Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 17/00136 en 17/00137
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende 1] en [belanghebbende 2], gevestigd te
[vestigingsplaats],
[vestigingsplaats],
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank) van 7 december 2016, nummers BRE 15/3826 en 16/8456, in het geding tussen
belanghebbende,
en
de Inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
betreffende na te noemen beschikking en naheffingsaanslag.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.1.
Belanghebbende heeft bij haar aangifte voor het tijdvak januari 2013 verzocht om teruggaaf van omzetbelasting (hierna: het teruggaafverzoek) van een bedrag van € 175.640. Bij beschikking met nummer [nummer 1] .O.01.3011 en dagtekening 23 augustus 2013 heeft de Inspecteur het teruggaafverzoek afgewezen (hierna: de beschikking). Daartegen heeft belanghebbende bij brief van 9 september 2013 bezwaar gemaakt.
1.1.2.
Aan belanghebbende is met dagtekening 26 augustus 2013 voor eveneens het tijdvak januari 2013, onder aanslagnummer [nummer 1] .F.01.3501, opgelegd een naheffingsaanslag in de omzetbelasting (hierna: de naheffingsaanslag) ten bedrage van € 25.708. Daartegen heeft belanghebbende bij brief van 9 september 2013 bezwaar gemaakt.
1.2.
Bij zijn in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 24 april 2015 heeft de Inspecteur de beschikking en de naheffingsaanslag gehandhaafd
.
.
1.3.
Belanghebbende is van deze uitspraken bij brief van 3 juni 2015 in beroep gekomen bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft het beroep inzake de naheffingsaanslag geregistreerd onder nummer 15/3826 en dat inzake de beschikking onder nummer 16/8456. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende, eenmaal in de zaak met nummer 15/3826, een griffierecht geheven van € 331.
1.4.
De Rechtbank heeft, in één geschrift verenigd, de beroepen ongegrond verklaard.
1.5.
Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld. Dit hoger beroep is bij het Hof binnengekomen op 25 januari 2017. Het Hof heeft het hoger beroep inzake de naheffingsaanslag geregistreerd onder kenmerk 17/00136 en dat inzake de beschikking onder kenmerk 17/00137. Ter zake van deze hoger beroepen heeft de griffier van het Hof van belanghebbende, eenmaal in de zaak met kenmerk 17/00136 een griffierecht geheven van € 501. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.6.
Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heeft belanghebbende vóór de zitting bij geschrift van 4 juni 2018 nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift doorgezonden aan de wederpartij.
1.7.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 15 juni 2018 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord [bestuurder] , bestuurder van belanghebbende, en [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] , [inspecteur 3] en [inspecteur 4] .
1.8.
Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Tegen de overlegging van de bij de pleitnota gevoegde bijlage heeft de Inspecteur geen bezwaar.
1.9.
Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
1.10.
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is gezonden.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaken de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:
2.1.
Belanghebbende houdt zich bezig met de handel in mobiele telefoons en tablets. Zij brengt vraag en aanbod bij elkaar door actief te zijn op verschillende handelsfora. Belanghebbende is ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB).
2.2.
In het onderhavige tijdvak heeft belanghebbende de volgende leveringen van telefoons verricht aan [onderneming 1] (hierna: [de klant 1] ) voor in totaal € 1.160.150 (na correctie voor de in februari 2013 verstuurde creditnota’s):
Factuurnummer
Factuurdatum
Artikel
Aantal
Factuurbedrag
13010011
9 januari 2013
Apple iPhone 4s
364
€ 165.620
13010013
10 januari 2013
Apple iPhone 4s
400
€ 182.000
13010022
18 januari 2013
Samsung S3
1.145
€ 441.970
13010034
24 januari 2013
Samsung S3
1
€ 386.000
13010057
13 februari 2013
Samsung S3
-/- 40
€ 15.440 -/-
Totaal
€ 1.160.150
2.3.
Op 8 januari 2013 heeft [de klant 1] contact gelegd met belanghebbende en meegedeeld interesse te hebben in telefoons van het type Samsung S3 en Apple iPhone. Daarop heeft belanghebbende informatie over en van [de klant 1] opgevraagd en, vooraf aan de verwerking door belanghebbende van de eerste transactie, per e-mail op 9 januari 2013 ontvangen.
Volgens de opgaaf van de [onderneming 4] is [de klant 1] op [datum] 2011 opgericht en ingeschreven als besloten aandelenvennootschap in het handelsregister van Engeland en [plaats 1]
.[de klant 1] omschrijft haar bedrijfsactiviteiten als groothandel en distributeur van consumenten elektronica en haar directeur is [de directeur] .
.[de klant 1] omschrijft haar bedrijfsactiviteiten als groothandel en distributeur van consumenten elektronica en haar directeur is [de directeur] .
Blijkens een Certificate of registration for value added tax van de [A] hebben de Britse belastingautoriteiten [de klant 1] voor de Britse omzetbelasting per 2 oktober 2012 een registratienummer, [nummer 2] , toegekend en opgedragen voor de periode tot en met 30 november 2012 en voor elke drie maanden daarna aangifte voor die belasting te doen.
2.4.
Voornoemd registratienummer geeft [de klant 1] een Brits btw-identificatienummer, [nummer 3] , dat is opgenomen in het Vat Information Exchange System (hierna: VIES). [de klant 1] beschikte in ieder geval tot 28 januari 2013 over dat Brits btw-identificatienummer.
2.5.
Belanghebbende heeft de in 2.2 genoemde telefoons (hierna: de telefoons) ingekocht bij [onderneming 2] te [plaats 2] , Polen. De telefoons zijn vooraf aan de levering aan [de klant 1] namens belanghebbende in Polen opgehaald en naar haar magazijn in [vestigingsplaats] (Nederland) gebracht.
2.6.
In het kader van de levering van de telefoons door belanghebbende aan [de klant 1] heeft belanghebbende de telefoons vervoerd naar logistieke centra, zogenaamde forwarders, gevestigd in Polen, [adres] te [plaats 3] (hierna: [het adres] ), en in Duitsland, [onderneming 5] te [plaats 4] (hierna: [de klant 5] ). Uit de daarop betrekking hebbende CMR-vrachtbrieven en verdere bescheiden volgt dat de telefoons van de transacties van 9 en 10 januari 2013 (facturen 13010011 en 13010013) op 10 januari 2013 naar [het adres] zijn vervoerd en de telefoons van de transactie van 18 januari 2013 (factuur 13010022) op 21 januari 2013 en van die van 24 januari 2013 (factuur 13010034) op 29 januari 2013 naar [de klant 5] .
In opdracht van belanghebbende heeft [de klant 5] de betreffende telefoons in bewaring genomen en daarop zogenaamde IMEI-scans (scan van de unieke serienummers van telefoons) uitgevoerd. Na betaling van de facturen per bank door [de klant 1] aan belanghebbende zijn de telefoons door de logistieke centra aan [de klant 1] vrijgegeven.
Betreffende de doorlevering door [de klant 1] van de eerste transactie met belanghebbende heeft [de klant 1] aan belanghebbende meegedeeld dat de telefoons konden worden vrijgegeven aan een derde, aangeduid als [de klant 3] , zonder nadere gegevens over die derde te verstrekken.
2.7.
Belanghebbende heeft op haar facturen aan [de klant 1] het Britse btw-identificatienummer van [de klant 1] vermeld. [de klant 1] beschikte in het onderhavige tijdvak niet over een Pools of een Duits btw-identificatienummer. [de klant 1] heeft ter zake van de transacties met belanghebbende geen intracommunautaire verwervingen aangegeven.
2.8.
[de klant 1] heeft de telefoons doorgefactureerd en geleverd aan [onderneming 3] te [plaats 2] , Polen (hierna en onder 2.6 aangeduid als: [de klant 3] ). Met betrekking tot deze leveringen aan [de klant 3] heeft [de klant 1] transportverzekeringen bij de forwarder afgesloten.
[de klant 1] en [de klant 3] hebben deze transacties evenmin als intracommunautaire prestaties aangegeven of ter zake daarvan omzetbelasting aangegeven of voldaan. Uit internationale gegevensuitwisseling met Polen blijkt dat [de klant 3] een zogenaamde missing trader (hierna: ploffer) is. [de klant 3] heeft na een nihil-aangifte over het eerste kwartaal 2013 geen aangiften meer gedaan en het Poolse BTW-nummer van [de klant 3] is per 3 oktober 2013 afgevoerd.
2.9.
Belanghebbende realiseert met haar transacties een marge van € 7 voor elke Apple iPhone 4s en een marge van € 30 voor elke Samsung S3. Belanghebbende behaalde met haar activiteiten over heel 2013 een omzet tussen de € 24 en € 25 miljoen.
2.10.
In het verleden heeft belanghebbende van de Inspecteur drie waarschuwingsbrieven over fraude binnen de handelsketen, waarvan zij deel uitmaakte, ontvangen betreffende Nederlandse handelspartners van belanghebbende. Naar aanleiding daarvan hebben partijen op 2 januari 2013 afgesproken dat belanghebbende de Inspecteur informeert over nieuwe leveranciers en nieuwe afnemers. Daarbij zijn partijen overeengekomen dat belanghebbende de Inspecteur maandelijks een overzicht verstrekt van de in- en verkopen boven de € 10.000 per factuur en van de leveranciers en van de afnemers, die meer dan € 50.000 per maand afnemen. Belanghebbende heeft [de klant 1] als nieuwe afnemer aangemeld bij de Inspecteur.
2.11.
Conform de in 2.10 beschreven afspraak zijn op 8 februari 2013, gelijktijdig met de aangiftegegevens over het tijdvak januari 2013, namens belanghebbende over dat tijdvak een overzicht en kopieën van de in- en verkoopfacturen per e-mail aan de Inspecteur toegestuurd. Na ontvangst van deze e-mail heeft de Inspecteur bij verificatie in het VIES geconstateerd dat het btw-identificatienummer van [de klant 1] was beëindigd op 18 januari 2013 en heeft hij eveneens op 8 februari 2013 aan belanghebbende en haar administrateur een vragenbrief gestuurd over de transacties met [de klant 1] . Nadat de Inspecteur op 21 maart 2013 nogmaals heeft verzocht om de gevraagde gegevens van deze transacties, is namens belanghebbende op 14 en 15 april 2013 per e-mail en per brief op de gestelde vragen gereageerd.
2.12.
[de klant 1] heeft belanghebbende per e-mail op 14 februari 2013 geïnformeerd over een bedrijfsbezoek van de Britse belastingautoriteiten en de beëindiging van haar btw-nummer, waarbij [de klant 1] en haar advocaat hebben bericht dat die beëindiging zou worden hersteld.
2.13.
De Britse belastingautoriteiten hebben op 18 januari 2013 een bezoek gebracht aan het bedrijfsadres van [de klant 1] en schriftelijk verzocht binnen een week informatie te geven.
Op 28 januari 2013 is het Britse btw-identificatienummer van [de klant 1] per 18 januari 2013 door deze autoriteiten verwijderd uit het VIES. Als redenen hiervoor hebben die autoriteiten gegeven, dat i) de onderneming niet is aangetroffen op het door haar gegeven bedrijfsadres, ii) [de klant 1] geen nadere informatie heeft verstrekt aan de Britse belastingautoriteiten, iii) de statutaire directeur, [de directeur] , weinig te maken had met de dagelijkse gang van zaken en weinig tot geen ervaring had in de gevoerde handel, iv) de feitelijke leiding van [de klant 1] in handen was van, [de broer] , de broer van [de directeur] , een bij deze autoriteiten bekende MTIC-handelaar (zijnde een “missing trader intracommunity fraud”-handelaar).
2.14.
Belanghebbende heeft op de onder 2.2 genoemde leveringen aan [de klant 1] voor de omzetbelasting het tarief van nihil toegepast en deze als intracommunautaire leveringen aangegeven. Belanghebbende heeft deze leveringen eveneens opgenomen in de door haar op de voet van artikel 37a, lid 1, Wet OB ingediende lijst (de zogenoemde listing).
2.15.
De op 15 februari 2013 door belanghebbende ingediende aangifte omzetbelasting voor het tijdvak januari 2013 resulteerde in een teruggaaf van omzetbelasting van € 175.640.
2.16.
De Inspecteur heeft het teruggaafverzoek afgewezen en de naheffingsaanslag opgelegd. De Inspecteur heeft de omzetbelasting gecorrigeerd naar een levering van de telefoons aan [de klant 1] naar het algemene tarief, dat hij heeft berekend op 21/121 x € 1.160.150 = € 201.348.
Ter uitvoering van deze correctie heeft de Inspecteur de gevraagde teruggaaf van € 175.640 geweigerd en een naheffingsaanslag van (€ 201.348 -/- € 175.640 =) € 25.708 opgelegd.
3.Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1.
Tussen partijen is in geschil of belanghebbende op de leveringen aan [de klant 1] terecht het tarief van nihil heeft toegepast. Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:
I Moet belanghebbende voor de toepassing van het tarief van nihil voor de leveringen aan [de klant 1] behalve over het btw-identificatienummer in het Verenigd Koninkrijk, ook beschikken over btw-identificatienummers van [de klant 1] in Polen en Duitsland?
II Heeft belanghebbende niet alle haar ter beschikking staande redelijke maatregelen genomen om fraude te voorkomen, en wist zij of had zij moeten weten dat de door haar verrichte handelingen deel uitmaakten van fraude?
III Heeft de Inspecteur met zijn weigering van het tarief van nihil voor de leveringen jegens belanghebbende algemene beginselen van behoorlijk bestuur geschonden?
Belanghebbende is van mening dat de eerste twee vragen ontkennend en de derde vraag bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2.
Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraken van de Inspecteur, van de naheffingsaanslag en van de beschikking en het verlenen van een teruggaaf van omzetbelasting van € 175.640. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4.Gronden
Ten aanzien van het geschil
Vraag I Vereisten voor de toepassing van het tarief van nihil
4.1.
Ingevolge artikel 9, lid 2, aanhef en letter b, Wet OB in verbinding met post a.6 van de bij deze wet behorende tabel II, bedraagt de belasting nihil voor leveringen van goederen die worden vervoerd naar een andere lidstaat, wanneer deze goederen aldaar zijn onderworpen aan heffing van belasting ter zake van een intracommunautaire verwerving van die goederen.
Het tarief van nihil is van toepassing op de levering van goederen, die door of voor rekening van de verkoper of afnemer worden verzonden of vervoerd naar een plaats buiten hun respectieve grondgebied, maar binnen de Europese Unie, welke levering wordt verricht voor een andere belastingplichtige (…) die als zodanig handelt in een andere lidstaat dan de lidstaat van vertrek van de verzending of vervoer van de goederen (artikel 138, lid 1, van richtlijn 2006/112/EG, PB 2006, L 347 (hierna: de Btw-richtlijn)). Volgens vaste rechtspraak geldt het tarief van nihil wanneer de macht om als eigenaar over de goederen te beschikken aan de afnemer is overgedragen, de verkoper aantoont dat de goederen naar een andere lidstaat zijn verzonden of vervoerd en de goederen ten gevolge van deze verzending of dit vervoer het grondgebied van de lidstaat van levering fysiek hebben verlaten (vgl. onder meer HvJ EU 9 februari 2017, C-21/16, Euro Tyre Portugal, ECLI:EU:C:2017:106 (hierna: het arrest Euro Tyre Portugal), punt 25). Dit betreffen de materiële voorwaarden voor het tarief van nihil. Op de verkoper rust de last te bewijzen dat het tarief van nihil terecht is toegepast. De vraag of de verkoper het bewijs van de toepasselijkheid van het tarief van nihil heeft geleverd, moet mede worden beoordeeld aan de hand van de voorwaarden die naar nationaal recht aan dat bewijs worden gesteld (vgl. HvJ EU 16 december 2010, C-430/09, Euro Tyre Holding, ECLI:EU:C:2010:786 (hierna: het arrest Euro Tyre Holding), punt 39).
In artikel 12, lid 1, Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: Uitvoeringsbesluit) is bepaald dat de aanspraak op de toepassing van het tarief van nihil slechts geldt indien de toepasselijkheid van dat tarief uit boeken en bescheiden blijkt. Met ingang van 2006 geldt daarbij als (formele) voorwaarde dat de ondernemer beschikt over het btw-identificatienummer van degene die de goederen afneemt (artikel 12, lid 2, onderdeel a, onder 2, Uitvoeringsbesluit).
Verder is het aan lidstaten om op grond van artikel 131 van de Btw-richtlijn voorwaarden te stellen waaronder zij intracommunautaire leveringen vrijstellen om een juiste en eenvoudige toepassing van deze vrijstelling te verzekeren en alle fraude, ontwijking en misbruik te voorkomen (vgl. het arrest Euro Tyre Portugal, punt 33). Daarbij is wel bepaald dat die nationale maatregel niet zover mag gaan dat het recht op het tarief van nihil afhankelijk wordt gesteld van de naleving van formele verplichtingen, zonder rekening te houden met de materiële vereisten die gelden voor het nultarief (vgl. het arrest Euro Tyre Portugal, punt 34).
4.2.
Belanghebbende heeft handels- en vervoersbewijzen in haar administratie opgenomen waaruit is af te leiden dat de goederen zijn vervoerd van belanghebbende in Nederland naar [de klant 1] in Polen en Duitsland. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende heeft voldaan aan de materiële vereisten voor de toepasselijkheid van het tarief van nihil.
4.3.
De Inspecteur betoogt echter dat belanghebbende niet voldoet aan de geldende formele vereisten door het Britse btw-identificatienummer van [de klant 1] te vermelden en dat sprake is van fraude. De Inspecteur voert aan dat belanghebbende niet over een Pools of Duits btw-identificatienummer van [de klant 1] beschikt. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat artikel 12, lid 2, onderdeel a, onder 2, Uitvoeringsbesluit niet anders kan worden uitgelegd, dan dat wordt bedoeld (met name vanwege het daarin gebruikte bepaalde lidwoord ʽhetʼ en niet het onbepaalde lidwoord ʽeenʼ) het btw-identificatienummer verstrekt door het land van aankomst van de goederen. De Inspecteur verwijst in dit verband naar, het eveneens door de Rechtbank aangehaalde, artikel 214 van de Btw-richtlijn en de artikelen 35a en 37a Wet OB betreffende de aan de leverancier gestelde voorwaarden tot vermelding van het btw-identificatienummer van de afnemer op de factuur respectievelijk de zogenoemde listing.
Belanghebbende stelt dat zij eveneens heeft voldaan aan de geldende formele eisen voor toepassing van het tarief van nihil door het Britse btw-identificatienummer van [de klant 1] te vermelden. Verder bestrijdt belanghebbende dat zij niet alles heeft gedaan wat redelijkerwijs van haar kan worden verwacht om te voorkomen dat zij bij fraude betrokken zou raken.
4.4.
Artikel 214 van de Btw-richtlijn bepaalt, voor zover hier van belang, dat de lidstaten de nodige maatregelen treffen voor de identificatie onder een individueel nummer (een btw-identificatienummer) van iedere belastingplichtige, die op hun respectieve grondgebied goederenleveringen verricht waarvoor recht op aftrek ontstaat (lid 1, onderdeel a) of die intracommunautaire verwervingen verricht die op grond van artikel 2, lid 1, onderdeel b, aan de BTW zijn onderworpen (lid 1, onderdeel b). Op grond van artikel 2, lid 1, onderdeel b, van de Btw-richtlijn zijn intracommunautaire verwervingen van goederen die binnen het grondgebied van een lidstaat onder bezwarende titel worden verricht aan BTW onderworpen.
Belanghebbende heeft de telefoons voor [de klant 1] afgeleverd in Polen en Duitsland en de telefoons zijn in die landen, na betaling, aan [de klant 1] vrijgegeven. Belanghebbende heeft op deze leveringen voor de omzetbelasting het tarief van nihil toegepast ervan uitgaande dat sprake was van intracommunautaire leveringen aan en dus intracommunautaire verwervingen door [de klant 1] , volgens de Inspecteur, in de lidstaten van aankomst, Polen dan wel Duitsland. Uit artikel 214 van de Btw-richtlijn volgt dan, naar de mening van de Inspecteur, dat [de klant 1] zou moeten beschikken over btw-identificatienummers in die lidstaten.
4.5.
Het Hof stelt voorop dat lidstaten op grond van artikel 214 van de Btw-richtlijn verplicht zijn de toekenning van een btw-identificatienummer te faciliteren voor leveringen op hun grondgebied waarvoor recht op aftrek bestaat of sprake is van een intracommunautaire verwerving door een belastingplichtige. Maar hieruit is niet af te leiden, dat [de klant 1] , als belastingplichtige afnemer, voor de onderhavige leveringen gebruik moet maken van de faciliteit over de toekenning van een btw-identificatienummer in Polen of Duitsland, noch dat belanghebbende ingevolge artikel 214 van de Btw-richtlijn daarover moet beschikken (vgl. het arrest Euro Tyre Portugal, punt 29).
4.6.
Het betoog van de Inspecteur dat belanghebbende op grond van artikel 12, lid 2, onderdeel a, onder 2, Uitvoeringsbesluit zou moeten beschikken over het btw-identificatienummer in Polen en Duitsland van [de klant 1] en dat door belanghebbende deze btw-identificatienummers op de facturen en de listing moeten worden vermeld, wijst het Hof af. Uit de tekst van deze bepaling is de onder 4.3 vermelde uitleg van de Inspecteur niet af te leiden. In de NvT, besluit van 15 december 2005, Stb. 2005, 687, is vermeld dat deze bepaling als eis is toegevoegd, om te bereiken dat voor de toepassing van het tarief van nihil bij intracommunautaire leveringen over het btw-identificatienummer van de afnemer moet worden beschikt. Het Hof ziet in de tekst van deze bepaling en in de daarbij gegeven toelichting geen aangrijpingspunten dat als voorwaarde voor de toepassing van het tarief van nihil geldt dat de leverancier moet beschikken over het btw-identificatienummer van de lidstaat van aankomst van de goederen. Een dergelijke lezing van het bepaalde door de Inspecteur is ook niet te rijmen met artikel 141 van de Btw-richtlijn, in welk artikel is geregeld dat – onder voorwaarden – een intracommunautaire verwerving door een niet in die lidstaat gevestigde, maar in een andere lidstaat voor BTW-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige niet aan de BTW wordt onderworpen.
4.7.
Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen verwerpt het Hof het betoog van de Inspecteur, dat belanghebbende voor de toepassing van het tarief van nihil had moeten beschikken over btw-identificatienummers van [de klant 1] van de lidstaten van aankomst. Belanghebbende heeft ten tijde van haar leveringen zowel aan de materiële als formele voorwaarden voor het nultarief voldaan. Dat het Btw-identificatienummer achteraf door de autoriteiten in het Verenigd Koninkrijk uit het register van belastingplichtigen is geschrapt, doet hier niet aan af (vgl. HvJ EU 6 september 2012, C-273/11, Mecsek-Gabona, ECLI:EU:C:2012:547 (hierna: het arrest Mecsek-Gabona), punten 62 tot en met 65).
4.8.
Voor het antwoord op de eerste in geschil zijnde vraag is het gelijk aan belanghebbende.
Vraag II Betrokken raken bij fraudesituaties en het zorgvuldigheidsvereiste
4.9.
De Inspecteur is van mening dat in de onderhavige zaak sprake is van fraude in de handelsketen waarvan belanghebbende deel uitmaakte, nu vast staat dat [de klant 1] geen omzetbelasting heeft aangegeven in verband met intracommunautaire verwervingen in Polen en Duitsland (noch in het Verenigd Koninkrijk) en evenmin in verband met de doorleveringen in Polen aan [de klant 3] en ook [de klant 3] heeft geen omzetbelasting aangegeven.
4.10.
Over de toepassing van het tarief van nihil en btw-fraudesituaties is onder meer in het arrest Mecsek-Gabona, punt 48, overwogen, dat met recht van de leverancier kan worden geëist dat hij te goeder trouw handelt en alles doet wat redelijkerwijs van hem kan worden verlangd om ervoor te zorgen dat hij door de handeling die hij verricht, niet betrokken raakt bij belastingfraude (zie het arrest Euro Tyre Holding, punt 38). In dat verband heeft de Hoge Raad in het arrest van 19 januari 2018, nr. 16/06245, Turbu.com BV, ECLI:NL:HR:2018:51, BNB 2018/77 (hierna: het arrest BNB 2018/77), een stappenplan voor het weigeren van het tarief van nihil in btw-fraudesituaties gegeven. Indien is voldaan aan de wettelijke voorwaarden voor toepassing van het tarief van nihil voor leveringen van goederen, dan wordt het tarief van nihil geweigerd indien de betrokken ondernemer (leverancier) wist of had moeten weten dat hij deelnam aan btw-fraude in het kader van een keten van leveringen. Om het tarief van nihil op die grond te weigeren is vereist dat wordt vastgesteld i) hoe de desbetreffende keten van leveringen was ingericht en welke plaats de betrokken ondernemer in die keten innam, ii) in welke schakel(s) van die keten btw-fraude werd gepleegd en wat die btw-fraude inhield, en iii) dat en op welke gronden geoordeeld moet worden dat die ondernemer wist of had moeten weten dat de btw-fraude plaatsvond in die keten.
4.11. (
De Inspecteur heeft onder meer de volgende feiten en omstandigheden aangedragen ter onderbouwing van zijn betoog dat belanghebbende wist of had moeten weten dat met de leveringen van de telefoons aan [de klant 1] deel werd uitgemaakt van fraude in deze keten:
- Belanghebbende is een professionele speler op het gebied van de internationale handel in mobiele telefoons;
- Belanghebbende is op de hoogte dat sprake is van handel in fraudegevoelige goederen;
- Van een marktdeelnemer als belanghebbende kan worden verlangd dat zij vaststelt of de afnemer een btw-identificatienummer heeft van de lidstaat van aankomst van de goederen. Met de leveringen onder het Britse btw-identificatienummer, terwijl de telefoons niet naar het Verenigd Koninkrijk werden vervoerd, kon belanghebbende weten dat [de klant 1] geen aangifte ging doen van de intracommunautaire verwervingen;
- Aan belanghebbende zijn in het verleden waarschuwingsbrieven over andere handelspartners dan [de klant 1] uitgereikt, omdat belanghebbende zich bevond in een handelsketen waarin personen niet aan hun fiscale verplichtingen voldeden. In dit kader zijn er met belanghebbende afspraken gemaakt omtrent het melden van nieuwe afnemers en leveranciers;
- Er zijn meerdere malen vragen gesteld door de Inspecteur aan belastingautoriteiten van andere lidstaten omtrent afnemers in het buitenland in het kader van internationale gegevensuitwisseling. Uit de gegevensuitwisselingen is gebleken dat er volgend op de transacties tussen belanghebbende en [de klant 1] sprake is van een ingewikkelde, ondoorzichtige en lange handelsketen waarbij in meerdere, latere, schakels sprake is van btw-fraudesituaties.
4.12.
Belanghebbende bestrijdt dat zij wist of had moeten weten dat de levering van de telefoons aan [de klant 1] deel uitmaakte van fraude door [de klant 1] en bij latere doorleveringen. Belanghebbende wijst er daarbij op dat van de door belanghebbende verrichte aan- en verkooptransacties alleen de vier transacties met [de klant 1] tussen 9 en 24 januari 2013 tot een geschil met de Inspecteur hebben geleid, ook al hebben alle transacties in dezelfde branche plaatsgevonden. Voorts voert belanghebbende aan dat de bij de transacties met [de klant 1] gehanteerde prijzen eveneens bij andere afnemers worden gehanteerd, dat de daarbij behaalde marges gebruikelijk waren en dat de aantallen aan [de klant 1] verkochte telefoons voor belanghebbende normale, gebruikelijke aantallen waren. Verder laat belanghebbende de IMEI-nummers van de door haar verhandelde telefoons vastleggen. Daarmee kan zij controleren of dezelfde telefoons die zij heeft ge- en verkocht niet later aan haar worden aangeboden. Deze feiten en omstandigheden duiden volgens belanghebbende erop dat zij alles in het werk heeft gesteld om niet bij fraude betrokken te raken.
4.13.
Uit vaste jurisprudentie van het HvJ EU, waaronder het arrest HvJ EU 21 juni 2012, C-80/11 en C-142/11, Mahagében kft en Dávid, ECLI:EU:C:2012:373 (hierna: het arrest Mahagében en Dávid) leidt het Hof af dat de ondernemer het recht op toepassing van het tarief van nihil slechts kan worden geweigerd op de voorwaarde dat op basis van objectieve gegevens vaststaat dat deze ondernemer, die de goederen waarvoor aanspraak op het tarief van nihil wordt gemaakt, heeft geleverd, wist of had moeten weten dat hij door de levering van deze goederen deelnam aan een handeling die onderdeel was van btw-fraude door de afnemer of een andere ondernemer die in een eerder of later stadium van de handelsketen actief was. Het is aan de Inspecteur om met objectieve gegevens rechtens genoegzaam te bewijzen dat de ondernemer wist of had moeten weten dat de als grondslag voor de toepassing van het tarief van nihil aangevoerde handeling deel uitmaakte van fraude door de afnemer of een andere marktdeelnemer die in een later stadium van de handelsketen actief is (vgl. het arrest Mahagében en Dávid, punten 49, 50 en 52).
4.14.
Tegenover de gemotiveerde weerspreking door belanghebbende heeft de Inspecteur, zelfs als hij de onder 4.11 genoemde feiten en omstandigheden had bewezen, naar het oordeel van het Hof niet de objectieve gegevens verstrekt op basis waarvan rechtens moet worden geoordeeld dat belanghebbende wist of had moeten weten dat de levering van de telefoons aan [de klant 1] deel uitmaakte van fraude door [de klant 1] en evenmin van fraude in latere schakels van de handelsketen. Op grond van de stukken van het geding is weliswaar aannemelijk dat belanghebbende de telefoons heeft geleverd aan een afnemer die niet heeft voldaan aan zijn btw-verplichtingen, zie 2.8, doch niet dat belanghebbende ten tijde van de leveringen van fraude in de keten wetenschap had of had moeten hebben. Hieraan voegt het Hof toe dat uit die stukken, zie 2.11 en 2.13, kan worden afgeleid dat belanghebbende pas na de laatste transactie van 24 januari 2013 in de tweede week van februari 2013 op de hoogte is geraakt van de intrekking van het btw-identificatienummer van [de klant 1] .
Dat bij de handel in fraudegevoelige goederen de mogelijkheid van fraude in de handelsketen aanwezig is, is niet toereikend voor het verwijt aan belanghebbende dat zij onvoldoende oplettend is geweest om te voorkomen bij fraude betrokken te raken. Andere omstandigheden die tot een andersluidend oordeel moeten leiden, zijn evenmin aannemelijk geworden.
4.15.
Voor het antwoord op de tweede vraag is het gelijk aan belanghebbende.
4.16.
Gelet op al het vorenstaande heeft de Inspecteur de door belanghebbende ingediende aangifte omzetbelasting over het tijdvak januari 2013 ten onrechte gecorrigeerd en de toepassing van het tarief van nihil ter zake van de leveringen van de telefoons ten onrechte geweigerd. Gelet daarop dient de naheffingsaanslag te worden vernietigd en de gevraagde teruggaaf aan omzetbelasting over het tijdvak januari 2013 te worden verleend.
Vraag III Schending van algemene beginselen van behoorlijk bestuur
4.17.
Gezien de beantwoording van de tweede in geschil zijn vraag, komt het Hof aan behandeling van deze vraag niet meer toe.
Slotsom
4.18.
De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende gegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd. Het Hof verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond, vernietigt de naheffingsaanslag en gelast tot een teruggaaf van omzetbelasting voor het tijdvak januari 2013 ten bedrage van € 175.640.
Ten aanzien van de vergoeding van immateriële schade
4.19.
Belanghebbende heeft tijdens de beroepsfase en tijdens de hoger beroepsfase in de onderhavige zaak niet verzocht om vergoeding van immateriële schade. Nu belanghebbende in beroep niet heeft verzocht om een immateriële schadevergoeding, zal die ook niet worden toegekend. Voor de hoger beroepsfase geldt het volgende. Een dergelijk verzoek kan niet worden verlangd indien de redelijke termijn eerst verstrijkt na afloop van de termijn van zes weken voor het doen van uitspraak in hoger beroep, hetgeen in het onderhavige geval aan de orde is (zie 4.20). Alsdan dient het Hof ambtshalve te beoordelen of de redelijke termijn is overschreden en zo nodig ambtshalve een vergoeding voor immateriële schade toe te kennen (vgl. HR 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252, BNB 2016/140, onderdeel 3.13.2). Het Hof hanteert in dit verband als uitgangspunt voor de hoger beroepsfase dat uitspraak wordt gedaan binnen twee jaar na indiening van het hoger beroepschrift. Voor de schadevergoeding wordt een tarief gehanteerd van € 500 per halfjaar dat die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.
4.20.
Het hoger beroepschrift is ingediend op 25 januari 2017. Met betrekking tot de aan het einde van de zitting van 15 juni 2018 door het Hof voor 3 augustus 2018 aangekondigde uitspraak heeft het Hof aan partijen meegedeeld de termijn voor het doen van uitspraak te verlengen. Het Hof spreekt heden de beslissing in de onderhavige zaken uit. Dit betekent dat de termijn die is gemoeid met de behandeling van het hoger beroep (afgerond) twee jaar en een maand bedraagt. De redelijke behandeltermijn voor de hoger beroepsfase van twee jaar is derhalve overschreden met een maand.
4.21.
De overschrijding wordt niet gerechtvaardigd door bijzondere omstandigheden en valt niet toe te rekenen aan belanghebbende.
4.22.
De overschrijding van de redelijke termijn met een maand resulteert in de toekenning van een vergoeding van immateriële schade van € 500, waartoe de Minister voor rechtsbescherming (hierna: de Minister) veroordeeld dient te worden.
Ten aanzien van het griffierecht
4.23.
Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door haar ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 331 respectievelijk € 501, tezamen € 832, te vergoeden.
Ten aanzien van de kosten van het bezwaar
4.24.
Belanghebbende heeft bij brief van 16 december 2013 de ingediende bezwaarschriften gemotiveerd en verzocht om vergoeding van de kosten van bezwaar. De Inspecteur heeft in strijd met het bepaalde in artikel 7:15, lid 3, tweede volzin, Awb, in zijn uitspraken van 24 april 2015 niet expliciet beslist op het verzoek om vergoeding van de kosten van bezwaar.
4.25.
Uit het overwogene onder 4.16 volgt, dat de naheffingsaanslag ten onrechte is opgelegd en dat het teruggaafverzoek ten onrechte is afgewezen. Dit levert een aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid op. Derhalve acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken. Daarbij wordt betreffende de naheffingsaanslag en de beschikking geen teruggaaf uitgegaan van twee samenhangende zaken waarin belanghebbende in het gelijk is gesteld.
4.26.
Het Hof stelt de kosten van het bezwaar, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit), op 1 (punt voor proceshandelingen) x € 254 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhang) is € 254.
Ten aanzien van de proceskosten
4.27.
Nu het door belanghebbende ingestelde (hoger) beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Daarbij wordt wederom uitgegaan van twee samenhangende zaken waarin belanghebbende in het gelijk is gesteld.
4.28.
Het Hof stelt de tegemoetkoming in deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit, voor de behandeling bij de Rechtbank vast op 2 (punten voor proceshandelingen) x € 512 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhang) is € 1.024 en voor de behandeling bij het Hof, op 2 (punten voor proceshandelingen) x € 512 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) x 1 (factor samenhang) is € 1.024,
is, tezamen, € 2.048.
4.29.
Dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit heeft gemaakt, is het Hof niet gebleken.
5.Beslissing
Het Hof:
- verklaart het hoger beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraken van de Inspecteur;
- vernietigt de naheffingsaanslag;
- gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende een teruggaaf van omzetbelasting voor het tijdvak januari 2013 verleent ten bedrage van € 175.640;
- gelast dat de Inspecteur vergoedt het door belanghebbende betaalde griffierecht ter zake van de behandeling van het beroep en van het hoger beroep van, tezamen, € 832;
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het bezwaar aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 254;
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij de Rechtbank en bij het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op, in totaal, € 2.048; en
- veroordeelt de Minister tot vergoeding aan belanghebbende van de door haar geleden immateriële schade tot een bedrag van € 500.
Aldus gedaan op: 7 februari 2019 door M. Harthoorn, voorzitter, T.A. Gladpootjes en M.H.P. Groenland, leden, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
een dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.