Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Belastingrecht, meervoudige kamer
Locatie: Breda
Zaaknummer BRE 17/8170
uitspraak van 12 november 2020
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
Edelsmid Rob [A] VOF, gevestigd te [woonplaats] ,
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
de inspecteur.
en
de Minister voor Rechtsbescherming.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 juli 2012 tot en met 31 december 2015 een naheffingsaanslag omzetbelasting (aanslagnummer [aanslagnummer] opgelegd tot een bedrag van € 51.378 en bij gelijktijdige beschikkingen een boete opgelegd van € 25.689 en belastingrente in rekening gebracht van € 3.898.
1.2.
De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 15 november 2017 de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente gehandhaafd, de boete verminderd tot nihil en het verzoek om kostenvergoeding afgewezen.
1.3.
Belanghebbende heeft daartegen op 22 december 2017 beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 333. Belanghebbende heeft op 23 december 2017, 25 december 2017 en 23 januari 2018 nadere stukken ingediend.
1.4.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Bij het verweerschrift is, als bijlage 20, een gesloten enveloppe gevoegd met daarin stukken ten aanzien waarvan de inspecteur zich op geheimhouding beroept.
1.5.
De inspecteur heeft, bij brief van 17 april 2018, een aanvulling op het verweerschrift ingediend. Daarbij is, als bijlage 21, een gesloten enveloppe gevoegd met daarin stukken ten aanzien waarvan de inspecteur zich eveneens op geheimhouding beroept.
1.6.
Belanghebbende heeft op 26 april 2018, 8 mei 2018, 11 mei 2018 en 25 mei 2018 nadere stukken ingediend.
1.7.
Het onderzoek ter zitting van de geheimhoudingskamer heeft plaatsgevonden op 25 mei 2018 te Breda.
1.8.
De geheimhoudingskamer heeft bij tussenuitspraak van 8 juni 2018 [1] het verzoek van de inspecteur om integrale geheimhouding van de bijlagen 20 en 21 afgewezen, met dien verstande dat bepaalde in haar uitspraak genoemde (persoons)gegevens mogen worden geschoond. Verder is de inspecteur in de gelegenheid gesteld om binnen vier weken na de verzenddatum van de tussenuitspraak afschriften van de geschoonde bijlagen 20 en 21 over te leggen aan de rechtbank.
1.9.
Belanghebbende heeft op 7 augustus 2018 nadere stukken ingediend.
1.10.
De inspecteur heeft met dagtekening 20 augustus 2018 afschriften van de geschoonde bijlagen 20 en 21 overgelegd aan de rechtbank.
1.11.
Belanghebbende heeft op 2 september 2018, 30 september 2018, 14 november 2018, 8 december 2018, 1 april 2019, 3 september 2019, 6 oktober 2019 en 30 augustus 2020 nadere stukken overgelegd.
1.12.
De inspecteur heeft, bij brief van 15 september 2020, een nadere aanvulling op het verweerschrift ingediend.
1.13.
Belanghebbende heeft op 18 september 2020 en 19 september 2020 nadere stukken ingediend.
1.14.
Alle stukken zijn steeds in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.15.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 oktober 2020 in Breda.
Voor de aldaar verschenen personen en het verhandelde ter zitting, wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting, waarvan een afschrift tegelijk met een afschrift van deze uitspraak aan partijen wordt gezonden. Tijdens de zitting heeft de inspecteur een compromisvoorstel gedaan aan belanghebbende.
1.16.
Zoals ter zitting besproken, heeft de rechtbank na afloop van de zitting belanghebbende een brief gestuurd, vergezeld van een uittreksel van het proces-verbaal van de zitting, namelijk voor zover dit betrekking had op de compromisbespreking. De brief is met dagtekening 6 oktober 2020 aan belanghebbende verzonden.
1.17.
Op 9 oktober 2020 heeft belanghebbende de rechtbank bij faxbericht te kennen gegeven niet in te stemmen met het compromisvoorstel van de inspecteur. Een kopie van dit stuk wordt tegelijk met een afschrift van deze uitspraak aan de inspecteur verzonden.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1.
Belanghebbende exploiteert een juwelierszaak en is daarmee ondernemer in de zin van artikel 7 van Pro de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). Eén van belanghebbendes vennoten, R.S.C. [A] , is edelsmid (hierna: [A] ) en ontwerpt en vervaardigt zelf lijfsieraden. Het gaat daarbij zowel om geheel eigen creaties van [A] als om creaties die hij in opdracht van klanten heeft gemaakt. Bij opdrachten van klanten komt het voor dat [A] zelf het sieraad ontwerpt maar ook dat hij een door de klant gemaakt ontwerp uitvoert. Belanghebbende levert naast zelf vervaardigde lijfsieraden ook ingekochte lijfsieraden.
2.2.
Op 20 september 2001 stuurt de inspecteur aan belanghebbende een door alle partijen getekende vaststellingsovereenkomst (hierna: vso). Op basis van deze vso werd de levering van kunstvoorwerpen door belanghebbende met ingang van 1 juni 1999 onderworpen aan het verlaagde omzetbelastingtarief (hierna: verlaagde tarief), gelet op post a, onderdeel 29 b van de Tabel I bij de Wet OB (hierna: de tabelpost) wegens de status van [A] als kunstenaar. Verder is in deze vso de volgende passage opgenomen over de beëindiging ervan:
“Deze overeenkomst eindigt aangaande de onderdelen waarop zulks betrekking heeft in elk geval met ingang van het tijdstip waarop:
- een wetswijziging in werking treedt,
- een wijziging in de jurisprudentie plaatsvindt,
- een wijziging in beleid van de Belastingdienst wordt afgekondigd,
- een wijziging in de omstandigheden plaatsvindt waardoor niet langer wordt voldaan aan de wettelijke vereisten voor het kunstenaarschap.”
2.3.
De inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 30 november 2009, voor zover hier van belang, als volgt geïnformeerd:
“Ik ben van mening, dat nu de door u vervaardigde producten in concurrentie treden met gelijkaardige industriële of ambachtelijke producten het verlaagde tarief niet van toepassing is. Daarnaast kunt u naar mijn mening gezien het voorgaande en hetgeen is vermeld in de vaststellingsovereenkomst niet per object aannemelijk maken, dat het voldoet aan de voorwaarden voor de toepassing van het verlaagde tarief.
Ik verzoek u met het voorgaande vanaf 1 januari 2010 rekening te houden en alle sieraden op grond van artikel 9, eerste lid, van de wet te belasten naar het algemene tarief van thans 19 %.”
2.4.
De inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 10 mei 2010, voor zover hier van belang, als volgt bericht:
“In uw brief reageert u op mijn brief van 30 november 2009. Hierin deel ik uw cliënt, Edelsmid Rob [A] V.O.F. […] mede, dat ik de in 2001 gesloten vaststellingsovereenkomst (hierna: overeenkomst) per 1 januari 2010 opzeg.” […]
“Ik kom dan ook gelet op het voorgaande tot de conclusie, dat de overeenkomst terecht is opgezegd op een van de in de overeenkomst genoemde gronden.”[…]
“Tegen mijn besluit de overeenkomst op te zeggen is geen bezwaar of beroep mogelijk.”
2.5.
Belanghebbende heeft in de periode juli 2012 tot en met december 2015 (hierna: het tijdvak) op een deel van haar leveringen het verlaagde tarief toegepast, namelijk op alle leveringen van de door [A] naar eigen ontwerp zelf vervaardigde lijfsieraden. Daarnaast heeft belanghebbende in het tijdvak ook lijfsieraden verkocht tegen het hoge omzetbelastingtarief (hierna: hoge tarief). Dit zijn bijvoorbeeld de niet door [A] vervaardigde, maar ingekochte, lijfsieraden en de wel door hem vervaardigde lijfsieraden op basis van een door de klant gemaakt ontwerp.
2.6.
Op 25 januari 2016 is bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar, onder meer, het gehanteerde omzetbelastingtarief in de aangiften omzetbelasting over het tijdvak. Naar aanleiding daarvan is een controlerapport opgemaakt.
2.7.
De inspecteur heeft zich naar aanleiding van de bevindingen van het boekenonderzoek op het standpunt gesteld dat belanghebbende ten onrechte het verlaagde tarief heeft toegepast op de levering van de door [A] ontworpen en vervaardigde sieraden. Daardoor heeft belanghebbende volgens de inspecteur te weinig omzetbelasting op aangifte voldaan. Op die grond heeft de inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd naar een bedrag van € 51.378, daarbij een vergrijpboete van € 25.689 (50%) opgelegd en € 3.898 aan belastingrente berekend. De correctie is als volgt opgebouwd:
Jaar
Omzetbelasting
Belastingrente
2012
€ 8.042
€ 1.112
2013
€ 11.354
€ 1.230
2014
€ 14.221
€ 1.008
2015
€ 17.761
€ 548
Totaal
€ 51.378
€ 3.898
2.8.
De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 15 november 2017 de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente gehandhaafd, de boete verminderd tot nihil en het verzoek om kostenvergoeding afgewezen. Hiertegen richt zich het beroep.
3.Geschil
3.1.
Tussen partijen is in geschil het antwoord op de volgende vragen:
I. Heeft de inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd? [2]
II. Heeft belanghebbende recht op een kostenvergoeding voor de bezwaarfase?
III. Is ter zake van de leveringen van objecten waarop de naheffingsaanslag ziet, het verlaagde tarief van toepassing? Het geschil spitst zich in dit kader toe op de vraag of deze objecten als kunstvoorwerpen voor de Wet OB kunnen worden aangemerkt.
IV. Is de vso in het onderhavige tijdvak nog geldig?
V. Is sprake van gerechtvaardigd vertrouwen?
VI. Is het gelijkheidsbeginsel geschonden?
Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de overige vragen bevestigend. De inspecteur is de tegenovergestelde mening toegedaan. Over de cijfermatige onderbouwing van de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente bestaat geen geschil.
3.2.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en ter zitting.
3.3.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar wat betreft de naheffingsaanslag, vernietiging van de naheffingsaanslag en toekenning van een kostenvergoeding voor de bezwaarfase.
Ter zitting heeft de inspecteur zich op het nadere standpunt gesteld dat belanghebbende recht heeft op een kostenvergoeding voor de bezwaarfase. De rechtbank beslist dienovereenkomstig en zal de inspecteur veroordelen tot het betalen van deze kostenvergoeding (zie onderdeel 6 hierna). In zoverre is het beroep gegrond. Het tweede geschilpunt behoeft daarom niet meer te worden behandeld. Voor het overige concludeert de inspecteur tot ongegrondverklaring van het beroep.
4.Beoordeling van het geschil
Op de zaak betrekking hebbende stukken
4.1.
Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Ter zitting is komen vast te staan dat het geschil zich wat betreft dit punt beperkt tot (i) de aantekeningen waaruit [controle-medewerker] volgens belanghebbende tijdens het overleg van 12 juli 2016 zou hebben geciteerd en die volgens haar zouden zien op de afwikkeling van het jaar 2010 en op de afspraken over toepassing/voortzetting van de vso en (ii) een deel van het TOP-dossier [3] zoals nader omschreven in de aantekeningen die [inspecteur] heeft gemaakt naar aanleiding van de controle [4] .
4.1.1.
Over het eerstgenoemde stuk overweegt de rechtbank als volgt. De inspecteur heeft verklaard dat zij nader onderzoek heeft gedaan naar de volgens belanghebbende ontbrekende stukken en in dat verband onder meer heeft gesproken met [controle-medewerker] en [controle-medewerker] . [controle-medewerker] was als controlemedewerker betrokken bij het boekenonderzoek dat op 1 mei 2006 bij belanghebbende is ingesteld. Van dit boekenonderzoek is een controlerapport opgemaakt met dagtekening 24 augustus 2007 (hierna: het controlerapport 2007). Uit het nader onderzoek en de door [controle-medewerker] en [controle-medewerker] in dat kader afgelegde verklaringen volgt, dat de door belanghebbende bedoelde aantekeningen, waaruit [controle-medewerker] op 12 juli 2016 zou hebben geciteerd, een passage betreft uit het controlerapport 2007 dan wel andere van het procesdossier uitmakende stukken [5] . De rechtbank heeft geen aanleiding om aan deze verklaring van de inspecteur te twijfelen. Feit is wel dat de inspecteur dit controlerapport niet heeft overgelegd in deze procedure. Nu belanghebbende dit stuk echter zelf heeft overgelegd [6] , en zij dus met dit stuk bekend is, zal de rechtbank daaraan geen gevolgen verbinden.
4.1.2.
Wat betreft de selectie die de inspecteur volgens belanghebbende heeft toegepast op het TOP-dossier geldt het volgende. Belanghebbende heeft in dit verband gesteld dat uit voornoemde aantekeningen van [inspecteur] volgt dat bij meerdere edelsmeden onderzoek is gedaan en dat niet alle gegevens daarvan zijn toegevoegd aan het TOP-dossier, terwijl de inspecteur wel over deze gegevens beschikt. Het gaat dan volgens belanghebbende concreet om de gegevens van drie edelsmeden die het verlaagde tarief hebben toegepast. De inspecteur heeft zich daartegenover op het standpunt gesteld dat alle beschikbare stukken van het TOP-dossier zijn overgelegd.
De rechtbank overweegt als volgt. Als de rechtbank belanghebbende in haar standpunt zou volgen dat het door de inspecteur overgelegde TOP-dossier niet volledig is, kan zij daar de gevolgen aan verbinden die haar geraden voorkomen. [7] De inspecteur heeft in dat kader ter zitting verklaard dat een nader onderzoek geen verdere informatie zou opleveren. Veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat het overgelegde TOP-dossier niet volledig is, ziet de rechtbank aanleiding om daaraan het gevolg te verbinden dat belanghebbende de door haar gestelde drie ontbrekende edelsmeden alsnog mag meenemen bij toepassing van de meerderheidsregel. De rechtbank zal de gevolgen daarvan hierna onder 4.12 tot en met 4.14 behandelen.
Toepasselijk tarief volgens de Wet OB – juridisch kader
4.2.
Als uitgangspunt bedraagt de omzetbelasting 21%. [8] Als uitzondering geldt voor bepaalde leveringen van goederen en diensten een tarief van 6%. Het gaat daarbij om leveringen van goederen en diensten die worden genoemd in de bij de Wet OB behorende Tabel I. [9] Tot de goederen die in deze Tabel worden genoemd behoren ‘kunstvoorwerpen voor zover deze worden geleverd door de maker’. [10]
4.3.
De Wet OB bepaalt wat ‘kunstvoorwerpen’ voor de toepassing van de omzetbelasting zijn. Het gaat om goederen die bij ministeriële regeling als kunstvoorwerpen zijn aangewezen. [11] Deze aanwijzing heeft plaatsgevonden in onderdeel 1 van bijlage J (hierna: bijlage J) die hoort bij de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968. [12]
4.4.
Lijfsieraden als zodanig worden niet genoemd in bijlage J. Wel worden in bijlage J onder meer (onder letter c) genoemd ‘originele standbeelden en origineel beeldhouwwerk, ongeacht het materiaal waarvan zij vervaardigd zijn, mits het werk geheel van de hand van de kunstenaar is; afgietsels van beeldhouwwerken in een oplage van maximaal acht exemplaren, die door de kunstenaar of diens rechthebbenden wordt gecontroleerd (GN [13] -code 9703 00 00)’. Lijfsieraden kunnen hier ook onder vallen. [14] Beeldhouwwerk met een commercieel karakter (massaproductie, afgietsels en ambachtswerk) behoort niet tot post 9703, zelfs indien deze artikelen zijn ontworpen of vervaardigd door artiesten. [15]
4.5.
Voor de uitleg van het begrip ‘kunstvoorwerpen’ zijn van belang het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: HvJ) van 18 september 1990, Farfalla Flemming und Partner [16] , en het arrest van de Hoge Raad van 27 januari 2006 [17] .
4.5.1.
Het HvJ heeft in het hiervoor genoemde arrest onder meer het volgende overwogen:
13 Het Hof heeft bij herhaling geoordeeld, dat het beslissende criterium voor de tariefindeling van goederen in beginsel moet worden gezocht in de objectieve kenmerken en eigenschappen ervan, zoals omschreven in de tekst van de tariefposten van het GDT en in de aantekeningen bij de afdelingen of hoofdstukken (…).
14 Dienaangaande zij in de eerste plaats opgemerkt, dat blijkens aantekening 3 bij hoofdstuk 99 van het GDT beeldhouwwerk met een commercieel karakter, waaronder ambachtswerk, niet onder het hoofdstuk "Kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten" valt, doch naar aard en samenstelling moet worden ingedeeld.
(…)
16 Daaruit volgt dat (…) voorwerpen waaraan een kunstzinnig karakter kan worden toegekend, niet noodzakelijkerwijs onder hoofdstuk 99 van het GDT moeten worden ingedeeld, daar die eigenschap in wezen gebaseerd is op subjectieve en wisselende criteria (…).
17 Gesteld dus dat (…) de betrokken paperweights als kunstwerken te beschouwen zijn, dan nog is dit geen beslissende factor voor de tariefindeling ervan.
18 Bovendien voorziet het GDT voor bepaalde kunstwerken in vrijstelling van rechten omdat deze werken economisch gezien noch met elkaar noch met andere voorwerpen concurreren, daar het om volstrekt persoonlijke creaties gaat, waarmee de kunstenaar een esthetisch ideaal tot uitdrukking brengt.
19 Vrijstelling van rechten is dus niet gerechtvaardigd wanneer het gaat om voorwerpen die althans potentieel in concurrentie staan met andere gelijksoortige, industriële of ambachtelijke produkten.
20 Nu de douane bij de tariefindeling uitsluitend van objectieve criteria mag uitgaan, die te maken hebben met de uiterlijke kenmerken van de goederen, is - ook indien zij door de kunstenaar met de hand zijn vervaardigd - sprake van goederen met een commercieel karakter in de zin van aantekening 3 bij hoofdstuk 99 van het GDT, wanneer zij uiterlijk gelijkenis vertonen met gelijkaardige industriële of ambachtelijke produkten.
4.5.2.
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 27 januari 2006 het volgende overwogen:
"Uit het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 18 september 1990, Farfalla Flemming und Partner, C-228/89, Jurispr. 1990, blz. I-03387, punten 20 en 21, volgt dat een voorwerp van plastische kunst aangemerkt moet worden als een beeldhouwwerk met een commercieel karakter in de zin van aantekening 3 op hoofdstuk 97 van de GN, indien het uiterlijk gelijkenis vertoont met gelijkaardige industriële of ambachtelijke producten en daardoor in concurrentie kan komen met die, gelijkende, producten. Hieraan doet, aldus het Hof van Justitie, niet af dat het voorwerp door een kunstenaar in kleine aantallen met de hand is gemaakt, dat het zeer in trek is bij verzamelaars, dat het in museumcollecties wordt opgenomen en dat het in feite niet overeenkomstig de gebruiksmogelijkheden van het voorwerp wordt gebruikt. Evenmin is de prijs van het voorwerp van belang (punt 22)."
4.6.
Het ligt op de weg van belanghebbende de feiten te stellen, en bij betwisting aannemelijk te maken op grond waarvan kan worden geoordeeld dat de objecten waarop belanghebbende het verlaagd tarief heeft toegepast, zijn aan te merken als kunstvoorwerp in de zin van de Wet OB. Daarvoor moet in beginsel per object worden onderzocht of het voldoet aan de voorwaarden voor toepassing van het verlaagde tarief [18] .
Toepasselijk tarief volgens de Wet OB – toetsing in het onderhavige geval
4.7.
Belanghebbende heeft in de kern in algemene zin gesteld dat [A] kunstenaar is en dat zij het verlaagde tarief in het onderhavige tijdvak alleen heeft toegepast op die objecten, die op basis van een eigen ontwerp door [A] vervolgens zelf zijn vervaardigd. Volgens belanghebbende gaat het dan om unieke lijfsieraden die meestal bedoeld zijn om te dragen, maar niet (altijd) geschikt zijn voor dagelijks gebruik. Indien [A] niet bij het ontwerp betrokken is, heeft belanghebbende niet het verlaagde tarief toegepast.
4.7.1.
Gelet op het hiervoor onder 4.2 tot en met 4.6 beschreven juridisch kader heeft belanghebbende naar het oordeel van de rechtbank een onjuiste toets aangelegd voor de bepaling of het verlaagde tarief kan worden toegepast. Gelet op de door belanghebbende omschreven criteria is de gehanteerde toets immers gebaseerd op de betrokkenheid bij en invloed van [A] op het ontwerp van een te vervaardigen sieraad, terwijl de toets moet plaatsvinden op basis van objectieve criteria, die te maken hebben met de uiterlijke kenmerken van de objecten. Gelet op het arrest Farfalla Flemming und Partner is ook niet van doorslaggevend belang dat [A] een kunstenaar is, en of een bepaald object in het maatschappelijke verkeer, dan wel in de kunstwereld, als kunst wordt aangemerkt.
4.7.2.
Zoals volgt uit voornoemd juridisch kader is een belangrijk element voor toepassing van het verlaagde tarief of de objecten uiterlijk gelijkenis vertonen met gelijkaardige industriële of ambachtelijke producten en daardoor in concurrentie kunnen komen met die producten. Naar het oordeel van de rechtbank maakt belanghebbende niet in algemene zin aannemelijk dat dit met de door haar bedoelde objecten (zie 4.7) niet het geval is. De rechtbank neemt daarbij in overweging dat de markt voor lijfsieraden zodanig divers is dat deze objecten al snel in concurrentie kunnen komen met gelijkende objecten die door (andere) edelsmeden of juweliers(fabrieken) op ambachtelijke dan wel op industriële wijze worden vervaardigd. Dit betekent dat de door belanghebbende bedoelde objecten niet in algemene zin kunnen worden aangemerkt als goederen die vallen onder post 9703 van de GN.
4.8.
Het hiervoor overwogene in algemene zin neemt niet weg dat het verlaagde tarief wel van toepassing zou kunnen zijn op de levering van bepaalde specifieke objecten door belanghebbende. Op basis van wat belanghebbende heeft gesteld kan echter van geen van de in het naheffingstijdvak geleverde objecten worden vastgesteld dat zij voldoen aan de voorwaarden voor toepassing van het verlaagde tarief. Belanghebbende heeft daarvoor onvoldoende specifieke gegevens over de in het naheffingstijdvak geleverde objecten overgelegd.
Wel behoren tot de stukken van het geding foto's en omschrijvingen van objecten waarvan de levering volgens belanghebbende aan het verlaagde tarief is onderworpen. Het is echter niet aannemelijk geworden dat het hier gaat om objecten waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft. Ook kan, gelet op de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, niet zonder meer ervan worden uitgegaan dat de overgelegde foto’s en omschrijvingen van objecten representatief zijn voor een of meer van de objecten waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft. Omdat niet kan worden vastgesteld dat de procedure op die objecten ziet, valt de beoordeling van die objecten buiten de omvang van het geschil.
4.9.
De conclusie is dus dat belanghebbende in het onderhavige tijdvak volgens de Wet OB geen aanspraak kan maken op toepassing van het verlaagde tarief voor de levering van kunstvoorwerpen. Het gelijk is in zoverre aan de inspecteur.
Geldigheid vso en opgewekt vertrouwen?
4.10.
Belanghebbende heeft zich voor dat geval beroepen op de in de vso gemaakte afspraken. Zij heeft in dat verband gesteld dat de vso niet door de inspecteur is opgezegd dan wel dat een eerdere opzegging is teruggenomen tijdens de latere bezwaarbehandeling over het jaar 2010.
De rechtbank volgt belanghebbende hierin niet. Zij overweegt daartoe dat de inspecteur de vso schriftelijk heeft opgezegd (zie 2.3 en 2.4) en dat belanghebbende geen enkel bewijs heeft overgelegd van de door haar bepleite terugneming van deze opzegging. Anders dan belanghebbende lijkt te menen, is het door haar aangehaalde bezwaar over 2010 gericht tegen de over de eerste helft van 2010 aan haar opgelegde naheffingsaanslag omzetbelasting. Dit bezwaar zag dus niet op de beëindiging van de vso. Tegen een beëindiging van de vso staat niet de mogelijkheid van bezwaar open. Dat dit bezwaar wel gegrond is verklaard en tot vernietiging van de naheffingsaanslag over de eerste helft van 2010 heeft geleid, houdt verband met het compromis dat de adviseur van belanghebbende in dat kader heeft gesloten met de inspecteur. Dat volgt immers uit de door belanghebbende overgelegde e-mail van haar voormalig adviseur [adviseur] [19] van 12 januari 2011, aangezien daarin het volgende is vermeld:
“Inderdaad geldt vanaf 1-1 [toevoeging rechtbank: 2010] helaas het normale tarief voor kunstvoorwerpen. Met de fiscus heb ik zojuist uitonderhandeld dat het laag tarief tot 1-7-2010 toepasbaar is en dat vanaf die tijd het normale tarief geldt. Een en ander wordt nog op papier uitgewerkt in de vorm van een uitspraak op bezwaar.”
Bovendien heeft zich op 1 januari 2011 – en dus voorafgaand aan het tijdvak waar deze procedure over gaat – een wetswijziging voorgedaan ten aanzien van de tabelpost, zodat ook voldaan is aan de betreffende in de vso genoemde beëindigingsgronden (zie 2.2).
Gelet op het hiervoor overwogene is de vso, naar het oordeel van de rechtbank, niet meer geldig in het onderhavige naheffingstijdvak. Het gelijk is op dit punt aan de inspecteur.
4.11.
Belanghebbende heeft zich voor dat geval op het standpunt gesteld dat zij erop mocht vertrouwen dat de vso, ondanks de opzegging, haar geldigheid behouden heeft voor het tijdvak.
Zij heeft daartoe aangevoerd dat zij dit mag afleiden uit de vernietiging van de naheffingsaanslag omzetbelasting die aan haar was opgelegd over de eerste helft van 2010 en uit de stukken die in dat kader zouden zijn opgemaakt in de periode van 11 november 2010 tot en met 12 januari 2011. De rechtbank volgt belanghebbende daarin niet. Tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur heeft belanghebbende het bestaan van voornoemde stukken niet aannemelijk gemaakt. Met betrekking tot de vernietiging van de aanslag in 2010, verwijst de rechtbank naar wat onder 4.10 is overwogen over de betreffende gang van zaken. Deze vernietiging was een gevolg van het feit dat de inspecteur van mening was dat voor het eerste half jaar van 2010 sprake was van opgewekt vertrouwen [20] . Anders dan belanghebbende meent, werkt het vertrouwensbeginsel niet zover door dat zij daaraan ook vertrouwen kan ontlenen voor het onderhavige naheffingstijdvak. Ook de correspondentie die zij in dat verband met haar adviseur heeft gevoerd, wijst niet op een verder voortbestaan van de afspraken; de correspondentie bevat daarvoor geen enkel aanknopingspunt (zie 4.10)
Ook heeft belanghebbende in dit verband gewezen op uitlatingen die zouden zijn gedaan tijdens het eerdergenoemde overleg op 12 juli 2016. Tijdens dit overleg zou volgens belanghebbende, zakelijk weergegeven, een passage zijn geciteerd over de eind 2010/begin 2011 gemaakte afspraken. Dit zou de discussie over toepassing/voortzetting van de vso direct in het voordeel van belanghebbende hebben gekeerd. Daarna zou zijn gesproken over de voldoening van omzetbelasting naar het verlaagde tarief in de toekomst. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hiermee echter onvoldoende feiten gesteld die tot het oordeel kunnen leiden dat tijdens voornoemd overleg concrete uitlatingen door de inspecteur zijn gedaan op basis waarvan zij redelijkerwijze de indruk zou kunnen hebben gekregen dat sprake was van een standpuntbepaling door de inspecteur over voortzetting van de vso. Ook uit de betreffende stukken waar destijds uit is geciteerd, leidt de rechtbank dit niet af.
Tot slot heeft belanghebbende in dit verband gesteld dat zij op het verkeerde been is gezet door onjuiste uitlatingen op de website van de Belastingdienst over toepassing van de tabelpost. Ook aan deze stelling gaat de rechtbank voorbij, omdat belanghebbende deze stelling onvoldoende heeft onderbouwd. Niet voldoende gespecificeerd is op welke informatie deze stelling betrekking heeft.
Gelet op het voorgaande wordt belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel door de rechtbank verworpen.
Gelijkheidsbeginsel – toepassing meerderheidsregel
4.12.
Belanghebbende heeft verder nog een beroep gedaan op het gelijkheidsbeginsel, meer specifiek op de meerderheidsregel, en daartoe – zakelijk weergegeven – gesteld dat andere edelsmeden/kunstenaars ook het verlaagde tarief toepassen/hebben toegepast op de door hen zelf vervaardigde sieraden.
4.13.
De rechtbank stelt voorop dat bij een beroep op toepassing van de meerderheidsregel bij aangiftebelastingen de belanghebbende aannemelijk dient te maken dat het bestuursorgaan in een meerderheid van rechtens en feitelijk vergelijkbare gevallen waarmee dat bestuursorgaan bekend is expliciet of impliciet een standpunt inneemt op grond waarvan een juiste toepassing van de wet achterwege is gebleven. [21] Van het innemen van een dergelijk standpunt kan ook worden gesproken indien naheffing achterwege blijft, hoewel de verschuldigde belasting niet (volledig) is betaald en het bestuursorgaan over alle benodigde gegevens beschikt om een naheffingsaanslag te kunnen opleggen. Deze situatie doet zich ook voor als een belanghebbende die zich op de meerderheidsregel beroept aan het bestuursorgaan alle benodigde gegevens inzake rechtens en feitelijk vergelijkbare gevallen heeft verstrekt waaruit volgt dat te weinig belasting is betaald en op grond waarvan tot naheffing kan worden overgegaan, en het bestuursorgaan naheffing niettemin achterwege laat. [22]
4.13.1.
Ter onderbouwing van haar stelling dat de meerderheidsregel is geschonden, heeft belanghebbende 13 namen aangedragen van edelsmeden die volgens haar het verlaagde tarief toepassen/hebben toegepast op de door hen zelf vervaardigde lijfsieraden, te weten: [edelsmid] (1), [edelsmid] (2), [edelsmid] (3), [edelsmid] (4), [edelsmid] (5), [edelsmid] (6), [edelsmid] (7), [edelsmid] (8), [edelsmid] (9), [edelsmid] (10), [edelsmid] (11), [edelsmid] (12) [edelsmid] (13). Volgens belanghebbende gaat het in al deze gevallen om kunstenaars dan wel ondernemers die als kunstenaar door de Belastingdienst zijn erkend. Verder heeft belanghebbende gesteld dat daar nog 3 gevallen aan moeten worden toegevoegd. Het gaat daarbij volgens haar om 3 edelsmeden die ook het verlaagde tarief hebben gehanteerd en waarvan de gegevens ten onrechte ontbreken in het TOP-dossier (zie 4.1).
De inspecteur heeft tegen de door belanghebbende aangedragen gevallen, in algemene zin en zakelijk weergegeven, het volgende ingebracht:
Een beroep op de meerderheidsregel kan in het geval van aangiftebelastingen, zoals de omzetbelasting, alleen slagen als de inspecteur expliciet dan wel impliciet een standpunt heeft ingenomen op grond waarvan hij in vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege heeft gelaten. Van een dergelijke standpuntbepaling is in de door belanghebbende aangedragen gevallen geen sprake.
De inspecteur beschikt ten aanzien van de door belanghebbende aangedragen gevallen niet over alle benodigde gegevens om een naheffingsaanslag te kunnen opleggen. Bovendien kan zonder nader onderzoek niet worden vastgesteld of sprake is van gelijke gevallen.
Anders dan belanghebbende meent, is bij de beoordeling van de gelijke gevallen niet de hoedanigheid van de leverancier/de kunstenaarsstatus van belang, maar gaat het om de objectieve kenmerken van de geleverde goederen. Overigens maakt belanghebbende evenmin aannemelijk dat de door haar aangedragen gevallen voldoen aan de door haar bepleite criteria aangaande het kunstenaarschap.
4.13.2.
De inspecteur heeft daartegenover 17 gevallen gesteld van vergelijkbare ondernemers die volgens haar uitsluitend het hoge tarief hebben toegepast op de levering van door hen zelf vervaardigde lijfsieraden, te weten: [edelsmid] (1), [edelsmid] . (2), [edelsmid] (3), [edelsmid] (4), [edelsmid] (5), [edelsmid] (6), [edelsmid] (7), [edelsmid] (8), [edelsmid] (9), [edelsmid] (10), [edelsmid] (11), [edelsmid] (12), [edelsmid] (13), [edelsmid] (14), [edelsmid] (15), [edelsmid] (16) [edelsmid] (17).
Belanghebbende heeft tegen de door de inspecteur aangedragen gevallen, in algemene zin en zakelijk weergegeven, ingebracht dat de Belastingdienst een verkeerd selectiecriterium heeft gehanteerd door gevallen aan te dragen van edelsmeden die het hoge tarief hebben toegepast op de levering van door hen zelf vervaardigde sieraden zonder daarbij in ogenschouw te nemen of het wel kunstenaars betreft dan wel ondernemers die als zodanig door de Belastingdienst zijn erkend. Verder verzoekt belanghebbende de rechtbank (een deel van) de door de inspecteur aangedragen gevallen buiten beschouwing te laten, omdat de inspecteur deze gevallen te laat in de procedure heeft ingebracht.
4.14.
De rechtbank overweegt als volgt. De bewijslast ter zake van de feiten en omstandigheden waaruit kan volgen dat het gelijkheidsbeginsel is geschonden, rust op belanghebbende. Zij moet aannemelijk maken dat in de meerderheid van de met haar geval vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven.
Het ligt vervolgens op de weg van de inspecteur om te stellen dat de relevante groep groter is. De inspecteur kan in dit geval niet volstaan met het verweer in algemene zin dat zij in die gevallen die belanghebbende heeft aangedragen niet over alle benodigde gegevens beschikt om tot naheffing over te gaan. Zij gaat er daarbij ten onrechte van uit dat belanghebbende daarvoor meer zou moeten doen dan het aanleveren van de namen van edelsmeden die op de levering van zelf vervaardigde lijfsieraden het verlaagde tarief hebben toegepast. Van een belastingplichtige kan niet worden verwacht dat deze omvangrijke informatie verzamelt op basis waarvan de inspecteur tot naheffing kan overgaan. Naar het oordeel van de rechtbank geeft de inspecteur daarmee een te beperkte uitleg aan “het beschikken over de benodigde gegevens om tot naheffing over te gaan” zoals bedoeld in 4.13.
De rechtbank zal de door belanghebbende aangedragen gevallen daarom in haar beoordeling betrekken. Dit leidt echter niet tot een geslaagd beroep op de meerderheidsregel. De toepassing van de meerderheidsregel valt in dit geval in het nadeel van belanghebbende uit. Zelfs in het meest gunstige scenario waarin de door belanghebbende bepleite – in het TOP-dossier ontbrekende – 3 gevallen worden meegerekend, heeft zij immers 16 gevallen aangevoerd tegenover de 17 gevallen die zijn aangevoerd door de inspecteur. Daarbij is het echter wel zo dat zowel belanghebbende als de inspecteur het geval ‘ [edelsmid] ’ aanvoeren, waarbij uit de aanwezige informatie blijkt dat deze edelsmid in het eerste kwartaal van 2015 ook omzet heeft aangegeven waarvoor omzetbelasting naar het verlaagde tarief op aangifte is voldaan. Dat spreekt in het nadeel van de inspecteur. Indien de rechtbank als uitgangspunt neemt dat alle overige gevallen van belanghebbende wel met haar vergelijkbaar zijn, en de inspecteur geen beroep kan doen op [edelsmid] , is het nog steeds 16 tegen 16.
De rechtbank overweegt daarbij dat de vergelijkbaarheid van de door de inspecteur aangedragen gevallen niet dan wel onvoldoende door belanghebbende is betwist. Anders dan belanghebbende meent, heeft de inspecteur gelet op het in 4.2 tot en met 4.6 beschreven juridisch kader geen onjuist criterium gehanteerd door bij het aandragen van gevallen uit te gaan van edelsmeden die op de levering van zelf vervaardigde lijfsieraden het hoge tarief hebben toegepast. Gelet op het arrest Farfalla Flemming und Partner is het kunstenaarschap immers niet van doorslaggevend belang voor toepassing van het verlaagde tarief.
Ook belanghebbendes stelling dat een deel van de door de inspecteur aangedragen gevallen buiten beschouwing moet blijven, omdat deze gevallen te laat zijn aangebracht, wordt door de rechtbank verworpen. Belanghebbende heeft namelijk zowel schriftelijk als ter zitting op deze gevallen kunnen reageren.
Gelet op het hiervoor overwogene faalt belanghebbendes beroep op de meerderheidsregel.
Overige door belanghebbende aangevoerde argumenten
4.15.
Belanghebbende heeft gedurende de procedure een veelheid aan correspondentie en argumenten naar voren gebracht die voortvloeien uit of samenhangen met verschillende andere procedures. Het betreft dan onder andere de correspondentie met betrekking tot andere tijdvakken, haar WOB-verzoek, haar AVG-verzoek, haar verzoek de inspecteur opdracht te geven tot inzage in het volledige fiscale dossier en de correspondentie met de ontvanger van de Belastingdienst. De rechtbank is van oordeel dat niets van wat in dat verband is aangevoerd tot een ander oordeel leidt met betrekking tot de in geschil zijnde punten.
Conclusie
4.16.
Gelet op het vorenstaande dient het beroep gegrond te worden verklaard maar uitsluitend omdat ten onterechte geen kostenvergoeding voor de bezwaarfase is toegekend (zie 3.3). De naheffingsaanslag blijft in stand.
5. Vergoeding van immateriële schade vanwege overschrijding van de redelijke termijn?
Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Gelet op de uitgangspunten in de jurisprudentie van de Hoge Raad [23] , een redelijke termijn van twee jaar in dit geval, de datum waarop het bezwaarschrift is ontvangen (11 oktober 2016), de datum van de uitspraken op bezwaar (15 november 2017), en de datum van deze uitspraak (12 november 2020) wordt de door belanghebbende gevraagde vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn toegewezen voor € 2.500. Deze is voor 8/26e deel (dus: € 796,23) te betalen door de inspecteur en voor het overige (dus: € 1.730,77) te betalen door de Minister voor Rechtsbescherming (hierna: de Minister). De Minister is daarom in zoverre mede aangemerkt als partij in dit geding.
6.Proceskostenvergoeding
Nu het beroep gegrond is, heeft belanghebbende recht op een proceskostenvergoeding voor de beroepsfase en vergoeding van griffierecht. Belanghebbende heeft zowel voor de zitting op 25 mei 2018 (zie ov. 1.7) als voor de zitting op 1 oktober 2020 (zie ov. 1.15) verzocht om een vergoeding van de reiskosten voor het bijwonen van de zitting tot een bedrag van € 42,62 per zitting en een vergoeding van de verletkosten tot een bedrag van € 262,50 per zitting. De inspecteur heeft ter zitting verklaard akkoord te gaan met deze kosten. De rechtbank zal de proceskostenvergoeding voor de beroepsfase van in totaal € 610,24 toekennen.
Zoals overwogen in 3.3 heeft belanghebbende ook recht op een kostenvergoeding voor de bezwaarfase. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 522 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 261 en een factor 1 voor het gewicht van de zaak). Overige kosten die voor vergoeding in aanmerking komen zijn niet gesteld.
7.Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar maar uitsluitend voor zover het betreft de beslissing om geen kostenvergoeding voor de bezwaarfase toe te kennen;
- veroordeelt de Minister voor Rechtsbescherming tot vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 1.730,77;
- veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 796,23;
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.132,24;
- gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 333 aan haar vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 12 november 2020 door mr. S.A.J. Bastiaansen, voorzitter, mr. M.R.T. Pauwels en mr. M.W.C. Soltysik, rechters, in aanwezigheid van mr. J.H.M. van Ooijen, griffier. Als gevolg van maatregelen rondom het Coronavirus is deze uitspraak niet uitgesproken op een openbare uitsprakenzitting. Zodra het openbaar uitspreken weer mogelijk is, wordt deze uitspraak alsnog in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(De griffier is verhinderd deze
uitspraak te ondertekenen)
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR).
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.
Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.