Uitspraak
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën en het beroep in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 28 december 1995 betreffende na te melden aan belanghebbende over het jaar 1988 opgelegde aanslag tot navordering van inkomstenbelasting.
1. Aanslag, navorderingsaanslag en geding voor het Hof Aan belanghebbende is aanvankelijk voor het jaar 1988 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 53.616,--. Vervolgens is hem over dat jaar een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 466.192,--, met een verhoging van 100 percent van de nagevorderde belasting, welke verhoging bij besluit van de Inspecteur niet is kwijtgescholden. Belanghebbende is van de navorderingsaanslag en het kwijtscheldingsbesluit in beroep gekomen bij het Hof. Het Hof heeft de navorderingsaanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 193.616,-- en de verhoging kwijtgescholden tot op 50 percent. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie De Staatssecretaris en belanghebbende hebben tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. De beroepschriften in cassatie zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit. Belanghebbende en de Staatssecretaris hebben over en weer bij vertoogschrift het cassatieberoep van de wederpartij bestreden.
3. Uitgangspunten in cassatie In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. 3.1. Belanghebbende was in 1988 enig directeur van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid A BV (hierna: de BV) te Q. Het geplaatste aandelenkapitaal van de BV bedroeg ƒ 121.000,--, bestaande uit 121 aandelen van ƒ 1000,-- nominaal. Hiervan waren er 61 bij belanghebbende geplaatst en 60 bij zijn broer. De balans van de BV per 30 juni 1988 luidde als volgt:
Actief Immateriële vaste aktiva 6.000 Materiële vaste aktiva Gebouwen 762.317 Vaartuigen en motoren 21.170 Inventaris 125.643 909.130 Vlottende aktiva 838.960 Totaal aktiva 1.754.090
Passief Eigen vermogen Stat. aand. kapitaal 121.000 Algemene reserve -/- 350.040 Egalisatie/WIR 16.408 Netto verlies -/- 42.207 -/- 254.839 Lang vreemd vermogen 920.856 Kort vreemd vermogen 1.088.073 Totaal passiva 1.754.090
3.2. Het tot de activa behorende pand (in de balans opgenomen als "gebouwen") is op 3 september verkocht aan belanghebbendes echtgenote. Het pand was voorafgaand aan de verkoop door twee makelaars afzonderlijk op ƒ 750.000,-- getaxeerd. 3.3. De BV heeft eind september 1988 haar activiteiten gestaakt. Het in 1989 uitgesproken faillissement van de BV is in 1993 opgeheven wegens gebrek aan baten. 3.4. Partijen zijn voor het Hof tot overeenstemming gekomen over de navolgende punten: - de waarde in het economische verkeer van het pand bedroeg op de verkoopdatum ƒ 789.000,--; - de waarde van de tegenprestatie bedroeg ƒ 649.000,--; - voor de berekening van de voor uitdeling beschikbare winst van de BV moet worden uitgegaan van de onder 3.1 vermelde balans per 30 juni 1988. 3.5. Het Hof heeft geoordeeld dat de BV aan belanghebbende een belastbare winstuitdeling heeft gedaan ten bedrage van het verschil tussen de waarde in het economische verkeer van het pand en de waarde van de tegenprestatie.
4. Beoordeling van het beroep van de Staatssecretaris 4.1. Het door de Staatssecretaris voorgestelde middel klaagt erover dat het Hof ten onrechte een bedrag van ƒ 25.215,--, dat het met partijen tot de door belanghebbendes echtgenote betaalde tegenprestatie voor het pand heeft gerekend, tevens op belanghebbendes belastbare inkomen in aftrek heeft toegelaten. Dit bedrag ziet, aldus het middel, op royementskosten van een hypothecaire geldlening die verstrekt was aan de BV. 4.2. Het Hof heeft geoordeeld dat het tussen partijen bestaande geschil ten aanzien van belanghebbendes belastbare inkomen is beperkt tot het antwoord op de vraag of de BV zich bij de verkoop van het pand een voordeel heeft laten ontgaan, dat tot de inkomsten uit arbeid of uit vermogen van belanghebbende moet worden gerekend. Dit oordeel is in het licht van de gedingstukken niet onbegrijpelijk, zodat het middel geen doel treft.
5. Beoordeling van het beroep van belanghebbende 5.1. Het hier als eerste te behandelen derde middel betoogt dat het Hof de bewustheid van belanghebbende en de BV ten aanzien van de door de BV gedane bevoordeling had moeten beperken tot ƒ 101.000,--, zijnde het verschil tussen het onder 3.2 genoemde bedrag van ƒ 750.000,-- en de waarde van de tegenprestatie. Het middel faalt, aangezien in een geval als het onderhavige het bewustheidsvereiste niet meer inhoudt dan dat partijen bij de verkoop van het pand zich ervan bewust moeten zijn dat de aandeelhouder wordt bevoordeeld met het verschil tussen de waarde van het pand en de overeengekomen prijs. Het derde middel moet dan ook worden verworpen. 5.2. De in het tweede middel verdedigde stelling, dat de uitdeling slechts voor de helft aan belanghebbende kan worden toegerekend daar hij slechts de helft van de aandelen bezit, vindt geen steun in het recht, zodat ook dit middel faalt. 5.3. Het Hof heeft geoordeeld dat de voor uitdeling beschikbare winst ten tijde van de verkoop van het pand ten minste ƒ 1.370.253,-- bedroeg. Het heeft hiertoe redengevend geoordeeld dat aannemelijk is dat de concurrente crediteuren hun vorderingen ten bedrage van (2.008.929 - 246.429 =) ƒ 1.762.500,-- reeds ten tijde van de verkoop van het pand aan belanghebbendes echtgenote niet meer met succes op de BV hadden kunnen verhalen, aangezien het eigen vermogen van de BV negatief was, zij uit het kort daarna uitgesproken faillissement van de BV niets hebben verkregen, en zelfs op de belastingschulden niets of nagenoeg niets is betaald. Het eerste middel bestrijdt dit oordeel als onbegrijpelijk. 5.4. Het middel is gegrond. Zoals onder 3.4 is vermeld was het gemeenschappelijke standpunt van partijen dat de onder 3.1 vermelde balans bepalend was voor de berekening van eventuele voor uitdeling beschikbare winst. Daarmee is niet verenigbaar in verband met latere ontwikkelingen de verhaalbaarheid van de op die balans voorkomende schulden te bepalen zonder rekening te houden met de op die balans voorkomende activa. 5.5. Uitgaande van de balans per 30 juni 1988 levert het niet verhaalbare gedeelte van de vorderingen van de crediteuren (ƒ 2.008.929,-- minus ƒ 1.754.090,-- =) ƒ 254.839,-- na aftrek van het verliessaldo (ƒ 350.040,-- + ƒ 42.207,-- - ƒ 16.408,- - =) ƒ 375.839,-- een "zuivere winst" op van negatief ƒ 121.000,--, welk bedrag, naar in de rede ligt, overeenstemt met het geplaatste en gestorte kapitaal. Voor zover belanghebbende na de balansdatum een hoger bedrag heeft onttrokken dan ƒ 121.000,-- is daardoor wegens het verder onverhaalbaar worden van de vorderingen van de crediteuren een positieve "zuivere winst" ontstaan en onttrokken. De uitdeling bedraagt derhalve ƒ 140.000,-- minus ƒ 121.000,-- ofwel ƒ 19.000,--. 5.6. Het Hof heeft, oordelend dat voor het gehele bedrag van ƒ 140.000,-- sprake was van een winstuitdeling niet meer behandeld de door de Inspecteur meer subsidiair aangevoerde stelling dat het bedrag van ƒ 140.000,-- moet worden aangemerkt als opbrengst van niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden en diensten. Die stelling kan evenwel niet als juist worden aanvaard, omdat het enkele feit dat belanghebbende het pand tegen een te lage prijs heeft gekocht niet meebrengt dat sprake is van werkzaamheden en diensten als hier bedoeld. 's Hofs oordeel kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
6. Proceskosten De Hoge Raad acht, gelet op de inhoud van het procesdossier, termen aanwezig om ten aanzien van de proceskosten die belanghebbende in verband met de behandeling van de beroepen in cassatie heeft moeten maken, te beslissen als hierna zal worden vermeld.
7. Beslissing De Hoge Raad - verwerpt het beroep van de Staatssecretaris; - vernietigt op het beroep van belanghebbende de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing omtrent de proceskosten en het griffierecht; - vermindert de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 72.616,-- met een verhoging van 50% van de nagevorderde belasting en - veroordeelt de Staatssecretaris in de kosten van de beroepen in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op ƒ 5.680,-- voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is op 8 juli 1997 vastgesteld door de vice-president Stoffer als voorzitter, en de raadsheren Urlings, Zuurmond, Fleers en Beukenhorst, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Boorsma, en op die datum in het openbaar uitgesproken.
Van de Staatssecretaris van Financiën wordt ter zake van dit beroep in cassatie een recht geheven van ƒ 300,--.