Uitspraak
Nr. 08/03540
24 sptember 2010
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 9 juli 2008, nr. 07/00281, betreffende een aan X te Z (hierna: belanghebbende) opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Het geding in feitelijke instanties
Aan belanghebbende is voor het jaar 2002 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd. Tevens is heffingsrente in rekening gebracht. De aanslag en de beschikking inzake heffingsrente zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
De Rechtbank te Breda (nr. AWB 06/2703) heeft het tegen die uitspraken ingestelde beroep gegrond verklaard voor zover het de beschikking inzake heffingsrente betreft, de uitspraak van de Inspecteur met betrekking tot de heffingsrente alsmede de beschikking inzake heffingsrente vernietigd, en het beroep voor het overige ongegrond verklaard.
De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld.
Het Hof heeft het hoger beroep van de Inspecteur ongegrond verklaard, het incidentele hoger beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Rechtbank vernietigd voor zover betrekking hebbende op de aanslag, het beroep gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een te betalen bedrag van nihil. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 1 april 2010 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende heeft voor het jaar 2002 een verzoek om een voorlopige teruggaaf inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen gedaan, waarbij zij heeft verzocht om uitbetaling van de algemene heffingskorting. In het verzoek heeft belanghebbende vermeld in 2002 geen inkomsten te hebben.
3.1.2. Uit artikel 8.8 van de Wet IB 2001 (tekst 2002, hierna: de Wet) volgt dat iemand die geen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen verschuldigd is niet in aanmerking komt voor de gecombineerde heffingskorting. De leden 1 en 2 van artikel 8.9, van de Wet voorzien in dat geval echter in een verhoging van die korting met ten hoogste het bedrag van de Nederlandse gecombineerde heffing van inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen die door de partner van de belanghebbende is verschuldigd, verminderd met diens gecombineerde heffingskorting.
3.1.3. Het van de Belastingdienst afkomstige papieren formulier "Verzoek Voorlopige teruggaaf algemene heffingskorting" dat voor het jaar 2002 werd gebruikt, bevat een reeks vragen in de vorm van een stroomschema, aan de hand waarvan wordt beoordeeld of een belastingplichtige in aanmerking komt voor een voorlopige teruggaaf van de algemene heffingskorting. Daarbij wordt - voor zover hier van belang - alleen gevraagd naar de hoogte van de inkomsten van de echtgenoot, en niet naar de over die inkomsten verschuldigde inkomstenbelasting of premie volksverzekeringen. Beantwoording naar waarheid van deze vragen leidt in het geval van belanghebbende tot de conclusie dat zij recht heeft op een voorlopige teruggaaf ter grootte van het bedrag van de algemene heffingskorting.
3.1.4. In de toelichting van de Belastingdienst bij de verzoeken om een voorlopige teruggaaf met het oog op de algemene heffingskorting voor het jaar 2002 wordt vermeld:
"U heeft alleen recht op uitbetaling van de algemene heffingskorting als uw fiscale partner in 2002 voldoende belasting en premie volksverzekeringen betaalt over zijn inkomen, nadat rekening is gehouden met de heffingskortingen waar uw fiscale partner recht op heeft."
3.1.5. Naar aanleiding van het door belanghebbende ingediende verzoek, heeft de Inspecteur aan haar een voorlopige teruggaaf inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2002 verleend ten bedrage van € 1648 (hierna: de voorlopige teruggaaf). Op de achterzijde van het daartoe gehanteerde aanslagbiljet staat dat de teruggaaf voorlopig is, maar als definitief is te beschouwen indien de belastingplichtige zijn situatie juist heeft ingeschat.
3.1.6. Belanghebbende heeft in 2002 geen inkomen genoten, en was in verband daarmee over dat jaar geen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen verschuldigd. Haar echtgenoot (hierna: de echtgenoot) werkte dat jaar in Duitsland en zijn arbeidsinkomen werd aldaar belast. Op grond van Verordening (EEG) nr. 1408/71 van 14 juni 1971 was de echtgenoot in 2002 uitsluitend onderworpen aan de socialezekerheidswetgeving van Duitsland. Hij was voor het jaar 2002 in Nederland slechts een bedrag van € 139 aan inkomstenbelasting verschuldigd en geen premie volksverzekeringen.
3.1.7. Aan belanghebbende is daarom een definitieve aanslag voor het jaar 2002 opgelegd op grond waarvan geen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen verschuldigd is, en een heffingskorting wordt verleend van € 139. Na verrekening met de voorlopige teruggaaf leidt dit tot een door belanghebbende te betalen bedrag van € 1509. Tegelijkertijd is aan haar een bedrag van € 166 aan heffingsrente in rekening gebracht.
3.2. Voor het Hof was onder meer in geschil of het vertrouwensbeginsel zich ertegen verzet dat de door belanghebbende bij de voorlopige teruggaaf ontvangen algemene heffingskorting door middel van een definitieve aanslag nagenoeg geheel wordt teruggenomen.
3.3.1. Het Hof heeft belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel gehonoreerd. Het is er daarbij van uitgegaan dat zij voor het jaar 2002 op elektronische wijze een verzoek om voorlopige teruggaaf heeft gedaan.
3.3.2. Onderdeel a van het middel komt tegen 's Hofs in 3.3.1 vermelde oordeel op met het betoog dat geen vertrouwen kan worden gewekt door de tekst van het papieren formulier voor een verzoek om een voorlopige teruggaaf, nu dat formulier door belanghebbende niet is gebruikt voor haar verzoek. Het middelonderdeel wijst op verschillen tussen het elektronische en het papieren formulier. Dit middelonderdeel faalt, aangezien indiening van het verzoek door middel van het elektronische formulier de mogelijkheid onverlet laat dat belanghebbende het papieren formulier daaraan voorafgaand heeft gebruikt om te beoordelen of zij in aanmerking kwam voor de teruggaaf. Het Hof is er kennelijk van uitgegaan dat belanghebbende dit laatste heeft gedaan, welk uitgangspunt in het licht van de gedingstukken niet onbegrijpelijk is, en geen nadere motivering behoefde.
3.3.3. Onderdeel e van het middel betoogt dat geen sprake is van een bewuste standpuntbepaling van de fiscus dan wel van een toezegging, doch slechts van een (mogelijk onjuiste) inlichting. Dit onderdeel slaagt. In het onderhavige geval gaat het om een voor algemeen gebruik opgesteld aanvraagformulier waarin voorlichting wordt gegeven in verband met de invulling van dat formulier. Met het oog op het belang dat de fiscus zijn voorlichtende taak onbelemmerd kan vervullen, moet worden aanvaard dat onjuiste voorlichting door de fiscus in de regel niet voor diens rekening komt. De inspecteur is dan ook in de regel niet gebonden aan de door dergelijke voorlichting gewekte verwachtingen, vergelijk de arresten van de Hoge Raad van 26 september 1979, nr. 19250, BNB 1979/311 en van 9 maart 1988, nr. 24199, BNB 1988/148. De uitspraken van de Rechtbank en het Hof en de stukken van het geding bevatten geen aanwijzingen dat in het onderhavige geval sprake is van schade ten gevolge van het voortbouwen op gerechtvaardigd vertrouwen als in die arresten bedoeld, op grond waarvan een uitzondering op de genoemde regel aangenomen zou kunnen worden.
Het voorgaande geldt evenzeer voor de mededeling op het aanslagbiljet dat de voorlopige teruggaaf als definitief is te beschouwen indien de belastingplichtige zijn situatie juist heeft ingeschat. Ook daarbij is slechts sprake van algemene voorlichting.
3.4. Met het voorgaande ontvalt ook de basis aan het oordeel van het Hof dat belanghebbende geen heffingsrente is verschuldigd. Derhalve dienen de gronden waarop de Rechtbank diezelfde beslissing heeft gegeven opnieuw te worden beoordeeld.
3.5.1. Dat de heffingsrente in dit geval in overeenstemming met de wet is berekend, staat niet ter discussie. Onder omstandigheden kan het zorgvuldigheidsbeginsel echter in afwijking van de wet meebrengen dat geen heffingsrente in rekening mag worden gebracht, dan wel dat de berekening van deze rente moet worden beperkt (vgl. o.m. HR 28 maart 2001, nr. 35968, LJN AB0764, BNB 2001/297).
3.5.2. Uit hetgeen in 3.3.2 is overwogen volgt dat er in cassatie van moet worden uitgegaan dat belanghebbende haar verzoek om een voorlopige teruggaaf heeft ingediend nadat zij op basis van het papieren formulier had beoordeeld of zij in aanmerking kwam voor de teruggaaf. Verder staat vast dat dit formulier zodanig was vormgegeven, dat beantwoording naar waarheid van de daarin opgenomen vragen door belanghebbende tot de conclusie leidt dat zij recht heeft op uitbetaling van de algemene heffingskorting.
3.5.3. Deze voorlichting is niet zo duidelijk in strijd met een juiste wetstoepassing, dat belanghebbende redelijkerwijs de onjuistheid daarvan had kunnen en moeten beseffen. De uitspraak van het Hof en de stukken van het geding bevatten geen aanwijzingen op grond waarvan aangenomen zou kunnen worden dat belanghebbende zich anderszins van de onjuistheid van deze voorlichting bewust behoorde te zijn. Wel maakt de toelichting op het verzoek om een voorlopige teruggaaf melding van de voorwaarde dat de partner voldoende belasting en premie volksverzekeringen betaalt over zijn inkomen. Nu daarbij niet is vermeld dat het moet gaan om Nederlandse belasting, en de toelichting evenmin melding maakt van mogelijke uitzonderingen, behoefde belanghebbende daaruit niet af te leiden dat een juiste beantwoording van de vragen in het papieren formulier in haar geval tot een onjuiste conclusie zou leiden.
3.5.4. In het licht van hetgeen in 3.5.2 en 3.5.3 is overwogen, laten de stukken van het geding geen andere slotsom toe dan dat belanghebbende uitsluitend als gevolg van onjuiste voorlichting door de Belastingdienst ten onrechte deze voorlopige teruggaaf heeft aangevraagd en gekregen. Het is daardoor uitsluitend aan onzorgvuldig handelen van de Belastingdienst te wijten dat belanghebbende heffingsrente verschuldigd zou zijn in verband met het opleggen van de definitieve aanslag, waarmee deze voorlopige teruggaaf verrekend is. Onder die omstandigheden verzet het zorgvuldigheidsbeginsel zich ertegen dat de Inspecteur deze heffingsrente in rekening brengt. De beschikking inzake heffingsrente kan derhalve niet in stand blijven. In zoverre kan het middel derhalve niet tot cassatie leiden.
3.6. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. Het middel behoeft voor het overige geen behandeling.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een proceskostenvergoeding.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing omtrent de proceskosten en de beslissing inzake het griffierecht, en
bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren C. Schaap, J.W.M. Tijnagel, A.H.T. Heisterkamp en M.W.C. Feteris, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 24 september 2010.