ECLI:NL:RBNHO:2026:2919 - Rechtbank Noord-Holland - Belastingrechtelijke kwalificatie afgezonderd particulier...

Uitspraak

Rechtbank noord-holland

Zittingsplaats Haarlem

Bestuursrecht

zaaknummers: HAA 23/4975 en 23/4976

uitspraak van de meervoudige kamer van 19 maart 2026 in de zaken tussen

erven van [belanghebbende] , eisers

(gemachtigden: mr. dr. T.A. Cramwinckel en prof. dr. J.P. Boer),

de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.

Procesverloop

HAA 23/4975

Verweerder heeft aan [belanghebbende] voor het jaar 2017 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ‘IB/PVV’) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.792.017. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.

HAA 23/4976

Verweerder heeft aan [belanghebbende] voor het jaar 2018 een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.312 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.216.989. Tevens is bij gelijktijdige beschikking een bedrag van € 70.477 aan belastingrente in rekening gebracht. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag en de beschikking belastingrente gehandhaafd.

Alle zaken

Eisers hebben daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 november 2025 te Haarlem.

Namens eisers is verschenen [naam 1] , bijgestaan door zijn gemachtigden en door mr.
[naam 2] en mr. [naam 3] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. drs. [naam 4] , mr. [naam 5] , mr. [naam 6] , mr. [naam 7] en mr. [naam 8] .

Overwegingen

Feiten

1. [belanghebbende] is op [datum] tezamen met zijn echtgenote vanuit Nederland geëmigreerd naar [stad 1] , [land 1] . Na emigratie deed [belanghebbende] aangifte in Nederland als buitenlands belastingplichtige. Op [datum 3] is [belanghebbende] (hierna: ‘erflater’) overleden.

[bedrijf 1]

2. [bedrijf 1] (hierna: ‘ [bedrijf 1] ’) is een [land 2] [onderneming] , is op [datum 4] opgericht, en heeft haar statutaire zetel in [stad 2] , [land 2] . Blijkens de statuten van [bedrijf 1] is het kapitaal niet in aandelen verdeeld en is de oprichter niet aansprakelijk voor verplichtingen van [bedrijf 1] . De Gründer (oprichter) heeft onder meer de bevoegdheid om begunstigden tot (de opbrengst van) het kapitaal aan te wijzen, bestuurders te benoemen en te ontslaan, de statuten te wijzigen en de winstbestemming te bepalen. Deze Gründerrechte (hierna: ‘oprichtersrechten’) zijn vrij overdraagbaar en kunnen ook krachtens erfrecht worden verkregen.

3. [bedrijf 1] bezit onroerende zaken in Nederland met een waarde van € 20.708.686 in 2017 en € 24.579.214 in 2018.

4. In een ‘Zessionserklärung’ met betrekking tot [bedrijf 1] met dagtekening
[datum 1] wordt [naam 9] als ‘ Gründer ’ (oprichter) genoemd en staat dat alle oprichtersrechten worden overgedragen aan een rechtsopvolger. In die Zessionserklärung wordt geen rechtsopvolger genoemd. Op het document staat geschreven ‘Original bei mir 2-10-2019’.

5. Een ‘Mandatsvertrag’ met betrekking tot [bedrijf 1] , met dagtekening 18 april 2006, ondertekend door erflater en [naam 9] (hierna: ‘Mandatsvertrag [bedrijf 1] ’) duidt erflater aan als ‘Auftraggeber’ (opdrachtgever) en [naam 9] als ‘Beauftragte’ (opdrachtnemer). Het Mandatsvertrag strekt ertoe dat [naam 9] tegen een vergoeding als bestuurslid met zelfstandige tekenbevoegdheid wordt benoemd en zijn taken onder instructie van erflater uitvoert.

6. In een verklaring van [kantoor] , met dagtekening
12 november 2025, stellen [naam 9] en [naam 10] dat zij de Zessionserklärung van [bedrijf 1] namens erflater in bezit hebben gehouden en dat het document op 2 oktober 2019 aan erflater is overhandigd. Daarnaast verklaren zij dat geen ander persoon dan erflater de oprichtersrechten heeft gehouden.

[bedrijf 2]

7. [bedrijf 2] (hierna: ‘ [bedrijf 2] ’) is een [onderneming] , is op [datum 2] opgericht, en heeft haar statutaire zetel in [stad 2] , [land 2] . Blijkens de statuten van [bedrijf 2] is het kapitaal niet in aandelen verdeeld en is de oprichter niet aansprakelijk voor verplichtingen van [bedrijf 1] . De Gründer (oprichter) heeft onder meer de bevoegdheid om begunstigden tot (de opbrengst van) het kapitaal aan te wijzen, bestuurders te benoemen en te ontslaan, de statuten te wijzigen en de winstbestemming te bepalen. Deze oprichtersrechten zijn vrij overdraagbaar en kunnen ook krachtens erfrecht worden verkregen.

8. [bedrijf 2] bezit onroerende zaken in Nederland met een waarde van € 6.451.930 in 2017 en € 7.563.630 in 2018.

9. In een ‘Zessionserklärung’ met betrekking tot [bedrijf 2] met dagtekening
[datum 2] wordt [naam 11] als ‘ Gründer ’ (oprichter) genoemd en staat dat alle oprichtersrechten worden overgedragen aan een rechtsopvolger. In dat document wordt geen rechtsopvolger genoemd. Op de Zessionserklärung staat ‘Original bei [belanghebbende] in [stad 1] aufbewahrt 06-08-2019’.

10. Een ‘Mandatsvertrag’ met betrekking tot [bedrijf 2] , met dagtekening
6 augustus 2019, ondertekend door erflater, [naam 9] en [naam 12] (hierna: ‘Mandatsvertrag [bedrijf 2] ’), duidt erflater aan als ‘Auftraggeber’ (opdrachtgever) en [naam 9] en [naam 12] als ‘Beauftragte’ (opdrachtnemer). Het Mandatsvertrag strekt ertoe dat [naam 9] en [naam 12] tegen een vergoeding als bestuurslid met zelfstandige tekenbevoegdheid worden benoemd en de taken onder instructie van erflater uitvoeren.

11. In een verklaring van [bedrijf 4] , met dagtekening
12 november 2025, stellen [naam 9] en [naam 10] dat erflater de eigenaar was van de oprichtersrechten in 2017 en 2018 en dat de Zessionserklärung van [bedrijf 2] in bezit was van erflater. Daarnaast verklaren zij dat geen ander persoon dan erflater de oprichtersrechten heeft gehouden.

12. [bedrijf 1] en [bedrijf 2] hebben over de onderhavige jaren aangiften vennootschapsbelasting ingediend als buitenlands belastingplichtige en daarin de inkomsten uit de in Nederland gelegen onroerend goederen verantwoord.

Rijksmonument ‘ [monumentenpand] ’

13. Erflater hield een belang van 13,89% in [bedrijf 5] C.V. (hierna: ‘de CV’). Tot het vermogen van de CV behoren 9 van de 24 appartementen in het pand ‘ [monumentenpand] ’ gelegen aan het [adres 1] en [adres 2] te [gemeente] . Vanaf november 2017 bezit de CV 8 van de 24 appartementen. Het pand is ingeschreven in het rijksmonumentenregister (hierna: ‘het monumentenpand’).

Aanslagfase

14. Erflater heeft op 24 juni 2019 een aangifte IB/PVV 2017 ingediend. Daarbij is hij ervan uitgegaan dat [bedrijf 1] en [bedrijf 2] zijn aan te merken als een afgezonderd particulier vermogen in de zin van artikel 2.14a, tweede lid, Wet IB 2001 (hierna: ‘APV’). In de aangifte zijn de in Nederland gelegen onroerende zaken in eigendom van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] , evenals samenhangende schulden, toegerekend aan erflater en in box 3 aangegeven. Het aangegeven inkomen uit sparen en beleggen bedraagt € 1.859.871. Tevens is een bedrag van € 110.637 aan aftrek van uitgaven voor monumentenpanden (hierna: ‘monumentenaftrek’) in aanmerking genomen. Op het aangifteformulier heeft erflater het vakje bij de vraag of sprake is van een vermogen in een afgezonderd particulier vermogen, zoals een trust of een particulier fonds (hierna: ‘de trustvraag’), niet aangevinkt.

15. Naar aanleiding van deze aangifte heeft verweerder bij brief met dagtekening 28 april 2020 vragen gesteld over de toename van het box 3-vermogen en de monumentenaftrek.

16. Bij brief met dagtekening 3 augustus 2020 zijn de vragen door de adviseur van erflater beantwoord. Daarin licht de adviseur toe dat in de aangifte voorzichtigheidshalve de bezittingen van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] aan erflater toegerekend zijn, maar dat zij van mening is dat het APV-regime niet van toepassing is op [bedrijf 1] en [bedrijf 2] .

17. Erflater heeft op 18 augustus 2020 een aangifte IB/PVV 2018 ingediend. In die aangifte is een voordeel uit sparen en beleggen van € 523.562 in aanmerking genomen. Daarbij zijn de in Nederland gelegen onroerende goederen van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] niet in aanmerking genomen. Tevens is een bedrag van € 188.553 aan monumentenaftrek geclaimd. Erflater heeft op het aangiftebiljet het vakje bij de trustvraag niet aangevinkt.

18. Verweerder heeft aan erflater een aanslag IB/PVV 2017, met dagtekening 9 februari 2021, opgelegd overeenkomstig de ingediende aangifte.

19. Verweerder heeft een aanslag IB/PVV 2018, met dagtekening 13 oktober 2022, opgelegd. Daarbij heeft verweerder de onroerende zaken van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] toegerekend aan erflater in box 3 en de aanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.216.993. Ook heeft verweerder de monumentenaftrek geweigerd.

Geschil en standpunten van partijen20. In geschil is of [bedrijf 1] en [bedrijf 2] kwalificeren als een APV, met als gevolg dat de onroerende goederen in bezit van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] aan erflater in box 3 toegerekend moeten worden. Meer specifiek ligt de vraag voor of tegenover de inbreng van vermogen in [bedrijf 1] en [bedrijf 2] een uitreiking van aandelen, winstbewijzen of daarmee vergelijkbare rechten heeft plaatsgevonden. Tevens liggen de vragen voor of erflater recht heeft op aftrek in verband met onderhoudsuitgaven voor rijksmonumenten en of omkering en verzwaring van de bewijslast dient te worden toegepast.

Tussen partijen is niet in geschil dat de zogeheten toerekeningsstop niet van toepassing is. Daarnaast is niet in geschil dat indien de onroerende goederen in box 3 in aanmerking moet worden genomen, uit moet worden gegaan van het forfaitaire rendement van € 449.478 (2017) en € 523.562 (2018).

21. Eisers stellen dat erflater bij het afzonderen van het vermogen oprichtersrechten heeft ontvangen en dat deze rechten vergelijkbaar zijn met aandelen of winstrechten. Daarom is geen sprake van een APV en dient geen toerekening van het vermogen aan erflater plaats te vinden. Voorts stellen eisers dat toepassing van het APV-regime zou leiden tot een verboden beperking van de vrijheid van kapitaalverkeer.

Eisers erkennen dat in de aangiften een te hoog bedrag aan monumentenaftrek is geclaimd en stellen dat de juiste bedragen € 50.901 (2017) en € 78.564 (2018) zijn.

Eisers stellen evenwel dat omkering en verzwaring van de bewijslast niet toegepast dient te worden, en subsidiair slechts voor het onderdeel monumentenaftrek.

Eisers concluderen tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de belastingaanslagen IB/PVV tot een bedrag van € 134.258 (2017) respectievelijk € 151.314 (2018). Subsidiair staan eisers een vermindering voor van de aanslagen naar een bedrag van € 573.445 (2017) en € 659.342 (2018). Tevens maken eisers aanspraak op een proceskostenvergoeding.

22. Verweerder stelt dat omkering en verzwaring van de bewijslast toegepast dient te worden omdat erflater onjuiste aangiften heeft ingediend. Volgens verweerder zijn [bedrijf 1] en [bedrijf 2] als APV aan te merken en heeft erflater te veel monumentenaftrek in aanmerking genomen. Volgens verweerder was erflater in de onderhavige jaren niet de houder van de oprichtersrechten, en kwalificeren de oprichtersrechten niet als aandelen, winstbewijzen, of daarmee vergelijkbare rechten. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.

Beoordeling van het geschil

Omkering en verzwaring van de bewijslast

23. De eerste vraag luidt of erflater de vereiste aangiften heeft gedaan. Indien de vereiste aangifte niet is gedaan, dan dient de bewijslast te worden omgekeerd en verzwaard (artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: ‘AWR’)), hetgeen betekent dat eisers moeten doen blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Op grond van artikel 8 van Pro de AWR moet iedereen die daartoe is uitgenodigd duidelijk, stellig en zonder voorbehoud aangifte doen (de vereiste aangifte). Dat de vereiste aangifte niet is gedaan, terwijl erflater wel is uitgenodigd daartoe, dient verweerder volgens de regels van normale bewijslastverdeling aannemelijk te maken (zie HR 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083 en HR 24 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:1083).

24. Verweerder stelt dat erflater niet de vereiste aangiften heeft gedaan omdat erflater op het aangiftebiljet bij de trustvraag het vakje niet heeft aangevinkt. Ter onderbouwing van zijn standpunt verwijst hij naar het arrest van de Hoge Raad van 27 mei 2022 (ECLI:NL:HR:2022:767). Volgens verweerder leidt het niet in aanmerking nemen van de onroerende zaken van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] in de aangifte IB/PVV 2018 eveneens tot het doen van een onjuiste aangifte. Daarnaast voert verweerder aan dat erflater ten onrechte monumentenaftrek in aanmerking heeft genomen. Dat verweerder bij de aanslag IB/PVV 2017 de monumentenaftrek niet heeft gecorrigeerd staat volgens hem niet in de weg van toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast.

25. Eisers stellen dat het niet aanvinken van de trustvraag op de aangiftebiljetten van onvoldoende gewicht is om omkering en verzwaring van de bewijslast te rechtvaardigen. Zij erkennen dat te veel monumentenaftrek is geclaimd in de aangiften, maar stellen dat dit niet tot omkering en verzwaring van de bewijslast dient te leiden omdat sprake is van een vergissing en de vereiste bewustheid niet aanwezig is. Subsidiair stellen eisers dat indien de rechtbank oordeelt dat omkering en verzwaring van de bewijslast toegepast dient te worden, dit alleen ziet op het geschilpunt van de monumentenaftrek.

Omkering en verzwaring bewijslast – niet-beantwoorden trustvraag

26. In zijn arrest van 27 mei 2022 (ECLI:NL:HR:2022:767) heeft de Hoge Raad geoordeeld dat, indien de aangifteplichtige in het door hem ingediende aangiftebiljet een of meer vragen onbeantwoord laat of onjuist beantwoordt, dit in de regel tot gevolg heeft dat hij niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Dit lijdt echter uitzondering als het niet of onjuist beantwoorden van de desbetreffende vraag van onvoldoende gewicht is om die zware sanctie te kunnen rechtvaardigen (vgl. HR 29 augustus 1997, ECLI:NL:HR:1997:AA2257). Een redelijke wetstoepassing brengt mee dat de omkering en verzwaring van de bewijslast vanwege het feit dat een of meer vragen in het aangiftebiljet niet of onjuist zijn beantwoord, niet geldt voor die geschilpunten waarvoor het antwoord op deze vraag of vragen niet van belang kan zijn. In onderhavige zaak is, net zoals het geval was in de zaak die leidde tot het arrest van 27 mei 2022, de trustvraag op het aangiftebiljet niet aangevinkt. Tussen partijen is niet in geschil dat de trustvraag in onderhavige jaren wel aangevinkt had moeten worden.

27. De rechtbank acht het niet beantwoorden van de trustvraag in dit geval van onvoldoende gewicht om de sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast te kunnen rechtvaardigen. In het algemeen is de trustvraag van belang om de inspecteur in staat te stellen om op het spoor te komen van het bestaan van een doelvermogen, en hem de mogelijkheid te bieden verder onderzoek te verrichten. Nu erflater het vermogen van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] in zijn aangifte IB/PVV 2017 heeft aangegeven en daarbij heeft vermeld dat sprake is van toegerekend vermogen van een APV, blijkt uit de aangifte van de betrokkenheid van erflater bij een doelvermogen. In zoverre valt het belang bij beantwoording van de trustvraag weg. Voor de aangifte IB/PVV 2018 geldt dat die aangifte is ingediend nadat de adviseur van erflater in reactie op een vragenbrief de betrokkenheid bij de [onderneming] heeft toegelicht (zie onder 16.) en ook nadat de aangifte IB/PVV 2017 is ingediend. Gelet hierop was de inspecteur ten tijde van de ontvangst van de aangifte IB/PVV 2018 reeds op de hoogte van de betrokkenheid bij [bedrijf 1] en [bedrijf 2] . Daarmee is ook voor deze aangifte het belang bij de beantwoording van de trustvraag ontvallen.

Omkering en verzwaring bewijslast – monumentenaftrek

28. De rechtbank constateert dat tussen partijen niet in geschil is dat erflater voor een te hoog bedrag monumentenaftrek in zijn aangiften heeft aangegeven. Wel is in geschil of dit omkering en verzwaring van de bewijslast tot gevolg moet hebben en wat de juiste hoogte van de monumentenaftrek is.

29. Volgens vaste jurisprudentie heeft een belastingplichtige de vereiste aangifte niet gedaan indien sprake is van één of meer gebreken in de ingediende aangifte die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting zowel absoluut als relatief bezien aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting en de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. In dit verband geldt dat de woorden ‘zich ervan bewust moest zijn’ niet hetzelfde betekenen als ‘weten’. In het kader van de vraag of de vereiste aangifte is gedaan, betekenen deze woorden dat de belastingplichtige zich daarvan in de gegeven omstandigheden wel bewust had moeten zijn, in die zin dat hij dit had behoren te weten. Ook als de belastingplichtige niet wist (en zich dus ook niet ervan bewust was) dat door inhoudelijke gebreken in zijn aangifte een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven, kan de vereiste bewustheid aanwezig zijn (zie HR 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526, rechtsoverwegingen 3.4.2. en 3.4.3 en HR 22 juni 2012, ECLI:NL:HR:2012:BV0663, rechtsoverweging 4.3.2). Bij de vereiste bewustheid geldt dat kennis en inzicht van personen aan wie een belastingplichtige het doen van aangifte overlaat in dit verband aan die belastingplichtige moeten worden toegerekend (zie HR 22 juni 2012, ECLI:NL:HR:2012:BV0663, rechtsoverweging 4.3.1).

30. Eisers claimen een monumentenaftrek van € 50.901 (2017) en € 78.564 (2018). In de aangiften is een aftrek voor een bedrag van € 110.637 (2017) en € 188.553 (2018) vermeld. De rechtbank is van oordeel dat ook indien wordt uitgegaan van de bedragen aan monumentenaftrek die eisers voorstaan sprake is van een gebrek in de aangifte dat leidt tot een absoluut en relatief gezien aanzienlijk lager bedrag aan belasting dan de werkelijk verschuldigde belasting. Dat verweerder bij het opleggen van de aanslag IB/PVV 2017 de in aftrek genomen uitgaven voor monumentenpanden niet heeft gecorrigeerd leidt niet tot een ander oordeel.

31. Naar het oordeel van de rechtbank is de vereiste bewustheid voor toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast aanwezig. De rechtbank volgt niet het standpunt dat sprake is van een vergissing en dat de voor omkering en verzwaring van de bewijslast vereiste bewustheid niet normatief dient te worden uitgelegd. Eisers verwijzen voor de onderbouwing van het standpunt naar het arrest van de Hoge Raad van 8 april 2022 (ECLI:NL:HR:2022:526). Zoals hiervoor onder 29. overwogen volgt uit rechtsoverwegingen 3.4.2. en 3.4.3. van dit arrest dat aan het bewustheidsvereiste inzake omkering en verzwaring van de bewijslast is voldaan indien de belastingplichtige zich ervan bewust moest zijn dat door inhoudelijke gebreken in zijn aangifte een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Opzet of voorwaardelijke opzet is dus niet vereist. Naar het oordeel van de rechtbank had erflater, en zijn adviseur die de aangiften heeft ingediend, behoren te weten dat met het in aanmerking nemen van bedragen van € 110.637 (2017) en € 188.553 (2018), terwijl naar eigen zeggen (op zijn hoogst) recht op aftrek bestaat voor een bedrag van € 50.901 respectievelijk € 78.564, aanzienlijk te weinig belasting zou worden geheven. In de aangifte is (op zijn minst) een bedrag van € 59.736 respectievelijk € 109.989 teveel als aftrek geclaimd. Dit leidt tot een zowel absoluut als relatief aanzienlijk lager bedrag aan verschuldigde belasting dan aangegeven. De deskundigheid van de gemachtigde die de aangifte heeft ingediend dient hierbij aan erflater toegerekend te worden.

32. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat erflater niet de vereiste aangiften heeft gedaan voor de onderhavige jaren en dat daarom in beginsel de bewijslast omgekeerd en verzwaard dient te worden. Eisers werpen de vraag op of omkering en verzwaring van de bewijslast toegepast dient te worden op de gehele aanslag of alleen voor het geschilpunt betreffende de monumentenaftrek (partiële omkering en verzwaring van de bewijslast). Zij zien in het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad van 27 mei 2022 en de conclusie van de Advocaat-Generaal van 31 januari 2025 (ECLI:NL:PHR:2025:200), steun voor deze partiële omkering en verzwaring van de bewijslast.

33. De rechtbank is van oordeel dat in de onderhavige zaken een redelijke wetstoepassing meebrengt dat omkering en verzwaring van de bewijslast uitsluitend toegepast dient te worden ten aanzien van de hoogte van de monumentenaftrek.
De rechtbank overweegt dat het leerstuk van omkering en verzwaring van de bewijslast een dwangmiddel van bestuursrechtelijke aard is dat zowel een reparatoir als een bestraffend (retributief) karakter heeft (vgl. ECLI:NL:PHR:2025:200, onderdeel 2.6 en HR
11 december 1991, ECLI:NL:HR:1991:AW5744, rechtsoverweging 3.6.4). De omkering en verzwaring van de bewijslast heeft tot doel het bevorderen van het doen van juiste en volledige aangiften en het tegemoetkomen aan bewijsproblemen die de inspecteur ondervindt indien onjuiste aangiften worden ingediend (vgl. HR 6 juli 2018, ECLI:NL:HR:2018:1106, rechtsoverweging 2.3.2). In onderhavige zaken is sprake van duidelijk te onderscheiden geschilpunten, te weten de toerekening van het vermogen van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] op basis van het APV-regime en de monumentenaftrek. De discussie omtrent het APV-regime raakt het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen, terwijl de discussie omtrent de monumentenaftrek de hoogte van de persoonsgebonden aftrek raakt. De geschilpunten zijn te isoleren van elkaar en betreffen verschillende onderdelen van de aangifte (vgl. ECLI:NL:PHR:2025:200, onderdelen 5.13 en 5.14). Dit maakt naar het oordeel van de rechtbank dat het toepassen van omkering en verzwaring van de bewijslast op alle geschilpunten, in onderhavige zaken een onevenwichtig zware nadruk zou leggen op het bestraffende karakter ten opzichte van het reparatoire karakter van het dwangmiddel. De rechtbank acht dit niet in lijn met de bestuursrechtelijke aard van omkering en verzwaring van de bewijslast. Voor de aanslag IB/PVV 2018 ziet de rechtbank te meer reden voor toepassing van partiële omkering en verzwaring van de bewijslast nu verweerder een bron van inkomen in de aanslag betrekt die niet reeds aanwezig was in de aangifte.

34. Voor zover verweerder zich op het standpunt stelt dat erflater onjuiste aangiften heeft ingediend omdat eisers’ standpunt tot gevolg heeft dat sprake is van een aanmerkelijk belang, overweegt de rechtbank het volgende. Erflater is buitenlands belastingplichtig voor de toepassing van de Wet IB 2001. Ingevolge artikel 7.1, aanhef en onder b, in samenhang met artikel 7.5 van de Wet IB 2001 kan, ongeacht de uitkomst van de discussie tussen partijen over toepasselijkheid van het APV-regime, geen sprake zijn van belastbaar inkomen uit een aanmerkelijk belang omdat [bedrijf 1] en [bedrijf 2] in het buitenland gevestigd zijn.

35. Verweerder stelt zich eveneens op het standpunt dat de aangifte IB/PVV 2018 onjuist is omdat de onroerende zaken van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] niet in box 3 zijn aangegeven. Dit standpunt hangt samen met de vraag of [bedrijf 1] en [bedrijf 2] als APV kwalificeren. De rechtbank zal deze vraag hierna beantwoorden.

Afgezonderd particulier vermogen

36. Artikel 2.14a, eerste en tweede lid, van de Wet IB 2001 luiden – voor zover relevant – als volgt (wettekst van toepassing in 2017 en 2018):

“1. Voor de toepassing van deze wet en de daarop berustende bepalingen worden de bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en uitgaven van een afgezonderd particulier vermogen als bedoeld in het tweede lid, geacht bij degene die dat vermogen bij leven of bij overlijden heeft afgezonderd tot zijn bezit te behoren, onderscheidenlijk op te komen (toerekening). (…)

2. Voor de toepassing van dit artikel en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder een afgezonderd particulier vermogen, niet zijnde een sociaal belang behartigende instelling: een afgezonderd vermogen waarmee meer dan bijkomstig een particulier belang wordt beoogd, tenzij tegenover de afzondering van dit vermogen:

a. een uitreiking van aandelen, winstbewijzen, lidmaatschapsrechten, bewijzen van deelgerechtigdheid of daarmee vergelijkbare rechten heeft plaatsgevonden, of

b. een economische deelgerechtigdheid is ontstaan.”

37. Om vast te stellen of [bedrijf 1] en [bedrijf 2] afgezonderde particuliere vermogens zijn als bedoeld in artikel 2.14a van de Wet IB 2001, dient te worden nagegaan of sprake is van een afgezonderd vermogen waarmee meer dan bijkomstig een particulier belang wordt beoogd, tenzij tegenover de afzondering van dit vermogen een uitreiking van aandelen, winstbewijzen, lidmaatschapsrechten, bewijzen van deelgerechtigdheid of daarmee vergelijkbare rechten heeft plaatsgevonden. Het geschil tussen partijen spitst zich toe op de hiervoor genoemde ‘tenzij-clausule’. De vraag ligt voor of erflater tegenover de afzondering van het vermogen aandelen, winstbewijzen, lidmaatschapsrechten, bewijzen van deelgerechtigdheid of daarmee vergelijkbare rechten heeft verkregen.

38. De bewijslast dat [bedrijf 1] en [bedrijf 2] als APV kwalificeren rust voor de aanslag IB/PVV 2018 op verweerder. Voor het jaar 2017 rust de bewijslast echter op eisers omdat erflater in zijn aangifte zelf is uitgegaan van toepassing van het APV-regime op [bedrijf 1] en [bedrijf 2] . De bewijslast dient naar redelijkheid te worden verdeeld. Nu eisers willen afwijken van de door erflater ingediende aangifte rust de (onverzwaarde) bewijslast op hen (vgl. HR 11 november 1964, nr. 15 267, BNB 1965/25).

39. Eisers stellen dat erflater eigenaar is geworden van de oprichtersrechten van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] in 1983 respectievelijk 1987 door overdracht van de oprichtersrechten door [naam 9] respectievelijk [naam 11] . Ter onderbouwing van dit standpunt verwijzen eisers naar de afgegeven verklaringen (zie onder 6. en 11.) en naar ‘Know Your Customer’-documentatie van [land 2] banken waarin erflater als uiteindelijk gerechtigde van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] genoemd staat. Volgens eisers is het gebruikelijk dat op de Zessionserklärungen geen verkrijger ingevuld is omdat deze vergelijkbaar zijn met een instrument aan toonder.

Eisers stellen dat de oprichtersrechten aan erflater als houder daarvan de volledige vermogensrechtelijke aanspraken ten aanzien van het vermogen van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] geven. Dit zijn aanspraken die volgens eisers vergelijkbaar zijn met de aanspraken van een aandeelhouder of een houder van winstbewijzen. Daarbij wijzen eisers erop dat de houder van de oprichtersrechten beslist over de bestemming van de winst en het vermogen, verregaande beslisbevoegdheden heeft en dat hij, vanwege het ontbreken van aangewezen begunstigden, de uiteindelijk begunstigde is. Volgens eisers is daarom geen sprake van zwevende vermogens en is het in lijn met de bedoeling van de wetgever dat het APV-regime in onderhavige situatie toepassing mist.

40. Verweerder betwist dat erflater houder is geweest van de oprichtersrechten van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] . Volgens verweerder blijkt uit de oprichtingsakten en Zessionserklärungen dat [naam 9] respectievelijk [naam 11] de oprichters zijn van [bedrijf 1] respectievelijk [bedrijf 2] en dat zij ook houders waren van de oprichtersrechten.

Subsidiair stelt verweerder zich op het standpunt dat als erflater oprichtersrechten heeft verkregen, dit geen aandelen, winstbewijzen of daarmee vergelijkbare rechten zijn. Volgens verweerder kwalificeren [bedrijf 1] en [bedrijf 2] als een APV omdat de oprichtersrechten slechts een blote verwachting geven en door erflater geen gerechtigdheid op het vermogen van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] is verkregen.

41. De rechtbank zal eerst de vraag beantwoorden of erflater houder was van de oprichtersrechten, alvorens toe te komen aan de vraag of de oprichtersrechten kwalificeren als met aandelen, winstbewijzen of daarmee vergelijkbare rechten in de zin van artikel 2.14a, tweede lid, aanhef en onder a, van de Wet IB 2001.

42. De rechtbank acht aannemelijk dat erflater tegenover de afzondering van het vermogen in [bedrijf 1] en [bedrijf 2] de oprichtersrechten heeft verkregen. Namens eisers is hieromtrent geloofwaardig verklaard. De stelling van eisers vindt steun in de schriftelijke verklaringen van [naam 9] en [naam 10] (zie onder 6. en 11.), in de Mandatsvertragen (zie onder 5. en 10.) en in de ‘Know Your Customer’-documentatie van [land 2] banken waarin erflater als uiteindelijk gerechtigde genoemd staat. Weliswaar staat op de Zessionserklärungen [naam 9] respectievelijk [naam 11] als oprichter genoemd (zie onder 4. en 9.), maar de rechtbank acht het niet aannemelijk dat zij de [onderneming] namens zichzelf hebben opgericht en de oprichtersrechten voor zichzelf hebben gehouden. Daarbij neemt de rechtbank in haar overweging mee dat [naam 9] en [naam 11] werkzaam zijn voor een trustkantoor en dat het voor de hand ligt dat oprichting van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] onderdeel was van hun werkzaamheden voor het trustkantoor.

43. Vervolgens dient de rechtbank de vraag te beantwoorden of de oprichtersrechten kwalificeren als aandelen, winstbewijzen, lidmaatschapsrechten, bewijzen van deelgerechtigdheid of daarmee vergelijkbare rechten zoals genoemd in artikel 2.14a, tweede lid, aanhef en onder a, van de Wet IB 2001. De rechtbank beantwoordt deze vraag bevestigend. Om te beginnen heeft de rechtbank vastgesteld dat de oprichtersrechten in de hand zijn van één persoon. De oprichtersrechten geven verregaande bevoegdheden en rechten (zie onder 2. en 7.) die gelijkenis vertonen met de rechten van een aandeelhouder of de houder van een winstbewijs. Gelet hierop klopt verweerders stelling dat erflater slechts een blote verwachting op het vermogen had, niet. Bevoegdheden die de houder van de oprichtersrechten toekomen zoals zeggenschap over de winstbestemming en het vermogen van de entiteit, bevoegdheid tot benoeming en ontslaan van het bestuur en bevoegdheid tot liquidatie, zijn rechten die bij een vennootschap met in aandelen verdeeld kapitaal (in beginsel) aan de aandeelhouders toekomen. Verweerders stelling dat het kapitaal van [bedrijf 2] en [bedrijf 1] niet in aandelen is verdeeld en dat daarom erflater geen aandelen heeft verkregen, maakt niet dat geen sprake kan zijn van de verkrijging van met aandelen vergelijkbare rechten. Ook het standpunt van verweerder dat geen sprake is van winstbewijzen omdat de houder van oprichtersrechten verdergaande bevoegdheden heeft dan een houder van winstbewijzen miskent dat de uitzondering opgenomen in het tweede lid van artikel 2.14a van de Wet IB 2001 ook van toepassing is als sprake is van met winstbewijzen vergelijkbare rechten.

De rechtbank is van oordeel dat gelet op de statuten van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] en de daarin aan de oprichter toegekende bevoegdheden, de oprichtersrechten zijn te kwalificeren als rechten vergelijkbaar met aandelen of winstbewijzen. Voor zover verweerder verwijst naar de wetsgeschiedenis en hetgeen daarin over de Antilliaanse Stichting Particulier Fonds is opgemerkt (Kamerstukken II, 2009/09, 31 930, nr. 3, p. 54), leidt dit niet tot een ander oordeel omdat in het onderhavige geval het een andere rechtsfiguur betreft, namelijk de [onderneming] , en de oprichtersrechten zoals die door erflater verkregen zijn beoordeeld dienen te worden. Het niet-toepassen van het APV-regime in onderhavige zaken is dan ook in lijn met doel en strekking van de bepaling omdat het vermogen van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] geen zwevend vermogen is en sprake is van een band met de houder van de oprichtersrechten.

44. De uitzondering van artikel 2.14a, tweede lid, aanhef en onder a, van de Wet IB 2001, is van toepassing en [bedrijf 1] en [bedrijf 2] kwalificeren niet als APV. De bezittingen van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] dienen daarom niet bij erflater in box 3 in aanmerking te worden genomen. In zoverre slagen de beroepen. Het standpunt dat sprake is van strijd met het recht van vrij kapitaalverkeer behoeft dan niet meer te worden behandeld
.

Aftrek monumentenuitgaven

45. Artikel 6.1, eerste lid en tweede lid, aanhef en onder g, van de Wet IB 2001, luiden als volgt (wettekst van toepassing in 2017 en 2018):

“1. Persoonsgebonden aftrek is het gezamenlijke bedrag van:

a. de in het kalenderjaar op de belastingplichtige drukkende persoonsgebonden aftrekposten en

b. het gedeelte van de persoonsgebonden aftrek van voorafgaande jaren dat niet eerder in aanmerking is genomen.

2. Persoonsgebonden aftrekposten zijn de:

(…)

g. uitgaven voor monumentenpanden”

46. Artikel 6.31, eerste en vierde lid, van de Wet IB 2001 luidden tot 1 januari 2019 als volgt:

“1. Als uitgaven met betrekking tot een monumentenpand worden in aanmerking genomen 80% van de drukkende onderhoudskosten. De eerste volzin is slechts van toepassing indien het een eigen woning als bedoeld in artikel 3.111 betreft of indien het een bezitting betreft die volgens artikel 5.1 in de belastingheffing wordt betrokken en waarvan de waardeveranderingen de belastingplichtige direct of indirect grotendeels aangaan.

(…)

4. Onderhoudskosten van een monumentenpand zijn de kosten van werkzaamheden daaraan voor zover die ertoe hebben gestrekt het pand, zoals dat bij de aanvang van de werkzaamheden bestond, in bruikbare staat te herstellen of te houden en in redelijkheid zijn gemaakt.”

47. De rechtbank overweegt dat op eisers de verzwaarde bewijslast rust dat erflater recht heeft op een monumentenaftrek van € 78.564 in 2018. Eisers dienen overtuigend aan te tonen dat deze kosten op erflater hebben gedrukt en dat sprake is van onderhoudskosten en niet van verbeterkosten.

48. Eisers stellen recht te hebben op persoonsgebonden aftrek in verband met uitgaven met betrekking tot een monumentenpand voor een bedrag van € 78.564 (2018). Eisers verwijzen ter onderbouwing van het standpunt naar overgelegde onderhoudsoverzichten van de Vereniging van Eigenaren (VvE) van het monumentenpand, facturen inzake restauratie/renovatie werkzaamheden gericht aan de VvE en een overzicht van betalingen van de CV aan de VvE.

49. Verweerder stelt zich op het standpunt dat eisers onvoldoende hebben onderbouwd dat recht bestaat op persoonsgebonden aftrek en dat uitgaven voor onderhoudskosten van monumentenpanden op erflater hebben gedrukt. De overgelegde overzichten van de VvE overtuigen verweerder onvoldoende omdat dit overzicht niet met bescheiden is onderbouwd. De op het overzicht genoemde betalingen van de CV aan de VvE uit 2018 leiden volgens verweerder tot lagere bedragen dan de geclaimde monumentenaftrek. De overgelegde facturen die zien op 2018 tellen volgens verweerder, rekening houdend met dubbele facturen, op tot een bedrag van € 715.721,36.

50. Naar het oordeel van de rechtbank hebben eisers met de verstrekte facturen en de door hen gegeven verklaringen voor het jaar 2018 overtuigend aangetoond dat recht bestaat op monumentenaftrek. Op de facturen valt te lezen dat sprake is van restauratiekosten in het kader van een omvangrijke restauratie. De facturen in samenhang met het onderhoudsoverzicht van de VvE, het overzicht van betalingen van de CV aan de VvE en de verklaring ter zitting dat alle beschikbare documenten zijn overgelegd maken dat eisers in de op hen rustende bewijslast zijn geslaagd. Nu eisers het door verweerder getotaliseerde bedrag van € 715.721,36 volgend uit de facturen niet hebben betwist, zal de rechtbank van dit bedrag uitgaan. Eisers hebben daarom voor 2018 recht op een bedrag van € 26.510 (€ 715.721,36 * 8/24 * 13,89% * 80%) aan monumentenaftrek.

Aftrek monumentenuitgaven –interne compensatie

51. De rechtbank constateert dat verweerder bij het opleggen van de aanslag IB/PVV 2017 de geclaimde monumentenaftrek niet heeft gecorrigeerd. Verweerder heeft echter in het verweerschrift een beroep gedaan op interne compensatie. In dat kader dient de rechtbank, nu het betreffende beroep gegrond wordt verklaard, ook de hoogte van de monumentenaftrek voor het jaar 2017 te beoordelen.

52. Verweerder stelt zich op het standpunt dat erflater geen recht heeft op monumentenaftrek omdat eisers onvoldoende hebben onderbouwd dat op hem onderhoudsuitgaven voor een monumentenpand hebben gedrukt.

53. Eisers stellen dat zij recht hebben op een monumentenaftrek van € 50.901 voor het jaar 2017. Eisers hebben geen facturen overgelegd die zien op het jaar 2017 maar hebben wel een overzicht van de VvE overgelegd met daarop een totaal bedrag van € 995.644,98 aan onderhoudskosten en een overzicht van betalingen van de CV.

54. De rechtbank is van oordeel dat eisers voor het jaar 2017 niet aannemelijk hebben gemaakt dat zij recht hebben op monumentenaftrek. Zij hebben voor dit jaar geen facturen overgelegd. Met enkel het verstrekken van het onderhoudsoverzicht van de VvE en het overzicht van betalingen van de CV aan de VvE hebben eisers niet aannemelijk gemaakt dat de uitgaven in 2017 onderhoudskosten betreffen.

55. Het beroep van verweerder op interne compensatie slaagt. De in de aanslag IB/PVV 2017 toegelaten monumentenaftrek van € 110.637 dient daarom alsnog gecorrigeerd te worden.

Belastingrente

56. Eisers hebben geen gronden tegen de belastingrentebeschikking aangevoerd. Er is geen aanleiding tot verdere vermindering van de belastingrentebeschikking dan overeenkomstig de vermindering van de aanslag.

Slotsom

57. Nu de rechtbank tot het oordeel komt dat de aanslagen voor te hoge bedragen zijn opgelegd, zal de rechtbank de beroepen van eisers gegrond verklaren en de uitspraken op bezwaar vernietigen. De aanslag IB/PVV 2017 dient te worden verminderd naar een berekend naar een grondslag voor berekening van het voordeel uit sparen en beleggen van
€ 8.506.053 en een persoonsgebonden aftrek van nihil. De vermindering van de persoonsgebonden aftrek heeft tot gevolg dat het belastbaar inkomen uit werk en woning
€ 42.783 bedraagt.

De aanslag IB/PVV 2018 dient te worden verminderd naar een berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 523.562 en een persoonsgebonden aftrek van
€ 26.510. De verhoging van de persoonsgebonden aftrek heeft een vermindering van het belastbaar inkomen uit werk en woning tot gevolg naar een bedrag van € 19.802.

Proceskosten en griffierecht

58. De rechtbank ziet aanleiding om verweerder te veroordelen in de proceskosten die eisers in verband met de behandeling van het bezwaar en beroep redelijkerwijs hebben moeten maken. De rechtbank concludeert dat sprake is van samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: ‘het Besluit’). De zaken zijn in bezwaar en beroep (nagenoeg) gelijktijdig behandeld en de werkzaamheden in de onderhavige zaken konden nagenoeg identiek zijn.

59. De rechtbank stelt de proceskosten op grond van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 3.533 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het bijwonen van het hoorgesprek en 0,5 punt voor het aanvullend hoorgesprek, met een waarde per punt van € 666, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 934 en een wegingsfactor 1 wegens het gewicht van de zaak). Ook dient verweerder het door eisers betaalde griffierecht te vergoeden.

Beslissing

De rechtbank:

verklaart de beroepen gegrond;
vernietigt de uitspraken op bezwaar;
vermindert de aanslag IB/PVV 2017 tot een berekend naar een grondslag voor berekening van het voordeel uit sparen en beleggen van € 8.506.053 en een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 42.783;
vermindert de aanslag IB/PVV 2018 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 19.802, een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 523.562 en een persoonsgebonden aftrek van € 26.510;
vermindert de belastingrentebeschikkingen dienovereenkomstig;
bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
veroordeelt verweerder in de proceskosten van eisers tot een bedrag van € 3.533;
draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 50 te vergoeden.

Deze uitspraak is gedaan door mr. J. Snitker, voorzitter, en mr. A.A. Fase en mr. M.C. van As, leden, in aanwezigheid van mr. T. van Opzeeland, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 19 maart 2026.

griffier voorzitter

Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift per post verzonden op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer).

U kunt digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de datum van verzending;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).