ECLI:NL:GHSHE:2023:3098

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Nummer: 23/00262

Uitspraak op het hoger beroep van

[belanghebbende] ,

gevestigd in [vestigingsplaats] ,

hierna: belanghebbende,

tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 30 januari 2023, nummer BRE 20/7235, in het geding tussen belanghebbende en

de inspecteur van de Belastingdienst,

hierna: de inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd over de periode 1 januari 2015 tot en met 31 december 2018. Ook is bij beschikking een verzuimboete opgelegd en belastingrente in rekening gebracht.

1.2.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. Het bezwaar is bij uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard.

1.3.

Belanghebbende heeft beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard voor wat betreft de verzuimboete en belastingrente en het beroep voor het overige ongegrond verklaard.

1.4.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

Partijen hebben ingestemd met het afdoen van deze zaak zonder onderzoek ter zitting.

1.6.

Het hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten. Met partijen is afgesproken dat in de zaken 21/00991, 22/01772 én 23/00262 gelijktijdig uitspraak wordt gedaan.

2.Feiten

2.1.

Belanghebbende is een stichting. Belanghebbende is ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB 1968). De bedrijfsactiviteiten bestaan uit het verlenen van toegang tot theater- en bioscoopvoorstellingen en zakelijke en sociaal-culturele evenementen.

2.2.

Belanghebbende maakt (meestal) gebruik van de zogeheten 'portemonneeloze pauze'.
Dit betekent dat de kosten voor een pauzedrankje en het gebruik van de bewaakte garderobe zijn verwerkt in de entreeprijs. Tijdens het theaterbezoek is geen portemonnee nodig: in de pauze staat een drankje voor de bezoekers klaar. De bezoekers kunnen zelf een drankje pakken en hebben de keuze uit een alcoholisch of niet-alcoholisch drankje; koffie of thee kunnen zij bij de bar bestellen. Het is mogelijk een extra drankje te bestellen aan de bar; dit kan ook vóór of na de voorstelling. Voor dit drankje wordt dan afzonderlijk betaald.

2.3.

De horeca van belanghebbende is alleen geopend bij een theatervoorstelling (maximaal één uur daarvoor en één uur daarna). Uitsluitend bezoekers met een kaartje worden toegelaten en kunnen binnen een drankje nuttigen.

2.4.

Voor de administratieve kosten (ticketkosten) van € 0,90 geldt dat deze bij de aankoop van een kaartje apart worden berekend.

2.5.

Op de website van belanghebbende staat:

‘
Ticketkosten

Per theaterkaartje betaal je € 0,90 ticketkosten (tot een maximum van € 4,50 per bestelling).
(…)

De prijs van theaterkaarten is inclusief:
- pauzedrankje bij (bijna alle) voorstellingen in de [zaal] .
- bewaakte garderobe’

2.6.

Tot juni 2018 heeft belanghebbende de exploitatie van de horeca uitbesteed aan een derde partij. Deze partij bracht de pauzedrankjes aan belanghebbende in rekening, met een verdeling van drankjes naar het reguliere en het verlaagde tarief van de omzetbelasting. Vanaf juni 2018 heeft belanghebbende de exploitatie van de horeca in eigen beheer.

2.7.

Belanghebbende heeft aangiften omzetbelasting gedaan over de tijdvakken gelegen in de periode 1 januari 2015 tot en met 31 december 2018. Van 1 januari 2013 tot en met 31 december 2017 heeft zij voor de non-alcoholische pauzedrankjes het verlaagde tarief toegepast en voor alcoholische pauzedrankjes het reguliere tarief. Vanaf 1 januari 2018 heeft belanghebbende een bedrag van € 2,25 van de entreeprijs aangemerkt als vergoeding voor het pauzedrankje en alle drankjes aangegeven naar het verlaagde tarief.

2.8.

Belanghebbende heeft suppleties omzetbelasting ingediend over de tijdvakken gelegen in de periode 1 januari 2013 tot en met 31 december 2017. Daarbij heeft zij zoals in de aangiften 2018 ook voor de alcoholische pauzedrankjes het verlaagde tarief toegepast.

2.9.

De inspecteur heeft, overeenkomstig de ingediende suppleties, teruggaven omzetbelasting verleend.

2.10.

Vervolgens heeft de inspecteur een boekenonderzoek ingesteld bij belanghebbende. De inspecteur heeft in dat onderzoek de aanvaardbaarheid onderzocht van de aangiften omzetbelasting over de tijdvakken gelegen in de periode 1 januari 2016 tot en met 31 december 2018. De inspecteur heeft in het rapport van het boekenonderzoek aangekondigd een naheffingsaanslag op te leggen over de tijdvakken gelegen in de periode 1 januari 2015 tot en met 31 december 2018 en daarbij een verzuimboete op te leggen.

2.11.

De inspecteur heeft dienovereenkomstig de naheffingsaanslag opgelegd. De naheffingsaanslag resulteert in een te betalen bedrag aan omzetbelasting van € 12.025. Gelijktijdig heeft de inspecteur bij beschikking een verzuimboete van € 1.202 opgelegd en € 1.230 aan belastingrente in rekening gebracht.

2.12.

Het door belanghebbende hiertegen gemaakte bezwaar is ongegrond verklaard.

2.13.

De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard voor zover dit ziet op de bij de naheffingsaanslag opgelegde verzuimboete en in rekening gebrachte belastingrente,
de uitspraken op bezwaar die daarop betrekking hebben vernietigd, de verzuimboete vernietigd en de inspecteur opgedragen de in rekening gebrachte belastingrente te verminderen en het beroep voor het overige ongegrond verklaard.

3.Geschil en conclusies van partijen

3.1.

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

I. Is op een (alcoholisch) pauzedrankje het verlaagde tarief van de omzetbelasting van toepassing, omdat het drankje beschouwd moet worden als deel uitmakend van één ondeelbare economische prestatie of omdat dat drankje beschouwd moet worden als een bijkomende prestatie bij de hoofdprestatie ‘het verlenen van toegang tot muziek- en theatervoorstellingen’?

II. Indien vraag I bevestigend moet worden beantwoord: Is het verstrekken van een alcoholisch pauzedrankje uitgesloten van het verlaagde tarief omdat er sprake is van ‘voor gebruik ter plaatse binnen het kader van het hotel-, café-, restaurant-, pension- en aanverwant bedrijf’ als bedoeld in post b.12 van Tabel I bij de Wet OB 1968?

III. Indien vraag I ontkennend moet worden beantwoord: Kan belanghebbende zich voor de toepassing van verlaagde tarief op een (alcoholisch) pauzedrankje beroepen op het gelijkheidsbeginsel in samenhang met het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 31 maart 2022, St.crt. 2022, 9114?

3.2.

Belanghebbende concludeert tot een gegrond hoger beroep en vernietiging van de naheffingsaanslag. De inspecteur concludeert tot een ongegrond hoger beroep en bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

4.Gronden

Ten aanzien van het geschil

4.1.

Tussen partijen is niet in geschil dat de hoofdprestatie van belanghebbende onder het verlaagde tarief valt^[1]en dat dit ook geldt voor het pauzedrankje zonder alcohol.

Het geschil betreft dus het tarief van het pauzedrankje met alcohol.

4.2.

Volgens belanghebbende is het verlenen van het pauzedrankje geen doel op zich, maar voegt het waarde en genot toe aan de hoofdprestatie en is het een middel om de hoofdprestatie optimaler en zo aantrekkelijk mogelijk te maken. Een splitsing tussen het theaterbezoek en het pauzedrankje acht belanghebbende kunstmatig.

4.3.

Belanghebbende stelt dat het pauzedrankje het tarief van de hoofdprestatie volgt, net zoals het geval is voor de garderobekosten.^[2]Vast staat dat het aanbieden van de garderobe een bijkomende dienst is en volgens belanghebbende geldt dit ook voor het pauzedrankje.
Het pauzedrankje en de garderobe zijn inbegrepen in de prijs van het theaterkaartje en worden er niet ‘bovenop’ aan toegevoegd. Er kan ook niet voor worden gekozen om af te zien van de bijkomende service van het pauzedrankje en de garderobe. Volgens belanghebbende geldt voor het geheel van het pakket ‘garderobe en pauzedrankje’ het verlaagde tarief, want de garderobe weegt in het pakket zwaarder dan het pauzedrankje.

4.4.

Belanghebbende stelt dat het verstrekken van een pauzedrankje geen op zichzelf staand economisch doel heeft; het enige doel is het theaterbezoek aantrekkelijker maken. Ook hiermee wordt, volgens belanghebbende, onderstreept dat het pauzedrankje een bijkomende prestatie is.

4.5.

Ter ondersteuning van haar standpunt dat het verlaagde tarief van toepassing is, wijst belanghebbende op de uitspraken over de ‘Obstacle run’^[3]en ‘Stadion Amsterdam’.^[4]

4.6.

De inspecteur stelt dat het verstrekken van (alcoholische) pauzedrankjes een zelfstandig te onderscheiden prestatie is waarvoor het normale tarief van de omzetbelasting geldt. Overigens stelt de inspecteur dat de verstrekking van alcoholische dranken van het verlaagde tarief is uitgezonderd, omdat belanghebbende onder de beschrijving van post b.12 van Tabel I bij de Wet OB 1968 valt, waarbij de verstrekking van alcoholische dranken expliciet van het aangewezen verlaagde tarief is uitgezonderd.^[5]

4.7.

Het hof stelt vast dat in deze zaak sprake is van handelingen door belanghebbende waarin verschillende prestaties zijn besloten. Daarbij is het uitgangspunt dat elke prestatie voor de heffing van omzetbelasting als onderscheiden en zelfstandig wordt beschouwd.

4.8.

Soms moeten zulke handelingen echter als één enkele prestatie worden aangemerkt.
Dit is het geval als ze (a) zo nauw met elkaar verbonden zijn dat zij objectief gezien één ondeelbare economische prestatie vormen, waarvan splitsing kunstmatig zou zijn of (b) een of meer handelingen de hoofdprestatie vormen, terwijl andere handelingen bijkomendeprestaties zijn die het fiscale lot van de hoofdprestatie delen. Een prestatie wordt als bijkomend beschouwd wanneer zij voor de klanten geen doel op zich is, maar een middel om van de hoofdprestatie optimaal gebruik te kunnen maken. De vraag of daarvan sprake is, moet worden beoordeeld vanuit het perspectief van de gemiddelde klant. Daarbij weegt het economische doel van de prestaties mee en het belang voor de klant.^[6]

4.9.

Als de prestatie voor de gemiddelde klant naast de hoofdprestatie geen afzonderlijk belang heeft, is dat een aanwijzing voor situatie b. Verschilt het belang dat wordt gehecht aan de andere prestatie binnen de klantenkring, wordt er een afzonderlijke vergoeding voor deze prestatie berekend en is er keuzevrijheid om deze prestatie al dan niet af te nemen, dan is waarschijnlijk geen sprake van situatie b.^[7]

Vraag I: Eén ondeelbare economische prestatie (a)?

4.10.

Belanghebbende stelt dat het splitsen van het theaterbezoek en het pauzedrankje kunstmatig is en stelt dat sprake is van één ondeelbare economische prestatie.

4.11.

Naar het oordeel van het hof vormt het pauzedrankje vanuit het perspectief van de gemiddelde bezoeker van een voorstelling een afzonderlijk belang ten opzichte van het bijwonen van de voorstelling. In het onderhavige geval staat vast dat de bezoekers ervoor kunnen kiezen om de voorstelling te bezoeken zonder een pauzedrankje te nuttigen. Voor bezoekers die niets willen drinken, is het pauzedrankje niet van belang. Voor degenen die wel een pauzedrankje nemen, verandert dit niets aan de voorstelling. Het verlenen van toegang tot de voorstelling kan zonder meer als een zelfstandige prestatie worden beschouwd. Vóór het invoeren van de ‘portemonneeloze pauze’ werd deze prestatie (immers) ook als zelfstandige prestatie aangeboden. De voorstelling en het drankje zijn eenvoudig van elkaar te splitsen. Gelet op het voorgaande kan, objectief gezien, geen sprake zijn van één ondeelbare economische prestatie.^[8]Belanghebbendes stelling faalt daarom.

Vraag I: Hoofdprestatie en bijkomende prestatie met hetzelfde tarief (b)?

4.12.

Belanghebbende stelt vervolgens dat sprake is van een hoofdprestatie en een bijkomende prestatie die het fiscale lot van de hoofdprestatie deelt.

4.13.

Bijkomende prestaties zijn prestaties die voor de modale consument geen doel op zich vormen. Zij maken de hoofdprestatie aantrekkelijker of zijn een middel om daarvan zo goed mogelijk te profiteren. Een prestatie moet met name als bijkomend bij de hoofdprestatie worden beschouwd wanneer zij voor de modale consument geen doel op zich is, maar een middel om van de hoofdprestatie van de dienstverrichter optimaal te kunnen gebruikmaken.

4.14.

Het hof acht, mede gelet op door belanghebbende aangehaalde jurisprudentie,^[9]het pauzedrankje een bijkomende prestatie die het fiscale lot van de hoofdprestatie (de voorstelling) deelt. Voor de modale consument vormt het pauzedrankje geen doel op zich. Het pauzedrankje maakt een bezoek aan een voorstelling aantrekkelijker^[10]en is een middel om daarvan zo goed mogelijk te profiteren. Belanghebbende biedt een compleet ‘arrangement’ van een voorstelling inclusief pauzedrankje en garderobekosten aan, om de klant de stress van het wachten in rijen en van het verrichten van aparte betalingen tijdens het bezoek te besparen. De stelling van belanghebbende dat vóór de invoering van de ‘portemonneeloze pauze’ er tijdsdruk voor de bezoekers was om binnen de pauze van de voorstelling van maximaal 20 minuten een drankje te kopen en te nuttigen is door de inspecteur niet betwist. De bezoeker koopt nu het complete arrangement vooraf in één transactie en kan zo ‘zorgeloos’ van de voorstelling genieten. Het pauzedrankje kan worden beschouwd als een aantrekkelijk tussendoortje of een aantrekkelijke afsluiting van het theaterbezoek, waarvan het nuttigen uitsluitend mogelijk is voor bezoekers van een voorstelling. Gelet op het voorgaande, kan volgens het hof worden uitgegaan van één enkele prestatie die belanghebbende verricht, bestaande uit meerdere elementen, die moet worden belast tegen het tarief van het hoofdelement, ook al is het mogelijk de omvang van de vergoeding voor elk element te bepalen.

4.15.

Vraag I moet bevestigend worden beantwoord.

Vraag II: Post b.12 van Tabel I bij de Wet OB

4.16.

Voor dat geval heeft de inspecteur betoogd dat de verstrekking van het alcoholische pauzedrankje van het verlaagde tarief is uitgezonderd, omdat belanghebbende onder de beschrijving van post b.12 van Tabel I bij de Wet OB 1968 valt, waarbij de verstrekking van alcoholische dranken expliciet van het aangewezen verlaagde tarief is uitgezonderd.^[11]De inspecteur wijst erop dat het is toegestaan om twee tarieven toe te passen op één dienst. Het verstrekken van het pauzedrankje is, volgens de inspecteur, belast tegen het algemeen tarief op basis van artikel 9, lid 1 Wet OB 1968, vanwege de uitzondering in post a.1, sub c juncto post b.12 van Tabel I.

4.17.

Naar het oordeel van het hof valt belanghebbende niet onder post b.12 van Tabel I bij de Wet OB 1968, omdat geen sprake is van een hotel-, café-, restaurant-, pension- of aanverwant bedrijf. Bij voornoemde bedrijven worden de verrichtingen gekenmerkt door een groot aandeel van het dienstenaspect ten opzichte van het aandeel ‘verstrekken van voedsel’.^[12]

4.18.

Bij belanghebbende is het dienstenaspect bij het verstrekken van het pauzedrankje amper aanwezig. Het drankje wordt voorafgaand aan de pauze klaargezet. De meeste bezoekers pakken een drankje dat klaarstaat en de minderheid bestelt een drankje bij de bar.

De bar is uitsluitend vóór, tijdens en na voorstellingen geopend en heeft, in tegenstelling tot bij een café of restaurant of aanverwant bedrijf, geen zelfstandige betekenis. Uitsluitend bezoekers van een voorstelling (en geen buitenstaanders) kunnen gebruik maken van de bar.

4.19.

Bij belanghebbende is, volgens het hof, sprake van ‘het verlenen van toegang tot muziekuitvoeringen en toneeluitvoeringen, daaronder begrepen opera’s, operettes, dansen, pantomimes, revues, musicals en cabarets (…)’, zoals genoemd in post b.14 van Tabel I bij de Wet OB 1968, waarbij het (verstrekken van het) pauzedrankje een bijkomende dienst is, die het fiscale lot van de hoofddienst deelt. De verstrekking van alcoholische dranken door belanghebbende is daarom niet van het op de hoofddienst toepasselijke verlaagde tarief uitgezonderd.

4.20.

Vraag II moet ontkennend worden beantwoord.

Vraag III

4.21.

Gelet op de bevestigende beantwoording van vraag I en de ontkennende beantwoording van vraag II behoeft vraag III geen beantwoording.

Tussenconclusie

4.22.

De overige gronden van belanghebbende behoeven, nu zij reeds in het gelijk wordt gesteld, geen behandeling meer. De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende gegrond is.

Ten aanzien van het griffierecht

4.23.

De inspecteur dient aan belanghebbende het bij het hof betaalde griffierecht van € 548 te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd.

Ten aanzien van de proceskosten

4.24.

Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het hof, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is.

4.25.

Het hof stelt deze tegemoetkoming op 1 (punt)^[13]x € 837 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 837 voor het hoger beroep.

4.26.

Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.

5.Beslissing

Het hof:

- vernietigt de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissingen over de verzuimboete, de belastingrente, het griffierecht en de (proces)kosten;

- verklaart het tegen de uitspraak op bezwaar bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

- vernietigt de naheffingsaanslag;

- bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het door haar ingestelde hoger beroep bij het hof van € 548 vergoedt;

- veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij het hof en de rechtbank van € 837.

De uitspraak is gedaan door P. Fortuin, voorzitter, C.W.M.M. Verkoijen en M.H.P. Groenland, in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 27 september 2023 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

De griffier, De voorzitter,

K.M.J. van der Vorst P. Fortuin

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

(Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

de naam en het adres van de indiener;

de dagtekening;

een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

e gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.