Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Nummer: 22/01772
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende] ,
gevestigd in [vestigingsplaats] ,
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 15 september 2022, nummer BRE 21/2519, in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Belanghebbende heeft aangiften omzetbelasting gedaan over de periode 1 juli 2015 tot en met 31 december 2017 en heeft daarna suppleties ingediend.
1.2.
De inspecteur heeft teruggaven verleend conform de ingediende suppleties.
1.3.
De inspecteur heeft de omzetbelasting waarvan teruggaaf is verleend op basis van de suppleties vervolgens nageheven.
1.4.
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag en de daarbij in rekening gebrachte belastingrente.
1.5.
Het daartegen gemaakte bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak ongegrond verklaard.
1.6.
Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.
De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.7.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.8.
De zitting heeft plaatsgevonden op 31 maart 2023 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [directeur belanghebbende] , directeur van belanghebbende, samen met de gemachtigden van belanghebbende, [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .
1.9.
De zaak is ter zitting - met toestemming van partijen - gelijktijdig, maar niet gevoegd, behandeld met de zaak met nummer 21/00991 van [stichting] . De directeur daarvan, [persoon] , was ook ter zitting aanwezig.
1.10.
Belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de inspecteur. De inspecteur heeft een uitspraak van de rechtbank Noord-Holland [1] aan het hof en aan belanghebbende overgelegd.
1.11.
Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. Met partijen is afgesproken dat in de zaken 21/00991, 22/01772 én 23/00262 (waarin het vooronderzoek ten tijde van deze zitting nog niet was gesloten) gelijktijdig uitspraak wordt gedaan.
1.12.
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.
2.Feiten
2.1.
Belanghebbende is een stichting. Belanghebbende is ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). De bedrijfsactiviteiten bestaan onder meer uit het aanbieden van theatervoorstellingen en films en het bieden van een podium voor (lokale) amateurkunsten en gezelschappen.
2.2.
Belanghebbende maakt gebruik van de zogeheten 'portemonneeloze pauze'. Dit betekent dat de kosten voor een consumptie, het gebruik van de bewaakte garderobe en de administratiekosten zijn verwerkt in de entreeprijs. In de pauze of na afloop van de voorstelling staat een drankje voor de bezoekers klaar. De bezoekers kunnen kiezen uit een alcoholisch of niet-alcoholisch drankje. Als zij een ander drankje wensen dan de drankjes die klaarstaan, is dat mogelijk door bij de bar te bestellen (met bijbetaling voor gedestilleerde drank).
2.3.
De controle van de toegangskaarten van de bezoekers vindt plaats bij de ingang van de zaal, omdat het een multifunctioneel gebouw betreft met een bibliotheek die tot 20.00 uur is geopend. Na die tijd komt niemand het gebouw meer in en moeten bezoekers van de bibliotheek naar buiten. Uitsluitend bezoekers met een kaartje worden in de zaal toegelaten. De bezoekers kunnen voorafgaand aan de voorstelling, tegen afzonderlijke betaling, een drankje nuttigen bij de bar. Als er geen voorstelling is, is de bar gesloten.
2.4.
Op de website van belanghebbende was weergegeven dat € 3,50 voor het gebruik van de garderobe en het pauzedrankje en € 0,50 voor administratiekosten in het totaalbedrag van het kaartje was verwerkt. Op de website van belanghebbende staat inzake de servicetoeslag het
volgende vermeld:
‘Bij (bijna) alle voorstelling geldt een servicetoeslag van € 3,50. Dit betekent dat er een drankje voor u klaar staat in de pauze (of na afloop indien er geen pauze is) en uw jas voor u wordt opgehangen in de bewaakte garderobe. Om rijen te voorkomen zetten wij in de pauze een selectie drankjes voor onze bezoekers klaar. U kunt uw drankje naar keuze natuurlijk ook bij de bar bestellen.'
Het bedrag werd ook in rekening gebracht als de bezoekers geen gebruik maakten van deze faciliteiten.
2.5.
Belanghebbende heeft over genoemde periode aangiften gedaan en heeft hierbij de omzetbelasting op de pauzedrankjes aangegeven conform de regel: 2/3 deel tegen het lage tarief en 1/3 deel tegen het normale tarief. Dit 1/3 deel betreft de alcoholische drankjes.
2.6.
Belanghebbende heeft een brief van 19 juli 2018 naar de inspecteur gestuurd met de aankondiging dat zij van plan is suppleties in te dienen en een uitleg waarom zij dat wil doen.
2.7.
Belanghebbende heeft de suppleties ingediend, waarbij zij ook voor de alcoholische drankjes het lage tarief heeft toegepast.
2.8.
De inspecteur heeft teruggaven verleend conform de ingediende suppleties. Op de
teruggaafbeschikkingen van 27 september 2019 is de volgende tekst vermeld: ‘de inspecteur komt aan het bezwaar tegemoet. Het te verrekenen of te ontvangen bedrag staat vermeld als eindbedrag in de rechterkolom. Het te verrekenen of te ontvangen bedrag kan na controle alsnog door de inspecteur worden gecorrigeerd.’
2.9.
Op 25 oktober 2019 kondigt de inspecteur in reactie op de brief van 19 juli 2018 aan dat hij voornemens is de omzetbelasting waarvan teruggaaf is verleend na te heffen.
2.10.
Op 28 december 2019 is de bestreden naheffingsaanslag opgelegd.
2.11.
De inspecteur heeft het bezwaar ongegrond verklaard en de rechtbank heeft het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
3.Geschil en conclusies van partijen
3.1.
Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
I. Is op een (alcoholisch) pauzedrankje het verlaagde tarief van de omzetbelasting van toepassing omdat het drankje beschouwd moet worden als deel uitmakend van één ondeelbare economische prestatie of omdat dat drankje beschouwd moet worden als een bijkomende prestatie bij de hoofdprestatie van het verlenen van een entreekaartje voor een voorstelling?
II. Indien vraag I bevestigend moet worden beantwoord: Is het verstrekken van een alcoholisch pauzedrankje uitgesloten van het verlaagde tarief omdat er sprake is van ‘voor gebruik ter plaatse binnen het kader van het hotel-café-, restaurant-, pension- en aanverwant bedrijf’ als bedoeld in post b.12 van Tabel I bij de Wet OB 1968?
III. Indien vraag I ontkennend moet worden beantwoord: Is het opleggen van de naheffingsaanslag in strijd is met het vertrouwensbeginsel?
3.2.
Belanghebbende concludeert tot een gegrond hoger beroep en het vernietigen van de naheffingsaanslag. De inspecteur concludeert tot een ongegrond hoger beroep en bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
4.Gronden
Ten aanzien van het geschil
Vraag I
4.1.
Tussen partijen is niet in geschil dat de hoofdprestatie van belanghebbende onder het verlaagde tarief valt [2] en dat dit ook geldt voor het pauzedrankje zonder alcohol.
Het geschil betreft dus het tarief van het pauzedrankje met alcohol.
4.2.
Volgens belanghebbende is het verlenen van het pauzedrankje geen doel op zich, maar voegt het waarde en genot toe aan de hoofdprestatie en is het een middel om de hoofdprestatie optimaler en zo aantrekkelijk mogelijk te maken. Een splitsing tussen het theaterbezoek en het pauzedrankje acht belanghebbende kunstmatig.
4.3.
Belanghebbende stelt dat het pauzedrankje het tarief van de hoofdprestatie volgt, net zoals het geval is voor de garderobe- en de reserveringskosten. [3] Vast staat dat het aanbieden van de garderobe een bijkomende dienst is en volgens belanghebbende geldt dit ook voor het pauzedrankje. Het pauzedrankje hoort bij het gezamenlijke pakket ‘garderobe, reserveringskosten en pauzedrankje’ en daarvan zijn de garderobe en reserveringskosten de hoofdmoot. Volgens belanghebbende geldt dan voor dit hele pakket het verlaagde tarief.
4.4.
Belanghebbende stelt dat het verstrekken van een pauzedrankje geen economisch doel heeft. Met het rekenen van één entreeprijs ontvangt belanghebbende minder dan wanneer de onderdelen garderobe, pauzedrankje en reserveringskosten apart in rekening worden gebracht. Dit vindt belanghebbende echter acceptabel omdat hiermee het theaterbezoek aantrekkelijker wordt. Ook hiermee wordt, volgens belanghebbende, onderstreept dat het pauzedrankje een bijkomende prestatie is.
4.6.
De inspecteur stelt dat het verstrekken van (alcoholische) pauzedrankjes een zelfstandig te onderscheiden prestatie is waarvoor het normale tarief van de omzetbelasting geldt. Overigens stelt de inspecteur dat de verstrekking van alcoholische dranken van het verlaagde tarief is uitgezonderd, omdat belanghebbende onder de beschrijving van post b12 van Tabel I bij de Wet OB 1968 valt, waarbij de verstrekking van alcoholische dranken expliciet van het aangewezen verlaagde tarief is uitgezonderd. [6]
4.7.
Het hof stelt vast dat in deze zaak sprake is van handelingen door belanghebbende waarin verschillende prestaties zijn besloten. Daarbij is het uitgangspunt dat elke prestatie voor de heffing van omzetbelasting als onderscheiden en zelfstandig wordt beschouwd.
4.8.
Soms moeten zulke handelingen echter als één enkele prestatie worden aangemerkt.
Dit is het geval als ze (a) zo nauw met elkaar verbonden zijn dat zij objectief gezien één ondeelbare economische prestatie vormen, waarvan splitsing kunstmatig zou zijn of (b) een of meer handelingen de hoofdprestatie vormen, terwijl andere handelingen bijkomendeprestaties zijn die het fiscale lot van de hoofdprestatie delen. Een prestatie wordt als bijkomend beschouwd wanneer zij voor de klanten geen doel op zich is, maar een middel om van de hoofdprestatie optimaal gebruik te kunnen maken. De vraag of daarvan sprake is, moet worden beoordeeld vanuit het perspectief van de gemiddelde klant. Daarbij weegt het economische doel van de prestaties mee en het belang voor de klant. [7]
Dit is het geval als ze (a) zo nauw met elkaar verbonden zijn dat zij objectief gezien één ondeelbare economische prestatie vormen, waarvan splitsing kunstmatig zou zijn of (b) een of meer handelingen de hoofdprestatie vormen, terwijl andere handelingen bijkomendeprestaties zijn die het fiscale lot van de hoofdprestatie delen. Een prestatie wordt als bijkomend beschouwd wanneer zij voor de klanten geen doel op zich is, maar een middel om van de hoofdprestatie optimaal gebruik te kunnen maken. De vraag of daarvan sprake is, moet worden beoordeeld vanuit het perspectief van de gemiddelde klant. Daarbij weegt het economische doel van de prestaties mee en het belang voor de klant. [7]
4.9.
Als de prestatie voor de gemiddelde klant naast de hoofdprestatie geen afzonderlijk belang heeft, is dat een aanwijzing voor situatie b. Verschilt het belang dat wordt gehecht aan de andere prestatie binnen de klantenkring, wordt er een afzonderlijke vergoeding voor deze prestatie berekend en is er keuzevrijheid om deze prestatie al dan niet af te nemen, dan is waarschijnlijk geen sprake van situatie b. [8]
Vraag I: Eén ondeelbare economische prestatie (a)?
4.10.
Belanghebbende stelt dat het splitsen van het theaterbezoek en het pauzedrankje kunstmatig is en stelt dat sprake is van één ondeelbare economische prestatie.
4.11.
Naar het oordeel van het hof vormt het pauzedrankje vanuit het perspectief van de gemiddelde bezoeker van een voorstelling een afzonderlijk belang ten opzichte van het bijwonen van de voorstelling. In het onderhavige geval staat vast dat de bezoekers ervoor kunnen kiezen om de voorstelling te bezoeken zonder een pauzedrankje te nuttigen. Voor bezoekers die niets willen drinken, is het pauzedrankje niet van belang. Voor degenen die wel een pauzedrankje nemen, verandert dit niets aan de voorstelling. Het verlenen van toegang tot de voorstelling kan zonder meer als een zelfstandige prestatie worden beschouwd. Vóór het invoeren van de ‘portemonneeloze pauze’ werd deze prestatie (immers) ook als zelfstandige prestatie aangeboden. De voorstelling en het drankje zijn eenvoudig van elkaar te splitsen. Gelet op het voorgaande kan, objectief gezien, geen sprake zijn van één ondeelbare economische prestatie. [9] Belanghebbendes stelling faalt daarom.
Vraag I: Hoofdprestatie en bijkomende prestatie met hetzelfde tarief (b)?
4.12.
Belanghebbende stelt vervolgens dat sprake is van een hoofdprestatie en een bijkomende prestatie die het fiscale lot van de hoofdprestatie deelt.
4.13.
Bijkomende prestaties zijn prestaties die voor de modale consument geen doel op zich vormen. Zij maken de hoofdprestatie aantrekkelijker of zijn een middel om daarvan zo goed mogelijk te profiteren. Een prestatie moet met name als bijkomend bij de hoofdprestatie worden beschouwd wanneer zij voor de modale consument geen doel op zich is, maar een middel om van de hoofdprestatie van de dienstverrichter optimaal te kunnen gebruikmaken.
4.14.
Het hof acht, mede gelet op door belanghebbende aangehaalde jurisprudentie, [10] het pauzedrankje een bijkomende prestatie die het fiscale lot van de hoofdprestatie (de voorstelling) deelt. Voor de modale consument vormt het pauzedrankje geen doel op zich. Het pauzedrankje maakt een bezoek aan een voorstelling aantrekkelijker [11] en is een middel om daarvan zo goed mogelijk te profiteren. Belanghebbende biedt een compleet ‘arrangement’ van een voorstelling inclusief pauzedrankje, garderobe en administratiekosten aan, om de klant de stress van het wachten in rijen en van het verrichten van aparte betalingen tijdens het bezoek te besparen. De verklaring van belanghebbende dat vóór de invoering van de ‘portemonneeloze pauze’ er tijdsdruk voor de bezoekers was om binnen de pauze van de voorstelling van maximaal 20 minuten een drankje te kopen en te nuttigen, omdat dan honderden bezoekers tegelijk in de rij gingen staan is door de inspecteur niet betwist. De bezoeker koopt nu het complete arrangement vooraf in één transactie en kan zo ‘zorgeloos’ van de voorstelling genieten. Belanghebbende verricht zelf zowel de hoofdprestatie als de bijkomende prestaties pauzedrankje, garderobe en administratieve diensten. Het pauzedrankje kan worden beschouwd als een aantrekkelijk tussendoortje of een aantrekkelijke afsluiting van het theaterbezoek, waarvan het nuttigen uitsluitend mogelijk is voor bezoekers van een voorstelling. Gelet op het voorgaande, kan volgens het hof worden uitgegaan van één enkele prestatie die belanghebbende verricht, bestaande uit meerdere elementen, die moet worden belast tegen het tarief van het hoofdelement, ook al is het mogelijk de omvang van de vergoeding voor elk element te bepalen.
4.15.
Vraag I moet bevestigend worden beantwoord.
Vraag II: post b12 van Tabel I bij de Wet OB?
4.16.
Voor dat geval heeft de inspecteur betoogd dat de verstrekking van het alcoholische pauzedrankje van het verlaagde tarief is uitgezonderd, omdat belanghebbende onder de beschrijving van post b12 van Tabel I bij de Wet OB 1968 valt, waarbij de verstrekking van alcoholische dranken expliciet van het aangewezen verlaagde tarief is uitgezonderd. [12] De inspecteur wijst erop dat het is toegestaan om twee tarieven toe te passen op één dienst. Het verstrekken van het pauzedrankje is, volgens de inspecteur, belast tegen het algemeen tarief op basis van artikel 9, lid 1 Wet OB 1968, vanwege de uitzondering in post a1, sub c juncto post b12 van Tabel I.
4.17.
Naar het oordeel van het hof valt belanghebbende niet onder post b12 van Tabel I bij de Wet OB, omdat geen sprake is van een hotel, café, restaurant, pension of aanverwant bedrijf. Bij voornoemde bedrijven worden de verrichtingen gekenmerkt door een groot aandeel van het dienstenaspect ten opzichte van het aandeel ‘verstrekken van voedsel’. [13]
4.18.
Bij belanghebbende is het dienstenaspect bij het verstrekken van het pauzedrankje amper aanwezig. Het drankje wordt voorafgaand aan de pauze klaargezet. De meeste bezoekers pakken een drankje dat klaarstaat en de minderheid bestelt een drankje bij de bar.
De bar is uitsluitend vóór, tijdens en na voorstellingen geopend en heeft, in tegenstelling tot bij een café of restaurant of aanverwant bedrijf, geen zelfstandige betekenis. Uitsluitend bezoekers van een voorstelling (en geen buitenstaanders) kunnen gebruik maken van de bar.
4.19.
Bij belanghebbende is, volgens het hof, sprake van ‘het verlenen van toegang tot muziekuitvoeringen en toneeluitvoeringen, daaronder begrepen opera’s, operettes, dansen, pantomimes, revues, musicals en cabarets (…)’, zoals genoemd in post b.14 van Tabel I bij de Wet OB, waarbij het (verstrekken van het) pauzedrankje een bijkomende dienst is die het fiscale lot van de hoofddienst deelt. De verstrekking van alcoholische dranken door belanghebbende is daarom niet van het op de hoofddienst toepasselijke verlaagde tarief uitgezonderd.
4.20.
Vraag II moet ontkennend worden beantwoord.
Vraag III
4.21.
Gelet op de bevestigende beantwoording van vraag I en de ontkennende beantwoording van vraag II behoeft vraag III geen beantwoording.
Tussenconclusie
4.22.
Nu belanghebbende in het gelijk wordt gesteld, behoeven de overige gronden van belanghebbende geen behandeling meer. De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende gegrond is.
Ten aanzien van het griffierecht
4.23.
De inspecteur dient aan belanghebbende het bij de rechtbank en het hof betaalde griffierecht van € 360 en € 548 te vergoeden, in totaal € 908, omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd.
Ten aanzien van de kosten van het bezwaar
4.24.
De inspecteur heeft in de uitspraak op bezwaar het verzoek om vergoeding van de kosten van dat bezwaar afgewezen. De kosten van bezwaar dienen alsnog te worden vergoed nu het bestreden besluit wordt herroepen wegens een onrechtmatigheid die aan het bestuursorgaan te wijten is. [14] Het hof veroordeelt daarom de inspecteur in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken. Het hof stelt de kosten van bezwaar op 2 (punten) [15] x € 296 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhangende zaken) is € 592.
Ten aanzien van de proceskosten
4.25.
Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het hof, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is en het daaraan voorafgaande beroep bij de rechtbank eveneens.
4.27.
Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
5.Beslissing
Het hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- verklaart het tegen de uitspraak op bezwaar bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de naheffingsaanslag;
- bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het door haar ingestelde beroep en hoger beroep van in totaal € 908 vergoedt;
- veroordeelt de inspecteur in de kosten van bezwaar ter hoogte van € 592;
- veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij het hof en de rechtbank van € 2.929,50.
De uitspraak is gedaan door P. Fortuin, voorzitter, C.W.M.M. Verkoijen en M.H.P. Groenland, in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, als griffier.
De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 27 september 2023 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
De griffier, De voorzitter,
K.M.J. van der Vorst P. Fortuin
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
(Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
de dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.