ECLI:NL:GHARL:2025:3681

Uitspraak

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN

locatie Arnhem

nummers BK-ARN 23/2799 en 23/2800

uitspraakdatum: 17 juni 2025

Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

de
inspecteurvan de
Belastingdienst/Kantoor Almere(hierna: de Inspecteur)

en het incidentele hoger beroep van

[belanghebbende]te
[woonplaats](hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de Rechtbank Gelderland van 3 oktober 2023, nummers AWB 22/3090 en 22/3148 in het geding tussen de Inspecteur en belanghebbende.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

Aan belanghebbende zijn voor het jaar 2019 aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) opgelegd. Daarbij is hem telkens belastingrente in rekening gebracht en is voor de IB/PVV een verzuimboete opgelegd.

1.2.

De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de aanslagen verminderd, de belastingrente dienovereenkomstig verminderd en de verzuimboete gehandhaafd.

1.3.

Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd en de aanslagen en beschikkingen belastingrente verminderd tot nihil en de verzuimboete verminderd tot € 75.

1.4.

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en incidenteel hoger beroep ingesteld.

1.5.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 april 2025. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende alsmede namens de Inspecteur [naam1] , en [naam2] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij deze uitspraak is gevoegd.

2.Vaststaande feiten

2.1.

Belanghebbende is op 1 mei 2012 een activiteit gestart onder de naam “ [naam3] ”. De activiteiten bestaan uit advisering en ondersteuning op het gebied van informatietechnologie voor het midden- en kleinbedrijf.

2.2.

Volgens de door belanghebbende ingediende aangiften IB/PVV 2012 tot en met 2020 hebben de activiteiten geleid tot de volgende resultaten:

Jaar

Omzet

Kosten

Resultaat

2012

€ 4.488

€ 22.901

-/- € 18.413

2013

€ 15.712

€ 21.253

-/- € 5.541

2014

€ 21.628

€ 20.908

€ 720

2015

€ 47.986

€ 42.712

€ 5.274

2016

€ 20.546

€ 25.869

-/- € 5.323

2017

€ 9.349

€ 22.058

-/- € 12.709

2018

€ 16.168

€ 25.159

-/- € 8.991

2019

€ 18.222

€ 22.144

-/- € 3.922

2020

€ 15.048

€ 18.189

-/- € 3.141

2.3.

Op 28 februari 2020 is belanghebbende uitgenodigd om over het jaar 2019 aangifte voor de IB/PVV te doen.

2.4.

Op 31 maart 2020 heeft belanghebbende verzocht om uitstel voor het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2019. De Inspecteur heeft op 17 april 2020 uitstel verleend tot 1 september 2020.

2.5.

Op 16 oktober 2020 heeft de Inspecteur belanghebbende een herinnering gestuurd voor het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2019, omdat er nog geen aangifte is ingediend.

2.6.

Op 25 november 2020 heeft de Inspecteur een aanmaning verzonden aan belanghebbende waarin hij hem heeft gemaand alsnog vóór 9 december 2020 de aangifte in te dienen. Belanghebbende heeft daaraan geen gehoor gegeven.

2.7.

Op 18 augustus 2021 heeft de Inspecteur het belastbaar inkomen uit werk en woning alsook het bijdrage-inkomen Zvw voor het jaar 2019 ambtshalve vastgesteld op € 29.000. Daarnaast heeft de Inspecteur een boete opgelegd van € 385 en belastingrente in rekening gebracht. De Inspecteur heeft de boete niet gematigd omdat belanghebbende ook voor de jaren 2017 en 2018 niet tijdig aangifte heeft gedaan.

2.8.

Op 24 september 2021 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de aanslagen, de beschikkingen belastingrente en de hoogte van de boete.

2.9.

Op 28 september 2021 heeft belanghebbende alsnog aangifte IB/PVV 2019 gedaan. Daarin is, na toepassing van de mkb-winstvrijstelling, een winst uit onderneming aangegeven van -/- € 3.373. Tevens is in de aangifte een bedrag vermeld van € 7.280 aan niet gerealiseerde zelfstandigenaftrek. De bij de aangifte gevoegde balans vermeldt een totaal aan activa van € 302 (liquide middelen), aan de passivazijde een schuld aan kredietinstellingen van € 66.895 en een eigen vermogen van -/- € 66.593 (negatief).

2.10.

Op 5 oktober 2021 heeft de Inspecteur belanghebbende gevraagd nadere informatie te verstrekken met betrekking tot de ‘aangifte’. Belanghebbende heeft de gevraagde informatie niet verstrekt.

2.11.

Op 18 november 2021 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een vooraankondiging van de uitspraak op bezwaar gestuurd. Daarin heeft hij aangegeven dat hij van mening is dat met de activiteiten redelijkerwijs geen voordeel valt te verwachten, dat de activiteiten daarom geen bron van inkomen vormen en dat het door belanghebbende aangegeven negatieve resultaat niet zal worden geaccepteerd als winst uit onderneming. Ook de geclaimde ondernemersfaciliteiten worden niet toegekend.

2.12.

Op 1 december 2021 heeft belanghebbende op deze vooraankondiging gereageerd. Naar aanleiding van deze reactie heeft de Inspecteur belanghebbende in de gelegenheid gesteld vóór 10 januari 2022 nadere informatie over te leggen. Belanghebbende heeft daarop niet gereageerd.

2.13.

Op 20 januari 2022 heeft de Inspecteur belanghebbende nogmaals uitgenodigd om te worden gehoord. Belanghebbende heeft hier geen gebruik van gemaakt.

2.14.

Op 8 februari 2022 heeft de Inspecteur belanghebbende de motivering van de uitspraak op bezwaar toegestuurd. Daarin heeft de Inspecteur belanghebbende medegedeeld dat gelet op de feiten en omstandigheden naar zijn mening met betrekking tot de activiteiten van belanghebbende in fatman.it een objectieve winstverwachting ontbreekt, zodat deze niet kunnen worden aangemerkt als een bron van inkomen. Omdat uit de aangifte van belanghebbende niet duidelijk is hoe belanghebbende, buiten een bedrag aan huurtoeslag van € 1.804 en een bedrag van € 1.089 aan zorgtoeslag, in zijn levensonderhoud heeft voorzien en belanghebbende daarover geen gegevens heeft overgelegd, heeft de Inspecteur het belastbaar inkomen van belanghebbende voor het jaar 2019 geschat.

2.15.

Bij de uitspraken op bezwaar van 23 februari 2022 heeft de Inspecteur het belastbaar inkomen uit werk en woning en het bijdrage-inkomen Zvw nader vastgesteld op € 15.000 en zijn de aanslagen dienovereenkomstig verminderd met € 4.153 (IB/PVV) respectievelijk met € 829 (Zvw). De verzuimboete is gehandhaafd.

2.16.

De Rechtbank heeft – kort gezegd - geoordeeld dat belanghebbende voor het jaar 2019 de vereiste aangifte niet heeft gedaan op grond waarvan de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard. De Rechtbank acht belanghebbende – zo begrijpt het Hof de uitspraak – niet geslaagd in het bewijs dat met betrekking tot de activiteiten van belanghebbende in fatman.it sprake is van een bron van inkomen. De schatting van het belastbaar inkomen door de Inspecteur acht de Rechtbank echter niet redelijk in de zin van niet-willekeurig. De Inspecteur heeft weliswaar gesteld dat bij belanghebbende sprake is van resultaat uit overige werkzaamheden, maar geen onderbouwing gegeven van welke activiteit daaraan ten grondslag heeft gelegen en evenmin daartoe nader onderzoek gedaan. Met hetgeen belanghebbende in de stukken en ter zitting van de Rechtbank heeft aangedragen – huurtoeslag, zorgtoeslag, financiële ondersteuning ouders – heeft belanghebbende bovendien voor een belangrijk deel een verklaring gegeven voor het inkomen dat hij volgens de Inspecteur moet hebben genoten. De Rechtbank heeft vervolgens de beroepen gegrond verklaard, de aanslagen IB/PVV 2019 en Zvw 2019 verminderd tot nihil en de verzuimboete in verband met financiële omstandigheden van belanghebbende verminderd tot € 75.

3.Geschil

3.1.

In geschil is of de aanslagen in de IB/PVV en Zvw voor het jaar 2019 met de bijbehorende beschikkingen belastingrente en de verzuimboete terecht en tot de juiste bedragen aan belanghebbende zijn opgelegd.

3.2.

Het hoger beroep van de Inspecteur richt zich tegen het oordeel van de Rechtbank dat de schatting van het inkomen van belanghebbende door de Inspecteur niet redelijk is en de vermindering van de verzuimboete. De Inspecteur heeft het belastbaar inkomen van belanghebbende in de uitspraak op bezwaar geschat op het gemiddelde van de bijstandsuitkering voor een alleenstaande en het minimumloon, een en ander op jaarbasis. Alsdan is sprake van een redelijke schatting, aldus de Inspecteur. Voor het matigen van de verzuimboete heeft belanghebbende onvoldoende gronden naar voren gebracht.

3.3.

Het incidenteel hoger beroep van belanghebbende bestrijdt het oordeel van de Rechtbank dat de activiteiten in fatman.it geen bron van inkomen zouden vormen. Belanghebbende stelt dat die activiteiten moeten worden aangemerkt als een onderneming.

3.4.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraken op bezwaar.

3.5.

Belanghebbende concludeert tot vaststelling van zijn belastbaar inkomen over 2019 op -/- € 3.373 (verlies) en vaststelling van het bedrag van de niet in aanmerking genomen zelfstandigenaftrek op € 7.280 en vaststelling van het bijdrage-inkomen Zvw op nihil.

4.Beoordeling van het geschil

Incidenteel hoger beroep van belanghebbende

4.1.

Het Hof zal het incidenteel hoger beroep van belanghebbende als eerste behandelen.

4.2.

Artikel 27h, tweede lid, van de AWR in samenhang met artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) voor zover hier van belang, bepaalt dat het hoger beroep van de belastingplichtige ongegrond moet worden verklaard indien de vereiste aangifte niet is gedaan, tenzij de belastingplichtige overtuigend kan aantonen dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast).

4.3.

De vereiste aangifte is onder meer niet gedaan als de belastingplichtige die is uitgenodigd tot het doen van aangifte, de daarbij gestelde termijn ongebruikt heeft laten verstrijken en tevens geen gebruik heeft gemaakt van de hem op de voet van artikel 9, lid 3, van de AWR geboden gelegenheid om aangifte te doen binnen een door de inspecteur bij aanmaning gestelde termijn^[1].

4.4.

Het Hof is van oordeel dat belanghebbende de vereiste aangifte niet heeft gedaan. De Inspecteur heeft belanghebbende middels de aanmaning van 25 november 2020 de gelegenheid gegeven om de aangifte vóór 9 december 2020 in te dienen, belanghebbende heeft de aangifte echter niet voor deze termijn ingediend. Het gevolg hiervan is dat sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast. De omstandigheid dat belanghebbende in de fase van bezwaar alsnog een aangifte heeft ingediend, doet hieraan niet af.

4.5.

Als gevolg van de omkering en verzwaring van de bewijslast dient belanghebbende overtuigend feiten en omstandigheden aan te tonen die de conclusie rechtvaardigen dat sprake is van winst uit onderneming.

4.6.

Van een bron van inkomen, zoals winst uit onderneming, is sprake indien aan de volgende drie algemene (bron)voorwaarden is voldaan: (i) deelname aan het economische verkeer, (ii) het (subjectieve) oogmerk om een voordeel te behalen, en (iii) de (objectieve) verwachting dat het voordeel redelijkerwijs kan worden behaald.^[2]De vraag of in enig jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting moet in beginsel worden beantwoord op basis van feiten en omstandigheden van dat jaar. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen echter licht werpen op het antwoord op de vraag of in het betreffende jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting en mogen daarom mede in aanmerking worden genomen.^[3]

4.7.

Belanghebbende stelt dat sprake is van winst uit onderneming omdat hij alle risico’s en verplichtingen die een ondernemer heeft ook draagt. Belanghebbende heeft een klantenkring, maakte de benodigde uren, en ook was er perspectief op inkomen. De kosten die belanghebbende de afgelopen jaren heeft moeten maken zijn investeringen geweest voor de toekomst, aldus belanghebbende.

4.8.

Uit het overzicht onder 2.2 volgt dat belanghebbende al een aantal jaren verlies maakt. Ter zitting heeft de Inspecteur onweersproken verklaard dat ook in de jaren 2022 en 2023 sprake is van een door belanghebbende aangegeven verlies. Belanghebbende heeft verder geen feiten of omstandigheden gesteld die overtuigend aantonen dat hij voor of gedurende die periode een positief of beter resultaat had mogen verwachten, dan wel dat in de (nabije) toekomst een positief of beter resultaat van de ondernemingsactiviteiten mag worden verwacht. Belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof derhalve niet overtuigend aangetoond dat op enig moment een objectieve voordeelsverwachting heeft bestaan. Verder wijst het Hof op de balans van belanghebbende (2.9) waarop buiten een klein bedrag aan liquide middelen geen activa voorkomen. Gelet op een en ander, moet naar het oordeel van het Hof worden geconcludeerd dat geen sprake is van een onderneming.

Hoger beroep van de Inspecteur

4.9.

De zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast laat evenwel onverlet dat de Inspecteur gehouden is bij het vaststellen van de aanslag uit te gaan van een redelijke schatting van het inkomen van belanghebbende. Het vereiste van een redelijke schatting strekt, in de context van de omkering en verzwaring van de bewijslast, ertoe te voorkomen dat een aanslag naar willekeur wordt vastgesteld door een inspecteur^[4]. In dat kader rust op een inspecteur de taak zijn schatting van het inkomen zodanig met feitelijke stellingen te onderbouwen dat die schatting de redelijkheidstoets kan doorstaan^[5]. Wanneer de inspecteur daarin slaagt, ligt het vervolgens op de weg van de belastingplichtige, wanneer hij de schatting betwist, daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren^[6].

4.10.

Voor de beoordeling of aan deze maatstaf wordt voldaan, dient mede in aanmerking te worden genomen in hoeverre de inspecteur beschikt over gegevens voor het opleggen van een belastingaanslag en in hoeverre ervan mag worden uitgegaan dat de belastingplichtige in staat is opening van zaken te geven^[7].

4.11.

In het onderhavige geval heeft belanghebbende, ook na daartoe te zijn gerappelleerd, geen antwoord gegeven op de gestelde vragen en heeft hij geen gebruik gemaakt van zijn hoorrecht. Vervolgens heeft de Inspecteur gesteld dat, aangezien van enig vermogen van belanghebbende niet is gebleken, in het onderhavige jaar sprake moet zijn van inkomen aangezien belanghebbende in zijn levensonderhoud heeft moeten voorzien en dat dit inkomen alsdan dient te worden aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden. De Inspecteur is uitgegaan van een inkomen ter grootte van het gemiddelde van een bijstandsuitkering voor een alleenstaande en het wettelijk minimumloon ad. € 15.900, alles op jaarbasis, en heeft dit bedrag vervolgens naar beneden afgerond op € 15.000.

4.12.

Gelet op de, ook na indiening van de aangifte in de bezwaarfase door belanghebbende, zeer beperkt beschikbare feitelijke gegevens en het niet voldoen aan normale informatieverzoeken door belanghebbende was het voor de Inspecteur niet mogelijk om het gestelde resultaat uit overige werkzaamheden verder te onderbouwen dan op basis van een schatting van de kosten van levensonderhoud van belanghebbende. De schatting van de Inspecteur is naar het oordeel van het Hof in deze bijzondere situatie dan ook niet onredelijk. Daarmee heeft de Inspecteur naar het oordeel van het Hof niet naar willekeur gehandeld. De schatting door de Inspecteur van het inkomen van belanghebbende voor 2019 kan de redelijkheidstoets dan ook doorstaan.

4.13.

Belanghebbende stelt dat hij sober leeft, dat hij financiële ondersteuning heeft ontvangen van zijn ouders en dat hij soms betalingsregelingen moet treffen om zijn rekeningen te betalen doch onderbouwt die stellingen verder niet. Belanghebbende is daarmee niet in het leveren van het van hem verlangde verzwaarde tegenbewijs geslaagd. Hetzelfde heeft te gelden voor de stelling van belanghebbende dat hij (meer) toeslagen heeft ontvangen en gelden aan de onderneming heeft onttrokken.

Verzuimboete

4.14.

Belanghebbende heeft nadat hij daartoe door de Inspecteur was uitgenodigd, geen aangifte gedaan voor het onderhavige jaar, ook niet nadat hij daartoe door de Inspecteur was aangemaand. Op die grond is belanghebbende in verzuim als bedoeld in artikel 67a van de AWR. De Inspecteur heeft daarom in beginsel terecht een verzuimboete opgelegd.

4.15.

Belanghebbende heeft verder ook geen omstandigheden naar voren gebracht waaruit volgt dat de financiële omstandigheden ten tijde van het doen van deze uitspraak aanleiding geven om de boete te matigen. Het Hof acht een boete van € 385, mede in aanmerking genomen dat belanghebbende ook over de voorgaande jaren niet tijdig aangifte heeft gedaan, ook passend en geboden.

4.16.

Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op het verzamelinkomen en de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Nu het belastbaar inkomen wordt gehandhaafd op het bedrag dat door de Inspecteur in bezwaar is vastgesteld, geldt dit ook voor de in rekening gebrachte belastingrente.

Slotsom

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond en het incidentele hoger beroep ongegrond.

5.Griffierecht en proceskosten

Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.

6.Beslissing

Het Hof:

vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. M.G.J.M. van Kempen, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. A.J. van Lint, in tegenwoordigheid van mr. P.W.L. van den Bersselaar als griffier.

De beslissing is op 17 juni 2025 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(P.W.L. van den Bersselaar) (M.G.J.M. van Kempen)

Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.