerdere jaren heb ik uw aangifte inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen 2020 beoordeeld. Naar aanleiding van deze beoordeling informeer ik u als volgt.
In de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2020, welke aanslag zonder beoordeling van de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2020 is vastgesteld (conform de aangifte), is verzocht om aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor het hele inkomen dat u van uw Zwitserse werkgever hebt genoten in 2020.
Naar mijn mening is dit niet terecht. Zoals u bekend, lag deze rechtsvraag ook voor in verschillende gerechtelijke procedures. Bij de beoordeling van de bezwaarschriften van eerdere jaren is dit reeds uitgebreid aan de orde geweest.
Op 24 december 2021 heeft de Hoge Raad [noot 1: ECLI:NL:HR:2021:1845 en ECLI:NL:HR:2021:1981] beslist dat de werknemers op de schepen van [bedrijf] / [vennootschap] niet in aanmerking komen voor aftrek ter voorkoming van dubbele belasting op basis van artikel 15 lid 3 van Pro het Belastingverdrag Nederland - Zwitserland. De hoofdactiviteiten houden verband met werkzaamheden op zee, zoals het leggen van pijpen op de zeebodem, en niet met het exploiteren van de betreffende schepen in het internationaal verkeer, zoals bedoeld in artikel 8 juncto Pro artikel 15, derde lid van het verdrag. Er is, aldus de Hoge Raad, geen sprake van het commercieel vervoeren van personen en/of goederen van de ene naar de andere haven. De Hoge Raad verwijst hiervoor naar het commentaar bij het OESO-modelverdrag. Zie rechtsoverweging 4.2.3 in de beslissing van de Hoge Raad (zie nr. 20/03226, ECLI:NL:HR:2021:1845). Ondertussen heeft de Hoge Raad nog twee arresten gewezen, waarin dezelfde conclusies worden getrokken (arrest van 22 september 2023, ECLI:NL:HR:2023:1292 en arrest van 29 september 2023, ECLI:NL:HR:2023:1479).
Nu er geen sprake is van exploitatie van schepen in het internationaal verkeer is in de aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2020 ten onrechte om aftrek ter voorkoming van dubbele belasting gevraagd.
Navorderen
Ik ben van mening dat sprake is van een kenbare fout als bedoeld in artikel 16 lid 2 onderdeel Pro c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna AWR). Zoals aangegeven is uw aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2020 niet beoordeeld, maar automatisch afgedaan. Nu er geen sprake is van een beoordelingsfout, maar van het automatisch opleggen van een aanslag conform de aangifte, is artikel 16 lid 2 onderdeel Pro c van de AWR van toepassing mits aan het kenbaarheidsvereiste is voldaan, zo volgt (onder andere) ook uit de beslissing van Hof Den Haag [noot: ECLI:NL:GHDHA:2021:780]. De Hoge Raad heeft het beroep in cassatie tegen de beslissing van Hof Den Haag met toepassing van artikel 81 Wet Pro RO ongegrond verklaard [noot 3: ECLI:NL:HR:2022:437]. Naar mijn mening wordt aan het kenbaarheidsvereiste voldaan, nu de te weinig geheven belasting ten minste 30 procent van de ingevolge de belastingwet verschuldigde belasting bedraagt. Daarom ben ik voornemens aan u een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2020, zonder vergrijpboete, op te leggen.”
2.8.
Op het voornemen om na te vorderen heeft eiser per e-mail van 1 november 2024 gereageerd. Deze e-mail luidt – voor zover hier van belang – als volgt:
“
Bij deze wil ik bezwaar maken tegen het navorderen van het belastingjaar 2020, de definitieve aanslag is correct. Het is teleurstellend dat het nodig is om na 4 jaar een definitieve aanslag van de belastingdienst weer te openen.
Bij deze wil ik bezwaar maken tegen het navorderen van het belastingjaar 2020, de definitieve aanslag is correct. Het is teleurstellend dat het nodig is om na 4 jaar een definitieve aanslag van de belastingdienst weer te openen.
Ik ben in 2020 op verschillende schepen geweest, waaronder de [naam schip] . Dit was destijds in 2020 het vrachtschip van [vennootschap] , operationeel in internationale wateren. Artikel 15 lid 3 is Pro hier zonder twijfel van toepassing.
Er is een rechtszaak geweest in Groningen die goed beargumenteerd is geweest (ECLI:NL:RBNNE:2020:1213). In deze zaak is gedetailleerd uitgelegd aan de rechter hoe de feiten zijn. De gewonnen zaken waar u naar refereert zijn feitelijk niet goed onderbouwd.”
2.9.
Bij brief van 10 september 2020 heeft de inspecteur eiser meegedeeld dat hij afgeweken is van eisers aangifte IB/PVV 2017. Deze brief luidt – voor zover hier van belang – als volgt:
“1. Afwijking van de aangifte
Bijzondere situaties en te verrekenen voorheffingen
Buitenlandse inkomsten en bezittingen (elders belast)
Gezien de uitspraak van Hof Den Haag (19/00592 van 11 augustus 2020 is artikel 15, lid 3 van het verdrag met Zwitserland niet van toepassing. Dit betekent dat er in uw situatie geen recht bestaat op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting in box 1.
2. Verdere afhandeling
Binnenkort ontvangt u het aanslagbiljet waarop de afwijking van de aangifte is verwerkt. Als u het niet eens is met de aanslag, kunt u na ontvangst van het aanslagbiljet een bezwaarschrift indienen. Op het aanslagbiljet vindt u meer informatie over het indienen van een bezwaarschrift.”
2.10.
Per e-mail van 2 augustus 2021 heeft de inspecteur eiser meegedeeld dat hij bij het opleggen van de aanslag IB/PVV 2018 geen rekening zal houden met de in de aangifte opgegeven aftrek ter voorkoming van dubbele belasting. Deze e-mail luidt – voor zover hier van belang – als volgt:
“
In verband met de verjaringstermijn voor het opleggen van de definitieve aanslag inkomstenbelasting van 2018 ben ik genoodzaakt, ter behoud van rechten, de aanslag nu op te leggen.
In verband met de verjaringstermijn voor het opleggen van de definitieve aanslag inkomstenbelasting van 2018 ben ik genoodzaakt, ter behoud van rechten, de aanslag nu op te leggen.
Gezien de laatste jurisprudentie en nog lopende procedures houd ik geen rekening met de gevraagde aftrek ter voorkoming van dubbele belasting in box 1.
Indien u het niet eens bent met deze correctie kunt u na ontvangst van de aanslag een bezwaarschrift indienen. Op het aanslagbiljet staat vermeld hoe u dan moet handelen.”
Beoordeling door de rechtbank
3. De rechtbank beoordeelt of de navorderingsaanslag IB/PVV 2020 terecht en niet tot een te hoog bedrag is opgelegd. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van eiser. Daarbij komen de volgende vragen aan de orde:
- Is de navorderingsaanslag tijdig opgelegd?
- Was de inspecteur bevoegd om de navorderingsaanslag op te leggen?
- Heeft eiser op grond van artikel 15, derde lid, van het belastingverdrag met Zwitserland (het Verdrag) recht heeft op een voorkoming van dubbele belasting.
4. De rechtbank is van oordeel dat de navorderingsaanslag tijdig is opgelegd, dat de inspecteur bevoegd was om de navorderingsaanslag op te leggen, en dat de navorderingsaanslag niet naar een te hoog bedrag is opgelegd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot deze oordelen is gekomen en welke gevolgen deze oordelen hebben.
Is de navorderingsaanslag op tijd opgelegd?
5. Eiser stelt dat de navorderingsaanslag te laat is opgelegd. Volgens eiser is het jaar 2020 al definitief afgerond en kan de inspecteur daar niet meer op terugkomen.
6. De inspecteur stelt dat de navorderingsaanslag op tijd is opgelegd. Ter zitting heeft de inspecteur gesteld dat in dit geval de navorderingstermijn twee jaar na het opleggen van de definitieve aanslag eindigt, en dat de navorderingsaanslag binnen die termijn is opgelegd.
7. De rechtbank overweegt als volgt. De inspecteur baseert zijn navorderingsbevoegdheid op artikel 16, tweede lid, onderdeel c, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr). De navorderingstermijn is dan beperkt tot 2 jaar na het vaststellen van de belastingaanslag (de zogenaamde definitieve aanslag). [2] De definitieve aanslag is vastgesteld op 10 februari 2023. Een navorderingsaanslag op grond van artikel 16, tweede lid, onderdeel c, van de Awr kan dan opgelegd worden tot 10 februari 2025. Omdat de navorderingsaanslag voor die datum is opgelegd, namelijk op 30 november 2024, is die tijdig opgelegd.
Mocht de inspecteur een navorderingsaanslag opleggen?
8. De inspecteur stelt dat sprake is van een kenbare fout waardoor de definitieve aanslag tot een te laag bedrag is opgelegd. De fout is het niet blokkeren van de automatische afdoening en verwerking van de aangifte. Voor een dergelijk fout is navordering op grond van artikel 16, tweede lid, onderdeel c, van de Awr volgens de inspecteur mogelijk. [3] Dat de fout kenbaar is volgt volgens de inspecteur uit het feit dat de nagevorderde belasting ten minste 30% van de ingevolge de belastingwet verschuldigde belasting bedraagt. De kenbaarheid van de fout volgt volgens de inspecteur ook uit de communicatie over aangiften over andere belastingjaren. De inspecteur wijst specifiek op de brief van 10 september 2020 en de e-mail van 2 augustus 2021 (zie 2.9 en 2.10), waarin hij eiser al meedeelde dat hij van mening was dat eiser niet in aanmerking kwam voor aftrek elders belast voor de looninkomsten van [bedrijf] .
9. Eiser stelt dat geen sprake is van een kenbare fout. Volgens eiser moet het geautomatiseerd afdoen van zijn aangifte voor rekening van de inspecteur blijven.
10. De rechtbank overweegt als volgt. De inspecteur stelt dat hij bevoegd was om na te vorderen op grond van artikel 16, tweede lid, onderdeel c, van de Awr. Op grond van die bepaling kan nagevorderd worden als voldaan is aan twee voorwaarden. De eerste voorwaarde is dat er sprake moet zijn van een fout waardoor een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of een tot een te laag bedrag is vastgesteld. De tweede voorwaarde is dat het voorgaande – dat door een fout een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld – de belastingplichtige redelijkerwijs kenbaar is. Met ‘redelijkerwijs’ wordt bedoeld dat het niet persé voor eiser kenbaar hoefde te zijn, maar dat het voor een gemiddelde belastingplichtige kenbaar moest zijn. Op grond van artikel 16, tweede lid, onderdeel c, van de Awr is sowieso sprake van ‘redelijkerwijs kenbaar’ indien de door de fout te weinig geheven belasting ten minste 30 percent bedraagt van de ingevolge de belastingwet verschuldigde belasting. De inspecteur moet feiten en omstandigheden stellen op grond waarvan geoordeeld kan worden dat voldaan wordt aan deze voorwaarden, en bij betwisting die feiten aannemelijk maken.
11. De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat sprake is geweest van automatische afdoening en verwerking van de aangifte, en dat dat niet de bedoeling was omdat destijds nog werd geprocedeerd over de vraag of personeel van [bedrijf] op grond van artikel 15, derde lid, van het Verdrag recht heeft op een voorkoming van dubbele belasting. In deze omstandigheden is de automatische afdoening en verwerking van een aangifte naar het oordeel van de rechtbank aan te merken als een fout in de zin van artikel 16, tweede lid, onderdeel c, van de Awr. [4]
12. De rechtbank is verder van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de fout ook redelijkerwijs kenbaar was voor eiser. Gelet op de correspondentie over het afwijken van de aangiften over eerdere jaren was het eiser redelijkerwijs kenbaar dat de inspecteur van mening was dat eiser geen recht had op de (ook in de aangifte IB/PVV 2020) opgevoerde aftrek elders belast voor zijn loon van [bedrijf] (zie 2.9. en 2.10.). De inspecteur heeft verder in zijn verweerschrift een uiteenzetting gegeven van rechtspraak over andere werknemers van [bedrijf] , waarin steeds geoordeeld is dat artikel 15, derde lid, van het Verdrag niet van toepassing is. [5] Daarbij heeft de inspecteur er op gewezen dat hetgeen eiser stelt ten aanzien van zijn werkzaamheden, en de wijze waarop het schip waarop hij werkzaam was geëxploiteerd werd, onvoldoende is om tot toepassing van artikel 15, derde lid, van het Verdrag te komen. Daarmee maakt de inspecteur naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk dat hij niet de bedoeling had om de aftrek elders belast toe te passen. Zonder de aftrek elders belast is de verschuldigde belasting € 54.512. Volgens de definitieve aanslag is slechts € 300 belasting verschuldigd (enkel box 3). De te weinig geheven belasting bedraagt dan (afgerond) 99% van de verschuldigde belasting. De fout is dus ook redelijkerwijs kenbaar omdat de te weinig geheven belasting meer dan 30% bedraagt.
13. Gelet op het voorgaande was de inspecteur bevoegd om de navorderingsaanslag op te leggen.
Is de navorderingsaanslag te hoog vastgesteld?
14. Eiser stelt dat voor zijn loon van [bedrijf] op grond van artikel 15, derde lid, van het Verdrag aftrek ter voorkoming van dubbele belasting gegeven moet worden. De navorderingsaanslag is daarom te hoog. Eiser stelt dat hij in 2020 heeft gewerkt op het schip [naam schip] . Dat schip is een vrachtschip en legt geen pijpleidingen op de zeebodem. De rechtspraak waar de inspecteur naar verwijst is daarom niet van toepassing. Eiser heeft bij zijn beroepschrift een op 17 februari 2017 afgegeven ‘certificate of Malta registry’ overgelegd waarop onder andere staat dat de [naam schip] een vrachtschip is, en de eigenaar van het schip [eigenaar schip] is.
15. De inspecteur stelt dat de navorderingsaanslag niet te hoog is vastgesteld. De inspecteur stelt dat eiser moet bewijzen dat hij recht heeft op de geclaimde aftrek elders belast op grond van artikel 15, derde lid, van het Verdrag. Eiser heeft daarvoor onvoldoende aangevoerd. Hetgeen eiser heeft aangevoerd heeft hij niet onderbouwd met stukken. De inspecteur wijst verder op de rechtspraak over andere werknemers van [bedrijf] , waarin steeds geoordeeld is dat artikel 15, derde lid, van het Verdrag niet van toepassing was.
16. De rechtbank overweegt als volgt. Op grond van artikel 15, derde lid, van het Verdrag mag de beloning die een inwoner van één van de verdragsluitende staten verkrijgt ter zake van een dienstbetrekking uitgeoefend aan boord van een schip dat in internationaal verkeer wordt geëxploiteerd, worden belast in de verdragsluitende staat waar de plaats van de werkelijke leiding van de onderneming is gelegen. De woonstaat van de werknemer moet voor deze inkomsten voorkoming van dubbele belasting verlenen op grond van artikel 22, tweede lid, van het Verdrag.
17. Uit het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2021 volgt dat voor toepassing van artikel 15, derde lid, van het Verdrag vereist is dat sprake is van een dienstverband dat wordt uitgeoefend aan boord van een schip dat zo geëxploiteerd wordt dat de resultaten die daarmee worden behaald rechtstreeks verband houden met commercieel vervoer van personen en goederen per schip in internationaal verkeer, en daarmee samenhangende en bijkomstige activiteiten. [6]
18. Eiser doet een beroep op een voor hem gunstige bepaling, namelijk artikel 15, derde lid, van het Verdrag. Daarom moet hij de feiten en omstandigheden stellen, en gelet op de betwisting door de inspecteur aannemelijk maken, op grond waarvan die bepaling toepassing vindt.
19. Eiser heeft alleen gesteld dat hij op een vrachtschip werkte dat geen pijpleidingen op de zeebodem legde. Dat is onvoldoende om tot toepassing van artikel 15, derde lid, van het Verdrag te kunnen komen. Uit de stellingen van eiser kan de rechtbank niet afleiden dat het schip zo wordt geëxploiteerd dat de resultaten daarvan rechtstreeks verband houden met commercieel vervoer van personen en goederen per schip in internationaal verkeer, of daarmee samenhangende en bijkomstige activiteiten. Eisers beroepsgrond kan niet slagen.
Belastingrente
20. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikking. Hierbij wijst de rechtbank eiser erop dat het bedrag van de belastingrente het bedrag van de aanslag volgt.
Conclusie en gevolgen
21. Het beroep is ongegrond. Dat betekent dat de navorderingsaanslag niet verandert. Eiser krijgt daarom het griffierecht niet terug. Hij krijgt ook geen vergoeding van zijn proceskosten.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. F. Brekelmans, rechter, in aanwezigheid van mr. J.P. Raateland, griffier.
griffier
rechter
Uitgesproken op 2 juni 2026.
Informatie over hoger beroep
Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is bekendgemaakt.
Digitaal hoger beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen.