Uitspraak
College van Beroep voor het bedrijfsleven
AWB 03/815 t/m 03/820 14 oktober 2004
27000 Wet vermindering afdracht loonbelasting
en premie volksverzekeringen
Uitspraak in de zaken van:
1. Essent Energy Systems Zuid B.V. (03/815),
2. Essent Energy Systems B.V. (03/816),
3. Essent Energie Productie B.V. (03/817),
4. N.V. VAM (03/818,03/819)
5. AVL Logistiek B.V. (03/820),
allen te Arnhem, appellanten,
gemachtigden: mr. J.J. de Vries en mr. H.J. Bodewes, werkzaam bij Essent N.V., te Arnhem,
tegen
de Minister van Economische Zaken, verweerder,
gemachtigde: mr. R.E. Groenewold, werkzaam bij verweerders agentschap SenterNovem.
1. De procedure
Appellanten hebben bij een zestal brieven van 22 juli 2003, bij het College binnengekomen op 24 juli 2003, beroep ingesteld tegen evenzoveel besluiten van verweerder van 24 juni 2003.
Bij deze besluiten heeft verweerder beslist op de bezwaren van appellanten tegen de weigering de tenaamstelling van S&O-verklaringen als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen, te wijzigen.
Bij brief van 24 september 2003 hebben appellanten de gronden van het beroep ingediend en op grond van artikel 8:14, tweede lid van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) verzocht de behandeling van de zes zaken te voegen.
Bij brief van 31 oktober 2003 heeft verweerder in alle zaken een verweerschrift ingediend.
Op 2 september 2004 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgehad, waarbij de gemachtigde van verweerder is verschenen. Appellanten waren niet vertegenwoordigd.
2. De grondslag van het geschil
2.1 In de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: WVA) is onder meer het volgende bepaald:
" Artikel 1
1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
a. inhoudingsplichtige: hetgeen daaronder wordt verstaan voor de heffing van de loonbelasting;
(…)
k. fiscale eenheid: een eenheid in de zin van de artikelen 15 en 15a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969;
l. S&O-inhoudingsplichtige:
1º. een inhoudingsplichtige die tevens een onderneming drijft;
2º. een inhoudingsplichtige die niet tevens een onderneming drijft, voor zover hij speur- en ontwikkelingswerk verricht krachtens een schriftelijk vastgelegde overeenkomst met en voor rekening van een onderneming, een samenwerkingsverband van degenen die een onderneming drijven of een lichaam als bedoeld in de Wet op de bedrijfsorganisatie;
(…)
n. speur- en ontwikkelingswerk: door een S&O-inhoudingsplichtige, dan wel een S&O-belastingplichtige, systematisch georganiseerde en in Nederland verrichte werkzaamheden, direct en uitsluitend gericht op technisch-wetenschappelijk onderzoek of de ontwikkeling van voor de S&O-inhoudingsplichtige onderscheidenlijk de S&O-belastingplichtige technisch nieuwe:
1°. fysieke producten;
2°. onderdelen van fysieke producten;
3°. fysieke productieprocessen;
4°. onderdelen van fysieke productieprocessen;
5°. programmatuur of
6°. onderdelen van programmatuur,
(…)
q. S&O-verklaring: de door Onze Minister van Economische Zaken op de voet van artikel 24 aan Pro een S&O-inhoudingsplichtige of een S&O-belastingplichtige afgegeven verklaring betreffende speur- en ontwikkelingswerk.
Artikel 21
(…)
5. De inhoudingsplichtige die deel uitmaakt van een fiscale eenheid en voor speur-en ontwikkelingswerk werknemers ter beschikking stelt van een onderneming binnen die fiscale eenheid, wordt volgens bij ministeriële regeling te stellen regels als S&O-inhoudingsplichtige aangemerkt en wordt tevens geacht dat speur- en ontwikkelingswerk zelf te verrichten. De inhoudingsplichtige is gehouden voor zoveel nodig de bij deze wet opgelegde verplichtingen te doen uitvoeren door de onderneming ter beschikking waarvan de werknemers worden gesteld.
Artikel 24
1. Aan een S&O-inhoudingsplichtige die voornemens is in een kalenderjaar speur-en ontwikkelingswerk te verrichten geeft Onze Minister van Economische Zaken op aanvraag een S&O-verklaring af. (…)
(…)
3. Een verzoek om een S&O-verklaring moet door een S&O-inhoudingsplichtige onderscheidenlijk een S&O-belastingplichtige worden ingediend uiterlijk vier weken voor de aanvang van het kalenderhalfjaar waarin het desbetreffende loon zal worden genoten onderscheidenlijk uiterlijk vier weken voor de aanvang van het kalenderhalfjaar waarin het speur- en ontwikkelingswerk door de S&O-belastingplichtige zal worden verricht. (…)
(…)
7. Een S&O-verklaring kan worden gewijzigd of ingetrokken indien blijkt dat te harer verkrijging verstrekte gegevens of bescheiden zodanig onjuist of onvolledig zijn dat op het verzoek een andere beslissing zou zijn genomen indien bij de beoordeling daarvan de juiste omstandigheden volledig bekend zouden zijn geweest. Onjuistheid of onvolledigheid van gegevens of bescheiden die Onze Minister van Economische Zaken bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond opleveren voor wijziging of intrekking van een verklaring. (…)”
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Bij besluiten van 12 april 2002, 26 april 2002 en 11 juni 2002 heeft verweerder aan appellanten sub 1, 4 en 5 op hun aanvraag voor het jaar 2002 voor een aantal projecten S&O-verklaringen als bedoeld in artikel 24 WVA Pro afgegeven.
- Bij besluiten van 26 juni 2002 en 31 juli 2002 heeft verweerder aan appellante sub 2, 3 en 4 op hun aanvraag voor de tweede helft van het jaar 2002 voor een aantal projecten S&O-verklaringen afgegeven.
- Bij brief van 13 december 2002 heeft Essent Energie B.V. verweerder verzocht de tenaamstelling van de aan appellanten sub 1, sub 2 en sub 3 afgegeven S&O-verklaringen te wijzigen in Essent Energie B.V. en dit verzoek als volgt toegelicht:
“Binnen het Essent-concern heeft binnen de divisie Energie medio 2002 een reorganisatie plaatsgevonden. Deze reorganisatie heeft plaatsgevonden vanuit het oogpunt van een administratieve lastenvermindering. Alle werknemers zijn nu namelijk in dienst bij één werkgever. Tengevolge van deze reorgansatie is het personeel van de in de bijlage genoemde veennootschappen met ingang van 1 juli 2002 overgegaan naar de vennootschap Essent Energie BV.
De werkzaamheden van deze Essent-vennootschappen kwalificeerden als speur- en ontwikkelingswerkzaamheden in de zin van artikel 24 van Pro de Wet afdrachtvermindering loonbelasting en premie voor volksverzekeringen. Door Senter is voor deze werkzaamheden dan ook een S&O-beschikking afgegeven.
(…)
Ten gevolge van de reorgansatie is de tenaamstelling van de beschikkingen niet meer juist. Dientengevolge kan Essent Energie BV de afdrachtvermindering S&O niet effectueren.
(…)
Hierbij benadrukken wij dat alleen een verschuiving van personeel heeft plaatsgevonden en de feitelijke werkzaamheden niet zijn gewijzigd.”
- Bij brief van, eveneens, 13 december 2002 heeft Essent Milieu B.V. verweerder verzocht de tenaamstelling van de aan appellanten sub 4, sub 5 en sub 6 afgegeven S&O-verklaringen te wijzigen in Essent Milieu B.V. en dit verzoek als volgt toegelicht:
“Binnen het Essent-concern heeft binnen de divisie Milieu in oktober 2002 een reorganisatie plaatsgevonden. Deze reorganisatie heeft plaatsgevonden vanuit het oogpunt van een administratieve lastenvermindering. Alle werknemers zijn nu namelijk in dienst bij één werkgever. Tengevolge van deze reorgansatie is het personeel van de in de bijlage genoemde veennootschappen met ingang van 1 oktober 2002 overgegaan naar de vennootschap Essent Milieu BV.
De werkzaamheden van deze Essent-vennootschappen kwalificeerden als speur- en ontwikkelingswerkzaamheden in de zin van artikel 24 van Pro de Wet afdrachtvermindering loonbelasting en premie voor volksverzekeringen. Door Senter is voor deze werkzaamheden dan ook een S&O-beschikking afgegeven.
Ten gevolge van de reorgansatie is de tenaamstelling van de beschikkingen niet meer juist. Dientengevolge kan Essent Milieu BV de afdrachtvermindering S&O niet effectueren.
(…)
Hierbij benadrukken wij dat alleen een verschuiving van personeel heeft plaatsgevonden en de feitelijke werkzaamheden niet zijn gewijzigd.”
- Bij besluit van 28 januari 2003 heeft verweerder aan appellanten sub 4, sub 5 en sub 6 medegedeeld afwijzend te hebben beslist op het verzoek van Essent Milieu B.V.
- Bij besluit van 29 januari 2003 heeft verweerder aan appellanten sub 1, sub 2 en sub 3 medegedeeld afwijzend te hebben beslist op het verzoek van Essent Energie B.V.
- Bij brief van 6 maart 2003, aangevuld bij schrijven van 3 juni 2003, hebben appellanten tegen deze besluiten bezwaar gemaakt.
- Vervolgens heeft verweerder de bestreden besluiten genomen.
3. De bestreden besluiten en het nadere standpunt van verweerder
Bij de bestreden besluiten heeft verweerder de bezwaren ongegrond verklaard. Daartoe is het volgende overwogen.
In de WVA staat de inhoudingsplichtige (of belastingplichtige) centraal. Een S&O-verklaring kan worden afgegeven aan een inhoudingsplichtige die voornemens is S&O te verrichten. Om een verklaring te verkrijgen, moet de inhoudingsplichtige vooraf een aanvraag indienen. Voor de beoordeling van de aanvraag zijn niet alleen de aard van de werkzaamheden, maar ook het kennis- en ervaringsniveau van de inhoudingsplichtige bepalend. Binnen dit stelsel van de WVA is geen plaats voor wijziging van de inhoudingsplichtige na de wettelijke indieningstermijn op grond van een belangenafweging, zoals volgt uit de uitspraken van het College van 9 oktober 2002. Het maakt daarbij niet uit of de gewijzigde situatie ontstaat door verkoop van een bedrijf of bedrijfsonderdeel waardoor de activiteiten in een andere onderneming plaatsvinden of door het verschuiven van personeel om administratieve redenen, waarbij de activiteiten in de oorspronkelijke onderneming blijven plaatsvinden. In beide gevallen is er sprake van een nieuwe inhoudingsplichtige.
Het verzoek om wijziging van de tenaamstelling van de verklaring komt er feitelijk op neer dat Essent Energie B.V. c.q. Essent Milieu B.V. een aanvraag indient na afloop van de aanvraagtermijn. Dat is niet mogelijk. Om te voorkomen dat men bij wijzigingen in de organisatie de S&O-afdrachtsvermindering niet kan effectueren, kan men ervoor kiezen de wijzigingen pas in te laten gaan op het moment dat de nieuwe inhoudingsplichtige een aanvraag kan indienen. De WVA biedt immers de mogelijkheid om twee keer per jaar een aanvraag in te dienen. Wordt daar niet voor gekozen of worden de consequenties van een reorganisatie voor de S&O-afdrachtsvermindering over het hoofd gezien, dan komen de gevolgen daarvan voor rekening en risico van het betreffende bedrijf. Na afloop van de aanvraagtermijn kan geen nieuwe inhoudingsplichtige worden geregistreerd. De ratio van de termijnbepaling en – in dat licht – de vraag of een nieuwe toets van de aanvragen noodzakelijk is, is niet relevant. Beantwoording van die vraag zou een afweging van belangen meebrengen, waarvoor, zoals in de eerder aangehaalde uitspraken van het College is vastgesteld, de WVA geen plaats biedt. Overigens geldt in algemene zin dat bij de beoordeling van een aanvraag door Essent Energie B.V. c.q. Essent Milieu B.V. naar het kennisniveau van de inhoudingsplichtige (Essent Energie B.V. c.q. Essent Milieu B.V.) gekeken moet worden, en niet, zoals appellanten aannemen, naar het kennisniveau van de uitvoerende vennootschappen.
Bij verweerschrift heeft verweerder hieraan toegevoegd dat artikel 21, vijfde lid, WVA hier geen soelaas biedt. Deze bepaling heeft betrekking op de mogelijkheid om een uitlenende concernwerkgever die personeel ter beschikking stelt voor speur- en ontwikkelingswerkzaamheden aan een andere onderneming binnen dezelfde fiscale eenheid, aan te merken als S&O-inhoudingsplichtige. In de voorliggende gevallen zijn de S&O-verklaringen echter al verleend aan de uitvoerende vennootschappen. Voor toepassing van artikel 21, vijfde lid, WVA zou een overdracht van de verklaringen nodig zijn, hetgeen op grond van de eerder aangehaalde uitspraken van het College, niet mogelijk is.
4. Het standpunt van appellanten
Appellanten hebben ter ondersteuning van hun beroep het volgende aangevoerd.
In de uitspraken van het College van 9 oktober 2002 was steeds sprake van overgang van de S&O-activiteiten naar een andere materiële en formele onderneming. Het College heeft beslist dat in dat geval een wijziging van de tenaamstelling van een S&O-verklaring niet mogelijk is. In de voorliggende gevallen heeft geen overdracht van bedrijfsactiviteiten plaatsgevonden en zijn de S&O-activiteiten uitgevoerd door en binnen de ondernemingen van de vennootschappen die de oorspronkelijke S&O-beschikkingen hebben aangevraagd en verkregen. De enige wijziging die is opgetreden, is dat het personeel sinds 1 juli 2002 respectievelijk 1 oktober 2002 formeel niet meer in dienst was van de betreffende ondernemingen maar van de moedermaatschappijen (Essent Energie B.V. en Essent Milieu B.V.). Vanaf dat moment is het personeel ter beschikking gesteld aan de dochtervennootschappen waarbinnen de S&O-activiteiten zijn verricht. De activiteiten zijn derhalve nog binnen de onderneming van de aanvragers uitgevoerd. In een dergelijke situatie kan, mede gelet op het bepaalde in artikel 21, vijfde lid, WVA, niet van een nieuwe inhoudingsplichtige worden gesproken.
Het verzoek om wijziging van de tenaamstelling kan niet gelijk gesteld worden met een aanvraag na afloop van de aanvraagtermijn. In de eerste plaats was het voor beide moedermaatschappijen onmogelijk om de aanvraagtermijn na te leven; de reorganisatie en daaruit voortvloeiende terbeschikkingstelling van personeel hebben immers pas na afloop van de aanvraagtermijn, tijdens de S&O-periode, plaatsgevonden. In de tweede plaats geldt de termijnbepaling in dit geval niet vanwege de ratio ervan. Doel is om vóóraf de uit te voeren S&O-werkzaamheden te toetsen, waarbij niet alleen de voorgenomen werkzaamheden zelf, maar ook het kennis-en ervaringsniveau van de S&O-inhoudingsplichtige bepalend is. Deze beide toetsen zijn uitgevoerd en de verklaringen zijn afgegeven. Een hernieuwde toets van de moedervennootschappen is niet nodig; zij stellen slechts het personeel beschikbaar aan de vennootschappen die de S&O-verklaringen hebben verkregen en die, met inzet van hetzelfde personeel als ten tijde van de aanvraag, de S&O-werkzaamheden uitvoeren. Aangezien er binnen het Essent-concern geen enkele wijziging is opgetreden in de uitvoering van het S&O-werk – niet in de vennootschapen (zowel formeel als materieel) en niet in het daarbij ingezette personeel – is er geen aanleiding tot een nieuwe toets en derhalve geen sprake van een nieuwe aanvraag.
Het is, tenslotte, in strijd met het doel en de strekking van de wet om deze vennootschappen de afdrachtsvermindering te onthouden, alleen vanwege een vermeende overschrijding van de indieningstermijn van artikel 24, derde lid, WVA. Uit artikel 21, vijfde lid en artikel 1, eerste lid, onder k, WVA volgt immers dat indien bij uitvoering van S&O-werken binnen een concern, gebruik wordt gemaakt van ter beschikking gesteld concernpersoneel, dat concern als de materiële S&O-gerechtigde wordt aangemerkt. Formeel wordt in dat geval de S&O-concernsubsidie toegekend aan de vennootschap waarbij de werknemers in dienst zijn. In de voorliggende gevallen geldt derhalve op grond van artikel 21, vijfde lid, WVA dat ook de vennootschappen Essent Energie B.V. en Essent Milieu B.V., als uitlenende vennootschappen, aangemerkt worden als S&O-inhoudingsplichtigen. Zij zijn geen nieuwe inhoudingsplichtigen maar slechts andere entiteiten binnen hetzelfde concern die de reeds toegekende concernsubsidie claimen.
5. De beoordeling van de geschillen
5.1 In de zes voorliggende geschillen staat steeds de vraag centraal of verweerder op juiste gronden is gekomen tot de weigering de tenaamstelling van aan appellanten afgegeven S&O-verklaringen te wijzigen. Verweerder is in de zes zaken tot eenzelfde conclusie gekomen en heeft aan de bestreden besluiten identieke overwegingen ten grondslag gelegd. Appellanten hebben in de zes zaken identieke standpunten ingenomen en deze op eveneens identieke wijze onderbouwd. Op grond daarvan overweegt het College dat aan de onderlinge feitelijke verschillen tussen de zes zaken in het kader van de beoordeling geen betekenis toekomt, zodat de voorliggende geschillen hierna tezamen en eensluidend worden beoordeeld.
5.2 Op grond van vaste jurisprudentie van het College (zie onder meer uitspraak van het College van 18 april 2000, AWB 98/783, uitspraken van het College van 9 oktober 2002, AWB 99/697, 99/698, 99/674, 01/113 en 01/736, en, recentelijk, uitspraak van het College van 28 april 2004, AWB 03/458, www.rechtspraak.nl, LJN-nummer AO9544), is het uitgangspunt voor beoordeling van een verzoek tot wijziging van een verleende S&O-verklaring als volgt. Ingevolge artikel 24, gelezen in samenhang met artikel 1, eerste lid onder n, WVA, wordt een S&O-verklaring onder meer afgegeven aan een S&O-inhoudingsplichtige die hiertoe voorafgaand een aanvraag heeft ingediend en voornemens is in een kalender(half)jaar een voor hem technische nieuw fysiek product of productieproces te ontwikkelen. Voor de beantwoording van de materiële vraag of sprake is van technische nieuwheid en daarmee ontwikkelingswerk in de zin van de WVA, is derhalve niet alleen de aard van de beoogde productie of productieproces maar ook het kennis- en ervaringsniveau van de inhoudingsplichtige bepalend. In dit wettelijke stelsel is geen plaats voor wijziging van de tenaamstelling van de S&O-verklaring en daarmee van de inhoudingsplichtige, na de wettelijke indieningstermijn.
In haar uitspraak van 28 april 2004, heeft het College in aanvulling hierop geoordeeld dat de omstandigheid dat bij het verzoek om wijziging van de tenaamstelling van een S&O-verklaring, vennootschappen die deel uitmaken van dezelfde fiscale eenheid betrokken zijn, dit uitgangspunt niet anders maakt.
5.3 In het licht van het bovenstaande, kan de stelling van appellanten dat het verzoek tot wijziging van de tenaamstelling van de S&O-verklaringen in dit geval anders zou moeten worden beoordeeld, omdat de S&O-activiteiten nog steeds worden uitgevoerd door en binnen dezelfde onderneming die de oorspronkelijke verklaringen hebben aangevraagd en verkregen, geen stand houden. Dat het verzoek tot wijziging betreft de overdracht van de S&O-verklaring van de inhoudingsplichtige vennootschappen naar de tot dezelfde fiscale eenheid behorende moedervennootschappen doet daar niet aan af. Ook onder die omstandigheden is aprake van verschillende inhoudingsplichtigen.
Ook de stellingen van appellanten met betrekking tot de (ratio van de) aanvraagtermijn, volgt het College niet. Daartoe overweegt het College, dat, nu een wijziging van de tenaamstelling van de S&O-verklaringen niet mogelijk is, het verzoek van appellanten feitelijk neerkomt op het indienen van een nieuwe aanvraag voor S&O-activiteiten die in 2002 reeds grotendeels zijn uitgevoerd; een aanvraag achteraf derhalve. Zoals hierboven onder 5.2 reeds is overwogen, gaat het wettelijk stelstel uit van (beoordeling van) een aanvraag voorafgaand aan de activiteiten en biedt het stelsel geen ruimte om daarvan, op grond van een belangenafweging, af te wijken. De ratio van de aanvraagtermijn en de in dat kader door appellanten gestelde omstandigheid dat in de samenstelling van het personeel en de aard van de S&O-activiteiten geen wijziging is opgetreden, komt in het kader van de voorliggende beoordeling dan ook geen betekenis toe.
5.4 Hetgeen appellanten in verband met het bepaalde in artikel 21, vijfde lid, WVA naar voren hebben gebracht, treft evenmin doel. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat doel en strekking van die bepaling is de S&O-faciliteit (door het afgeven van een S&O-verklaring) te bieden aan een inhoudingsplichtige (in de zin van artikel 1, eerste lid, onder a, WVA), die deel uit maakt van een fiscale eenheid en niet zelf S&O-activiteiten verricht, maar werknemers ter beschikking stelt voor S&O-werk in een andere onderneming binnen de fiscale eenheid. In dat geval kan de inhoudingsplichtige, na beoordeling van een overeenkomstig artikel 24 WVA Pro ingediende aanvraag, aangewezen worden als S&O-inhoudingsplichtige en wordt de vennootschap geacht de S&O-activiteiten die door zijn werknemers bij de andere vennootschap wordt verricht, zelf te verrichten.
Niet het concern, zoals appellanten stellen, maar de uitlenende, inhoudingsplichtige vennootschap, kan op grond van het bepaalde in artikel 21, vijfde lid, WVA worden aangemerkt als (materiële en formele) S&O-gerechtigde. In de voorliggende gevallen zijn de S&O-verklaringen echter aangevraagd door en verleend aan de, na de reorganisatie, inlenende vennootschappen. Artikel 21 WVA Pro voorziet niet in de mogelijkheid de uitlenende vennootschap te laten genieten van de reeds aan de inlenende vennootschap toegekende S&O-verklaring en kan derhalve in de voorliggende gevallen evenmin grondslag bieden om – buiten de geldende indieningstermijn – overdracht van de mogelijkheid van de S&O-afdrachtsvermindering toe te staan.
5.5 Op grond van het voorgaande, is het College van oordeel de conclusie dat verweerder bij de bestreden besluiten zijn weigering de tenaamstelling van de S&O-verklaringen te wijzigen, heeft gehandhaafd. De beroepen zijn derhalve ongegrond.
Het College acht geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling met toepassing van artikel 8:75 Awb Pro.
6. De beslissing
Het College verklaart de beroepen ongegrond.
Aldus gewezen door mr. H.C. Cusell, mr. M.A. Fierstra en mr. J.L.W. Aerts, in tegenwoordigheid van mr. M. van Duuren als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 14 oktober 2004.
w.g. H.C. Cusell w.g. M. van Duuren