Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
kenmerk 21/01774
6 april 2023
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
[X] ., gevestigd te [Z] , belanghebbende,
(gemachtigde: mr. drs. P. van de Linde)
tegen de uitspraak van 1 november 2021 in de zaak met kenmerk HAA 20/4120 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
belanghebbende
en
de inspecteur van de Belastingdienst,de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft met dagtekening 2 december 2019 aan belanghebbende over de jaren 2014 tot en met 2018 een naheffingsaanslag loonbelasting (hierna: de naheffingsaanslag LB) opgelegd ten bedrage van € 1.658.609 alsmede bij beschikkingen verzuimboetes van € 4.920 voor 2014, € 5.278 voor 2015, € 5.278 voor 2016, € 5.278 voor 2017 en € 5.278 voor 2018 (hierna: de verzuimboetes). Daarbij is tevens € 279.304 belastingrente in rekening gebracht.
1.2.
Belanghebbende heeft daartegen bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft met dagtekening 7 juli 2020 in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de naheffingsaanslag LB, de boetebeschikkingen en de rentebeschikking gehandhaafd.
1.3.
Belanghebbende heeft daartegen beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft in haar uitspraak van 1 november 2021 het volgende beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
“De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de naheffingsaanslag LB tot € 338.803 en bepaalt dat de heffingsrente [het Hof verstaat: belastingrente] dienovereenkomstig wordt verminderd;
- vermindert de verzuimboete met betrekking tot 2014 tot € 1.432 en vermindert de verzuimboetes over 2015 tot en met 2018 tot € 5.014;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde bestreden besluit;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.496, en
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 354 aan eiseres te vergoeden.”
1.4.
Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 29 november 2021 en aangevuld bij brief van 22 december 2021. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Het Hof heeft op 27 oktober 2022 per post (dagtekening stuk: 26 oktober 2022) en op 4 november 2022 per e-mail nadere stukken van belanghebbende ontvangen. Deze stukken zijn in afschrift aan de inspecteur verstrekt.
1.6.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 november 2022. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2.Feiten
2.1.
De rechtbank heeft onder andere de volgende feiten vastgesteld:
“
Feiten
Feiten
1. Eiseres is op 5 november 1999 opgericht door de op Curaçao gevestigde [bedrijf 1] (hierna: [bedrijf 1] ). Hierbij is [bedrijf 2] , gevestigd te [Z] , tot statutair directeur benoemd. De uiteindelijke UBO (ultimate beneficial owner) van eiseres is [A] . Vanaf 1 oktober 2015 houdt [A] rechtstreeks de aandelen in eiseres. [A] is met ingang van 1 april 2011 enig bestuurder van eiseres.
2. [bedrijf 3] en [bedrijf 4] . zijn achtereenvolgens bestuurder van [bedrijf 1] geweest. Zowel [bedrijf 3] als [bedrijf 4] . zijn vennootschappen van [B] .
3. [A] kreeg in 2000 een vergoeding uit hoofde van de beëindiging van zijn in Nederland uitgeoefende dienstbetrekking als statutair directeur bij zijn in Nederland gevestigde werkgever, [bedrijf 5] . De ontslagvergoeding is uit hoofde van artikel 11, eerste lid, sub e, (oud) Wet op de Loonbelasting 1964 ondergebracht in eiseres.
4. [B] heeft hiertoe in juli 2000 een stamrechtovereenkomst, een Tripartite Agreement (driepartijenovereenkomst) en een beëindigingsovereenkomst laten opstellen. Ook heeft afstemming met verweerder plaatsgevonden over de concept-overeenkomsten. Eiseres heeft tijdens de vooroverlegfase en het bezwaar een conceptovereenkomst overgelegd. Zij heeft aangegeven dat de getekende versie niet (meer) aanwezig is en dat de tekst van de overeenkomst ongewijzigd is gebleven.
5. Volgens de beëindigingsovereenkomst tussen [bedrijf 5] . en [A] bedroeg de ontslagvergoeding fl. 2.500.000. Volgens de beëindigingsovereenkomst is het salaris van [A] tot 1 mei 2000 uitbetaald en wordt de arbeidsovereenkomst met ingang van 20 juli 2000 ontbonden. In artikel 5 van de beëindigingsovereenkomst staat het volgende over de vergoeding:
“Upon termination of the employment contract as well as your resignation as
Statutair Directeur, [bedrijf 5] . will pay you compensation for your loss of income in coming years and for the period May 1, 2000 up to July 20, 2000. The amount of the compensation is NLG 2,500,000 gross. This amount is intended to compensate for lost income and for future loss of income and is not related to present salary or any additional amounts.”
Statutair Directeur, [bedrijf 5] . will pay you compensation for your loss of income in coming years and for the period May 1, 2000 up to July 20, 2000. The amount of the compensation is NLG 2,500,000 gross. This amount is intended to compensate for lost income and for future loss of income and is not related to present salary or any additional amounts.”
6. De driepartijenovereenkomst is gesloten tussen eiseres, [bedrijf 5] . en [A] . Hierin is overeengekomen dat [bedrijf 5] . het brutobedrag van de ontslagvergoeding ad fl. 2.500.000 stort in eiseres. In de aanhef van de driepartijenovereenkomst is onder meer het volgende opgenomen:
“by way of implementation of the aforesaid wish, [bedrijf 5] will pay an amount of gross NLG 2,500,000, i.e. the cash value of the aforesaid stamrecht, to a legal entity designated by Mr. [A] , which legal entity will, in turn, assume from [bedrijf 5] the obligation to make the agreed periodical payments to Mr. [A] as a supplement to the social benefits, income from employment, company profits or pension to be received by him;”
7. Volgens de door eiseres en [A] gesloten stamrechtovereenkomst diende het stamrechtkapitaal jaarlijks met 6% te worden opgerent en moesten de uitkeringen uiterlijk ingaan op 65-jarige leeftijd van [A] ( [in] 2014). In artikel 3 van de stamrechtovereenkomst staat voorts het volgende:
“The payments to be made by [bedrijf 1] will be made available to the beneficiaries on December 30 of each year and, if not paid, will carry interest as from December 31 of the relevant year at a annual rate of 5%.”
8. In een handgeschreven notitie van 21 juli 2000 heeft verweerder de genoemde overeenkomsten goedgekeurd, met dien verstande dat ingeval van toepassing van artikel 3 van de stamrechtovereenkomst, de termijnen als genoten in fiscale zin worden beschouwd als gevolg van het feit dat zij rentedragend zijn.
9. In 2001 heeft eiseres een bedrag van € 1.030.000 uitgeleend aan de in België gevestigde vennootschap [bedrijf 6] (hierna: [bedrijf 6] ) om te investeren in onroerend goed. De afspraken omtrent deze geldverstrekking zijn schriftelijk vastgelegd. De rente bedraagt volgens de overeenkomst 6% per jaar. Er is geen zekerheid verstrekt. In 2017 bedroeg de lening in totaal € 1.825.595.
Volgens artikel VII van de schriftelijke overeenkomst wordt de hoofdsom en openstaande interest uiterlijk 28 januari 2007 terugbetaald “unless at least three business days prior to date a renewal of the Loan is agreed in writing between Borrower and Lender”. In artikel III ‘Purpose of the Loan’ staat voorts het volgende:
“This Loan shall solely and exclusively be used by Borrower to invest in West European real estate, preferably through investment in shares of European real estate companies;”
10. De aandelen van [bedrijf 6] waren vanaf 2001 tot 10 november 2011 in handen van Stichting [stichting] (hierna: de Stichting), een Nederlandse stichting die was opgericht door [bedrijf 7] , die ook de bestuurder was van de Stichting. De aandelen in [bedrijf 7] worden gehouden door [B] .
11. [bedrijf 6] heeft op 29 juni 2001 een pand aan de [adres 1] (hierna: het pand) aangekocht. Op 15 juni 2004 hebben [C] en [D] ieder een derde (1/3) onverdeeld aandeel gekregen in het pand.
12. In 2004 heeft [bedrijf 6] aan [A] een tweetal leningen verstrekt van 145.000 Engelse pond en 120.000 Engelse pond. Deze leningen zijn schriftelijk vastgelegd. Er is geen zekerheid bedongen, de looptijd bedraagt volgens de overeenkomst vijf jaar. In 2008 en 2009 heeft [bedrijf 6] eveneens leningen verstrekt aan [A] . Van deze leningen is geen schriftelijke overeenkomst opgesteld.
13. Op 22 februari 2011 heeft [B] een intern memo inzake ‘Reorganisation [bedrijf 1] / [bedrijf 6] ’ gestuurd aan [A] . In dit memo is - voor zover hier van belang - het volgende opgenomen:
- [A] wordt directeur van eiseres en de aandelen van [bedrijf 6] worden voor € 1 overgedragen aan eiseres;
- eiseres wordt bestuurder van [bedrijf 6] en de andere bestuurders treden af;
- vervolgens wordt [bedrijf 6] geliquideerd;
- de Stichting wordt geliquideerd nadat [bedrijf 6] is geliquideerd.
In het memo is het volgende opgenomen met betrekking tot stamrecht en de leningen aan [A] (in het memo aangeduid als SC ):
“NB 3 After the liquidation of [bedrijf 6] the main topic remains the loans to SC. Based on Dutch law the annuity is strongly protected by anti abuse law and connected penalties. As a pay out to SC (as of his 65 birthday on 31 August 2014) will be only taxed in the Netherlands with low % of Dutch income tax (2-3%: 2011) it is wise to combine a certain payout — financed by the profit share of the partnership Enschede — with a partial write down of the loan to be qualified as payment. This needs to be tuned with the correct income tax bracket amounts and the calculation of the exact annuity. Payment to insurance company??”
14. Eiseres is op 10 november 2011 bestuurder geworden van de Stichting. De aandelen in [bedrijf 6] zijn niet aan eiseres overgedragen.
15. Op 28 december 2011 vond de vergadering van aandeelhouders van eiseres plaats. Hiervan zijn notulen opgesteld. Blijkens de notulen is onder meer gesproken over de reorganisatie van de structuur, de ontslagvergoeding die [A] in 2000 van zijn toenmalige werkgever heeft ontvangen en de verplichting om de stamrechtuitkeringen in te laten gaan op [in] 2014, de dag waarop [A] 65 jaar wordt.
In de notulen van de algemene vergadering van aandeelhouders van eiseres d.d. 10 januari 2012, staat het volgende met betrekking tot de stamrechtuitkeringen:
“Being the main beneficiary of the annuity payments Out of the Company that greatly depend on the financial results of [bedrijf 6] , SC has decided to take direct control of the management of the company structure in the course of 2011 and has requested to be appointed as director of [bedrijf 6] (effective on 29 July 2011) as well as director of [bedrijf 1] Properties BV (effective on l April 2011). [bedrijf 1] Properties BV has been appointed as director of the sole shareholder of [bedrijf 6] being Stichting [stichting] (effective on 10 of November 2011). In this way SC can use his extensive real estate know how in order to do his utmost to preserve the underlying values of the various projects in the companies mentioned herein and secure as must as possible the annuity payments by the Company to him in person as of August 2014.
(…) SC as new director of [bedrijf 1] Properties & Investments BV is now in full control of the funds of this company and FVR advises him to save as much as possible liquidity for the up coming annuity obligations in 2014. Now the credit interest percentages of banks seem to rise, FVR thinks it wise to put the funds on time money deposits. He has good experiences with eg. [website] . ”
16. In 2013 is de vereffening van [bedrijf 6] aangevangen. De Stichting was op dat moment 100% aandeelhouder van [bedrijf 6] .
17. Vanaf 1 oktober 2015 houdt [A] de aandelen in eiseres rechtstreeks.
18. [B] heeft namens de Stichting in 2016 een verzoekschrift ingediend bij de Rechtbank van Koophandel Antwerpen, omdat in verband met de vereffening van [bedrijf 6] het pand dat in bezit was van [bedrijf 6] moest worden overgedragen aan de Stichting. Vanuit de Stichting is het pand vervolgens overgedragen aan eiseres.
19. In 2017 is de vereffening van [bedrijf 6] geëindigd. Op 4 april 2017 had eiseres een vordering van € 1.825.595,22 op [bedrijf 6] . Dit bedrag is terugbetaald middels overdracht van de volgende vermogensbestanddelen van [bedrijf 6] aan eiseres:
- het pand, waarvan het aandeel na aftrek van de hypotheek € 875.000 bedroeg;
- de vorderingen van [bedrijf 6] op [A] ten bedrage van € 742.129,77;
- de rekeningcourantvordering op [A] ten bedrage van € 167.831,93.
20. In april 2017 heeft eiseres het pand ingebracht in een maatschap. De andere twee maten waren de heren [C] en [D] , de andere eigenaren van het pand.
21. Op 15 december 2017 werd het pand verkocht aan een derde partij, voor een bedrag van
€ 5.700.000. Eiseres was voor een derde deel eigenaar van het totale pand.
22. In een e-mailbericht van 4 juli 2018 aan verweerder geeft gemachtigde aan dat het voornemen bestaat om eiseres te liquideren. Gemachtigde vraagt wat de fiscale gevolgen ten aanzien van de stamrechtverplichting zijn en stelt zich op het standpunt dat het niet mogelijk is om de afkoop (nog) te belasten. Gemachtigde schrijft voorts dat de uitkeringen nog niet zijn ingegaan als gevolg van saneringsperikelen.
23. Gemachtigde geeft in zijn e-mailbericht van 10 september 2018 aan dat het niet meer mogelijk is om financiële gegevens aan te leveren over de jaren 2004-2009 omdat [A] deze niet meer heeft. Gemachtigde kon wel een algemeen beeld schetsen op basis van herinneringen van [A] . Het privévermogen van [A] heeft in die jaren hoofdzakelijk bestaan uit een eigen woning in het Verenigd Koninkrijk (bezwaard met een hypotheek) en een aantal beleggingen (ondergebracht in een beleggingsvennootschap, [bedrijf 8] Ltd., waarin [A] voor 50% participeert). In 2007 is de toenmalige eigen woning verkocht en is een nieuwe woning gekocht (zonder hypotheek).
24. Tot de gedingstukken behoort de volgende informatie over de historische vermogenspositie van [A] :
- [A] heeft op het adres [adres 2] gewoond. Deze woning stond in 2007 te koop voor 3.500.000 pond. De verkoopprijs is niet bekend.
- [A] is vervolgens verhuisd naar het adres [adres 3] . Deze woning is in 2007 zonder hypotheek gekocht. Deze woning is in maart 2019 verkocht voor 1.999.000 pond.
25. De leningen aan [bedrijf 6] en vanaf 2017 aan [A] staan steeds als volwaardig op de balans van eiseres. Ditzelfde geldt voor de stamrechtverplichting. Ook zijn de stamrechtverplichting en de vorderingen (op [bedrijf 6] en vanaf 2017 op [A] ) steeds als volwaardig opgenomen in de aangiften vennootschapsbelasting van eiseres.
26. Per brief van 25 september 2019 heeft verweerder de naheffingsaanslag LB met de verzuimboetes over 2014 tot en met 2018 aangekondigd aan eiseres. Op 2 december 2019 is de naheffingsaanslag LB opgelegd.
Het bedrag van de naheffing loonbelasting is als volgt gespecificeerd:
Naheffing loonbelasting 2014 € 1.334.886
Naheffing loonbelasting 2015 € 80.731
Naheffing loonbelasting 2016 € 83.975
Naheffing loonbelasting 2017 € 79.638
Naheffing loonbelasting 2018
€ 79.379
€ 79.379
Totaal € 1.658.609.”
2.2.
Nu, behoudens de eerste volzin van onderdeel 7 van de uitspraak van de rechtbank voor zover daarin is vermeld dat de uitkeringen uiterlijk op [in] 2014 moesten ingaan ingevolge de stamrechtovereenkomst, de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof, met inachtneming van die uitzondering, daarvan uitgaan. Het Hof voegt hier nog het volgende aan toe.
2.3.
Als bijlage 2 bij zijn nader stuk van 26 oktober 2022 heeft belanghebbende een tiental pagina’s overgelegd die elk beginnen met de volgende tekst:
“Minutes
Of the Resolutions of the Board of Directors of the private company with limited liability:
[bedrijf 1] Property and Investment BV
(“the Company”)
With its registered address at (…) the Netherlands”
De eerste zeven pagina’s dragen het volgende onderschrift:
“Signed at Isfield, United Kingdom on [Hof: handgeschreven datum]
Chairman/Secretary
[A] ”
En de laatste drie pagina’s dragen het onderschrift:
“Signed at Fairwarp, United Kingdom on [Hof: handgeschreven datum]
Chairman/Secretary
[A] ”
Elke pagina is ondertekend door [A] (hierna: [A] ). De op de stukken vermelde data zijn: 23 februari 2012, 6 augustus 2012, 23 december 2013, 18 augustus 2014, 17 maart 2016, 13 juni 2016, 17 maart 2017,15 februari 2019, 22 november 2019 en 22 november 2020. In het stuk dat de datum 6 augustus 2012 draagt, staat voorts onder andere vermeld:
“The Chairman tables the Company’s Report and Accounts for the year 2011, which have been examined and all necessary clarifications received from the Company’s Bookkeepers and Accountants.
The Chairman therefore proposes to approve and adopt the Report and Accounts for the year 2011.”
2.4.
Mede ten aanzien van de in 2.3 genoemde stukken heeft [A] ter zitting van het Hof verklaard:
“Rond het jaar 2018 realiseerde ik mij dat de BV geen inwoner was van Nederland.
(…)
Ik heb deze stukken niet eerder ingebracht omdat ik daar niet eerder om was gevraagd.
(…)
Op een vraag van de voorzitter bevestig ik dat de notulen mij in concept werden toegezonden door het trust/administratiekantoor waarna ik deze aanvulde, printte en ondertekende. De aanvulling betrof het toevoegen van de datum bovenin de notulen. Ik verklaar dat ik de notulen steeds ondertekende op de datum die onderaan, boven mijn handtekening, is ingevuld. Het is voor mij helaas niet meer mogelijk daar bewijs van bij te brengen.”
en heeft [B] (hierna: [B] ) als getuige onder ede het volgende verklaard:
“Tot en met het boekjaar 2011 was ik nog wel betrokken bij de vaststelling van de notulen, daarna niet meer.
(…)
[geconfronteerd met een pagina van de in 2.3 vermelde stukken]
Nee, dit document herken ik niet. Belanghebbende was van 2001 tot 2011 cliënt bij [bedrijf 4] , daarna heb ik de vennootschap nog geadviseerd. In die zin is het document herkenbaar, maar ik heb dit niet geconcipieerd of opgesteld en het is niet in lijn met ons model.”
2.5.
Tot de gedingstukken behoort een afschrift van een stamrechtovereenkomst die is ondertekend door [A] , zowel namens hemzelf als namens belanghebbende. Bij ieder van de handtekeningen is de volgende (deels handgeschreven) tekst leesbaar:
“Signed in [Z] , on 20th July 2000”
Artikel 1, lid 1, van deze overeenkomst luidt als volgt:
“The periodical payment will commence not later than the year in which Mr. [A] reaches the age of 65. An actuary who is yet to be designated will establish the amounts of the payments in accordance with actuarial principles, on the basis of the disposable estate as at the date on which those periodical payments commence. At Mr. [A] ’s written request, the aforementioned periodical payments may also commence at an earlier date.”
2.6.
Ter zitting van het Hof heeft de gemachtigde van belanghebbende onder andere het volgende verklaard:
“De oudste raadsheer stelt mij de vraag of ik belanghebbende heb geadviseerd om de notulen zo laat in te dienen, waarop ik ontkennend reageer. Ik heb de stukken juist voor het hoger beroep bij belanghebbende opgevraagd, net als alle andere relevante stukken. Dit hoger beroep was voor mij extra aanleiding om belanghebbende op het hart te drukken oude archieven boven tafel te krijgen. De oudste raadsheer stelt de vraag of dit stuk wellicht later is opgemaakt. Hierop reageer ik wederom ontkennend, er is namelijk geen enkele aanleiding om dit stuk later op te maken. Wij procederen al vanaf het jaar 2019 en belanghebbende heeft, weliswaar in beperkte mate, altijd zijn administratie bijgehouden. Ook tot mijn verbazing zijn in de afgelopen zes weken alsnog documenten boven tafel gekomen, waaronder dus deze notulen. Desgevraagd verklaar ik dat ik aan belanghebbende nu eens in algemene zin en soms in specifieke zin heb gevraagd om stukken aan te leveren waaruit blijkt wie als bestuurder betrokken is geweest. Verder weet ik niet wat hier de reden van is.
(…)
Geconfronteerd met het vermoeden dat belanghebbende feitelijk in Nederland is gevestigd zou ik dit ontzenuwen door te verwijzen naar stukken die betrekking hebben op de woonplaats van [A] , de bestuurder van belanghebbende, zoals: diverse fax en e-mails en andere talloze stukken waaruit blijkt waar [A] inwoner is. Daarnaast wijs ik naar de stamrechtovereenkomst en de tripartiteovereenkomst die door [A] , ook namens belanghebbende, in het Verenigd Koninkrijk zijn getekend. Ten slotte wijs ik op de notulen van de bestuursvergaderingen van belanghebbende. Op basis van deze stukken meen ik dat belanghebbende volgens de maatstaven van artikel 4 van de AWR in het Verenigd Koninkrijk gevestigd was.”
2.7.
Tot de gedingstukken behoren notulen van een buitengewone algemene vergadering van de aandeelhouders van belanghebbende van 28 december 2011, gehouden te Breda, Nederland. Hierin is onder ander het volgende vermeld:
“SC [
Hof:[A] ]: Back in 2000 the Company [
Hof:belanghebbende] has received from the former employer of SC being [bedrijf 5] , [Z] , a compensation payment for the loss of income in the amount of NLG 2.500.000 gross. This amount has been paid gross with the approval of the Dutch tax authorities to the bank account of the Company against an annuity obligation at the moment that SC will reach the age of 65 years (this will be on 31 August 2014).”
Hof:[A] ]: Back in 2000 the Company [
Hof:belanghebbende] has received from the former employer of SC being [bedrijf 5] , [Z] , a compensation payment for the loss of income in the amount of NLG 2.500.000 gross. This amount has been paid gross with the approval of the Dutch tax authorities to the bank account of the Company against an annuity obligation at the moment that SC will reach the age of 65 years (this will be on 31 August 2014).”
3.Geschil in hoger beroep
3.1.
In hoger beroep is in geschil of de naheffingsaanslag LB terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd en of de verzuimboetes terecht zijn opgelegd. Meer in bijzonder is in geschil:
a. of het stamrecht reeds vóór 2014 is afgekocht of feitelijk voorwerp van zekerheid is geworden;
b. of belanghebbende gedurende de jaren 2014-2018 inhoudingsplichtige was;
c. of Nederland het heffingsrecht over de stamrechttermijnen toekomt;
d. vanaf welk moment de stamrechttermijn voor 2014 aangroeide; en
e. of de verzuimboetes achterwege hadden moeten blijven omdat belanghebbende zich op een pleitbaar standpunt kan beroepen.
3.2.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.
4.Het oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft met betrekking tot het geschil het volgende overwogen:
“
Geschil27. In geschil is of de naheffingsaanslag LB en de gelijktijdig opgelegde verzuimboeten terecht zijn opgelegd en de belastingrente terecht in rekening is gebracht. De hoogte van de naheffingsaanslag LB is cijfermatig niet in geschil.
Geschil27. In geschil is of de naheffingsaanslag LB en de gelijktijdig opgelegde verzuimboeten terecht zijn opgelegd en de belastingrente terecht in rekening is gebracht. De hoogte van de naheffingsaanslag LB is cijfermatig niet in geschil.
28. Eiseres is van mening dat het stamrecht reeds in of voor 2009, althans voor 2014, in fiscale zin was genoten dan wel afgekocht. Daarnaast is eiseres van mening dat het heffingsrecht van zowel de afkoop als eventuele stamrechtuitkeringen toekomt aan het Verenigd Koninkrijk. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslag en de verzuimboetes.
29. Verweerder betwist dat het stamrecht vóór het jaar 2014 in fiscale zin is genoten of is afgekocht. Verweerder stelt zich primair op het standpunt dat de stamrechtuitkeringen hadden moeten ingaan op het moment dat [A] 65 jaar oud werd ( [in] 2014) en dat de stamrechttermijnen moeten worden geacht te zijn genoten vanaf [in] 2014 omdat deze vorderbaar en inbaar waren geworden. Subsidiair stelt verweerder zich op het standpunt dat in 2014 de volledige stamrechtaanspraak is prijsgegeven. Verweerder meent voorts dat Nederland het heffingsrecht heeft over zowel de periodieke stamrechtuitkeringen als over het ineens prijsgegeven van de volledige stamrechtaanspraak.
Verweerder concludeert tot gegrondverklaring van het beroep. Indien het primaire standpunt van verweerder wordt gevolgd (de rechtbank is van oordeel dat de stamrechttermijnen jaarlijks vorderbaar en inbaar zijn geworden), dan dient de naheffingsaanslag LB verminderd te worden met betrekking tot de loonbelasting verschuldigd over de stamrechttermijn in 2014 van € 62.399, zijnde € 15.080 en dient de verzuimboete over 2014 verminderd te worden tot € 1.508. De belastingrente moet alsdan dienovereenkomstig worden verminderd. Indien de rechtbank het subsidiaire standpunt van verweerder volgt (de rechtbank concludeert dat sprake is van het prijsgegeven van de gehele stamrechtaanspraak in 2014), dan dient de naheffingsaanslag LB vastgesteld te worden op een bedrag van € 1.334.886 over het jaar 2014. Te vermeerderen met de verzuimboete van € 4.920 en belastingrente. De naheffingsaanslag LB, de verzuimboeten en de belastingrente dienen in dat geval voor de jaren 2015 tot en met 2018 verminderd te worden tot nihil.
Verweerder concludeert tot gegrondverklaring van het beroep. Indien het primaire standpunt van verweerder wordt gevolgd (de rechtbank is van oordeel dat de stamrechttermijnen jaarlijks vorderbaar en inbaar zijn geworden), dan dient de naheffingsaanslag LB verminderd te worden met betrekking tot de loonbelasting verschuldigd over de stamrechttermijn in 2014 van € 62.399, zijnde € 15.080 en dient de verzuimboete over 2014 verminderd te worden tot € 1.508. De belastingrente moet alsdan dienovereenkomstig worden verminderd. Indien de rechtbank het subsidiaire standpunt van verweerder volgt (de rechtbank concludeert dat sprake is van het prijsgegeven van de gehele stamrechtaanspraak in 2014), dan dient de naheffingsaanslag LB vastgesteld te worden op een bedrag van € 1.334.886 over het jaar 2014. Te vermeerderen met de verzuimboete van € 4.920 en belastingrente. De naheffingsaanslag LB, de verzuimboeten en de belastingrente dienen in dat geval voor de jaren 2015 tot en met 2018 verminderd te worden tot nihil.
30. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
Beoordeling van het geschilAfkoop stamrecht in 2004 of 2009 (vóór 2014)?31. Ingeval van afkoop of prijsgeven van een stamrechtaanspraak als hier aan de orde, wordt op het onmiddellijk daaraan voorafgaande tijdstip de aanspraak aangemerkt als loon uit vroegere dienstbetrekking (artikel 19b, eerste in verbinding met het achtste lid (tot 2006: het zesde lid), van de Wet loonbelasting 1964; hierna: Wet LB).
32. Ter zitting heeft eiseres aangegeven dat haar standpunt dat het stamrecht vóór 2014 in fiscale zin is genoten uitsluitend berust op de stelling dat het stamrecht voorafgaand aan 2014 in feite is afgekocht. Er is in de visie van eiseres geen sprake van een eerder fiscaal genietingsmoment op andere gronden, zoals bijvoorbeeld het prijsgeven van het stamrecht. Het geschil spitst zich dus toe op de vraag of het stamrecht vóór 2014 is afgekocht. Door afkoop heeft [A] , zo betoogt eiseres, de aanspraken uit het stamrecht in feite op een eerder moment genoten en kan er – vanwege het verlopen van de naheffingstermijn – geen loonbelasting meer over worden geheven in 2014 en latere jaren.
33. Eiseres stelt dat sprake is geweest van een afkoop in 2004 of 2009, omdat eiseres op onzakelijke gronden leningen heeft verstrekt aan [bedrijf 6] en [bedrijf 6] onder onzakelijke voorwaarden leningen heeft verstrekt aan [A] . Dit onzakelijk handelen bestaat eruit dat op enig moment geen overeenkomsten meer werden opgesteld van de leningen van [bedrijf 6] aan [A] , er geen zekerheden zijn gesteld en dat [A] geen aflossingen of rente betaalde op de leningen. Eiseres betoogt voorts dat de lening van eiseres aan [bedrijf 6] , in strijd met de leningsovereenkomst, niet zijn aangewend voor aankoop van onroerend goed, maar voor de doorlening aan [A] .
Nu eiseres stelt dat sprake is geweest van een eerdere afkoop en daarbij het stamrecht niet wordt afgewikkeld op de wijze zoals overeengekomen in de stamrechtovereenkomst, ligt het op haar weg hiervan bewijs te leveren. Op grond van de regels van een redelijke bewijslastverdeling is het aan eiseres om te bewijzen dat het stamrecht vóór 2014 is afgekocht.
Nu eiseres stelt dat sprake is geweest van een eerdere afkoop en daarbij het stamrecht niet wordt afgewikkeld op de wijze zoals overeengekomen in de stamrechtovereenkomst, ligt het op haar weg hiervan bewijs te leveren. Op grond van de regels van een redelijke bewijslastverdeling is het aan eiseres om te bewijzen dat het stamrecht vóór 2014 is afgekocht.
34. Bij de beoordeling of in een eerder jaar in feite afkoop van de stamrechtverplichting heeft plaatsgevonden, gaat het erom of kan worden vastgesteld dat de middelen blijvend aan het vermogen van eiseres zijn onttrokken en door [A] zijn genoten. De vraag of in feite een afkoop heeft plaatsgevonden dient naar het oordeel van de rechtbank op basis van de feiten en omstandigheden van het geval te worden beoordeeld.
35. Vooropgesteld moet worden dat niet kan worden vastgesteld dat reeds in 2004 of 2009 het economisch eigendom van de aandelen van [bedrijf 6] (volledig) bij [A] lag, laat staan dat [A] middels de geldlening van eiseres aan [bedrijf 6] de beschikkingsmacht over de stamrechtgelden had verkregen. Eiseres heeft haar stellingen op dit punt – na hiertoe meerdere malen (onder meer tijdens het hoorgesprek) in de gelegenheid te zijn gesteld – niet voldoende weten te onderbouwen. Er zijn geen stukken overgelegd waaruit volgt dat [A] in die eerdere jaren een belang had in [bedrijf 6] of in de Stichting. Van een aandeelhoudersrelatie of enige andere vorm van gelieerdheid tussen [A] en genoemde rechtspersonen in die jaren is evenmin gebleken.
36. Eiseres meent dat de volwaardigheid van de vorderingen uit hoofde van de geldleningen irrelevant is en dat de vaststelling dat de leningen onzakelijk zijn, dat wil zeggen dat zij onder onzakelijke voorwaarden zijn afgesloten, voldoende is om te kunnen spreken van afkoop van de stamrechtverplichting. De rechtbank kan eiseres hierin niet volgen. De enkele omstandigheid dat de geldleningen onder onzakelijke voorwaarden zijn aangegaan, brengt niet zonder meer met zich mee dat de sprake is geweest van een (feitelijke) afkoop. Ingeval sprake zou zijn van een onzakelijke geldlening, dan is er nog steeds een terugbetalingsverplichting uit hoofde van de geldlening. Gesteld noch gebleken is dat een dergelijke terugbetalingsverplichting (civielrechtelijk) niet heeft bestaan. Er is geen sprake van een schijnlening en evenmin kan worden gezegd dat de geldleningen aan [bedrijf 6] en later [A] niet zouden worden terugbetaald of dat de vorderingen minder waard waren. Hierbij verdient opmerking dat [A] zijn (rekening-courant)schuld aan [bedrijf 6] niet heeft verrekend met de stamrechtaanspraken, hetgeen er ook op wijst dat de vordering volwaardig was en niet kan worden gezegd dat gelden waren onttrokken aan het vermogen van eiseres.
37. De betrokken partijen zijn er ook steeds vanuit gegaan dat er uit hoofde van de geldlening een terugbetalingsverplichting bestond, want in 2017 heeft [bedrijf 6] als aflossing op de geldlening de in onderdeel 19 genoemde vermogensbestanddelen aan eiseres overgedragen. Deze overdracht van vermogensbestanddelen kan niet worden aangemerkt als een liquidatie-uitkering in het kader van de vereffening van [bedrijf 6] , want eiseres was geen aandeelhouder van [bedrijf 6] . De enkele omstandigheid dat eiseres inmiddels bestuurder was van de aandeelhouder (de Stichting) maakt dat niet anders. Eiseres heeft overigens ter zitting ook erkend dat de overdracht van de vermogensbestanddelen niet in het kader van de liquidatie van [bedrijf 6] heeft plaatsgevonden en dat sprake is van een terugbetaling op de geldlening.
38. De stellingen van eiseres die ertoe strekken dat geen volledige aflossing heeft plaatsgevonden op de geldlening aan [bedrijf 6] , brengen de rechtbank niet tot het oordeel dat het voor de betrokken partijen nimmer de bedoeling was om niet te voldoen aan de terugbetalingsverplichting, laat staan dat hieruit volgt dat in feite vóór 2014 afkoop van de stamrechtverplichting heeft plaatsgevonden. Deze feiten en omstandigheden hebben zich na 2014 voorgedaan en bieden geen aanknopingspunten om aan te nemen dat de stamrechtgelden reeds eerder aan het vermogen van eiseres zijn onttrokken.
39. Ten overvloede merkt de rechtbank op dat zij eiseres - zonder nadere onderbouwing, die niet is gegeven - niet kan volgen in haar stelling dat een aanzienlijk deel van de geldlening aan [bedrijf 6] niet is afgelost. Eiseres heeft daartoe een conceptjaarrekening overgelegd van de maatschap d.d. 20 december 2018 waarin het maatschapsaandeel van eiseres per 1 januari 2017 staat vermeld voor een bedrag van € 495.510. Kennelijk meent eiseres dat het maatschapsaandeel is overgedragen in het kader van de aflossing van de geldlening en niet het pand dat verweerder in aanmerking heeft genomen voor de waarde (na aftrek van de hypotheek) van € 875.000. De rechtbank wijst erop dat bij de verkoop van het pand in 2017 een stille reserve van ca. € 5 ton is gerealiseerd en dat bij genoemd maatschapsaandeel van eiseres geen rekening is gehouden met het aandeel van eiseres in het resultaat van het boekjaar 2017, dat blijkens genoemde conceptjaarrekening € 261.345 bedroeg. Nu er ook geen reden is om aan te nemen dat de vorderingen op [A] minder waard waren dan de bedragen waarvoor ze zijn gecedeerd en op de balansen van eiseres zijn opgenomen, dient het ervoor te worden gehouden dat [bedrijf 6] de lening nagenoeg geheel heeft afgelost.
40. De rechtbank kan eiseres niet volgen in haar betoog dat uit de jurisprudentie volgt dat onder de gegeven feiten en omstandigheden moet worden geoordeeld dat sprake is geweest van een afkoop van het stamrecht. Naast het bovenstaande neemt de rechtbank hierbij in aanmerking dat slechts een deel van de stamrechtgelden door [bedrijf 6] is doorgeleend aan [A] en dat dit veel later in 2004, 2008 en 2009 is gebeurd; de gelden zijn dus niet direct en ook niet volledig doorgesluisd. Anders dan in het geval dat voorlag in de uitspraak van Hof Amsterdam van 31 januari 2019, ECLI:NL:GHAMS:2019:519 (zie rov. 4.6), kan in casu dan ook niet worden gezegd dat het volledige bedrag bijna meteen is doorgesluisd naar de directeur-grootaandeelhouder. Andere verschillen ten opzichte van genoemde hofuitspraak zijn dat in casu de leningen deels schriftelijk zijn vastgelegd, dat er rente is bedongen en dat de geldleningen konden worden (en zijn) terugbetaald. De omstandigheid dat de verlenging van de lening aan [bedrijf 6] niet schriftelijk is vastgelegd, de gelden - anders dan vastgelegd in de schriftelijke overeenkomst - niet uitsluitend voor investeringen in onroerend goed zijn aangewend en de aan [A] verstrekte geldleningen niet allemaal in afzonderlijke schriftelijke overeenkomsten zijn vastgelegd, maakt niet dat de casus die voorlag bij het Hof voldoende vergelijkbaar is met het thans voorliggende geval.
41. In het kader van de vraag of afkoop heeft plaatsgevonden neemt de rechtbank voorts in aanmerking dat de stamrechtverplichting in de onderscheiden jaren in de aangiften vennootschapsbelasting en in de jaarstukken - evenals de vorderingen uit de geldlening aan [bedrijf 6] - steeds op de balans van eiseres hebben gestaan. Dit staat op gespannen voet met de stelling van eiseres dat de verplichting in enig jaar zou zijn afgekocht. Zoals eiseres ter zitting heeft erkend zou ze, indien sprake was van afkoop, de stamrechtsverplichting belast hebben moeten laten vrijvallen, hetgeen niet is gebeurd. De hiertegen ingebrachte stelling van eiseres dat de afkoop niet is beoogd of onderkend (zie pleitnota, pagina 3 onderaan), wijst er juist op dat geen afkoop heeft plaatsgevonden.
42. Ook in het memo van 22 februari 2011 in het kader van de reorganisatie [bedrijf 1] / [bedrijf 6] en blijkens de notulen van de algemene vergadering van aandeelhouders van eiseres van 10 januari 2012 is ervan uitgegaan dat de stamrechtuitkeringen zouden plaatsvinden conform de stamrechtovereenkomst. Ook dit wijst erop dat tussentijds geen afkoop van het stamrecht heeft plaatsgevonden.
43. Bovenstaande feiten en omstandigheden brengen de rechtbank tot het oordeel dat er geen sprake is geweest van een afkoop van het stamrecht in 2004 dan wel 2009 en ook niet in enig ander jaar. Eiseres heeft haar stelling niet bewezen.
Genietingsmoment stamrechtaanspraak44. Volgens artikel 13a van de Wet LB wordt loon beschouwd te zijn genoten op het tijdstip waarop het (a) betaald of verrekend wordt, ter beschikking van de werknemer wordt gesteld of rentedragend wordt, dan wel (b) vorderbaar en tevens inbaar wordt.
45. De rechtbank volgt verweerder in zijn primaire stelling dat de stamrechttermijnen jaarlijks vorderbaar en inbaar zijn en uit dien hoofde fiscaal als genoten moeten worden beschouwd in 2014 en latere jaren. [A] heeft op [in] 2014 de 65-jarige leeftijd bereikt. Conform de stamrechtovereenkomst hadden de stamrechtuitkeringen op dat moment in moeten gaan. Daadwerkelijke uitkering van de termijnen heeft niet plaatsgevonden. Wanneer stamrechtaanspraken vorderbaar en inbaar zijn, maar niet zijn uitgekeerd, worden deze geacht te zijn genoten in het jaar waarin deze vorderbaar en inbaar zijn geworden. [A] had hier jaarlijks als stamrechtgerechtigde aanspraak op kunnen maken en eiseres had, wanneer zij een verzoek van [A] had ontvangen, tot uitbetaling moeten overgaan. Eiseres had voldoende activa om tot uitkeringen over te gaan. Vanaf 2017 (na de overdracht van de vordering op [A] aan eiseres) had eiseres de stamrechtuitkering kunnen verrekenen met de vordering op [A] . Het bepaalde in artikel 10, vierde lid, van de Wet LB staat er niet aan in de weg om aan te nemen dat de termijnen fiscaal zijn genoten, ook al hebben feitelijk geen uitkeringen plaatsgevonden in de onderscheiden jaren.
Bovendien volgt uit artikel 3 van de stamrechtovereenkomst dat de termijnen jaarlijks rentedragend zijn geworden bij niet-uitkeren, zodat ook om die reden de stamrechttermijnen jaarlijks fiscaal zijn genoten.
Bovendien volgt uit artikel 3 van de stamrechtovereenkomst dat de termijnen jaarlijks rentedragend zijn geworden bij niet-uitkeren, zodat ook om die reden de stamrechttermijnen jaarlijks fiscaal zijn genoten.
46. De feiten en de gedingstukken bieden geen aanknopingspunten om aan te nemen dat de stamrechtaanspraak in 2014 is prijsgegeven (vgl. HR 8 februari 2019, ECLI:NL:HR:2019:189). De rechtbank komt verder ook niet toe aan beoordeling hiervan omdat verweerder dit subsidiair heeft gesteld en het primaire standpunt van verweerder reeds slaagt.
Heffingsrecht47. Uit het voorgaande volgt dat de stamrechttermijnen vanaf 2014 jaarlijks fiscaal als genoten moeten worden beschouwd. Vervolgens houdt partijen verdeeld de vraag of Nederland heffingsrecht heeft hierover.
48. Eiseres meent dat het heffingsrecht exclusief aan het Verenigd Koninkrijk is toegewezen op grond van artikel 17, eerste lid, van het Verdrag tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van het Verenigd Koninkrijk van Groot Brittannië en Noord-Ierland tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar vermogenswinsten, Londen, 26-09-2008 (hierna: het Verdrag). Verweerder meent dat Nederland op grond van artikel 14 (inkomsten uit niet-zelfstandige arbeid) dan wel 15 (directeursbeloning) van het Verdrag het heffingsrecht heeft.
49. De genoemde verdragsbepalingen luiden als volgt:
Artikel 14 van het Verdrag:
1.Onder voorbehoud van de bepalingen van de artikelen 15, 17 en 18 van dit Verdrag, zijn salarissen, lonen en andere soortgelijke beloningen verkregen door een inwoner van een Verdragsluitende Staat ter zake van een dienstbetrekking slechts in die Staat belastbaar, tenzij de dienstbetrekking in de andere Verdragsluitende Staat wordt uitgeoefend. Indien de dienstbetrekking aldaar wordt uitgeoefend, mag de ter zake daarvan verkregen beloning in die andere Staat worden belast.
2.Niettegenstaande de bepalingen van het eerste lid van dit artikel is de beloning verkregen door een inwoner van een Verdragsluitende Staat ter zake van een in de andere Verdragsluitende Staat uitgeoefende dienstbetrekking slechts in de eerstbedoelde Staat belastbaar, indien:
a.de genieter in de andere Staat verblijft gedurende een tijdvak dat of tijdvakken die in een tijdvak van twaalf maanden beginnend of eindigend in het desbetreffende belastingjaar een totaal van 183 dagen niet te boven gaat of gaan; en
b.de beloning wordt betaald door of namens een werkgever die geen inwoner van de andere Staat is; en
c.de beloning niet ten laste komt van een vaste inrichting die de werkgever in de andere Staat heeft.
3. Niettegenstaande de voorgaande bepalingen van dit artikel is de beloning omschreven in het eerste lid van dit artikel verkregen door een inwoner van een Verdragsluitende Staat ter zake van een dienstbetrekking als lid van de bemanning van een schip of luchtvaartuig dat in internationaal verkeer wordt geëxploiteerd, slechts in die Staat belastbaar.
2.Niettegenstaande de bepalingen van het eerste lid van dit artikel is de beloning verkregen door een inwoner van een Verdragsluitende Staat ter zake van een in de andere Verdragsluitende Staat uitgeoefende dienstbetrekking slechts in de eerstbedoelde Staat belastbaar, indien:
a.de genieter in de andere Staat verblijft gedurende een tijdvak dat of tijdvakken die in een tijdvak van twaalf maanden beginnend of eindigend in het desbetreffende belastingjaar een totaal van 183 dagen niet te boven gaat of gaan; en
b.de beloning wordt betaald door of namens een werkgever die geen inwoner van de andere Staat is; en
c.de beloning niet ten laste komt van een vaste inrichting die de werkgever in de andere Staat heeft.
3. Niettegenstaande de voorgaande bepalingen van dit artikel is de beloning omschreven in het eerste lid van dit artikel verkregen door een inwoner van een Verdragsluitende Staat ter zake van een dienstbetrekking als lid van de bemanning van een schip of luchtvaartuig dat in internationaal verkeer wordt geëxploiteerd, slechts in die Staat belastbaar.
Artikel 15 van het Verdrag:
Directeursbeloningen en andere beloningen verkregen door een inwoner van een Verdragsluitende Staat in zijn hoedanigheid van lid van de raad van beheer, bestuurder of commissaris van een lichaam dat inwoner is van de andere Staat, mogen in die andere Staat worden belast, voor zover die beloningen zijn toe te rekenen aan diensten verleend in die andere Staat. De genoemde verdragsbepalingen luiden als volgt:
Artikel 17, eerste lid, van het Verdrag:
Pensioenen en andere soortgelijke beloningen (met inbegrip van pensioenen betaald ingevolge een socialezekerheidsstelsel en lijfrenten) betaald aan een inwoner van een Verdragsluitende Staat zijn slechts in die Staat belastbaar.
50. Vaststaat dat [A] inwoner was van het Verenigd Koninkrijk. Indien het stamrecht en de stamrechttermijnen dienen te worden aangemerkt als een pensioen of soortgelijke beloning als vermeld in artikel 17, eerste lid, van het Verdrag dan is niet in geschil dat het Verenigd Koninkrijk heffingsbevoegd is en de naheffingsaanslag LB dient te worden vernietigd. Indien het stamrecht en de stamrechttermijnen vallen onder artikel 14 dan wel 15 van het Verdrag, dan is niet in geschil dat Nederland heffingsbevoegd is.
51. De rechtbank leidt uit de jurisprudentie van de Hoge Raad (vergelijk het arrest van 3 mei 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA5676) als hoofdregel af dat in het geval van inkomsten uit niet‑zelfstandige arbeid het arbeidsartikel van een belastingverdrag van toepassing is en niet het pensioenartikel. Slechts indien de uitkering onder het pensioenartikel valt is heffing toegewezen aan de woonstaat. Dit is het geval als sprake is van een ontslagvergoeding die erop is afgestemd en ertoe strekt te voorzien in de behoefte aan levensonderhoud vanaf de datum van beëindiging van de dienstbetrekking tot het bereiken van de pensioengerechtigde leeftijd of als verbetering van onvoldoende pensioenrechten (vergelijk het arrest van de Hoge Raad van 11 juni 2004, ECLI:NL:HR:2004:AF7812). De rechtbank wijst in dit verband ook op de uitspraak van Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch van 16 januari 2020, ECLI:NL:GHSHE:2020:133 en de conclusie van A-G Niessen van 28 augustus 2020,ECLI:NL:PHR:2020:748.
52. De rechtbank gaat er op grond van bovenvermelde jurisprudentie vanuit dat sprake is van een pensioen of soortgelijke beloning in de zin van artikel 17, eerste lid, van het Verdrag indien en voor zover de ontslagvergoeding en het stamrecht bestaan uit een bedrag dat is afgestemd op en strekt tot voorziening in het levensonderhoud vanaf het ontslag tot aan de aanvang van pensioen, dan wel tot verbetering van onvoldoende pensioenrechten. De rechtbank zal bij de beoordeling of voor toepassing van het Verdrag sprake is van een pensioen of soortgelijke beloning de stamrechtovereenkomst, de driepartijenovereenkomst en de beëindigingsovereenkomst in onderlinge samenhang beschouwen. Eiseres stelt dat de ontslagvergoeding en het stamrecht voorzien in een aanvulling op het pensioen van [A] , waardoor op haar, gelet op de gemotiveerde betwisting door verweerder, de bewijslast daarvan rust.
53. Uit artikel 5 van de beëindigingsovereenkomst blijkt dat de ontslagvergoeding ziet op achterstallig salaris voor de periode 1 mei tot 20 juni 2000 en dat de vergoeding is toegekend om [A] te compenseren voor inkomstenderving in de komende jaren. De overeenkomsten bieden geen aanknopingspunten om de vergoeding en het stamrecht aan te merken als een voorziening in het levensonderhoud van [A] tot aan zijn pensioen of als een aanvulling op zijn pensioen. Er zijn - behalve de overeenkomsten - geen stukken (bijv. met betrekking tot de totstandkoming van de overeenkomsten), die een ander licht werpen op de strekking van de ontslaguitkering en het stamrecht. De rechtbank stelt voorts vast dat [A] ten tijde van de beëindiging van de dienstbetrekking 50 jaar oud was. Gelet op deze leeftijd moet ervan uit worden gegaan dat hij destijds (onverminderd) in staat was om inkomen te genereren. Gesteld noch gebleken is dat [A] daartoe niet (meer) in staat was.
54. Er zijn - zo heeft gemachtigde ter zitting erkend - ook geen berekeningen die erop kunnen wijzen dat de ontslagvergoeding en de stamrechtuitkeringen zijn afgestemd op het levensonderhoud of het pensioen van [A] . Niet kan worden vastgesteld dat de ontslagvergoeding en de stamrechtuitkeringen bestaan uit een bedrag dat is afgestemd op voorziening in het levensonderhoud van [A] vanaf het ontslag tot aan de aanvang van zijn pensioen dan wel op verbetering van onvoldoende pensioenrechten van [A] .
55. Eiseres meent desalniettemin dat sprake is van een aanvulling op het pensioen van [A] en wijst daartoe op de (hierboven onder 6 weergegeven) tekst in de aanhef van de driepartijenovereenkomst. Daarin worden de periodieke betalingen uit het stamrecht aangeduid als ‘a supplement to the social benefits, income from employment, company profits or pension to be received by [ [A] ]’. Deze aanduiding is naar het oordeel van de rechtbank te algemeen om anders te oordelen over de strekking van de ontslagvergoeding en de stamrechttermijnen. Uit de tekst van artikel 5 in de beëindigingsovereenkomst blijkt duidelijk dat de ontslagvergoeding ziet op gederfde en in de komende jaren te derven inkomsten en de rechtbank acht deze bepaling ook doorslaggevend voor het bepalen van de strekking van het stamrecht en de uitkeringen daaruit. De stelling van eiseres dat [A] in zijn arbeidsverleden geen pensioen heeft opgebouwd, behalve in 1996 tot 2000, brengt hierin evenmin verandering.
56. Nu de ontslaguitkering en het stamrecht enkel zijn toegekend om gederfde inkomsten en het gemis aan toekomstige inkomsten te vergoeden is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van een pensioen of een andere soortgelijke beloning als vermeld in artikel 17 van het Verdrag (vgl. HR 3 mei 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA5676).
De ontslaguitkering is destijds betaald door een Nederlandse werkgever en het stamrecht heeft betrekking op werkzaamheden in Nederland voor een Nederlandse werkgever, zodat Nederland op basis van artikel 14, dan wel artikel 15 van het Verdrag over het loon mag heffen. Op grond van beide bepalingen – zo is ook niet in geschil – is het heffingsrecht over de stamrechtuitkeringen aan Nederland toegewezen. Het subsidiaire standpunt van eiseres faalt ook.
De ontslaguitkering is destijds betaald door een Nederlandse werkgever en het stamrecht heeft betrekking op werkzaamheden in Nederland voor een Nederlandse werkgever, zodat Nederland op basis van artikel 14, dan wel artikel 15 van het Verdrag over het loon mag heffen. Op grond van beide bepalingen – zo is ook niet in geschil – is het heffingsrecht over de stamrechtuitkeringen aan Nederland toegewezen. Het subsidiaire standpunt van eiseres faalt ook.
57. Nu het primaire standpunt van verweerder slaagt en de hoogte van de naheffing niet in geschil is, dient het bedrag van de naheffingsaanslag LB als volgt te worden berekend:
Naheffing loonbelasting 2014 € 15.080
Naheffing loonbelasting 2015 € 80.731
Naheffing loonbelasting 2016 € 83.975
Naheffing loonbelasting 2017 € 79.638
Naheffing loonbelasting 2018
€ 79.379Totaal € 338.803
De belastingrente zal dienovereenkomstig worden verminderd.
Naheffing loonbelasting 2014 € 15.080
Naheffing loonbelasting 2015 € 80.731
Naheffing loonbelasting 2016 € 83.975
Naheffing loonbelasting 2017 € 79.638
Naheffing loonbelasting 2018
€ 79.379Totaal € 338.803
De belastingrente zal dienovereenkomstig worden verminderd.
Verzuimboetes58. Op grond van artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) kan de inspecteur een boete van ten hoogste € 4.920 (voor 2014) en € 5.278 (overige jaren) opleggen indien de inhoudingsplichtige de belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen gedeeltelijk niet heeft betaald. Ingevolge het bepaalde in het eerste lid van paragraaf 24 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998, dat ziet op de situatie waarin gedeeltelijk niet is betaald omdat er te weinig belasting is aangegeven — welke situatie hier aan de orde is —, bedraagt de verzuimboete 10% van de verschuldigde belasting tot het wettelijk maximum van artikel 67c, eerste lid, van de AWR.
59. Voor het opleggen van een boete als de onderhavige is niet vereist dat aan eiseres opzet of grove schuld, waaronder grove onachtzaamheid, te verwijten is. Vast staat dat eiseres de verschuldigde loonbelasting over de uitkeringen uit het stamrecht niet heeft betaald. In zoverre zijn de betaalverzuimboeten dan ook terecht opgelegd. Een verzuimboete dient wel achterwege te blijven indien sprake is van afwezigheid van alle schuld. Eiseres heeft niet gesteld dat sprake is van afwezigheid van alle schuld, noch is dat uit de feiten en omstandigheden gebleken. Er is evenmin sprake van een pleitbaar standpunt. De rechtbank is van oordeel dat verweerder de verzuimboetes terecht heeft opgelegd.
60. Gelet op het voorgaande dient de verzuimboete over 2014 verminderd te worden tot € 1.508 zijnde 10 percent van het bedrag van de naheffing loonbelasting over het jaar 2014.
61. De rechtbank acht de boetes passend en geboden. Hierbij overweegt de rechtbank dat het feit dat er één naheffingsaanslag is opgelegd er niet aan in de weg staat dat voor elk afzonderlijk tijdvak/jaar een verzuimboete is opgelegd. Er is immers voor elk afzonderlijk tijdvak sprake geweest van een betalingsverzuim (zie HR 22 januari 2010, ECLI:NL:HR:2010:BL0087). Eiseres heeft geen stellingen naar voren gebracht die zouden moeten leiden tot matiging van de verzuimboetes.
Undue delay62. Voorts dient beoordeeld te worden of er aanleiding bestaat voor vermindering van de boetes in verband met een overschrijding van de redelijke termijn van twee jaar. Per brief van 25 september 2019 heeft verweerder aangekondigd de verzuimboetes over 2014 tot en met 2018 op te leggen aan eiseres. Gelet op de datum waarop de rechtbank uitspraak doet zijn sindsdien meer dan twee jaren verstreken. De rechtbank is van oordeel dat hiermee de redelijke termijn is overschreden. Gelet op de door de rechtbank overgenomen uitgangspunten van de uitspraak van Hof Amsterdam 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298, dienen de boetes elk met 5% te worden verminderd.
63. Dit betekent dat de verzuimboetes worden verminderd met 5% en als volgt worden vastgesteld:
€ 1.508 maal 0,95 = € 1.432 (2014)
€ 5.278 maal 0,95 = € 5.014 (2015)
€ 5.278 maal 0,95 = € 5.014 (2016)
€ 5.278 maal 0,95 = € 5.014 (2017)
€ 5.278 maal 0,95 = € 5.014 (2018)
€ 1.508 maal 0,95 = € 1.432 (2014)
€ 5.278 maal 0,95 = € 5.014 (2015)
€ 5.278 maal 0,95 = € 5.014 (2016)
€ 5.278 maal 0,95 = € 5.014 (2017)
€ 5.278 maal 0,95 = € 5.014 (2018)
64. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
ProceskostenDe rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.496 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 748 en een wegingsfactor 1). Eiseres heeft in de bezwaarfase niet verzocht om een vergoeding voor de gemaakte proceskosten. Er dient derhalve voor de bezwaarfase geen proceskostenvergoeding toegekend te worden.”
5.Beoordeling van het geschil in hoger beroep
Situatie vóór 2014
5.1.
Het Hof zal eerst ingaan op belanghebbendes primaire grond, dat het stamrecht reeds vóór 2014 (in feite) zou zijn afgekocht. Het juridisch kader dat door de rechtbank is opgenomen in onderdeel 34 van haar uitspraak en de door haar in onderdeel 33 opgenomen bewijslastverdeling acht het Hof juist en zal ook het Hof tot uitgangspunt nemen. Het gaat er daarbij dus om of kan worden vastgesteld dat de middelen blijvend aan het vermogen van belanghebbende zijn onttrokken en door [A] zijn genoten, waarbij op belanghebbende de (bewijs)last rust aannemelijk te maken dat afkoop reeds voor 2014 heeft plaatsgevonden.
5.2.
Met hetgeen belanghebbende daartoe heeft aangevoerd, heeft zij naar het oordeel van het Hof niet aan deze bewijslast voldaan. Het Hof zal het primaire standpunt van belanghebbende dan ook niet volgen. Het Hof verwijst hiertoe allereerst naar onderdelen 36 tot en met 43 van de uitspraak van de rechtbank. Het Hof onderschrijft hetgeen de rechtbank aldaar heeft overwogen en geoordeeld en maakt die overwegingen tot de zijne. In hetgeen belanghebbende in aanvulling daarop in hoger beroep nog heeft aangevoerd, ziet het Hof geen aanleiding om tot een ander oordeel te komen. De namens belanghebbende ingebrachte verklaring en stukken, wat daar verder ook van zij, kunnen niet de gevolgtrekking dragen dat in feite afkoop van de stamrechtverplichtingen heeft plaatsgevonden – ook niet in onderlinge samenhang en ook niet in samenhang met de overige stukken van het geding – laat staan dat dit hiermee aannemelijk is gemaakt. Anders dan belanghebbende kennelijk meent, gaat het er niet om aannemelijk te maken dat [A] een belang had in of zeggenschap had over [bedrijf 6] of dat op onzakelijke voorwaarden door [A] , [bedrijf 6] en belanghebbende is getransigeerd. Het gaat erom of aannemelijk is dat de middelen die in 2000 in het kader van het ontslag en de stamrechtovereenkomst in belanghebbende zijn gestort voorafgaand aan 2014 reeds blijvend aan haar vermogen zijn onttrokken en door [A] zijn genoten. In de daarvoor op haar rustende bewijslast is belanghebbende niet geslaagd.
5.3.
Het Hof voegt hier nog aan toe dat de door belanghebbende genoemde jaarstukken van [bedrijf 6] voor het (korte) boekjaar 2013 juist hetgeen de rechtbank heeft overwogen bevestigen. De omstandigheid dat de vorderingen van [bedrijf 6] op [A] ook in deze jaarstukken voor het volle bedrag van som van de hoofdsom en aangegroeide, niet-uitbetaalde rente zijn opgenomen, wijst er (juist) op dat [bedrijf 6] deze vorderingen als volwaardig beschouwde en uitging van (de intentie tot) volledige aflossing daarvan. Belanghebbende heeft voorts niet gesteld dat de vermogenspositie van [A] vóór 2014 aanleiding gaf eraan te twijfelen of deze zijn schulden zou kunnen aflossen (ook zonder dat daartoe zekerheidsrechten waren bedongen). Belanghebbende heeft overigens ook niet de in onderdeel 24 van de uitspraak van de rechtbank opgenomen feiten – die er juist steun bieden aan de stelling dat hij wel tot aflossing in staat zou zijn – weersproken.
5.4.1.
Voor zover belanghebbende de, door de inspecteur betwiste, stelling betrekt dat het stamrecht vóór 2014 feitelijk voorwerp van zekerheid is geworden als bedoeld in artikel 19b, lid 1, Wet LB (door in het bijzonder voor de terugbetaling van vorderingen op [A] van [bedrijf 6] en, later, van belanghebbende zelf) slaagt deze naar het oordeel van het Hof (ook) niet. Daarbij acht het Hof van belang dat belanghebbende geen openheid heeft gegeven over de vermogenspositie van [A] , terwijl de inspecteur op zijn beurt op aanzienlijke (vastgoed)bezittingen van [A] in het Verenigd Koninkrijk heeft gewezen. Belanghebbende heeft ook niet gesteld dat de vermogenspositie van [A] vóór 2014 (of daarna) aanleiding gaf tot de minste twijfel dat deze zijn schulden niet zou kunnen aflossen. Het moet daarom voor mogelijk worden gehouden dat ook een derde bereid zou zijn geweest de betrokken gelden aan [A] te lenen zonder daarbij zekerheid te verlangen, zelfs zonder rekening te houden met de aanspraak van [A] op de stamrechtuitkeringen. Reeds daarom kan niet worden geoordeeld dat die aanspraak feitelijk voorwerp van zekerheid is geworden.
5.4.2.
Evenmin ziet het Hof grond voor het oordeel dat de stamrechtaanspraak in de jaren 2014 tot en met 2018 is afgekocht dan wel feitelijk voorwerp van zekerheid is geworden, in wezen om dezelfde redenen als hiervoor vermeld in 5.2 tot en met 5.4. Het moet ervoor worden gehouden dat de aanspraak in deze jaren regelmatig tot uitkering is gekomen.
Moment aangroeien aanspraak 2014
5.5.1.
In zijn nader stuk van 26 oktober 2022 heeft belanghebbende ten aanzien van de stamrechttermijn van het jaar 2014 betoogd dat deze slechts naar rato van twee dagen (te weten 30 en 31 december 2014) zou zijn aangegroeid, aangezien artikel 11, lid 1, onderdeel g (oud) van de Wet op de loonbelasting 1964 (de Wet LB) bepaalt dat de periodieke uitkering niet later ingaat dan in het jaar waarin de gerechtigde de pensioengerechtigde leeftijd bereikt. De uitkering mag dus ook aan het einde van dat jaar ingaan, aldus belanghebbende.
5.5.2.
Het Hof stelt voorop dat in de Wet LB weliswaar aan de toepassing van de vrijstelling voor de aanspraak op een stamrecht voorwaarden stelt, zoals het ingangstijdtip van de periodieke uitkeringen, maar dat dat ingangstijdstip niet door die wet maar door de partijen bij de (stamrecht)overeenkomst wordt bepaald. In de onderhavige zaak hebben de partijen bij de stamrechtovereenkomst hiertoe ook een bepaling opgenomen. Anders dan belanghebbende kennelijk meent, wordt deze ingangsdatum niet geregeld door artikel 3 van de stamrechtovereenkomst (zie onderdeel 7 van de uitspraak van de rechtbank) – dat het betalingsmoment bepaalt – maar door artikel 1, lid 1, daarvan (zie 2.5). Dit artikellid bepaalt dat de periodieke betalingen niet later ingaan dan het jaar waarin [A] de 65-jarige leeftijd bereikt. Dit geeft zuiver taalkundig bezien geen uitsluitsel over de datum van het ingaan daarvan. De uitleg die de inspecteur aan deze bepaling heeft gegeven, is dat de ingangsdatum de datum is dat [A] de 65-jarige leeftijd bereikt. Blijkens het in 2.7 opgenomen citaat is dit ook de uitleg die daaraan is gegeven door beide partijen bij de stamrechtovereenkomst (te weten [A] zelf en belanghebbende, die bij het aangaan van de overeenkomst door [A] werd vertegenwoordigd). Van die, op zichzelf ook voor de hand liggende, uitleg zal daarom ook het Hof uitgaan. De uitleg die belanghebbende eerst in haar nader stuk in hoger beroep aan deze bepaling heeft gegeven, acht het Hof onjuist. Belanghebbendes klacht faalt dan ook.
Genietingsmoment stamrechtaanspraak
5.6.
Bij deze stand van het geding staat het Hof voor de vraag of de stamrechttermijnen vanaf 2014 genoten zijn (omdat zij vorderbaar en inbaar dan wel rentedragend zijn geworden). Het Hof onderschrijft het oordeel van de rechtbank inzake het genietingsmoment van de stamrechtaanspraak en maakt de gronden waarop het berust (onderdelen 44 tot en met 46) tot de zijne. Hetgeen dienaangaande in hoger beroep nog is aangevoerd, werpt geen nieuw of ander licht op de zaak. De inspecteur zal worden gevolgd in zijn (in eerste aanleg primaire) stelling dat de stamrechttermijnen steeds jaarlijks zijn genoten, omdat zij eveneens jaarlijks vorderbaar en tevens inbaar zijn en, omdat zij niet zijn uitgekeerd, rentedragend zijn geworden. Het in eerste aanleg door de inspecteur ingenomen subsidiaire standpunt neemt hij in hoger beroep niet langer in.
Vestigingsplaats belanghebbende
5.7.1.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat zij reeds voor 2011, maar in elk geval vanaf 1 april 2011, toen [A] haar enige bestuurder werd, feitelijk geleid werd vanuit het Verenigd Koninkrijk. Zij betoogt dat zij daarom, op basis van de toets van artikel 4, lid 1, AWR, naar de omstandigheden beoordeeld niet langer in Nederland gevestigd was voor de toepassing van de Wet LB. Het gevolg hiervan is dat zij vanaf haar migratie niet langer een toegelaten verzekeraar meer is in de zin van artikel 19a, lid 1, van de Wet LB, waardoor de stamrechtaanspraak reeds direct daaraan voorafgaand als loon uit vroegere dienstbetrekking belast had dienen te worden. Daarnaast, zo betoogt belanghebbende nog steeds, was zij gedurende het tijdvak van de naheffingsaanslag LB geen inhoudingsplichtige als bedoeld in artikel 6 van de Wet LB, nu de daarvoor vereiste vestiging in Nederland ontbreekt (alsmede de in het tweede lid van dat artikel genoemde omstandigheden). Het gevolg is dat de naheffingsaanslag LB ten onrechte is opgelegd.
5.7.2.
De inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende vanaf haar oprichting tot en met het einde van het tijdvak van de naheffingsaanslag LB onafgebroken in Nederland gevestigd is geweest.
5.8.
Het Hof stelt voorop dat de vestigingsplaats van belanghebbende naar de omstandigheden beoordeeld dient te worden (artikel 4, lid 1, AWR). Bij die beoordeling moet in het algemeen ervan worden uitgegaan dat de werkelijke leiding van het lichaam berust bij zijn bestuur, en dat de vestigingsplaats overeenkomt met de plaats waar dit bestuur zijn leidinggevende taak uitoefent. Vast staat dat in de periode vanaf haar oprichting tot 2011 het bestuur van belanghebbende enkel bestond uit in Nederland gevestigde bestuurders. Voorts is het niet aannemelijk geworden dat de werkelijke leiding van het lichaam in deze periode door een ander is uitgeoefend dan dat bestuur.
5.9.
Het Hof stelt voorts vast dat door de inspecteur geen rechtstreeks bewijs is ingebracht van de plaats waar het bestuur van belanghebbende na 1 april 2011 de leidinggevende taak heeft uitgeoefend, maar ook dat:
( i) belanghebbende in Nederland en naar Nederlands recht is opgericht en sinds die oprichting bij het Handelsregister enkel een Nederlands vestigingsadres heeft geregistreerd;
(ii) belanghebbende ook bij de Belastingdienst steeds slechts een adres in Nederland als haar (enige) vestigingsadres heeft geregistreerd;
(iii) belanghebbende bij de Belastingdienst nooit melding heeft gemaakt van een verplaatsing van haar vestigingsplaats en in dit geding niet eerder dan in de motivering van haar hogerberoepschrift de stelling heeft betrokken reeds voor 2014 niet meer in Nederland gevestigd te zijn;
(iv) belanghebbende alle tot de gedingstukken behorende aangiften vennootschapsbelasting heeft gedaan als onbeperkt binnenlands belastingplichtige;
( v) de administratie van belanghebbende in Nederland werd (en wordt) gevoerd en zij beschikt over een Nederlandse bankrekening die, blijkens het jaarlijks wijzigend saldo, ook door haar wordt gebruikt;
(vi) alle tot de gedingstukken behorende door belanghebbende gedeponeerde jaarrekeningen enkel een Nederlands vestigingsadres van belanghebbende vermelden; en
(vii) belanghebbende volgens haar eigen verklaring nimmer is ingeschreven bij het Companies House in het Verenigd Koninkrijk en nimmer aangifte corporation tax bij HMRC in het Verenigd Koninkrijk heeft gedaan, terwijl zij volgens informatie verschaft door haar gemachtigde wel volledig aan die belasting zou zijn onderworpen als zij haar feitelijke leiding (
management and control) in het Verenigd Koninkrijk zou hebben.
management and control) in het Verenigd Koninkrijk zou hebben.
Bij deze stand is het Hof van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende vanaf haar oprichting tot en met het einde van het tijdvak van de aanslag LB in Nederland is gevestigd.
5.10.1.
Daartoe ter zitting van het Hof in de gelegenheid gesteld, heeft belanghebbende, in reactie op de in 5.9 vermelde omstandigheden en de mogelijk daaraan te hechten conclusie dat zij in Nederland gevestigd is geweest, gewezen op stukken die betrekking hebben op de woonplaats van haar bestuurder, op de omstandigheid dat de stamrechtovereenkomst en de tripartiteovereenkomst door [A] in het Verenigd Koninkrijk zijn getekend en op de in 2.3 vermelde stukken (zie 2.6). Dienaangaande overweegt het Hof als volgt.
5.10.2.
De omstandigheid dat [A] (vanaf 2011 de bestuurder van belanghebbende) in het Verenigd Koninkrijk woonde, is, mede in het licht van de in 5.9 opgesomde omstandigheden die op het tegendeel wijzen, op zichzelf onvoldoende om te leiden tot de conclusie dat ook belanghebbende in het Verenigd Koninkrijk is gevestigd.
5.10.3.
De stamrechtovereenkomst is weliswaar door [A] getekend namens belanghebbende en hemzelf, maar uit het bijschrift bij de handtekeningen daarop (zie 2.5) volgt dat hij dit op 20 juli 2000 in Nederland ( [Z] ) heeft gedaan, zodat dit stuk naar het oordeel van het Hof niet duidt op de vestigingsplaats van belanghebbende in het Verenigd Koninkrijk, maar veeleer steun biedt aan de stelling dat zij in Nederland was gevestigd. Ten aanzien van de door belanghebbende bedoelde tripartiteovereenkomst (zie 5.10.1) merkt het Hof op dat tot de gedingstukken geen getekende tripartiteovereenkomst behoort maar slechts een ongetekend concept dat geen aanwijzing bevat waaruit belanghebbendes vestigingsplaats zou kunnen worden afgeleid.
5.10.4.
Met betrekking tot de in 2.3 vermelde stukken heeft belanghebbende gesteld dat dit notulen zijn, getekend op de daarop vermelde data, van op die data in het Verenigd Koninkrijk gehouden bestuursvergaderingen van belanghebbende. De inspecteur heeft deze stellingen gemotiveerd betwist. Het Hof stelt vast dat deze stukken pas drie weken voor de zitting van het Hof voor het eerst in het geding zijn gebracht, terwijl het naar zijn oordeel voor de hand had gelegen deze stukken in een veel eerder stadium in te brengen. Het late moment van inbrengen van de stukken valt naar het oordeel van het Hof niet goed te rijmen met:
(i) de omstandigheid dat de vestigingsplaats van belanghebbende een belangrijk geschilpunt is en het belang dat, gelet daarop, kan worden gehecht aan notulen van haar bestuursvergaderingen;
(ii) de verklaring van belanghebbendes bestuurder dat hij zich rond het jaar 2018 reeds realiseerde dat belanghebbende geen inwoner was van Nederland (zie 2.4); en
(iii) de omstandigheid dat het laatste stuk een datum draagt van na dat realisatiemoment, 22 november 2020.
De voor deze late inbreng desgevraagd door belanghebbende gegeven verklaring (zie 2.4), dat haar niet eerder om deze stukken is gevraagd, is tegenstrijdig met de verklaring van haar gemachtigde (zie 2.6). Die stelt immers dat hij de stukken herhaaldelijk bij belanghebbende heeft opgevraagd en in elk geval reeds voor het instellen van het hoger beroep, dus bijna een jaar voordat de stukken daadwerkelijk ingebracht zijn.
Daarnaast heeft (de bestuurder van) belanghebbende verklaard dat hij voor de notulen het format van het trustkantoor gebruikte. Namens dit trustkantoor was [B] , volgens zijn eigen verklaring, betrokken bij de vaststelling van de notulen met betrekking tot het boekjaar 2011. Belanghebbendes verklaring is tegenstrijdig met die van [B] , die immers het aan hem gepresenteerde voorbeeld van de stukken niet herkende en verklaarde dat deze niet overeenkomt met het format van zijn kantoor (zie 2.4).
Deze inconsistenties en tegenstrijdigheden in onderlinge samenhang geven het Hof aanleiding geen geloof te hechten aan belanghebbendes verklaring dat de 2.3 vermelde stukken daadwerkelijk notulen zijn van bestuursvergaderingen van belanghebbende en zijn getekend op de daarop vermelde data.
5.11.
Gelet op het hiervoor overwogene, acht het Hof ook in het licht van hetgeen belanghebbende daartegen heeft ingebracht, aannemelijk dat belanghebbende, beoordeeld naar de omstandigheden, vanaf haar oprichting tot en met het einde van het tijdvak van de naheffingsaanslag LB in Nederland gevestigd is geweest.
Heffingsrecht
5.12.
Evenals in eerste aanleg betoogt belanghebbende in hoger beroep dat Nederland niet over de stamrechttermijnen mag heffen als gevolg van de werking van het Verdrag tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van het Verenigd Koninkrijk van Groot-Brittannië en Noord-Ierland tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar vermogenswinsten van 26 september 2008 (hierna: het Verdrag). De heffing over de stamrechttermijnen is onder artikel 17, lid 1, van het Verdrag exclusief toegewezen aan het Verenigd Koninkrijk, aldus belanghebbende.
5.13.
Artikel 17, lid 1, van het Verdrag luidt:
“Pensioenen en andere soortgelijke beloningen (met inbegrip van pensioenen betaald ingevolge een socialezekerheidsstelsel en lijfrenten) betaald aan een inwoner van een Verdragsluitende Staat zijn slechts in die Staat belastbaar.”
en de, gelijkelijk gezaghebbende, Engelstalige versie van dit artikellid luidt:
“Pensions and other similar remuneration (including pensions provided under a social security system and annuities) paid to a resident of a Contracting State shall be taxable only in that State.”
5.14.
Vast staat dat de stamrechttermijnen niet zijn betaald, maar (enkel) fiscaal als genoten worden beschouwd omdat ze vorderbaar en tevens inbaar zijn geworden en omdat ze rentedragend zijn geworden. Artikel 17, lid 1, van het Verdrag biedt alleen een toedelingsregel voor beloningen die zijn betaald (“
paid”). Alleen al daarom worden de stamrechttermijnen, die nu juist niet betaald zijn, niet door artikel 17, lid 1, van het Verdrag beheerst en faalt belanghebbendes betoog.
paid”). Alleen al daarom worden de stamrechttermijnen, die nu juist niet betaald zijn, niet door artikel 17, lid 1, van het Verdrag beheerst en faalt belanghebbendes betoog.
Voor zover belanghebbende een ruimere uitleg van het begrip “betaald” voor de toepassing van het Verdrag voorstaat waardoor ook de onderhavige stamrechttermijn daaronder zouden vallen, ziet het Hof daartoe geen grondslag in het recht.
Voor het overige onderschrijft het Hof hetgeen de rechtbank heeft overwogen in onderdelen 51 tot en met 56 van haar uitspraak en maakt het die overwegingen tot de zijne. Naar het oordeel van het Hof dienen de stamrechttermijnen beschouwd te worden als “salarissen, lonen en andere soortgelijke beloningen” welke worden beheerst door artikel 14 (Inkomsten uit dienstbetrekking) van het Verdrag en waarvoor het heffingsrecht aan Nederland toekomt.
Boetes
5.15.
In hoger beroep heeft belanghebbende als enige zelfstandige grond tegen de opgelegde boetes aangevoerd dat deze achterwege hadden moeten blijven omdat zij een pleitbaar standpunt heeft (zie paragraaf 4, lid 1, van het BBBB). Het Hof begrijpt dat belanghebbende met die standpunten doelt op (een of meer van) de rechtskundige standpunten die zij tegen de naheffingsaanslag LB heeft aangevoerd.
5.16.
Het Hof stelt voorop dat van een pleitbaar standpunt slechts dan sprake kan zijn als het standpunt een naar objectieve maatstaven verdedigbare interpretatie betreft van het (fiscale) recht, daaronder mede te begrijpen de rechtskundige duiding van de feiten (vgl. HR 29 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:970). Hieronder kunnen de standpunten van belanghebbende niet worden geschaard. Naar objectieve maatstaven gemeten was het niet verdedigbaar in het geheel geen loonbelasting te voldoen, ook niet in de geschetste omstandigheden.
5.17.
Het Hof acht de boetes, zoals deze na vermindering door de rechtbank luiden, passend en geboden. Voor een verdere vermindering ziet het Hof geen aanleiding.
Slotsom
5.18.
De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd
6.Kosten
Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
7.Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank
De uitspraak is gedaan door mrs. J-P.R. van den Berg, voorzitter, M.J. Leijdekker en
W.J. Blokland, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van
S.M.P. Harinandansingh als griffier. De beslissing is op 6 april 2023 in het openbaar uitgesproken.
W.J. Blokland, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van
S.M.P. Harinandansingh als griffier. De beslissing is op 6 april 2023 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
Toelichting rechtsmiddelverwijzing
Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.
Digitaal procederen
Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl.
Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.
Per post procederen
Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.