ECLI:NL:CBB:2026:284 - College van Beroep voor het bedrijfsleven - College van Beroep bevestigt tuchtrechtelijke maatregel t...

Uitspraak

uitspraak

COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN

zaaknummers: 23/1107 en 23/1118

uitspraak van de meervoudige kamer van 23 juni 2026 op de hoger beroepen van:

mr. [naam 1] in zijn hoedanigheid van curator in de faillissementen van [naam 2] [naam 3] Groep B.V., [naam 2] [naam 4] B.V. en [naam 2] [naam 5] B.V., te [vestigingsplaats 1] (curator)

(gemachtigden: mr. C.M. Harmsen en mr. [naam 6] )

drs. [naam 7] en [naam 8] AA, kantoorhoudende te [vestigingsplaats 2]

(gemachtigden: mr. S.A.G. Hoogeveen en mr. A.E. Goossens),

tegen de uitspraak van de accountantskamer van 24 maart 2023, waarbij is beslist op een klacht, ingediend door de curator tegen [naam 7] en [naam 8]

Procesverloop in hoger beroep

De curator heeft hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de accountantskamer van 24 maart 2023, met nummers 22/941 Wtra AK en 22/942 Wtra AK (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2023:21). Het hoger beroep van de curator is geregistreerd onder zaaknummer 23/1107.

[naam 7] en [naam 8] hebben eveneens hoger beroep ingesteld tegen de hiervoor genoemde uitspraak van de accountantskamer. Het hoger beroep van [naam 7] en [naam 8] is geregistreerd onder zaaknummer 23/1118.

Partijen hebben een schriftelijke reactie gegeven op elkaars hogerberoepschriften.

[naam 7] en [naam 8] hebben nadere stukken ingezonden.

De zitting was op 10 maart 2026. Aan de zitting hebben deelgenomen: de curator, bijgestaan door zijn gemachtigden, en [naam 7] en [naam 8] , bijgestaan door hun gemachtigden.

Grondslag van het geschil

1.1

Voor een uitgebreide weergave van het verloop van de procedure en de in dit geding van belang zijnde feiten en omstandigheden, voor zover niet bestreden, wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden uitspraak van de accountantskamer. Het College volstaat met het volgende.

1.2

[naam 7] stond ingeschreven in het accountantsregister van de NBA van 10 oktober 1984 tot en met 31 december 2025. [naam 8] staat daarin ingeschreven sinds 20 juli 2016.

1.3

Het gaat in deze zaak om de jaarrekeningen van [naam 2] [naam 3] Groep B.V. ( [naam 3] ), [naam 2] [naam 4] B.V. ( [naam 4] ) en [naam 2] [naam 5] B.V. ( [naam 5] ). De ondernemingen behoren samen met [naam 9] B.V. tot de [naam 2] Groep. [naam 3] was het groepshoofd met [naam 10] als directeur. [naam 5] kocht gas en elektriciteit in. Zij had één afnemer, [naam 4] , die op haar beurt [naam 5] als enige leverancier had. [naam 4] verkocht gas en elektrische [naam 4] (hoofdzakelijk) aan particulieren. De doelgroep van [naam 4] bestond uit klanten die in de schuldsanering zaten of anderszins bekend waren met schuldhulpverlening.

1.4

[naam 7] heeft op 11 september 2017 een opdrachtbevestiging aan [naam 3] verstuurd voor het samenstellen van de jaarrekeningen van [naam 3] en de aan haar gelieerde dochtermaatschappijen over het jaar 2016.

1.5

De jaarrekeningen 2016 voor [naam 4] , [naam 5] en [naam 3] zijn op 12 december 2017

opgemaakt en voorzien van een samenstellingsverklaring.

1.6

In de jaarrekeningen van [naam 4] en [naam 3] is het volgende opgenomen:

“Vergelijkende cijfers

De in het rapport opgenomen vergelijkende cijfers zijn door accountantskantoor [naam 11] B.V. opgesteld. De vergelijkende cijfers boekjaar 2015 zijn, waar nodig, geherrubriceerd om het inzicht in de jaarrekening te behouden.

De vergelijkende cijfers in de balans en winst-en-verliesrekening zijn aangepast op grond van een fout in de jaarrekening 2015 met betrekking tot de posten debiteuren, overlopende activa,

overlopende passiva, omzet en inkoopwaarde. Na het vaststellen van de jaarrekening is

geconstateerd, dat er een fout in de jaarrekening zat groot per saldo een lager resultaat voor

belastingen van € 127.931. Het belastingeffect hiervan, groot € 31.982, is verwerkt in het

vergelijkende cijfer vennootschapsbelasting 2015. Het totaal effect op het vermogen per 1 januari 2016 bedraagt € 95.949.

Deze fout [is] hersteld in de jaarrekening 2016 middels een correctie op het eigen vermogen per 1 januari 2016. Tevens zijn de vergelijkende cijfers 2015 aangepast.

Stelselwijziging dubieuze debiteuren

Met ingang van 2016 heeft een stelselwijziging plaatsgevonden op de post debiteuren voor een verbetering van het inzicht.

De grondslagen voor de waardering van de voorziening dubieuze debiteuren zijn gewijzigd van een benaderde individuele beoordeling naar een dynamische berekening omdat dit beter past bij de aard van het bedrijf. De stelselwijziging heeft als effect € 3.445.705 wijziging in de debiteuren en de daarop opgenomen voorziening dubieuze debiteuren. Dit betreft in het verleden afgeboekte debiteuren, die voorzien hadden moeten worden. Per saldo is er geen effect voor het resultaat.”

1.7

[naam 4] is op 26 februari 2019 op verzoek van de Belastingdienst failliet verklaard, gevolgd door [naam 5] , eveneens op verzoek van de Belastingdienst, op 23 april 2019. Vervolgens is op 14 mei 2019 op eigen verzoek het faillissement van [naam 3] uitgesproken. [naam 12] is aangesteld als curator in de faillissementen.

Uitspraak van de accountantskamer

2.1

De klacht, zoals weergegeven in de uitspraak van de accountantskamer, houdt in dat de accountants in strijd hebben gehandeld met de voor hen geldende gedrags- en beroepsregels. De curator verwijt de accountants, voor zover in deze procedure van belang, het volgende:

a. [naam 7] heeft de samenstellingsopdracht voor [naam 4] en [naam 3] geaccepteerd, terwijl hij wist of behoorde te weten dat voor [naam 4] en [naam 3] een controleverplichting gold en zij zich aan de controleplicht zouden onttrekken, hetgeen [naam 8] ook valt te verwijten;

b. De jaarrekeningen bevatten onjuistheden, die [naam 7] en [naam 8] onvoldoende professioneel-kritisch hebben beoordeeld.

Klachtonderdeel b bestaat uit zeven subonderdelen die de accountantskamer als volgt in de uitspraak genummerd heeft weergegeven:

Ten aanzien van [naam 4] :
1. [naam 7] heeft ten onrechte de verwerkingswijze van [naam 4] aanvaard dat vooruitontvangen betalingen van klanten (voorschotnota's) zijn geboekt als omzet in plaats van als een post overlopende passiva;
2. [naam 7] heeft ten onrechte foutherstel toegepast op de vergelijkende cijfers over 2015 en deze ontoereikend toegelicht;
3. De post (dubieuze) debiteuren is onjuist toegelicht en onjuist verantwoord;
4. De te verrekenen gas- en elektriciteitslevering is onjuist verantwoord;
5. De jaarrekening gaat ten onrechte uit van de continuïteitsveronderstelling.

Ten aanzien van [naam 5] :
6. Het foutherstel in de vergelijkende cijfers 2015 in de jaarrekening van [naam 4] heeft niet geleid tot foutherstel in de vergelijkende cijfers van de jaarrekening van [naam 5] .
Ten aanzien van [naam 3] :
7. Het foutherstel in de vergelijkende cijfers in de jaarrekening van [naam 4] is niet doorgevoerd in de geconsolideerde jaarrekening van [naam 3] over 2016.

2.2

In de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer klachtonderdeel a ( [naam 7] heeft ten onrechte de samenstellingsopdracht voor [naam 4] en [naam 3] geaccepteerd) en klachtonderdeel b (de jaarrekeningen bevatten onjuistheden) gegrond verklaard, zowel wat [naam 7] als [naam 8] betreft. De accountantskamer heeft aan [naam 7] en [naam 8] de maatregel van tijdelijke doorhaling van de inschrijving als accountant in de registers voor de duur van zes maanden opgelegd.

Beoordeling van het geschil in hoger beroep

Omvang van het geding, leeswijzer en samenvatting

3.1.1

De curator heeft zich in het hogerberoepschrift met vier hogerberoepsgronden gericht tegen, verkort weergegeven, de overwegingen 5.18.1 tot en met 5.20 van de bestreden uitspraak over de post (dubieuze) debiteuren in de jaarrekening van [naam 4] (klachtonderdeel b). Op de zitting heeft de curator hogerberoepsgrond 4 ingetrokken, zodat het College deze grond niet zal beoordelen.

3.1.2

[naam 7] en [naam 8] hebben zich met tien hogerberoepsgronden gekeerd tegen, verkort weergegeven, de gegrondverklaring door de accountantskamer in de bestreden uitspraak van de klachtonderdelen a en b wat hen beiden betreft en de door de accountantskamer aan hen opgelegde maatregel.

3.2

Het College zal de hogerberoepsgronden bespreken in de volgorde van de klachtonderdelen a (het ten onrechte aanvaarden van de samenstellingsopdracht) en b (de samengestelde jaarrekeningen bevatten onjuistheden) met de hiervoor genoemde zeven subonderdelen, zoals ook de accountantskamer heeft gedaan. Tegen de gegrondverklaring van klachtonderdeel a hebben [naam 7] en [naam 8] één hogerberoepsgrond gericht. De accountantskamer heeft elk subonderdeel van klachtonderdeel b afzonderlijk beoordeeld. [naam 7] en [naam 8] hebben tegen de beoordeling van elk subonderdeel een hogerberoepsgrond aangevoerd. Subonderdeel 3 betreft de post (dubieuze) debiteuren in de jaarrekening van [naam 4] . Daartegen zijn de drie resterende hogerberoepsgronden van de curator gericht. Het College zal deze drie hogerberoepsgronden van de curator beoordelen bij de bespreking van subonderdeel 3 van klachtonderdeel b tezamen met de daartegen door [naam 7] en [naam 8] aangevoerde hogerberoepsgrond. Vervolgens zal het College de hogerberoepsgrond van [naam 8] over de gegrondverklaring van de klachtonderdelen a en b wat betreft [naam 8] beoordelen, gevolgd door de beoordeling van de hogerberoepsgrond van [naam 7] en [naam 8] tegen de aan hen beiden door de accountantskamer opgelegde maatregel.

3.3

De bespreking van de hogerberoepsgronden van zowel de curator als [naam 7] en [naam 8] leidt tot het oordeel dat de accountantskamer de klachtonderdelen a en b terecht gegrond heeft verklaard wat zowel [naam 7] als [naam 8] betreft en dat de aan hen opgelegde maatregelen passend en geboden zijn.

Klachtonderdeel a: het ten onrechte aanvaarden van de samenstellingsopdracht

4.1

De eerste hogerberoepsgrond van [naam 7] en [naam 8] is gericht tegen de overwegingen van de accountantskamer onder 5.7 tot en met 5.7.5 van de bestreden uitspraak. Volgens [naam 7] en [naam 8] heeft de accountantskamer ten onrechte geoordeeld dat het voor [naam 7] bij de aanvaarding van de samenstellingsopdracht duidelijk moet zijn geweest dat [naam 4] en [naam 3] geen controleopdracht zouden verstrekken en dat hij heeft meegewerkt aan het samenstellen van de jaarrekeningen van een controleplichtige rechtspersoon waarmee de controleplicht is ontgaan. [naam 7] en [naam 8] bestrijden het oordeel van de accountantskamer dat [naam 7] ten onrechte geen maatregel heeft getroffen tegen het niet integere handelen door [naam 4] en [naam 3] (niet-aanvaarding van de samenstellingsopdracht) en dat hij daardoor in strijd heeft gehandeld met het fundamentele beginsel van integriteit en het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid. [naam 7] en [naam 8] stellen zich op het standpunt dat de accountantskamer ten onrechte het moment waarop [naam 7] de samenstellingsopdracht heeft aanvaard als peilmoment heeft aangemerkt bij haar beoordeling of [naam 4] en [naam 3] controleplichtig waren. Als peilmoment geldt namelijk het moment waarop [naam 7] de samenstellingsverklaring heeft afgegeven en toen was duidelijk dat [naam 4] en [naam 3] niet controleplichtig waren. Bovendien heeft de accountantskamer onder 5.7.5 van de bestreden uitspraak ten onrechte overwogen dat [naam 7] betrokken is bij het plegen van een economisch delict door [naam 3] en [naam 4] .

4.2

Bij de beoordeling van deze hogerberoepsgrond stelt het College het volgende voorop. Onder 5.7 van de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer onder verwijzing naar haar uitspraak van 30 september 2022 (ECLI:NL:TACAKN:2022:35) overwogen dat het een accountant niet is toegestaan om een samenstellingsopdracht in de zin van Standaard 4410 van een controleplichtige cliënt te aanvaarden als hem, op het moment van de aanvaarding van de samenstellingsopdracht, duidelijk is of moet zijn dat de cliënt zich aan de controleplicht zal onttrekken. Het College onderschrijft dit en is met de accountantskamer van oordeel dat het [naam 7] bij aanvaarding van de samenstellingsopdracht duidelijk moet zijn geweest dat [naam 4] en [naam 3] geen controleopdracht zouden verstrekken en dat [naam 7] ten onrechte heeft meegewerkt aan het samenstellen van de jaarrekeningen van een controleplichtige rechtspersoon waarmee de controleplicht is ontgaan. Het College licht dit als volgt toe.

4.3.1

Zoals de accountantskamer onder 5.3 van de bestreden uitspraak heeft overwogen, is een rechtspersoon op grond van artikel 2:393, eerste lid, van het BW verplicht om een opdracht tot onderzoek van de jaarrekening aan een accountant te verstrekken. Deze controleplicht geldt voor middelgrote en grote ondernemingen. Artikel 2:396, eerste lid, van het BW bevat een vrijstelling van de controleplicht voor het kleinbedrijf. Als een rechtspersoon op twee opeenvolgende balansdata heeft voldaan aan twee van de drie in artikel 2:396, eerste lid, aanhef en onder a tot en met c, van het BW genoemde vereisten, dan is de rechtspersoon vrijgesteld van de controleplicht.

4.3.2

In punt 24, aanhef en onder d, van Standaard 4410 staat, samengevat, dat de accountant de samenstellingsopdracht niet moet aanvaarden, tenzij de accountant de opdrachtvoorwaarden met de opdrachtgever is overeengekomen, inclusief de verantwoordelijkheden van de accountant, met inbegrip van het vereiste om relevante ethische voorschriften na te leven. Volgens punt 17, aanhef en onder j, van Standaard 4410 betreffen relevante ethische voorschriften gewoonlijk de bepalingen van de Verordening gedrags- en beroepsregels accountants (VGBA), samen met nationale vereisten die stringenter zijn. Hieruit volgt dat een accountant bij het beoordelen of hij een samenstellingsopdracht kan aanvaarden mede moet betrekken of hij maatregelen moet treffen tegen niet integer handelen door de rechtspersoon die hem een opdracht wil verstrekken tot het samenstellen van de jaarrekening. Het College is met de accountantskamer van oordeel dat een rechtspersoon niet integer handelt als een rechtspersoon niet voldoet aan de controleplicht.

4.3.3

[naam 7] heeft in zijn opdrachtbevestiging van 11 september 2017 aan [naam 3] onder het kopje “Wettelijke controleplicht’ het volgende geschreven:

“ [naam 2] [naam 3] Groep B.V. en [naam 2] [naam 4] B.V. hebben in boekjaren 2015 en 2016 aan de criteria voor een middelgrote rechtspersoon voldaan. Dit houdt in dat met ingang van het boekjaar 2016 [naam 2] [naam 3] Groep B.V. en [naam 2] [naam 4] B.V. middelgrote rechtspersonen zijn en daarmee haar jaarrekeningen aan controle had moeten onderwerpen.

Over het boekjaar 2016 wordt door ons een samenstelopdracht uitgevoerd. Wettelijk gezien had over dit boekjaar, gezien bovenstaande, aan een accountantskantoor, die beschikt over een AFM vergunning om wettelijke controles te mogen uitvoeren, een controleopdracht verstrekt moeten worden.

De consequenties van het niet voldoen aan de wettelijke controleplicht kunnen zijn:

 Vaststelling van de jaarrekeningen door de vergadering van aandeelhouders is niet mogelijk, waardoor niet aan de publicatieplicht kan worden voldaan en daarmee niet aan de bestuurdersverantwoordelijkheid;

 Een eventuele dividenduitkering is nietig;

 Iedere belanghebbende kan in rechte de naleving van de accountantscontroleplicht vorderen;

 Er is sprake van een economisch delict, strafbaar gesteld in artikel 1 lid Pro Wet economische delicten, met als gevolg een eventuele boete;

 Persoonlijke aansprakelijkheid van directie en aandeelhouders in het geval van een faillissement.

Voor het boekjaar 2017 adviseren wij u om aan een daartoe bevoegde accountantsorganisatie – binnen onze groep kunnen wij daarvoor zorgen – een controleopdracht te verstrekken voor de jaarrekeningcontrole [naam 2] [naam 3] Groep B.V. en [naam 2] [naam 4] B.V.”

4.3.4

Het College is met de accountantskamer van oordeel dat uit deze opdrachtbevestiging volgt dat [naam 7] de samenstellingsopdracht heeft aanvaard, terwijl hij op dat moment wist dat [naam 3] en [naam 4] controleplichtig waren. Naar het oordeel van het College heeft [naam 7] niet aannemelijk gemaakt dat hij daartegen maatregelen heeft getroffen. Op de zitting van het College hebben [naam 7] en [naam 8] onder verwijzing naar deze opdrachtbevestiging betoogd dat [naam 7] bij [naam 3] en [naam 4] erop heeft aangedrongen om een controleopdracht over het boekjaar 2016 te verstrekken. Het College volgt [naam 7] en [naam 8] hierin niet, omdat [naam 7] in de opdrachtbevestiging heeft geschreven dat hij [naam 3] adviseert om alleen voor het boekjaar 2017 een controleopdracht te verstrekken.

4.3.5

Ook volgt het College [naam 7] en [naam 8] niet in hun betoog dat het [naam 7] vrijstond om de controleopdracht te aanvaarden, omdat de afgifte van de samenstellingsverklaring als peilmoment geldt voor het beoordelen of een rechtspersoon controleplichtig is. [naam 7] heeft op de zitting van het College verklaard dat bij het afgeven van de samenstellingsverklaringen voor [naam 3] en [naam 4] deze ondernemingen, in afwijking van wat hij in de opdrachtbevestiging had vastgesteld, niet controleplichtig waren. Dit betoog van [naam 7] stuit af op wat het College hiervoor onder 4.2 heeft overwogen, namelijk dat het een accountant niet is toegestaan om een samenstellingsopdracht in de zin van de Standaard 4410 van een controleplichtige cliënt te aanvaarden als hem, op het moment van de aanvaarding van de samenstellingsopdracht, duidelijk is of moet zijn dat de cliënt zich aan de controleplicht zal onttrekken.

4.3.6

Tot slot is het College van oordeel dat de stelling van [naam 7] en [naam 8] dat de accountantskamer onder 5.7.5 van de bestreden uitspraak heeft overwogen dat [naam 7] betrokken is bij het plegen van een economisch delict door [naam 3] en [naam 4] , berust op een onjuiste lezing van de bestreden uitspraak. De accountantskamer heeft namelijk onder 5.7.5 van de bestreden uitspraak in algemene zin overwogen dat het niet nakomen van de controleplicht door een rechtspersoon een economisch delict is. De accountantskamer heeft niet geoordeeld dat [naam 7] betrokken is bij het plegen van een economisch delict door [naam 3] en [naam 4] , maar dat hij betrokken is bij het niet-integere handelen van [naam 4] en [naam 3] door het niet nakomen van de op hen rustende controleplicht.

4.4

Gelet op het voorgaande slaagt deze hogerberoepsgrond van [naam 7] en [naam 8] niet.

Klachtonderdeel b: de samengestelde jaarrekeningen bevatten onjuistheden

[naam 7] heeft ten onrechte de verwerkingswijze van [naam 4] aanvaard dat voorschotnota’s zijn geboekt als omzet in plaats van als een post overlopende passiva (subonderdeel 1)

5.1.1

De tweede hogerberoepsgrond van [naam 7] en [naam 8] is gericht tegen wat de accountantskamer heeft overwogen onder 5.11 tot en met 5.13 van de bestreden uitspraak. Deze grond heeft betrekking op de in de jaarrekening 2016 van [naam 4] afwijkende wijze van verantwoording van betaalde voorschotnota’s. Het gaat hierbij om vooruit ontvangen betalingen van klanten van [naam 4] van maandelijks in rekening gebrachte termijnbedragen voor de levering van gas en elektriciteit op basis van het geschatte jaarverbruik. In de jaarrekening 2015 heeft [naam 4] de voorschotnota’s deels verantwoord als een overlopend passief. De wijze van verantwoording van voorschotnota’s in de jaarrekening 2016 wijkt daarvan af, omdat [naam 4] de voorschotnota’s heeft geboekt als omzet.

5.1.2

De accountantskamer heeft onder 5.11 tot en met 5.13 van de bestreden uitspraak overwogen, verkort weergegeven, dat [naam 7] bij de uitvoering van de samenstellingsopdracht niet heeft kunnen volstaan met de verkregen managementinformatie, omdat het voor [naam 4] significante oordeelsvorming betreft en [naam 7] wist dat de administratie bij [naam 4] niet vlekkeloos was. [naam 7] mocht niet zonder aanvullende informatie uitgaan van de informatie van het management. Hij had de bewering dat het verschil tussen klanten die iets teveel hebben betaald en klanten die iets te weinig hebben betaald zich zal uitmiddelen, voldoende moeten onderzoeken.

5.1.3

Volgens [naam 7] en [naam 8] mocht [naam 7] uitgaan van de verkregen managementinformatie. [naam 7] heeft over de verantwoording van de voorschotnota’s inlichtingen ingewonnen bij het management en hij kon de keuze van het management om de voorschotnota’s als omzet te boeken goed volgen. Volgens het management kreeg [naam 4] over het jaar verspreid regelmatig klanten. Hierdoor middelden de teveel en te weinig betaalde tegoeden zich over het jaar uit. Op grond van de cijfers had [naam 7] geen reden om te vermoeden dat dit anders was. Uit het facturatieoverzicht 2016, het facturatieoverzicht 2017 en het grootboek 2017 volgt niet dat er sprake was van grote negatieve bedragen aan omzet en ook niet van grote schommelingen met betrekking van de omzet.

5.2

Het College neemt bij de beoordeling van deze hogerberoepsgrond het volgende tot uitgangspunt. Uit punt 6 van Standaard 4410 volgt dat een samenstellingsopdracht geen assurance-opdracht is en dat van een accountant bij een samenstellingsopdracht niet wordt vereist om de nauwkeurigheid of volledigheid van de door het management verschafte informatie voor het samenstellen te verifiëren, of anderszins onderbouwende informatie te verzamelen om een controleoordeel of een beoordelingsconclusie over het opstellen van de historische financiële informatie tot uitdrukking te brengen. Volgens punt 7 van Standaard 4410 blijft het management verantwoordelijk voor de historische financiële informatie en voor de basis waarop deze is opgesteld en gepresenteerd. Verder volgt uit punt 32 van Standaard 4410 dat als de accountant zich gedurende de samenstellingsopdracht ervan bewust wordt dat de vastleggingen, documenten, uitleg of overige informatie, inclusief significante oordeelsvormingen, die door het management worden verschaft niet compleet, niet nauwkeurig of anderszins onbevredigend zijn, de accountant dat onder de aandacht van het management moet brengen. Hij moet ook om aanvullende of gecorrigeerde informatie verzoeken.

5.3

Het College onderschrijft het oordeel van de accountantskamer onder 5.13 van de bestreden uitspraak dat [naam 7] niet zonder nadere informatie van het management van [naam 4] mocht uitgaan van de informatie van het management. De wijze van verantwoording van voorschotnota’s in de jaarrekening 2016 week namelijk af van de wijze van verantwoording van voorschotnota’s in de jaarrekening 2015, waarbij voorschotnota’s werden geboekt als omzet in plaats van als overlopend passief, en het betreft significante oordeelsvorming. Het betrof dus een belangrijk aspect in de jaarrekening. Op de zitting bij het College heeft [naam 7] gesteld dat uit het door hem overgelegde verslag van een gesprek met het management van [naam 4] op 11 december 2017 over de jaarrekening 2016 blijkt dat hij bij het management om aanvullende informatie heeft verzocht. Het College volgt [naam 7] hierin niet, omdat in dit verslag niets staat wat er op wijst dat hij [naam 4] heeft verzocht om aanvullende informatie over de wijze van verantwoording van voorschotnota’s in de jaarrekening 2016. Ook heeft [naam 7] niet aannemelijk gemaakt dat hij bij de uitvoering van de samenstellingsopdracht het facturatieoverzicht 2016, het facturatieoverzicht 2017 en het grootboek 2017 heeft betrokken als informatie afkomstig van het management van [naam 4] , zoals hij heeft gesteld. Ook hierover staat niets in het genoemde gespreksverslag.

5.4

Gelet op het voorgaande slaagt deze hogerberoepsgrond van [naam 7] en [naam 8] niet.

[naam 7] heeft ten onrechte foutherstel toegepast op de vergelijkende cijfers over 2015 van [naam 4] en deze ontoereikend toegelicht (subonderdeel 2)

6.1.1

De derde hogerberoepsgrond van [naam 7] en [naam 8] is gericht tegen wat de accountantskamer heeft overwogen onder 5.16 en 5.17 van de bestreden uitspraak. Dit heeft betrekking op het subklachtonderdeel van de curator dat [naam 7] ten onrechte in de vergelijkende cijfers over 2015 van [naam 4] foutherstel heeft toegepast op de door [naam 4] vooruit ontvangen bedragen. In de jaarrekening 2015 van [naam 4] was een bedrag van € 1,5 miljoen opgenomen voor vooruit ontvangen betalingen van klanten van [naam 4] . In het kader van foutherstel in de vergelijkende cijfers 2015 is de post Reservering vooruit ontvangen termijnbedragen van € 1,5 miljoen onder de overlopende passiva afgeboekt tot nihil. Dat is volgens de curator onjuist, waardoor de jaarrekening een verkeerd beeld geeft van het vermogen van [naam 4] per 31 december 2015 en per 31 december 2016. Ook heeft [naam 7] het foutherstel niet of onjuist toegelicht in de jaarrekening 2016.

6.1.2

De accountantskamer heeft onder 5.17 van de bestreden uitspraak geoordeeld, verkort weergegeven, dat de toelichting in de jaarrekening onvoldoende is. [naam 7] heeft volstaan met het opnoemen van de posten waarin foutherstel heeft plaatsgevonden, maar de werking daarvan is niet na te gaan. [naam 7] had moeten toelichten waarom sprake is van herstel van een materiële fout, wat het effect is van het herstel van de fout en tevens de aard en voor zover van toepassing de omvang van de fout.

6.1.3

[naam 7] en [naam 8] stellen zich op het standpunt dat [naam 7] in de jaarrekening 2016 van [naam 4] heeft vermeld en overwogen wat het effect was van het herstel van de fouten, de aard van de fouten en de omvang van de fouten. Naar aanleiding van die overweging heeft [naam 7] op grond van zijn professionele oordeelsvorming de aard en de omvang van de fout voldoende toegelicht. Het was wellicht vollediger geweest om de bedragen per post te noemen, maar dit leidt niet tot de constatering dat het foutherstel onvoldoende is toegelicht in de jaarrekening.

6.2

Het College stelt bij de beoordeling van deze hogerberoepsgrond het volgende voorop. Volgens zowel de RJ 150.204 ((Richtlijnen voor de jaarverslaglegging (middelgrote en grote rechtspersonen)) als de RJk A3.307 ((Richtlijnen voor de jaarverslaglegging (kleine rechtspersonen)) moet een rechtspersoon in de toelichting van de jaarrekening vermelden dat er sprake is van het herstel van een materiële fout. Hierbij moet de rechtspersoon tevens het effect van het herstel van de fout vermelden, evenals de aard en voor zover van toepassing de omvang van de fout.

6.3

Het College onderschrijft het oordeel van de accountantskamer onder 5.17 van de bestreden uitspraak dat [naam 7] in de jaarrekening van [naam 4] het foutherstel over vooruit ontvangen bedragen onvoldoende heeft toegelicht. Uit het hierboven onder 1.6 weergegeven citaat uit de toelichting in de jaarrekening 2016 van [naam 4] blijkt dat [naam 7] daarin onder het kopje “Vergelijkende cijfers” onder meer heeft vermeld dat de vergelijkende cijfers in de balans en winst- en verliesrekening zijn aangepast op grond van een fout in de jaarrekening 2015 die zag op de posten debiteuren, overlopende activa, overlopende passiva, omzet en inkoopwaarde en dat deze fout resulteert in een lager resultaat voor belastingen van € 127.931,-. Ook heeft [naam 7] daarbij vermeld dat de fout is hersteld in de jaarrekening 2016 door een correctie op het eigen vermogen per 1 januari 2016. [naam 7] heeft het dus in de toelichting op de jaarrekening over “een fout”, terwijl het foutherstel volgens de toelichting zag op meerdere posten. Het herstel betreft daarom meerdere fouten. Gelet op de tekst van RJ 150.204 en RJk A3.307 volgt daaruit dat als er sprake is van het herstel van meerdere materiële fouten, een rechtspersoon in de toelichting van de jaarrekening voor elke materiële fout afzonderlijk moet vermelden welke fout is hersteld, wat het effect van het herstel van de fout is, evenals de aard van de fout en voor zover van toepassing de omvang van de fout.

6.4

Gelet op het voorgaande slaagt deze hogerberoepsgrond van [naam 7] en [naam 8] niet.

De post (dubieuze) debiteuren is onjuist toegelicht en onjuist verantwoord (subonderdeel 3)

7.1.1

De curator heeft zijn eerste hogerberoepsgrond gericht tegen overweging 5.20 van de bestreden uitspraak. Deze grond heeft betrekking op de post (dubieuze) debiteuren in de jaarrekening van [naam 4] . In de jaarrekening staat dat de vergelijkende cijfers in de balans en winst- en verliesrekening zijn aangepast vanwege een fout in de jaarrekening 2015 in de post (dubieuze) debiteuren en dat in 2016 een stelselwijziging heeft plaatsgevonden. Uit het hierboven onder 1.6 weergegeven citaat uit de toelichting in de jaarrekening 2016 van [naam 4] blijkt dat [naam 7] daarin onder het kopje “Stelselwijziging dubieuze debiteuren” onder meer heeft vermeld dat de grondslagen voor de waardering van de voorziening dubieuze debiteuren zijn gewijzigd van een benaderde individuele beoordeling naar een dynamische berekening omdat dit beter past bij de aard van het bedrijf.

7.1.2

De accountantskamer heeft onder 5.20 van de bestreden uitspraak het volgende overwogen, waarbij voor ‘klager’ ‘curator’ moet worden gelezen:

“[…] Klager heeft niet overtuigend weerlegd dat de correctie wel degelijk leidt tot een verlaging van de voorziening voor oninbaarheid van de oude vorderingen met 60% van de nominale waarde, met volgens klager een positief effect op het resultaat van circa € 2 mln. Zowel klager als [naam 7] lijken in hun betogen overigens niet consistent rekening te houden met het onderscheid tussen de begrippen 'stelselwijziging', 'schattingswijziging' en 'foutherstel' en de gevolgen daarvan voor de verwerking van en toelichting op 'correcties' in de jaarrekening. Wat daar ook van zij, [naam 7] heeft niet voldoende duidelijk gemaakt wat de correctie op de debiteuren en de voorziening voor oninbaarheid feitelijk behelsde en vooral wat het effect van deze correctie op het vermogen en het resultaat is geweest.”

7.1.3

Met de eerste hogerberoepsgrond heeft de curator aangevoerd dat het onbegrijpelijk is wat de accountantskamer bedoelt met de zin dat de curator niet overtuigend heeft weerlegd dat de correctie wel degelijk leidt tot een verlaging van de voorziening voor oninbaarheid van de oude vorderingen met 60% van de nominale waarde, met volgens de curator een positief effect op het resultaat van circa € 2 miljoen. Volgens de curator is er sprake van een verschrijving en had er moeten staan, voor zover van belang, dat [naam 7] niet overtuigend heeft weerlegd dat de correctie wel degelijk leidt tot een verlaging van de voorziening voor oninbaarheid van de oude vorderingen met 60% van de nominale waarde.

7.1.4

[naam 7] meent eveneens dat de onder 7.1.2 aangehaalde zin uit de bestreden uitspraak onbegrijpelijk is. Net als de curator stelt [naam 7] zich op het standpunt dat er sprake is van een verschrijving, maar [naam 7] geeft daaraan een andere uitleg. [naam 7] meent dat er had moeten staan, voor zover van belang, dat de curator niet overtuigend heeft aangetoond dat de correctie wel degelijk leidt tot een verlaging van de voorziening voor oninbaarheid van de oude vorderingen met 60% van de nominale waarde.

7.2

Het College is met partijen van oordeel dat de onder 7.1.2 aangehaalde zin uit de bestreden uitspraak onbegrijpelijk is. Partijen geven een verschillende uitleg aan die zin en ook voor het College is niet inzichtelijk wat de accountantskamer met deze zin heeft bedoeld. Partijen hebben op de zitting van het College desgevraagd verklaard dat het hen is te doen om een beoordeling door het College van het oordeel van de accountantskamer onder 5.20 van de bestreden uitspraak dat [naam 7] niet voldoende duidelijk heeft gemaakt wat de correctie op de debiteuren en de voorziening voor oninbaarheid feitelijk behelsde en vooral wat het effect van deze correctie op het vermogen en het resultaat is geweest. Gelet hierop, behoeft de eerste hogerberoepsgrond van de curator verder geen bespreking. Het College zal het hiervoor genoemde oordeel van de accountantskamer onder 5.20 van de bestreden uitspraak beoordelen aan de hand van de hogerberoepsgronden van de curator en [naam 7] die daarop betrekking hebben. Die beoordeling komt verderop in deze uitspraak onder 7.8 tot en met 7.17 aan de orde.

7.3

Met de tweede hogerberoepsgrond heeft de curator aangevoerd dat de accountantskamer ten onrechte niet is ingegaan op de stelling van de curator dat de voorziening voor dubieuze debiteuren in de jaarrekening 2016 niet had mogen worden bepaald op basis van de dynamische methode.

7.4

Gelet op de samenhang tussen deze hogerberoepsgrond en de hogerberoepsgrond van [naam 7] tegen het oordeel van de accountantskamer dat [naam 7] de post dubieuze debiteuren onjuist heeft toegelicht en verantwoord, zal het College deze hogerberoepsgronden verderop in deze uitspraak onder 7.8 tot en met 7.17 tezamen bespreken.

7.5

Met de derde hogerberoepsgrond heeft de curator in verband met de onder 5.18.3 en 5.19 van de bestreden uitspraak weergegeven standpunten van de curator aangevoerd dat de accountantskamer bij de beoordeling daarvan ten onrechte niet is ingegaan op de inconsistenties in het verweerschrift van [naam 7] en [naam 8] , de toelichting in de jaarrekening en de mededelingen van [naam 7] en [naam 8] aan de curator over de waardering van de (voorziening dubieuze) debiteuren. Het gaat daarbij onder meer om de wijze waarop is omgegaan met de post oude debiteuren in de bepaling van de omvang van de voorziening dubieuze debiteuren, inclusief de mededeling in de jaarrekening 2016 van [naam 4] dat de stelselwijziging per saldo geen effect heeft op het resultaat van [naam 4] , en om de al dan niet daarbij gehanteerde individuele, dynamische of collectief statische methode. Volgens de curator heeft de accountantskamer zijn klacht te beperkt opgevat.

7.6

Bij de beoordeling van deze hogerberoepsgrond neemt het College het volgende tot uitgangspunt. Volgens vaste rechtspraak van het College, zie bijvoorbeeld de uitspraak van het College van 5 augustus 2016 (ECLI:NL:CBB:2016:207 onder 4.2), staat het de accountantskamer vrij om een klacht zakelijk samen te vatten, zeker indien sprake is van een omvangrijke klacht. Dat de accountantskamer daarbij niet alle argumenten van een klager ter onderbouwing van de klacht en ook niet het volledige, daarmee corresponderende verweer van een betrokkene expliciet heeft vermeld, betekent niet dat de klacht onjuist is weergegeven en ook niet dat de accountantskamer niet tot een juiste juridische duiding van de aan de klacht ten grondslag liggende feiten heeft kunnen komen. Het College voegt hieraan het volgende toe. Indien dat nodig is voor de beoordeling van de klacht en is vereist voor een deugdelijke motivering van de beslissing op de klacht, moet de accountantskamer ingaan op door de klager geconstateerde essentiële inconsistenties in het verweer van de betrokken accountant, waarop de klager de accountantskamer concreet heeft gewezen. Wat de curator in hoger beroep heeft aangevoerd over inconsistenties in het verweer van [naam 7] en [naam 8] is naar het oordeel van het College onvoldoende voor het oordeel dat de accountantskamer daaraan ten onrechte geen aandacht heeft geschonken in de bestreden uitspraak.

7.7

Het College zal de door de curator bedoelde inconsistenties voor zover mogelijk en indien nodig betrekken bij de beoordeling van de hogerberoepsgronden van [naam 7] die zien op het hier aan de orde zijnde subonderdeel van klachtonderdeel b.

7.8

[naam 7] en [naam 8] keren zich met hun vierde hogerberoepsgrond tegen overweging 5.20 in de bestreden uitspraak van de accountantskamer. Met deze grond stellen zij zich op het standpunt dat de accountantskamer ten onrechte heeft geoordeeld dat de post dubieuze debiteuren onjuist is toegelicht en verantwoord. Volgens [naam 7] heeft hij in de jaarrekening 2016 van [naam 4] voldoende duidelijk gemaakt wat de correctie op de debiteuren en de voorziening voor oninbaarheid feitelijke behelsde en wat het effect van deze correctie op het vermogen en resultaat is geweest.

7.9

Bij de beoordeling van deze hogerberoepsgrond betrekt het College het volgende. Het klachtonderdeel van de curator betreft twee aspecten. Het eerste aspect is het foutherstel in de vergelijkende cijfers dat heeft geleid tot een afname van de post debiteuren per 31 december 2015 van € 277.673,-. Het tweede aspect is een wijziging in de bepaling van de post voorziening dubieuze debiteuren.

7.1

Het College onderschrijft wat de accountantskamer onder 5.20 van de bestreden uitspraak heeft overwogen, namelijk dat [naam 7] in de toelichting op de jaarrekening van [naam 4] niet voldoende duidelijk heeft gemaakt wat de correctie op de debiteuren en de voorziening voor oninbaarheid feitelijk behelsde en vooral wat het effect van deze correctie op het vermogen en het resultaat is geweest. Het College licht dit als volgt toe.

7.11

Wat het foutherstel in de vergelijkende cijfers betreft, heeft [naam 7] in de jaarrekening volstaan met een algemene toelichtende opmerking, verkort weergegeven, dat de vergelijkende cijfers in de winst- en verliesrekening zijn aangepast op grond van een fout in de jaarrekening 2015 met betrekking tot de posten debiteuren, overlopende activa, overlopende passiva, omzet en inkoopwaarde, met een totaal effect op het vermogen per 1 januari 2016 van € 95.949,-. Zoals het College hiervoor onder 6.3 heeft overwogen, volgt uit RJ 150.204 en RJk A3.307 dat als er sprake is van het herstel van meerdere materiële fouten, een rechtspersoon in de toelichting van de jaarrekening voor elke materiële fout afzonderlijk moet vermelden welke fout is hersteld, wat het effect van het herstel van de fout is, evenals de aard van de fout en voor zover van toepassing de omvang van de fout. Gelet hierop is het College met de accountantskamer van oordeel dat [naam 7] het door hem toegepaste foutherstel wat de post debiteuren betreft onvoldoende heeft toegelicht.

7.12

Wat de wijziging in de bepaling van de post voorziening dubieuze debiteuren betreft, heeft [naam 7] in de toelichting op de jaarrekening van [naam 4] het volgende geschreven:

“De stelselwijziging heeft als effect € 3.445.705 wijziging in de debiteuren en de daarop opgenomen voorziening dubieuze debiteuren. Dit betreft in het verleden afgeboekte debiteuren, die voorzien hadden moeten worden. Per saldo is er geen effect voor het resultaat.”

7.13

De accountantskamer heeft onder 5.20 van de bestreden uitspraak, voor zover van belang, overwogen dat zowel de curator als [naam 7] in hun betogen niet consistent rekening lijken te houden met het onderscheid tussen de begrippen “stelselwijziging”, “schattingswijziging” en “foutherstel”. Op de zitting van het College heeft [naam 7] verklaard dat hij de wijziging in de bepaling van de post voorziening dubieuze debiteuren in de toelichting op de jaarrekening ten onrechte een stelselwijziging heeft genoemd, omdat er sprake is van een schattingswijziging.

7.14

In zowel de RJ 145.202 als de RJk A3.204 staat, samengevat, dat het soms moeilijk is om een schattingswijziging te onderscheiden van een stelselwijziging. In het geval dat dit onderscheid niet duidelijk is, wordt de wijziging verwerkt als een schattingswijziging met een adequate toelichting. Hieruit en uit de erkenning van [naam 7] dat hij de wijziging in de bepaling van de post voorziening dubieuze debiteuren in de toelichting op de jaarrekening ten onrechte een stelselwijziging heeft genoemd, omdat er sprake is van een schattingswijziging, vloeit naar het oordeel van het College voort dat de toelichting van [naam 7] in de jaarrekening op de wijziging in de post voorziening dubieuze debiteuren niet adequaat is.

7.15

Gelet op het voorgaande slaagt de hogerberoepsgrond van [naam 7] en [naam 8] niet.

7.16

Verder overweegt het College wat de tweede hogerberoepsgrond van de curator betreft als volgt. Met deze hogerberoepsgrond heeft de curator aangevoerd dat de accountantskamer ten onrechte niet is ingegaan op de stelling van de curator dat [naam 7] de voorziening voor dubieuze debiteuren in de jaarrekening 2016 niet had mogen bepalen op basis van de dynamische methode. Het is juist dat de accountantskamer daarover in de bestreden uitspraak geen oordeel heeft gegeven. Naar het oordeel van het College heeft de accountantskamer met de overweging onder 5.20 van de bestreden uitspraak, dat [naam 7] in de toelichting op de jaarrekening van [naam 4] niet voldoende duidelijk heeft gemaakt wat de correctie op de debiteuren en de voorziening voor oninbaarheid feitelijk behelsde en vooral wat het effect van deze correctie op het vermogen en het resultaat is geweest, beslist op de kern van de klacht van de curator. Die bestaat er namelijk uit dat de jaarrekening van [naam 4] onvoldoende inzicht geeft in de (gevolgen van de) stelselwijziging die volgens [naam 7] had plaatsgevonden. Gelet hierop behoefde de accountantskamer voor het geven van een verdergaand oordeel, zoals de curator heeft betoogd, geen aanleiding te zien.

7.17

Hieruit volgt dat dat ook de tweede hogerberoepsgrond van de curator niet slaagt.

De te verrekenen gas- en elektriciteitslevering is onjuist verantwoord (subonderdeel 4)

8.1.1

Met de vijfde hogerberoepsgrond hebben [naam 7] en [naam 8] zich gekeerd tegen wat de accountantskamer onder 5.21 en 5.22 van de bestreden uitspraak heeft overwogen. Deze grond heeft betrekking op twee posten die [naam 7] in de jaarrekening 2016 van [naam 4] heeft opgenomen, namelijk nog te betalen reconciliatie [naam 13] B.V. (€ 1.214.056,-) en [naam 14] B.V. (€ 141.881,-). Bovendien is de post nog te betalen reconciliatie [naam 13] B.V. ook aan de vergelijkende cijfers over 2015 toegevoegd (€ 1.348.379,-), terwijl die post niet in de jaarrekening 2015 was opgenomen.

8.1.2

De accountantskamer heeft onder 5.22 van de bestreden uitspraak vastgesteld dat [naam 7] heeft erkend dat [naam 4] geen debiteur was van [naam 13] B.V. en [naam 14] B.V. [naam 4] nam uitsluitend gas en elektriciteit af van [naam 5] en die schulden hadden dus hoe dan ook niet in het kader van foutherstel opgenomen mogen worden in de jaarrekening van [naam 4] .

8.1.3

[naam 7] stelt zich op het standpunt dat hij de posten nog te betalen reconciliatie [naam 13] B.V. en [naam 14] B.V. terecht in de jaarrekening 2016 van [naam 4] heeft opgenomen. Er was namelijk een schuld van [naam 4] via [naam 5] voor de afrekening van gas en elektriciteit.

8.2

Het College onderschrijft het oordeel van de accountantskamer onder 5.22 van de bestreden uitspraak. [naam 4] en [naam 5] zijn aparte rechtspersonen. [naam 5] en niet [naam 4] was debiteur van [naam 13] B.V. en [naam 14] B.V. [naam 7] heeft dan ook ten onrechte de twee posten nog te betalen reconciliatie [naam 13] B.V. en [naam 14] B.V. in de jaarrekening 2016 van [naam 4] opgenomen.

8.3

Gelet op het voorgaande slaagt deze hogerberoepgrond van [naam 7] en [naam 8] niet.

De jaarrekening gaat ten onrechte uit van de continuïteitsveronderstelling (subonderdeel 5)

9.1.1

De zesde hogerberoepsgrond van [naam 7] en [naam 8] is gericht tegen wat de accountantskamer onder 5.25 tot en met 5.28 van de bestreden uitspraak heeft overwogen. Deze overwegingen gaan over het feit dat [naam 7] bij het samenstellen van de jaarrekening van [naam 4] is uitgegaan van de continuïteitsveronderstelling.

9.1.2

De accountantskamer heeft geoordeeld, verkort weergegeven, dat [naam 7] zich ervan bewust had moeten zijn dat er onzekerheden bestonden met betrekking tot het vermogen van [naam 4] om haar continuïteit te handhaven. [naam 7] heeft ten onrechte nagelaten om daarover een passende toelichting te geven in de jaarrekening van [naam 4] .

9.1.3

[naam 7] stelt zich op het standpunt dat er op het moment van het afgeven van de samenstellingsverklaring in december 2017 geen reden was om te twijfelen aan de continuïteit van [naam 4] . Hij is dus terecht uitgegaan van de continuïteitsveronderstelling.

9.2

Bij de beoordeling van deze hogerberoepsgrond stelt het College het volgende voorop. Op grond van artikel 2:384, derde lid, van het BW wordt bij de waardering van activa en passiva uitgegaan van de veronderstelling dat het geheel van de werkzaamheden van de rechtspersoon waaraan die activa en passiva dienstbaar zijn, wordt voortgezet, tenzij die veronderstelling onjuist is of haar juistheid aan gerede twijfel onderhevig is. Als dit laatste het geval is, dan wordt dit onder mededeling van de invloed op vermogen en resultaat in de toelichting uiteengezet. Verder is in Standaard 4410.A57 bepaald dat als de accountant zich ervan bewust wordt dat er onzekerheden bestaan met betrekking tot het vermogen van de entiteit om haar continuïteit te handhaven, de accountant in voorkomend geval een meer passende presentatie onder het van toepassing zijnde stelsel van financiële verslaggeving kan voorstellen of passende toelichtingen kan voorstellen over de mogelijkheid van de entiteit om haar continuïteit te handhaven, om dat stelsel na te leven en om te voorkomen dat de historische financiële informatie misleidend is.

9.3

Het College is van oordeel dat op het moment van het afgeven van de samenstellingsverklaring aan gerede twijfel onderhevig was of [naam 4] het geheel van haar werkzaamheden zou voortzetten. Het College onderschrijft het oordeel van de accountantskamer onder 5.28 van de bestreden uitspraak dat [naam 7] ten onrechte een passende toelichting achterwege heeft gelaten over de mogelijkheid van [naam 4] om haar

continuïteit te handhaven, om het stelsel van financiële verslaglegging na te leven en om te voorkomen dat de historische financiële informatie misleidend is. Het College licht dit als volgt toe.

9.4

Zoals de accountantskamer onder 5.26 van de bestreden uitspraak heeft overwogen, blijkt uit een brief van de Belastingdienst van 10 november 2017 dat [naam 4] op 14 april 2017 een regeling met de Belastingdienst heeft getroffen om te voorkomen dat het faillissement van [naam 4] zou worden uitgesproken. De Belastingdienst had namelijk in het voorjaar van 2017 het faillissement van [naam 4] aangevraagd. Als onderdeel van de met de Belastingdienst getroffen regeling heeft [naam 4] een bedrag van € 4,2 miljoen voldaan aan de Belastingdienst en uitstel van betaling gekregen voor het restant van de belastingvordering van (op dat moment) circa € 875.000,- tot 15 april 2018. Onderdeel van de afspraken was dat [naam 4] de lopende en nieuw opkomende fiscale verplichtingen tijdig en volledig zou nakomen. Ondanks deze afspraak heeft de Belastingdienst geconstateerd dat [naam 4] de energiebelasting over de maanden juli en augustus 2017 niet had voldaan. De Belastingdienst heeft daarop het uitstel van betaling ingetrokken en [naam 4] in het vooruitzicht gesteld dat zij haar faillissement zal aanvragen, tenzij [naam 4] voor 24 november 2017 een bedrag van ruim € 4 miljoen zou betalen aan de Belastingdienst. [naam 7] heeft deze feiten en omstandigheden in hoger beroep niet betwist, zodat het College van de juistheid daarvan uitgaat.

9.5

Verder heeft de accountantskamer onder 5.27 van de uitspraak overwogen dat [naam 7] op de zitting van de accountantskamer heeft bevestigd dat voor de continuïteit van [naam 4] financiering door de [bank] noodzakelijk was. Met behulp van die financiering van € 4,5 miljoen werd de energiebelasting aan de Belastingdienst voldaan. [naam 7] heeft op de zitting van de accountantskamer toegelicht dat de financiering van de [bank] volgens de overeenkomst moest worden afgebouwd naar nihil per september 2017, maar dat die afbouw niet heeft plaatsgevonden. De financiering werd gehandhaafd, onder voorbehoud van de jaarcijfers van 2016. Deze feiten en omstandigheden heeft [naam 7] in hoger beroep ook niet betwist. Zoals vermeld onder 5.27 van de bestreden uitspraak, heeft [naam 7] in de procedure bij de accountantskamer gesteld dat de [bank] aan hem telefonisch heeft bevestigd dat zij de financiering niet zou intrekken.

9.6

Uit de hiervoor onder 9.4 en 9.5 genoemde feiten en omstandigheden heeft de accountantskamer terecht de conclusie getrokken dat de medewerking van de [bank] op het moment van het afgeven van de samenstellingsverklaring niet vaststond, maar ook niet was uitgesloten. Het College voegt hieraan nog toe dat [naam 7] op de zitting van het College desgevraagd heeft verklaard dat hij het door hem genoemde telefoongesprek met de [bank] waarin zou zijn bevestigd dat zij de financiering niet intrekt, niet schriftelijk heeft vastgelegd. Gelet op de consequenties die de Belastingdienst in het vooruitzicht had gesteld bij het niet nakomen van de uitstelregeling en de dreigende faillissementsaanvraag, is het College met de accountantskamer van oordeel dat [naam 7] deze omstandigheden in de jaarrekening had moeten opnemen en toelichten.

9.7

Wat [naam 7] en [naam 8] hiertegen hebben aangevoerd, leidt niet tot een ander oordeel. Op de zitting van het College heeft [naam 7] desgevraagd verklaard dat hij mocht uitgaan van de continuïteitsveronderstelling, omdat hij [naam 4] tijdens de hiervoor al genoemde bespreking met het management op 11 december 2017 ervoor heeft gewaarschuwd dat de investeringen niet hoger dan de cash flow mogen zijn, zoals in 2016 het geval was. [naam 7] heeft hiervoor verwezen naar het verslag van deze bespreking. Hierin is vermeld dat in 2016 de investeringen hoger waren dan de cash flow en dat de liquiditeit alleen niet in gevaar is gekomen door het niet betalen van de BTW en energiebelasting. Verder staat in het verslag dat in de toekomst betalingsonmacht moet worden gemeld en dat het nu uiteindelijk goed is gekomen doordat er afspraken met de Belastingdienst zijn gemaakt. Naar het oordeel van het College wijzen ook deze omstandigheden, mede bezien in het licht van de hiervoor in 9.4 tot en met 9.5 genoemde feiten en omstandigheden, op onzekerheden met betrekking tot het vermogen van [naam 4] om haar continuïteit te handhaven. Ook in deze omstandigheden had [naam 7] dus aanleiding moeten zien om in de jaarrekening 2016 van [naam 4] een passende toelichting te geven op de continuïteitsveronderstelling.

9.8

Gelet op het voorgaande slaagt deze hogerberoepsgrond van [naam 7] niet.

Het foutherstel in de vergelijkende cijfers 2015 in de jaarrekening van [naam 4] heeft niet geleid tot foutherstel in de vergelijkende cijfers van de jaarrekening van [naam 5] (subonderdeel 6)

10.1.1

Met de zevende hogerberoepsgrond heeft [naam 7] zich gericht tegen wat de accountantskamer onder 5.29 van de bestreden uitspraak heeft overwogen. Deze grond heeft betrekking op de jaarrekening 2016 van [naam 5] en de vorderingen van [naam 13] B.V. en [naam 14] B.V. op [naam 5] .

10.1.2

De accountantskamer heeft onder 5.29 van de bestreden uitspraak geoordeeld dat de curator terecht heeft geconstateerd dat de jaarrekeningen van [naam 4] en [naam 5] niet op elkaar aansluiten. [naam 13] B.V. en [naam 14] B.V. hadden een vordering op [naam 5] , niet op [naam 4] . Het foutherstel in de jaarrekening van [naam 4] heeft ertoe geleid dat deze vordering in de jaarrekening van [naam 4] is opgenomen, maar heeft er niet toe geleid dat er ook een vordering van [naam 5] op [naam 4] ter zake van de posten is opgenomen en een schuld van [naam 5] aan [naam 13] B.V. en [naam 14] B.V.

10.1.3

[naam 7] stelt zich op het standpunt dat hij terecht geen foutherstel in de jaarrekening van [naam 5] heeft toegepast. Hij heeft geen materiële fouten geconstateerd in de jaarrekening 2015 van [naam 5] , want de fouten zaten in de jaarrekening van [naam 4] .

11.1

Het College is met de accountantskamer van oordeel dat de curator terecht heeft geconstateerd dat de jaarrekeningen van [naam 4] en [naam 5] niet op elkaar aansluiten. Zoals het College hiervoor onder 8.2 heeft overwogen, was [naam 5] en niet [naam 4] debiteur van [naam 13] B.V. en [naam 14] B.V. [naam 7] heeft niet alleen ten onrechte de twee posten nog te betalen reconciliatie [naam 13] B.V. en [naam 14] B.V. in de jaarrekening 2016 van [naam 4] opgenomen, hij heeft ook ten onrechte nagelaten een vordering van [naam 5] op [naam 4] over de posten op te nemen en een schuld van [naam 5] aan [naam 13] B.V. en [naam 14] B.V.

11.2

Gelet op het voorgaande slaagt deze hogerberoepsgrond van [naam 7] en [naam 8] niet.

Het foutherstel in de vergelijkende cijfers in de jaarrekening van [naam 4] is niet doorgevoerd in de geconsolideerde jaarrekening van [naam 3] over 2016 (subonderdeel 7)

12.1.1

Met de achtste hogerberoepsgrond hebben [naam 7] en [naam 8] zich gekeerd tegen wat de accountantskamer onder 5.32 tot en met 5.34 van de bestreden uitspraak heeft overwogen. Deze grond heeft betrekking op het klachtonderdeel van de curator dat [naam 7] het foutherstel over het jaar 2015 in de jaarrekening 2016 van [naam 4] niet heeft doorgevoerd in de geconsolideerde jaarrekening van [naam 3] over 2016.

12.1.2

De accountantskamer heeft onder 5.32 tot en met 5.34 van de bestreden uitspraak overwogen, verkort weergegeven, dat de vergelijkende cijfers over 2015 in de geconsolideerde en de enkelvoudige jaarrekening 2016 van [naam 3] niet op elkaar aansluiten. De toelichting verschaft hierover geen inzicht. In de toelichting op de geconsolideerde jaarrekening van [naam 3] over 2016 is letterlijk dezelfde tekst opgenomen als in de toelichting op de vergelijkende cijfers in de jaarrekening van 2016 van [naam 4] , zonder dat duidelijk wordt dat dit de cijfers van [naam 4] betreft en wat de relatie is met de cijfers in de geconsolideerde jaarrekening van [naam 3] . Verder wijkt het enkelvoudig vermogen van [naam 3] per 31 december 2016 af van het groepsvermogen per die datum. Uit de toelichting blijkt ook niets van dit verschil. Ook heeft [naam 7] geen verklaring gegeven voor de verschillen die de curator heeft geconstateerd in de liquide middelen.

12.1.3

[naam 7] en [naam 8] stellen zich op het standpunt dat het met kennis achteraf wellicht beter was geweest om in de toelichting op de jaarrekening van [naam 5] te vermelden dat het foutherstel plaatsvond bij [naam 4] . Desondanks heeft hij wel degelijk het een en ander toegelicht in de toelichting bij de jaarrekening van [naam 3] . Verder zijn er geen verschillen in de liquide middelen.

13.1

Het College onderschrijft wat de accountantskamer onder 5.32 tot en met 5.34 van de bestreden uitspraak heeft overwogen, namelijk dat de toelichting op de jaarrekening 2016 van [naam 3] , verkort weergegeven, onvoldoende inzichtelijk maakt waarom de vergelijkende cijfers over 2015 in de geconsolideerde en de enkelvoudige jaarrekening 2016 van [naam 3] niet op elkaar aansluiten. Dat inzicht is niet gegeven door het opnemen in de toelichting op de geconsolideerde jaarrekening van [naam 3] over 2016 van letterlijk dezelfde tekst als in de toelichting op de vergelijkende cijfers in de jaarrekening van [naam 4] over 2016. In de toelichting is niet duidelijk gemaakt dat het de cijfers van [naam 4] betreft, wat de relatie is met de cijfers in de geconsolideerde jaarrekening van [naam 3] en waarom het enkelvoudig vermogen van [naam 3] per 31 december 2016 afwijkt van het groepsvermogen per die datum. Onder verwijzing naar verschillende kolommen in en bladzijden van de jaarrekening 2016 van [naam 3] hebben [naam 7] en [naam 8] betoogd dat wel sprake is van een voldoende toelichting wat betreft genoemde punten. Hierin ziet het College geen aanknopingspunten om anders te oordelen dan de accountantskamer. Het betoog van [naam 7] en [naam 8] doet er niet aan af dat de gebruikers van genoemde jaarrekening zelf in die jaarrekening op zoek moeten naar het antwoord op de vraag waarom de vergelijkende cijfers over 2015 in de geconsolideerde en de enkelvoudige jaarrekening 2016 van [naam 3] niet op elkaar aansluiten. Daarmee is niet het vereiste inzicht verschaft, zoals bedoeld in artikel 2:362 van Pro het BW.

13.2

Verder hebben [naam 7] en [naam 8] in de procedure bij het College aan de hand van een brugstaatoverzicht betoogd dat er geen verschillen in de liquide middelen zijn en dus dat er in zoverre geen sprake is van een onjuistheid in de geconsolideerde jaarrekening van [naam 3] over 2016. De curator heeft betwist dat het brugstaatoverzicht onderdeel uitmaakte van het samensteldossier uit 2016.

13.3

Het College is met de curator van oordeel dat [naam 7] en [naam 8] niet aannemelijk hebben gemaakt dat [naam 7] over het door hem overgelegde brugstaatoverzicht beschikte in de periode waarin de samenstellingswerkzaamheden zijn verricht. Het brugstaatoverzicht is gedateerd op 5 april 2023. Weliswaar heeft [naam 7] op de zitting van het College desgevraagd verklaard dat het brugstaatoverzicht op die datum is geprint, zodat hij dit stuk in hoger beroep kon overleggen, maar daarmee heeft [naam 7] niet aannemelijk gemaakt dat het brugstaatoverzicht onderdeel uitmaakte van het samensteldossier uit 2016. Hierbij komt nog dat [naam 7] en [naam 8] het brugstaatoverzicht pas voor het eerst in deze tuchtprocedure hebben overgelegd.

13.4

Gelet op het voorgaande slaagt deze hogerberoepsgrond van [naam 7] en [naam 8] niet.

Eerste tussenconclusie

14.1

Het voorgaande leidt het College tot het oordeel dat de accountantskamer in de bestreden uitspraak terecht de klachtonderdelen a en b wat betreft [naam 7] gegrond heeft verklaard.

14.2

Wat klachtonderdeel a betreft, is het College met de accountantskamer van oordeel dat [naam 7] heeft meegewerkt aan het samenstellen van de jaarrekeningen van een controleplichtige rechtspersoon waarmee de controleplicht is ontgaan. [naam 7] is

betrokken bij dit niet integer handelen van [naam 3] en [naam 4] en heeft ten onrechte nagelaten om een maatregel te treffen gericht op het niet integere handelen (niet-aanvaarding van de samenstellingsopdracht). [naam 7] heeft daardoor in strijd gehandeld met het fundamentele beginsel van integriteit (artikel 6 van Pro de VGBA) en het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid (artikel 13 van Pro de VGBA).

14.3

Wat klachtonderdeel b betreft, is het College met de accountantskamer van oordeel dat de jaarrekeningen zoals door [naam 7] samengesteld onjuistheden bevatten, waardoor de

jaarrekeningen niet het vereiste inzicht zoals bedoeld in artikel 2:362, eerste lid, van het BW verschaffen. Hierdoor heeft [naam 7] ten onrechte een samenstellingsverklaring bij de jaarrekeningen verstrekt. [naam 7] heeft hiermee het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid geschonden (artikel 13 van Pro de VGBA).

Hogerberoepsgrond [naam 7] en [naam 8] : de accountantskamer heeft ten onrechte klachtonderdelen a en b wat [naam 8] betreft gegrond verklaard

15.1.1

Met de negende hogerberoepsgrond hebben [naam 7] en [naam 8] zich gericht tegen de overwegingen van de accountantskamer onder 5.38 tot en met 5.41 van de bestreden uitspraak. Deze grond heeft betrekking op, samengevat, de rol van [naam 8] bij de samenstellingswerkzaamheden en de gegrondverklaring van klachtonderdelen a en b wat [naam 8] betreft.

15.1.2

Onder 5.38 tot en met 5.41 van de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer, verkort weergegeven, geoordeeld dat het gelet op de in de bestreden uitspraak genoemde feiten en omstandigheden niet aannemelijk is dat de rol van [naam 8] beperkt is geweest tot die van uitvoerend assistent, zoals [naam 8] heeft gesteld. Daarom kan wat [naam 7] wordt verweten ook [naam 8] tuchtrechtelijk worden aangerekend.

15.1.3

[naam 7] en [naam 8] hebben aangevoerd dat [naam 8] niet of alleen zijdelings betrokken was bij de samenstelwerkzaamheden en dat hij daarvoor niet tuchtrechtelijk verantwoordelijk kan worden gehouden. Hij was destijds een beginnend beroepsbeoefenaar. Hij heeft een samenstelwaardige kolommenbalans gemaakt en dat vond plaats in de voorbereidende fase. Pas daarna vingen de samenstelwerkzaamheden aan. Verder had [naam 8] de rol van relatiebeheerder voor de [naam 2] Groep en onderhield hij contacten met [naam 4] . Ook was hij het aanspreekpunt voor vragen van [naam 15] , een assistent-accountant die [naam 7] assisteerde bij de samenstellingswerkzaamheden.

16 Het College is met de accountantskamer van oordeel dat de vakinhoudelijke betrokkenheid van [naam 8] bij de samenstelwerkzaamheden van zodanige aard was dat hij daarvoor beroepsmatige (mede)verantwoordelijkheid draagt. [naam 7] en [naam 8] hebben niet aannemelijk gemaakt dat de rol van [naam 8] rol beperkt was tot die van uitvoerend assistent en relatiebeheerder. Het College licht dit als volgt toe.

Vragenlijst bij de e-mail van 16 november 2017

17.1.1

Onder 5.38.1 van de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer overwogen, verkort weergegeven, dat [naam 8] op 16 november 2017 een e-mail met een vragenlijst heeft gestuurd aan [naam 3] met als onderwerp “Vragen jaarrekening 2016”. Die vragen hebben een veel verdergaande strekking dan het opstellen van de kolommenbalans en [naam 8] heeft die informatie opgevraagd met het doel die te verwerken in de jaarrekening.

17.1.2

[naam 7] en [naam 8] hebben aangevoerd dat assistent-accountant [naam 15] de onder 17.1.1 bedoelde vragenlijst namens [naam 7] heeft opgesteld en dat [naam 7] aan [naam 8] heeft gevraagd om de vragenlijst aan [naam 3] te versturen. [naam 8] heeft vervolgens de e-mail van 16 november 2017 aan [naam 3] verstuurd, omdat [naam 8] de relatiebeheerder was en [naam 15] geen contact met [naam 3] had. [naam 8] heeft bij het opstellen van de vragenlijst geen vakinhoudelijke betrokkenheid gehad.

17.1.3

Het College is van oordeel dat [naam 7] en [naam 8] hun stelling dat [naam 8] geen vakinhoudelijke betrokkenheid heeft gehad bij het opstellen van de vragenlijst, niet aannemelijk hebben gemaakt. Het College betrekt hierbij dat [naam 15] in de door haar geschreven en door [naam 8] overgelegde schriftelijke verklaring niet verklaart dat zij de onder 17.1.1 bedoelde vragenlijst heeft opgesteld. Ook op andere wijze, bijvoorbeeld door het overleggen van daarop betrekking hebbende interne correspondentie, hebben [naam 7] en [naam 8] niet aannemelijk gemaakt dat [naam 8] geen vaktechnische verantwoordelijkheid had bij het opstellen van de vragenlijst en dat [naam 7] hem slechts heeft gevraagd om de door [naam 15] opgestelde vragenlijst te versturen.

Begeleidingsformulier

18.1.1

Verder heeft de accountantskamer onder 5.38.2 van de bestreden uitspraak overwogen dat op een overgelegd begeleidingsformulier data en parafen staan van de verschillende fases in het samensteldossier. Bij de rubrieken “samenstelwaardige kolommenbalans” en “samenstellen inclusief rapportage” staan de initialen “ [initialen 1] / [initialen 2] ” met de datum 17 november 2017. Hierbij staan dus de initialen van [naam 8] vermeld.

18.1.2

[naam 7] en [naam 8] hebben hiertegen aangevoerd dat de initialen van [naam 8] terecht bij de rubriek “samenstelwaardige kolommenbalans” staan, maar ten onrechte bij de rubriek “samenstellen inclusief rapportage”. Bij die rubriek heeft [naam 8] ook geen paraaf gezet.

18.1.3

Het College volgt [naam 7] en [naam 8] niet in dit betoog. Op het onder 18.1.1 bedoelde begeleidingsformulier heeft [naam 8] ook geen paraaf gezet bij de rubriek “samenstelwaardige kolommenbalans”, terwijl hij in de procedures bij de accountantskamer en het College heeft verklaard dat hij de samenstelwaardige kolommenbalans heeft opgesteld. Op de zitting van het College heeft [naam 8] desgevraagd verklaard dat de secretaresse van het accountantskantoor dergelijke begeleidingsformulieren print en ervoor zorgt dat de juiste parafen op de juiste plek komen te staan en dat de secretaresse ten onrechte heeft nagelaten om het begeleidingsformulier aan [naam 8] ter parafering voor te leggen. Het College gaat voorbij aan deze stelling van [naam 8] . [naam 8] en [naam 7] hebben deze stelling namelijk niet onderbouwd en [naam 8] heeft deze stelling pas op de zitting van het College voor het eerst naar voren gebracht.

Initialen [naam 8] op jaarrekeningen 2016

18.2.1

Ook heeft de accountantskamer onder 5.38.3 en 5.39 van de bestreden uitspraak overwogen dat de jaarrekeningen van [naam 4] en [naam 5] het kenmerk 'Referentie: [initialen 2] / [initialen 3] /SR0B01' en de jaarrekening van [naam 3] het kenmerk 'Referentie: [initialen 2] / [initialen 3] /SR0B02' hebben. Deze jaarrekeningen vermelden dus de initialen van [naam 8] ( [initialen 2] ). Volgens de accountantskamer heeft [naam 8] hiervoor geen bevredigende verklaring kunnen geven.

18.2.2

Met de hogerberoepsgrond hebben [naam 7] en [naam 8] aangevoerd dat de referentie met de intialen van [naam 8] op de jaarrekeningen van [naam 3] , [naam 4] en [naam 5] is vermeld, omdat [naam 8] de relatiebeheerder was voor dit dossier bij vragen van de administratie. Dat brengt niet mee dat hij ondertekenend accountant was.

18.2.3

Het College stelt vast dat in het proces-verbaal van de zitting van de accountantskamer hierover het volgende staat:

“
[naam 8]: op pagina 2 van de jaarrekening 2017 (productie 55) staat als referentie [initialen 2] [initialen 3] . Dat is mijn referentiekenmerk. Dat is ook vermeld op de jaarrekening 2016, maar dat is een fout. Dat had ik niet gezien. Ik denk dat dat voortkomt uit de samenstelwaardige kolommenbalans.”

Op de zitting van de accountantskamer heeft [naam 8] dus verklaard dat de vermelding van zijn initialen bij de hiervoor in 18.2.1 genoemde referenties in de jaarrekeningen 2016 van [naam 3] , [naam 4] en [naam 5] onjuist is en dat hij denkt dat die onjuiste vermelding voortkomt uit de omstandigheid dat hij de samenstelwaardige kolommenbalans heeft opgesteld. Pas in de procedure bij het College stellen [naam 7] en [naam 8] zich op het daarvan afwijkende standpunt dat de vermelding van zijn intialen op de desbetreffende jaarrekeningen voortkomt uit de omstandigheid dat hij relatiebeheerder was. Gelet op deze inconsistentie onderschrijft het College het oordeel van de accountantskamer dat [naam 8] geen bevredigende verklaring kan geven voor de omstandigheid dat de initialen van [naam 8] in de jaarrekeningen van [naam 3] , [naam 4] en [naam 5] staan.

E-mail van 1 juni 2018 van een kantoorgenoot van [naam 8]

18.3.1

De accountantskamer heeft onder 5.38.4 van de bestreden uitspraak overwogen dat [naam 16] , een kantoorgenoot van [naam 8] , in een e-mail van 1 juni 2018 aan [naam 4] onder meer het volgende heeft geschreven:

“Bijgaand de jaarrekeningen 2016 van [naam 2] [naam 4] B.V. en haar gelieerde

vennootschappen. Vandaag en morgen ben ik en mijn collega [naam 8] AA beschikbaar voor ondersteuning en vragen.

[naam 8] heeft de jaarrekeningen 2016 samengesteld.”

Verder heeft de accountantskamer onder 5.39 van de bestreden uitspraak geoordeeld dat [naam 8] ook hiervoor geen bevredigende verklaring heeft kunnen geven.

18.3.2

[naam 7] en [naam 8] hebben hiertegen aangevoerd dat de zin in de e-mail van 1 juni 2018 dat [naam 8] de jaarrekeningen 2016 heeft samengesteld, onjuist is. [naam 16] verwijst in zijn e-mail naar [naam 8] , omdat [naam 8] bekend was bij de [naam 2] Groep, hij betrokken was bij het op orde brengen van de administratie van de [naam 2] Groep, hij in het voortraject de samenstelwaardige kolommenbalans heeft opgesteld en hij naar voren werd geschoven als contactpersoon, omdat het de bedoeling was dat hij de eindverantwoordelijke accountant zou worden bij het samenstellen van de jaarrekeningen van [naam 3] , [naam 4] en [naam 5] over het boekjaar 2017. Ter onderbouwing van deze stellingen verwijzen [naam 7] en [naam 8] naar de door hen overgelegde schriftelijke verklaring van [naam 16] van 19 juni 2023. In deze verklaring stelt [naam 16] , samengevat, dat de rol van [naam 8] was beperkt tot de administratieve ondersteuning en dat hij het betreurt dat genoemde e-mail onjuist wordt geïnterpreteerd door zijn verkeerde woordkeuze in deze e-mail.

18.3.3

Het College is van oordeel dat [naam 7] en [naam 8] hun stelling dat genoemde zin in de e-mail van [naam 16] onjuist is, niet aannemelijk hebben gemaakt. De curator heeft in hoger beroep een e-mail van [naam 7] van 17 september 2020 aan de curator overgelegd. In deze e-mail heeft [naam 7] geschreven dat [naam 8] betrokken was bij het samenstellen van de jaarrekeningen 2016 en 2017. Tegenover de schriftelijke verklaring van [naam 16] , die gelet op de datering 19 juni 2023 is opgesteld voor deze procedure, kent het College meer gewicht toe aan de genoemde e-mail van [naam 7] waarin klip en klaar staat dat [naam 8] betrokken was bij de het samenstellen van de jaarrekeningen 2016.

Conceptjaarrekening op dezelfde dag verstuurd als de samenstelwaardige kolommenbalans

18.4.1

Onder 5.39 van de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer overwogen, samengevat, dat ook uit de volgende omstandigheid kan worden afgeleid dat de rol van [naam 8] groter was dan die van uitvoerend assistent. [naam 8] heeft op 17 november 2017 de samenstelwaardige kolommenbalans voltooid. [naam 7] heeft eveneens op 17 november 2017 om 13.09 uur een concept van de jaarrekeningen aan het management verzonden ter beoordeling. De accountantskamer heeft vastgesteld dat de conceptjaarrekening van [naam 4] inhoudelijk vrijwel identiek is aan de definitieve jaarrekening van 12 december 2017, inclusief de passage over het foutherstel in de vergelijkende cijfers. De accountantskamer acht het, gelet op de omvang van de werkzaamheden, niet geloofwaardig dat [naam 7] op 17 november 2017 in een paar uur tijd, nadat [naam 8] de samenstelwaardige kolommenbalans klaar had, de jaarrekening (met daarop de initialen van [naam 8] ) zelf heeft samengesteld (inclusief ingrijpende aanpassingen als gevolg van het foutherstel) en dat [naam 8] daarbij geen enkele betrokkenheid heeft gehad. [naam 8] en [naam 7] hebben desgevraagd op de zitting van de accountantskamer ook verklaard dat (het overleg en uitzoekwerk in verband met) het foutherstel na 17 november 2017 heeft plaatsgevonden. Dat is niet juist, want in de conceptcijfers van 17 november 2017 is het foutherstel al verwerkt. De accountantskamer concludeert hieruit dat [naam 8] niet open en eerlijk is geweest over zijn rol in het samenstellingsdossier.

18.4.2

[naam 7] en [naam 8] hebben met hun hogerberoepsgrond aangevoerd dat het zeer gebruikelijk is om na het voltooien van de samenstelwaardige kolommenbalans een conceptjaarrekening uit te draaien en aan de cliënt te verstrekken. Dat is hier ook gebeurd. Als de samenstelwaardige kolommenbalans op de juiste wijze is opgesteld, dan is het zeer gebruikelijk dat er geen correcties meer komen op de cijfers. Het foutherstel in de conceptcijfers van 17 november 2017 was verwerkt volgens de opstelling van [naam 4] . Deze opstelling is daarna in het samensteltraject onderzocht door [naam 7] , daarbij geassisteerd door [naam 15] . Ter onderbouwing hiervan hebben [naam 7] en [naam 8] een kopie van de urenspecificatie van [naam 15] overgelegd over de periode van 9 november 2017 tot en met 11 december 2017. [naam 8] was bij deze werkzaamheden 'slechts' betrokken als collega en begeleider van [naam 15] .

18.4.3

Naar het oordeel van het College hebben [naam 7] en [naam 8] niet aannemelijk gemaakt dat wat de accountantskamer onder 5.39 van de bestreden uitspraak heeft overwogen, onjuist is. Het College ziet in de door [naam 7] en [naam 8] overgelegde urenspecificatie van [naam 15] geen aanleiding om anders te oordelen dan de accountskamer heeft gedaan. Uit de urenspecificatie kan namelijk niet worden afgeleid dat de opstelling over het foutherstel door [naam 4] na het opleveren van de conceptjaarrekening op 17 november 2017 in het samensteltraject is onderzocht door [naam 7] , daarbij geassisteerd door [naam 15] .

Betrokkenheid [naam 8] als relatiebeheerder

18.5

Ten slotte stelt het College nog vast dat [naam 7] en [naam 8] (voor het eerst) in hoger beroep hebben aangevoerd dat [naam 8] (na het maken van de samenstelwaardige kolommenbalans) niet alleen als uitvoerend assistent betrokken was bij de werkzaamheden, zoals hij in de procedure bij de accountantskamer heeft aangevoerd, maar dat hij tevens relatiebeheerder was die de contacten met de [naam 2] Groep onderhield. Het College vindt het opmerkelijk dat [naam 7] en [naam 8] pas in deze procedure wijzen op die rol ter onderbouwing van hun stelling dat [naam 8] niet of alleen zijdelings betrokken was bij de samenstelwerkzaamheden en dat hij daarvoor niet tuchtrechtelijk verantwoordelijk kan worden gehouden. Dat komt, mede in het licht van wat hiervoor is overwogen, niet ten goede aan de geloofwaardigheid van die stelling.

18.6

Gelet op het voorgaande slaagt de hogerberoepsgrond van [naam 7] en [naam 8] niet.

Tweede tussenconclusie

19 Het voorgaande leidt ertoe dat de accountantskamer terecht de klachtonderdelen a en b ook wat [naam 8] betreft gegrond heeft verklaard. Het College is met de accountantskamer van oordeel dat [naam 8] heeft meegewerkt aan een samenstellingsopdracht van controleplichtige rechtspersonen zonder bij [naam 7] of deze rechtspersonen te benadrukken dat zij controleplichtig waren. [naam 8] is betrokken bij het niet integere handelen van [naam 7] en had een maatregel moeten treffen, gericht op het beëindigen van dit handelen. Door dit na te laten heeft [naam 8] in strijd gehandeld met het fundamentele beginsel van integriteit (artikel 6 van Pro de VGBA). Wat de fouten in de jaarrekeningen betreft, heeft [naam 8] in strijd gehandeld met het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid (artikel 13 van Pro de VGBA).

Hogerberoepsgrond: de opgelegde maatregelen zijn niet terecht of te zwaar

20.1

Met de tiende hogerberoepsgrond hebben [naam 7] en [naam 8] aangevoerd dat de accountantskamer ten onrechte aan ieder van hen een maatregel heeft opgelegd en dat de opgelegde maatregelen van tijdelijke doorhaling voor de duur van zes maanden te zwaar zijn. [naam 8] heeft betoogd dat bij het opleggen van een maatregel aan hem een lichtere maatregel dan [naam 7] zou moeten worden opgelegd, omdat hij pas sinds 2016 als accountant is ingeschreven in het register en hij alleen ondersteunende en administratieve werkzaamheden heeft verricht voor het samenstellen van de jaarrekening 2016 van [naam 3] , [naam 4] en [naam 5] .

20.2

Deze hogerberoepsgrond slaagt niet. Het College licht dat als volgt toe.

20.3.1

Het College is met de accountantskamer van oordeel dat zowel [naam 7] als [naam 8] in strijd hebben gehandeld met het fundamentele beginsel van integriteit (artikel 6 van Pro de VGBA) en het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid (artikel 13 van Pro de VGBA). Weliswaar was de vakinhoudelijke betrokkenheid van [naam 7] bij de samenstelwerkzaamheden groter dan die van [naam 8] , maar het College is van oordeel dat [naam 8] in de procedures bij de accountantskamer en het College inconsistente en in het licht van de overwegingen onder 17.1.1 tot en met 18.5 van deze uitspraak ongeloofwaardige verklaringen heeft afgelegd over zijn rol bij de samenstelwerkzaamheden, waarbij hij ten onrechte heeft geprobeerd om zijn rol te beperken tot die van uitvoerend assistent en relatiebeheerder. Het College volgt [naam 8] niet in zijn betoog dat moet worden meegewogen dat hij pas in 2016 als accountant in het register is ingeschreven. Vanaf het moment van inschrijving is een accountant namelijk tuchtrechtelijk verantwoordelijk.

20.3.2

Bovendien volgt uit vaste rechtspraak ((bijvoorbeeld de uitspraken van 30 april 2024, (ECLI:NL:CBB:2024:314) en 4 april 2023 (ECLI:NL:CBB:2023:168)) dat het College bij de bepaling van de maatregel uitdrukkelijk meeweegt of de accountant het fundamentele beginsel van integriteit heeft geschonden, wat als een zeer ernstig verwijt moet worden gekwalificeerd. Zoals hiervoor overwogen, is dat hier het geval.

20.3.3

Verder hebben [naam 7] en [naam 8] volhard in hun opstelling dat het [naam 7] vrijstond om de samenstellingsopdracht zonder het treffen van maatregelen te aanvaarden, terwijl het [naam 7] zoals hiervoor onder 4.2 is overwogen, bij aanvaarding van de samenstellingsopdracht duidelijk moet zijn geweest dat [naam 4] en [naam 3] geen controleopdracht zouden verstrekken en dat [naam 7] ten onrechte heeft meegewerkt aan het samenstellen van de jaarrekeningen van een controleplichtige rechtspersoon waarmee de controleplicht is ontgaan. Gelet op deze opstelling van [naam 7] en [naam 8] is het College van oordeel dat [naam 7] en [naam 8] niet het laakbare van hun handelen en nalaten inzien.

20.4

Gelet op het voorgaande is het College met de accountantskamer van oordeel dat de door de accountantskamer aan [naam 7] en [naam 8] opgelegde maatregelen van tijdelijke doorhaling van de inschrijving als accountant in de registers voor de duur van zes maanden passend en geboden zijn.

Conclusie

21 De slotsom is dat het hoger beroep van de curator ongegrond is. Ook het hoger beroep van [naam 7] en [naam 8] is ongegrond.

22 De beslissing op deze hoger beroepen berust mede op hoofdstuk V van de Wet tuchtrechtspraak accountants.

Beslissing

Het College:

- verklaart het hoger beroep van de curator ongegrond;

- verklaart het hoger beroep van [naam 7] en [naam 8] ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. S.C. Stuldreher, mr. H.L. van der Beek en

mr. M.J. Jacobs, in aanwezigheid van mr. D.L. van Hal-Vermeer, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 23 juni 2026.

w.g. S.C. Stuldreher w.g. D.L. van Hal-Vermeer

College van Beroep bevestigt tuchtrechtelijke maatregel tegen accountants wegens schending integriteit en vakbekwaamheid

Uitspraak

COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN

uitspraak van de meervoudige kamer van 23 juni 2026 op de hoger beroepen van:

drs. [naam 7] en [naam 8] AA, kantoorhoudende te [vestigingsplaats 2]

Procesverloop in hoger beroep

Grondslag van het geschil

“Vergelijkende cijfers

Uitspraak van de accountantskamer

Beoordeling van het geschil in hoger beroep

Beslissing