Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
AWB 08/519 17 juni 2010
27000 Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie volksverzekeringen
Uitspraak in de zaak van:
A B.V., te Asperen, appellante,
gemachtigde: drs. K.V. Hetterscheidt, werkzaam bij Bronnen Consulting B.V.,
tegen
de Minister van Economische Zaken, verweerder,
gemachtigden: mr. J.W. Schrotenboer, beiden werkzaam bij Agentschap NL, voorheen Senter Novem
1. De procedure
Appellante heeft bij brief van 14 juli 2008, bij het College binnengekomen op 15 juli 2008, beroep ingesteld tegen twee besluiten van verweerder van 19 juni 2008.
Bij deze besluiten heeft verweerder de bezwaren van appellante tegen verweerders beslissingen correcties over 2006 toe te passen met betrekking tot twee S&O-verklaringen als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen ongegrond verklaard.
Bij brief van 7 augustus 2008 heeft appellante de gronden van het beroep ingediend.
Bij brief van 5 september 2008 heeft verweerder een verweerschrift ingediend en de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd.
Op 9 februari 2010 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgehad, waarbij dhr. B, directeur van A B.V., en gemachtigden van verweerder de standpunten van partijen hebben toegelicht.
Het onderzoek is ter zitting gesloten. Partijen hebben na de zitting nog bezien of een tripartite schikking met de Belastingdienst mogelijk was. Appellante heeft bij brief van 22 maart 2010 en verweerder bij brief van 25 maart 2010 bericht dat zij niet tot een minnelijke schikking zijn gekomen.
2. De grondslag van het geschil
2.1 De Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: Wva) luidde ten tijde en voor zover hier van belang als volgt:
“Artikel 1
In deze wet en de daarop rustende bepalingen wordt verstaan onder:
a. inhoudingsplichtige: hetgeen daaronder wordt verstaan voor de heffing van de loonbelasting;
(….)
k. fiscale eenheid: een eenheid in de zin van de artikelen 15 en 15a van de Wet op de Vennootschapsbelasting 1969;
l. S&O-inhoudingsplichtige:
1. een inhoudingsplichtige die tevens een onderneming drijft;
2. een inhoudingsplichtige die niet tevens een onderneming drijft, voor zover hij speur- en ontwikkelingswerk verricht krachtens een schriftelijk vastgelegde overeenkomst met en voor rekening van een onderneming, een samenwerkingsverband van degenen die een onderneming drijven of een lichaam als bedoeld in de Wet op de bedrijfsorganisatie;
(….)
q. S&O-verklaring: de door Onze Minister van Economische Zaken op de voet van artikel 23 aan een S&O inhoudingsplichtige of artikel 27 aan een S&O-belastingplichtige afgegeven verklaring betreffende speur- en ontwikkelingswerk.
Artikel 3
1. De inhoudingsplichtige kan de over een tijdvak af te dragen loonbelasting, dan wel af te dragen loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen verminderen, doch niet verder dan nihil, met:
(….)
h. de S&O-afdrachtvermindering.
2. De S&O-afdrachtvermindering komt in mindering op de af te dragen loonbelasting. Uitsluitend voor de toepassing van de vorige volzin door de inhoudingsplichtige wordt af te dragen premie voor de volksverzekeringen gelijkgesteld met af te dragen loonbelasting.
(….)
Artikel 21
1. De S&O-afdrachtvermindering is met betrekking tot een aangiftetijdvak van toepassing indien de S&O-inhoudingsplichtige beschikt over een ten name van hem afgegeven S&O-verklaring die betrekking heeft op een periode waarin het aangiftetijdvak eindigt. Het totaal van de S&O-afdrachtvermindering beloopt het bij die S&O-verklaring ter zake vastgestelde bedrag.
(….)
Artikel 22
1. De S&O-inhoudingsplichtige kan voor een aaneengesloten periode van ten minste drie kalendermaanden en ten hoogste zes kalendermaanden vallende binnen één kalenderjaar en in totaal voor niet meer dan drie perioden per kalenderjaar, een S&O-verklaring aanvragen. Een kalendermaand waarop een aanvraag betrekking heeft kan niet meer worden betrokken in een latere aanvraag.
(….)
4. De aanvraag moet worden ingediend ten minste een kalendermaand voorafgaande aan de periode waarop de aanvraag betrekking heeft. De beslissing op de aanvraag wordt gegeven binnen drie kalendermaanden na de aanvang van de periode waarop de aanvraag betrekking heeft. Onze Minister van Economische Zaken kan bij ministeriële regeling in het algemeen of voor groepen van gevallen, een latere datum vaststellen waarop de beslissing op de aanvraag uiterlijk moet zijn gegeven.
(….)
Artikel 23
1. Onze Minister van Economische Zaken verstrekt aan een S&O-inhoudingsplichtige die voornemens is in een periode van een kalenderjaar speur- en ontwikkelingswerk te verrichten, op zijn aanvraag op de voet van artikel 22 een S&O-verklaring
(….)
Artikel 24
1. De S&O-inhoudingsplichtige aan wie een S&O-verklaring is afgegeven, houdt over de periode vermeld in de verklaring een overeenkomstig bij ministeriële regeling van Onze Minister van Economische Zaken vast te stellen regels ingerichte administratie bij omtrent de aard, de inhoud, de omvang en de voortgang van het werk dat in de verklaring is aangemerkt als speur- en ontwikkelingswerk.
2. De S&O-inhoudingsplichtige aan wie een S&O-verklaring is afgegeven doet van het aantal uren dat zijn werknemers hebben besteed aan het speur- en ontwikkelingswerk in de periode waarop de verklaring betrekking heeft, mededeling aan Onze Minister van Economische Zaken indien:
a. het aantal bestede uren minder is dan 90% van het in de S&O-verklaring opgenomen aantal, of
b. het product van het aantal bestede uren en het gemiddelde uurloon waarvan de S&O-verklaring uitgaat tenminste een bedrag van € 10.000 maal het aantal kalendermaanden waarop de S&O-verklaring betrekking heeft, lager is dan het product bedoeld in artikel 23, derde lid.
3. De S&O-inhoudingsplichtige doet de mededeling, bedoeld in het tweede lid, gezamenlijk voor alle op een kalenderjaar betrekking hebbende S&O-verklaringen binnen drie kalendermaanden na afloop van het kalenderjaar waarop de in dat lid bedoeld S&O-verklaringen betrekking hebben of, indien dat later is, binnen drie kalendermaanden na de afgifte van de laatste S&O-verklaring die betrekking heeft op dat kalenderjaar.
(….)
Artikel 25
1. Onze Minister van Economische Zaken geeft aan de S&O-inhoudingsplichtige die de in artikel 24, tweede lid, bedoelde mededeling deed, een correctie-S&O-verklaring af voor alle op het kalenderjaar betrekking hebbende S&O-verklaringen gezamenlijk, waarbij hij het bedrag van de correctie-S&O-verklaring, gespecificeerd per S&O-verklaring, vaststelt op basis van het volgens de mededeling niet gerealiseerde aantal uren.
2. Onze Minister van Economische Zaken geeft aan de S&O-inhoudingsplichtige een correctie-S&O-verklaring af met het bedrag dat op de S&O-verklaring ten onrechte is vermeld als bedrag aan S&O-afdrachtvermindering, indien:
a. aannemelijk is dat ter verkrijging van de S&O-verklaring gegevens of bescheiden zijn verstrekt die zodanig onjuist of onvolledig zijn dat op de aanvraag een andere beslissing zou zijn genomen indien bij de beoordeling daarvan de juiste omstandigheden volledig bekend zouden zijn geweest;
b. aannemelijk is geworden, dat de S&O-inhoudingsplichtige de verplichting bedoeld in artikel 24, tweede lid, niet is nagekomen.
(….)”
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Verweerder heeft op 5 december 2005 een aanvraag (nr. SO/2006/746308/1/9998; hierna: aanvraag 1) om een S&O-verklaring ontvangen van C B.V. voor een drietal projecten.
- C B.V. was ten tijde van het indienen van aanvraag 1 een werkmaatschappij van de holding D B.V.
- Op 18 januari 2006 heeft een statutenwijziging plaatsgevonden, in die zin dat de werkmaatschappij C B.V. met ingang van 1 januari 2006 is omgezet in de werkmaatschappij A B.V. Voorts is D B.V. omgezet in de holding E B.V. Het personeel van C B.V. staat vanaf 1 januari 2006 op de loonlijst van E B.V. A B.V. bevat alleen voorraden en machines.
- Bij besluit van 21 maart 2006 heeft verweerder aanvraag 1 toegewezen, in die zin dat aan C B.V. een S&O-verklaring voor het jaar 2006 is afgegeven voor een maximale S&O-afdrachtvermindering van € 35.700,-
- Verweerder heeft op 1 juni 2006 een aanvraag (nr. SO/2006/746308/2/4483; hierna aanvraag 2) om een S&O-verklaring ontvangen van C B.V. voor twee projecten.
- Bij besluit van 10 augustus 2006 heeft verweerder aanvraag 2 toegewezen, in die zin dat aan C B.V. een S&O-verklaring voor de periode juli t/m december 2006 is afgegeven voor een maximale S&O-afdrachtvermindering van € 8.925,-.
- De Belastingdienst heeft E B.V. op 9 oktober 2007 bericht dat in 2006 een afdrachtvermindering S&O van € 44.625,- is toegepast zonder dat daarvoor een S&O-verklaring is afgegeven. Omdat daardoor niet dan wel gedeeltelijk niet de belasting is betaald die op de aangifte had moeten worden afgedragen, heeft de Belastingdienst het voornemen een naheffing op te leggen.
- Ter voorkoming van naheffing door de Belastingdienst heeft E B.V. verweerder op 22 november 2007 verzocht het loonheffingsnummer van de aan C B.V. afgegeven S&O-verklaringen over het jaar 2006 om te zetten naar het loonheffingsnummer van E B.V.
- Bij besluit van 21 maart 2008 heeft verweerder het verzoek van appellante deels afgewezen en medegedeeld dat met betrekking tot de op 21 maart 2006 afgegeven S&O-verklaring (naar aanleiding van aanvraag 1) in verband met de wijziging in het loonbelastingnummer, waardoor fiscaal een andere inhoudingsplichtige is ontstaan dan C B.V, een correctie van
€ 35.700,- over het hele jaar 2006 wordt toegepast. Daarbij is het aantal S&O-uren op 0 vastgesteld.
- Bij besluit van 31 maart 2008 heeft verweerder het verzoek van appellante ook voor het andere deel afgewezen en medegedeeld dat met betrekking tot de op 10 augustus 2010 afgegeven S&O-verklaring (naar aanleiding van aanvraag 2) in verband met de wijziging in het loonbelastingnummer waardoor fiscaal een andere inhoudingsplichtige is ontstaan dan C B.V. een correctie van € 8.925,-- over 2006 wordt toegepast. Daarbij is het aantal S&O-uren op 0 vastgesteld.
- Tegen beide besluiten heeft appellante op 24 april 2008 bezwaar gemaakt.
- Appellante is op 10 juni 2008 gehoord.
- Vervolgens heeft verweerder op 19 juni 2008 twee afzonderlijke beslissingen op bezwaar genomen (de bestreden besluiten).
3. De bestreden besluiten
Bij de bestreden besluiten heeft verweerder de bezwaren ongegrond verklaard en hiertoe het volgende overwogen.
Bij een S&O-aanvraag staat de S&O-inhoudingsplichtige centraal en niet de (werkzaamheden in de) projecten die door de aanvrager zullen worden uitgevoerd. De systematiek van de Wva voorziet niet in de mogelijkheid om een afgegeven S&O-verklaring op naam van een andere inhoudingsplichtige te zetten. De uitleg van de Wva vindt volgens verweerder steun in uitspraken van het College van 9 oktober 2002 en 28 april 2004 (AWB 99/674 en 01/113; <www.rechtspraak.nl>, LJN: AF0395 en AWB 03/458; <www.rechtspraak.nl>, LJN: AO9544).
C B.V. heeft de aanvragen ingediend en staat daarmee als S&O-inhoudingsplichtige centraal. Vanaf 1 januari 2006 heeft C B.V. echter geen medewerkers meer in dienst. Deze zijn met ingang van die datum op de loonlijst van E B.V. gezet. E B.V. is een andere S&O-inhoudingsplichtige dan C B.V., hetgeen ook blijkt uit een ander, al bestaand nummer bij de Kamer van Koophandel.
Het omzetten van de S&O-verklaring op de naam van E B.V. betekent in feite dat na de wettelijke indieningstermijn een nieuwe inhoudingsplichtige wordt geregistreerd. Op grond van de Wva dienen aanvragen die na de wettelijke indieningstermijn worden ingediend, te worden afgewezen. De Wva schrijft immers voor dat activiteiten enkel als S&O kunnen worden aangemerkt indien er sprake is van voorgenomen S&O-werkzaamheden, die tijdig worden aangevraagd.
Hoewel E B.V. wel alle activiteiten die bij de oorspronkelijke aanvrager als S&O zijn aangemerkt overneemt, kunnen deze werkzaamheden voor deze inhoudingsplichtige niet worden beschouwd als voorgenomen werkzaamheden.
Verweerder legt de Wva, in overeenstemming met uitspraken van het College, zo uit dat een S&O-verklaring niet overdraagbaar is.
4. Het standpunt van appellante
Appellante heeft aangevoerd dat de eerste aanvraag om een S&O-verklaring reeds was ingediend op het moment in januari 2006 dat C B.V. werd gewijzigd in A B.V. en het personeel van C B.V. werd ondergebracht bij de nieuwe holding E B.V..
Bij de tweede aanvraag om een S&O-verklaring had de aanvraag door E B.V. moeten worden ingediend, maar dat is per abuis over het hoofd gezien.
Voorts ging appellante er aanvankelijk vanuit dat de omzetting van C B.V. in A B.V. geen gevolgen voor de aangevraagde S&O-verklaring zou hebben, omdat beide werkmaatschappijen deel uitmaakten van dezelfde fiscale eenheid. Pas bij het voornemen van de Belastingdienst een naheffing op te leggen, werd appellante duidelijk dat alleen met betrekking tot de vennootschapsbelasting sprake was van een fiscale eenheid.
Appellante heeft er ter zitting nog op gewezen dat de werkzaamheden voor de projecten waarvoor de S&O-verklaringen zijn aangevraagd daadwerkelijk zijn verricht.
5. De beoordeling van het geschil
5.1. In dit geding staat de vraag centraal of verweerder op juiste gronden heeft geweigerd de aan C B.V. afgegeven S&O-verklaringen om te zetten naar E B.V., en in verband daarmee correcties mocht toepassen op de aan C B.V. afgegeven S&O-verklaringen.
5.2. Ingevolge de Wva wordt een S&O-verklaring afgegeven aan een S&O-inhoudingsplichtige die hiertoe voorafgaand een aanvraag heeft ingediend en voornemens is in een kalender(half)jaar een voor hem technisch nieuw fysiek product of productieproces te ontwikkelen. Voor de beantwoording van de materiële vraag of sprake is van technische nieuwheid en daarmee ontwikkelingswerk in de zin van de Wva, is derhalve niet alleen de aard van het beoogde product of productieproces maar ook het kennis- en ervaringsniveau van de inhoudingsplichtige bepalend. In dit wettelijk stelsel is volgens vaste jurisprudentie van het College (zie onder meer uitspraken van 9 oktober 2002 en [voornoemd]
28 april 2004 en 14 oktober 2004, AWB 03/815 t/m 03/820, <www.rechtspraak.nl>, LJN: AR4801) geen plaats voor wijziging van de tenaamstelling van de S&O-verklaring en daarmee van de inhoudingsplichtige, na de wettelijke indieningstermijn. Voorts heeft het College in genoemde jurisprudentie geoordeeld dat de omstandigheid dat bij het verzoek om wijziging van de tenaamstelling van een S&O-verklaring vennootschappen zijn betrokken die deel uitmaken van dezelfde fiscale eenheid, dit uitgangspunt niet anders maakt. Het wettelijk stelsel gaat uit van een aanvraag en de beoordeling daarvan voorafgaand aan de activiteiten en biedt geen ruimte voor een wijziging van de inhoudingsplichtige na de wettelijke indieningstermijn op grond van een belangenafweging. Aan de omstandigheid dat, bijvoorbeeld, geen wijziging is opgetreden in de samenstelling van het personeel van een onderneming en de aard van de activiteiten komt derhalve in de beoordeling geen betekenis toe.
5.3 Voornoemde jurisprudentie is gewezen op grond van de Wva, zoals deze luidde tot 1 januari 2006. Naar aanleiding van de wijzigingen die bij de Wet van 15 december 2005 (Stb. 2005, 683) zijn aangebracht heeft het College in zijn uitspraak van 28 april 2009 (AWB 07/638, <www.rechtspraak.nl>, LJN: BI4418) geoordeeld dat deze wijzigingen geen grond bieden voor het oordeel dat in het wettelijk stelsel, zoals dat met ingang van 1 januari 2006 is vormgegeven, wel ruimte is voor wijziging van de tenaamstelling van een afgegeven S&O-verklaring. Artikel 23, eerste lid, van de Wva voorziet, evenals voorheen artikel 24, eerste lid, in het verstrekken van een S&O-verklaring aan een inhoudingsplichtige die voornemens is speur- en ontwikkelingswerk te verrichten. Voorts bepaalt artikel 22, vierde lid, dat een aanvraag moet worden ingediend voorafgaand aan de periode waarop de aanvraag betrekking heeft. Wel is in artikel 22, eerste lid, de mogelijkheid om in de loop van een kalenderjaar een S&O-verklaring aan te vragen verruimd, doordat – kort gezegd – er maximaal drie aanvraagmomenten per jaar zijn in plaats van twee en voor het moment van de aanvraag geen vaste tijdstippen meer gelden. Voorts heeft het College in genoemde uitspraak overwogen dat uit de wetsgeschiedenis blijkt dat hiermee is beoogd tegemoet te komen aan de wens van het bedrijfsleven voor meer flexibiliteit, omdat een inhoudingsplichtige op deze wijze beter kan inspelen op de actualiteit. Het College heeft echter noch in de gewijzigde bepalingen van de Wva, noch in de wetsgeschiedenis een aanknopingspunt gevonden voor het oordeel dat de wetgever heeft beoogd om naast deze verruiming van de aanvraagmogelijkheid ook wijziging van de tenaamstelling van een reeds afgegeven S&O-verklaring mogelijk te maken. Uit de toelichting op de Uitvoeringsregeling S&O-afdrachtvermindering 2006 (Stcrt. 23 december 2005, nr. 250) blijkt voorts dat de regering vanwege het versoepelde aanvraagregime geen behoefte ziet aan mogelijkheden om de tenaamstelling van S&O-verklaringen te wijzigen.
5.4 Het vorenstaande brengt met zich dat aan de omstandigheden dat – zoals appellante stelt – de werkzaamheden daadwerkelijk zijn verricht en dat een S&O-verklaring per abuis voor de “oude” B.V. is aangevraagd, geen betekenis kan toekomen.
Het College komt dan ook tot de conclusie dat verweerder terecht heeft geweigerd de tenaamstelling van de aan C B.V. afgegeven S&O-verklaringen om te zetten en in verband daarmee terecht is overgegaan tot correctie van de S&O-verklaringen. Het beroep dient derhalve ongegrond te worden verklaard.
5.5 Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
6. De beslissing
Het College verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gewezen door mr. J.L.W. Aerts, mr. H.A.B. van Dorst-Tatomir en mr. M.M. Smorenburg, in tegenwoordigheid van mr. N.W.A. Verrijt als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 17 juni 2010.
w.g. J.L.W. Aerts w.g. N.W.A. Verrijt