ECLI:NL:RBNNE:2015:2043

Uitspraak

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND

Zittingsplaats Groningen

Bestuursrecht

zaaknummers: LEE 13/1649 tot en met 13/1653 en 13/1655

uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 23 april 2015 in de zaak tussen

[eiser], te [woonplaats], eiser

(gemachtigde: [gemachtigde eiser]),

de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Groningen, verweerder

(gemachtigde: [gemachtigde verweerder]).

Procesverloop

Verweerder heeft voor het jaar 2004 met dagtekening 19 oktober 2012 aan eiser een navorderingsaanslag opgelegd in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 32.599.

Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 594 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Bij uitspraak op bezwaar van 23 april 2013 heeft verweerder het bezwaar van eiser gegrond verklaard.

Verweerder heeft voor het jaar 2005 met dagtekening 19 oktober 2012 aan eiser een navorderingsaanslag opgelegd in de IB/PVV berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 43.524.

Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 915 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft voor het jaar 2006 met dagtekening 19 oktober 2012 aan eiser een navorderingsaanslag opgelegd in de IB/PVV berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.492.

Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 1.419 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft voor het jaar 2007 met dagtekening 6 oktober 2012 aan eiser een navorderingsaanslag opgelegd in de IB/PVV berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 11.449.

Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 49 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Bij uitspraken op bezwaar van 24 april 2014 heeft verweerder de bezwaren van eiser inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV 2005 tot en met 2007 ongegrond verklaard.

Verweerder heeft voor het jaar 2008 met dagtekening 13 oktober 2012 aan eiser een navorderingsaanslag opgelegd in de IB/PVV berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 16.159.

Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 49 aan heffingsrente in rekening gebracht, alsmede een vergrijpboete van € 920 opgelegd.

Bij uitspraak op bezwaar van 10 mei 2013 heeft verweerder het bezwaar van eiser gegrond verklaard. Verweerder heeft de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 en de beschikking heffingsrente in stand gelaten en de vergrijpboete verminderd tot nihil.

Verweerder heeft voor het jaar 2009 met dagtekening 10 oktober 2012 aan eiser een aanslag opgelegd in de IB/PVV berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 47.596.

Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 1.057 aan heffingsrente in rekening gebracht, alsmede een vergrijpboete van € 1.295 opgelegd.

Bij uitspraak op bezwaar van 10 mei 2013 heeft verweerder het bezwaar van eiser gegrond verklaard. Verweerder heeft de aanslag IB/PVV 2009 en de beschikking heffingsrente in stand gelaten en de vergrijpboete verminderd tot nihil.

Eiser heeft tegen voormelde uitspraken op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft aan het beroep met betrekking tot onderhavige jaren de volgende zaaknummers toegekend:

2004: 13/1649

2005: 13/1650

2006: 13/1651

2007: 13/1652

2008: 13/1653

2009: 13/1655.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 juni 2014. Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde en door zijn echtgenote. Verweerder is daar verschenen, bijgestaan door [bijstand].

Met toestemming van partijen zijn de zaken 13/1649 tot en met 13/1655 gelijktijdig ter zitting behandeld.

Het onderzoek is ter zitting geschorst.

Partijen hebben de rechtbank nader schriftelijk geïnformeerd, welke stukken, door tussenkomst van de griffier, over en weer naar partijen zijn gezonden.

Nadat partijen de rechtbank toestemming hebben verleend om zonder nadere zitting uitspraak te doen, heeft de rechtbank het onderzoek bij brief van 19 december 2014 gesloten.

Overwegingen

Feiten

1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.

1.1.

Eiser is geboren op [geboortedag] 1965 en is in gemeenschap van goederen gehuwd met [echtgenote], die op [geboortedag] 1969 is geboren.

1.2.

Eiser is van [datum] 2005 tot en met 17 augustus 2010 directeur en enig aandeelhouder van [eiser] Beheer B.V., die op [datum] 2005 is opgericht ten behoeve van de overname van de aandelen van de onder 1.3. vermelde besloten vennootschappen.

1.3.

[eiser] Beheer B.V. is enig aandeelhouder van [X] B.V. en [Y] B.V.

1.4.

Op 28 oktober 2005 ondertekent eiser het financieringsvoorstel van de [bank] aan [eiser] Beheer B.V. Dit voorstel ziet op diverse leningen van in totaal € 2.150.000. Het te betalen rentepercentage ligt tussen de 4% en 5%. Voor een tweetal leningen van in totaal € 1.000.000 geldt een aflossingsverplichting en er zijn door eiser en de door hem beheerste besloten vennootschapen tenminste een tiental zekerheden verschaft in de vorm van verpandingen, (bank)borgtochten en af te geven vermogensverklaringen. Tot de gestelde zekerheden behoort onder meer dat de lening verstrekt door eiser aan [eiser] Beheer B.V. van € 175.000 wordt achtergesteld bij alle vorderingen van de [bank].

1.5.

Op 31 januari 2006 verstrekt de [bank] aan eiser een lening van € 175.000.

1.6.

Op 31 januari 2006 sluiten eiser en [eiser] Beheer B.V. een overeenkomst van geldlening, waarbij eiser aan [eiser] Beheer B.V. een bedrag van € 175.000 leent. Als jaarlijkse rente is afgesproken het percentage gelijk aan het 3 maands Euribor-tarief geldend op 1 januari van het desbetreffende jaar vermeerderd met 1%. Er zijn geen zekerheden gesteld, doch slechts is de verplichting overeengekomen dat de schuldenaar op eerste vordering van schuldeiserzekerheid dient te verschaffen. Er is geen aflossingsverplichting overeengekomen.

1.7.

Op 31 januari 2006 maakt eiser een bedrag van € 175.000 over. Het rekeningafschrift van zijn als bouwdepot aangehouden bankrekening vermeldt als tegenrekening:
“[rekeningnummer]”en als omschrijving
“[X]”.

1.8.

Op [datum] 2007 zijn [X] B.V. en [Y] B.V. failliet verklaard. Op [datum] 2008 is [eiser] Beheer B.V. failliet verklaard.

1.9.

Verweerder heeft ter zitting een print van een intern e-mailbericht overgelegd, waarin staat dat per 31 december 2011 en per 31 december 2012 bankrekeningnummer [rekeningnummer] aan [Z] B.V. toebehoort.

1.10.

Eiser heeft op 14 oktober 2009 zijn aangifte IB/PVV 2007 ingediend en uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 161.865 aangegeven. Als resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen heeft eiser negatief € 178.895 aangegeven en als aftrekbare kosten voor de eigen woning € 4.933.

1.11.

Met dagtekening 31 december 2009 heeft verweerder aan eiser een voorlopige aanslag IB/PVV 2007 opgelegd, berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 161.865, waarbij aan eiser een bedrag van € 945 aan heffingskorting(en) wordt uitbetaald. Met dagtekening 5 maart 2010 heeft verweerder aan eiser een aanslag IB/PVV 2007 opgelegd, berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 161.865, waarbij de uitbetaling van de heffingskorting(en) bij de voorlopige aanslag wordt teruggedraaid.

1.12.

Eiser heeft een aangifte IB/PVV 2008 ingediend, waarin eiser een bedrag van € 12.919 als aftrekbare kosten voor de eigen woning heeft aangegeven. Met het resterende bedrag aan belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.700 is (een deel van) het onder 1.10. vermelde verlies verrekend.

1.13.

Eiser heeft een aangifte IB/PVV 2009 ingediend, waarin hij een bedrag van € 6.169 als aftrekbare kosten voor de eigen woning heeft aangegeven.

1.14.

Bij brief van 19 september 2012 heeft verweerder eiser onder meer als volgt geïnformeerd:

“Navordering IB 2007

Zoals aangekondigd in mijn brief van 7 augustus 2012, zal ik de afwaardering van € 175.000 in de terbeschikkingstellingsregeling corrigeren.

(…)

Navordering IB 2008 + 50% vergrijpboete

Zoals aangekondigd in mijn brief van 7 augustus 2012 is er vanaf 25 juni 2008 geen aftrek eigen woning en zal er een vergrijpboete worden opgelegd van 50%. De aftrek eigen woning corrigeer ik van negatief € 12.919 naar negatief € 6.460. Door het corrigeren van het verlies in 2007, wordt de carry-forward ook teruggedraaid.

Aangiften IB 2009 + 50% vergrijpboete

Er is voor het gehele jaar geen aftrek eigen woning. Daarnaast zal een vergrijpboete worden opgelegd van 50%. De gronden hiervan zijn gelijk aan die van 2008.”.

1.15.

De navorderingsaanslagen IB/PVV voor de jaren 2004 tot en met 2006 zijn opgelegd omdat de verliesverrekening uit het jaar 2007 is komen te vervallen.

1.16.

Ter zitting heeft verweerder desgevraagd onder meer verklaard:

“Ik kan nu niet nagaan of er voorafgaand aan het opleggen van de navorderingsaanslagen IB/PVV voor de jaren 2004 tot en met 2006 en voor 2008 een herzieningsbeschikking is afgegeven met betrekking tot het in 2007 bij beschikking vastgestelde verlies.

Ik wil daartoe een bewijsaanbod doen.

Als die verliesherzieningsbeschikking er niet is kunnen de navorderingsaanslagen IB/PVV 2004 tot en met 2006 en 2008 op dat punt niet in stand blijven.

(…)

Ik ben het met uw samenvatting eens dat mijn standpunt luidt dat als de verliesherzieningsbeschikking er wel is, de verliesverrekening over de betreffende jaren niet mogelijk is en als de verliesherzieningsbeschikking er niet is, de verliesverrekening over de betreffende jaren wel mogelijk is.”.

1.17.

Bij brief van 2 juli 2014 heeft verweerder de rechtbank onder meer als volgt geïnformeerd:

“Gedurende de zitting heb ik de verliesherzieningsbeschikking niet voorhanden en krijg ik tot 14 dagen na de zitting de gelegenheid om de rechtbank hierover te informeren.

De gemachtigde van belanghebbende is zich niet bewust van de afwezigheid van een verliesherzieningsbeschikking en is ook niet op de hoogte van de consequenties. De rechtbank kondigt aan dat de afwezigheid van een verliesherzieningsbeschikking, betekent dat de navorderingsaanslagen over 2004 tot en met 2006 alsmede 2008 zal komen te vervallen. Thans blijkt dat door de inspecteur geen verliesherzieningsbeschikking is afgegeven.

Mijns inziens is het afgeven van een verliesherzieningsbeschikking geen vraagstuk waarnaar de rechter ambtshalve onderzoek behoort te verrichten. Tevens is het geen onderdeel van openbare orde. Gezien het arrest(…) van de Hoge Raad van 13 mei 2011, ben ik van mening dat uw rechtbank derhalve buiten de grenzen van het geschil is getreden.

Artikel 3.157, lid 4 Wet inkomstenbelasting 2001

Uit het arrest (…) van de Hoge Raad van 16 december 2005 blijkt dat in een aanslag naar een (positief) bedrag, een beschikking tot vaststelling van het verlies op nihil ligt besloten.”.

1.18.

Bij brief van 25 augustus 2014 heeft eiser de rechtbank onder meer als volgt geïnformeerd:

“Tijdens de zitting van 19 juni 2014 is de kwestie van verliesherzieningsbeschikking aan de orde gekomen. Doordat het ontbreken van de verliesherzieningsbeschikking aan de orde komt vormt het ook onderdeel van de feiten en stukken waarop de rechtbank haar uitspraak zal baseren.

De rechtbank moet de (fiscale) wet handhaven en kan en moet vragen stellen over zaken die (nog) niet aan de orde zijn gekomen of onderbelicht zijn gebleven in de correspondentie die tussen partijen is gevoerd. Wij zijn van mening dat de rechtbank juist heeft gehandeld en dat het ontbreken van verliesherzieningsbeschikking de opgelegde navorderingsaanslagen 2004 t/m 2006 en 2008 verhindert.”.

Geschil en beoordeling

2. Tussen partijen is in geschil of aan eiser terecht en tot het juiste bedrag onderhavige navorderingsaanslagen IB/PVV 2004 tot en met 2008 zijn opgelegd.

3. Ter zitting heeft eiser verklaard dat hij de correctie van verweerder met betrekking tot de aftrekbare kosten voor de eigen woning accepteert en dat voor het opleggen van de aanslag IB/PVV 2009 geen zogeheten nieuw feit in de zin van artikel 16 Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) vereist is. De rechtbank is, gelet op het voorgaande, van oordeel dat met eisers verklaring ter zitting de gronden aan het beroep zijn ontvallen. Nu niet is gesteld en de rechtbank ook niet anderszins is gebleken dat het beroep eiser in een betere positie kan brengen met betrekking tot de bestreden aanslag en eventuele bijkomende (rechterlijke) beslissingen, moet het beroep tegen de aanslag IB/PVV 2009 (13/1655) niet-ontvankelijk worden verklaard (zie het arrest van de Hoge Raad van 11 april 2014, ECLI:NL:HR:2014:878).

4. Het onder punt 2 vermelde geschil spitst zich wat betreft de navorderingsaanslag IB/PVV 2007 toe op het antwoord op de volgende vragen:

a. Beschikt verweerder over een navordering rechtvaardigend nieuw feit?

b. Heeft verweerder terecht de afwaardering van de aan de BV verstrekte geldlening van € 175.000 ten laste van het inkomen uit werk en woning geweigerd?

Partijen hebben desgevraagd ter zitting verklaard in te stemmen met de cijfermatige uitwerking van elkaars standpunten.

5. Verweerder heeft ter zitting zijn standpunten dat sprake is van een schijnlening en/of een zogenaamde bodemloze putlening laten varen.

6. Eiser heeft gesteld dat voor het jaar 2007 geen sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. Daarbij voert eiser aan dat als verweerder met de normale zorgvuldigheid kennis had genomen van de aangiften, nader onderzoek zou zijn ingesteld, gelet op de relatief grote invloed van de afwaarderingen op de hoogte van het belastbaar inkomen. Nu de aangifte bij afwikkeling is gecorrigeerd (1.11.), is deze bovendien door verweerder beoordeeld en derhalve niet geautomatiseerd afgedaan. Eiser wijst er voorts nog op dat zijn aangifte IB/PVV 2007 onderdeel van gesprek is geweest bij de afhandeling van de aangifte(n) van een andere belastingplichtige ([belastingplichtige]), die zich in eenzelfde positie bevond. Bovendien heeft verweerder, volgens eiser, in dat kader reeds in 2010 verklaard dat eisers aangifte ten onrechte niet is gecorrigeerd. Dat het onderzoek naar de afwaardering van voormelde lening voorafgaand aan en een correctie van eisers aangifte bij het opleggen van eisers (definitieve) aanslag IB/PVV 2007 desondanks niet heeft plaatsgevonden, dient volgens eiser voor rekening van verweerder te blijven.

7. Op grond van artikel 16, eerste lid, van de AWR kan de inspecteur, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Op verweerder rust de last aannemelijk te maken dat er sprake is van een nieuw feit.

8. Voor de beantwoording van de vraag of sprake is van een nieuw feit dient beoordeeld te worden of de navordering voortvloeit uit feiten die bij het opleggen van de primitieve aanslag reeds bij verweerder bekend waren of redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn. Verweerder mag bij het vaststellen van de aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die eiser in zijn aangifte heeft vermeld. Tot een nader onderzoek is verweerder in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden, indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen (HR 7 december 2007, nr. 43.489, ECLI:NL:HR:2007:BB3465). Uit het arrest van de Hoge Raad van 16 april 2010, nr. 08/05088, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082, volgt dat voor twijfel geen aanleiding is indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn.

9. Verweerder stelt zich op het standpunt dat sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt en heeft daartoe aangevoerd dat de door eiser ingediende aangiften, met name met betrekking tot de kwalificatie van de geldleningen en rekening- courant, geen reden tot twijfel opriepen.

10. De rechtbank is van oordeel dat eisers aangifte IB/PVV 2007 verweerder geen aanleiding hoefde te geven om een nader onderzoek in te stellen. De enkele vermelding van de afwaardering in de aangifte IB/PVV 2007 geeft naar het oordeel van de rechtbank niet zonder meer aanleiding tot gerechtvaardigde twijfel aan de juistheid van de aangifte. Het enkele feit dat de afwaardering in onderhavig geval relatief hoog is ten opzichte van het aangegeven belastbaar inkomen, leidt niet tot een andere conclusie. De rechtbank overweegt daarbij dat de afwaardering van vorderingen op de eigen BV, de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid openlaat dat sprake is van de afwaardering van een zakelijke lening of rekening-courant aan de BV. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat niet is gesteld, noch aannemelijk is geworden, dat ten tijde van de vaststelling van de onderhavige aanslagen gegevens in verweerders dossier van eiser waren opgenomen of daarin hadden moeten zijn opgenomen, waaruit zou kunnen worden afgeleid dat de geldleningen en rekening-courant onder onzakelijke voorwaarden zijn verstrekt. Er is derhalve naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van een ambtelijk verzuim dat navordering in de weg staat. Het feit dat de desbetreffende aangiften door verweerder geautomatiseerd (zie punt 9) zijn afgedaan, maakt dit oordeel niet anders (zie het arrest van de Hoge Raad van 12 maart 2010, ECLI:NL:HR:2010:BL7165). Eisers verwijzing op dit punt naar niet nader gespecificeerde jurisprudentie kan daar, naar het oordeel van de rechtbank, niets aan afdoen.

11. Voorts is verweerder van mening, dat, anders dan eiser stelt, de correctie van eisers aangifte bij het opleggen van de aanslag IB/PVV 2007 geheel automatisch heeft plaatsgevonden en dat verweerder de aangifte niet heeft beoordeeld. Verweerder heeft ter zitting toegelicht dat het verschil tussen eisers voorlopige aanslag IB/PVV 2007 en de (definitieve) aanslag IB/PVV 2007 een correctie betreft van de heffingskorting, die geheel automatisch plaatsvindt. De rechtbank is van oordeel dat eiser, bij de gemotiveerde betwisting van verweerder op dit punt, niet aannemelijk heeft gemaakt dat verweerder eisers aangifte inhoudelijk heeft beoordeeld.

12. De rechtbank is wat betreft het geschilpunt inzake het nieuwe feit tenslotte van oordeel dat eiser met zijn verwijzingen naar gesprekken inzake de afhandeling van de aangifte(n) van een andere belastingplichtige, niet aannemelijk heeft gemaakt dat verweerder ten tijde van het opleggen van eisers (definitieve) aangifte IB/PVV 2007 beschikte of had behoren te beschikken over de feiten, die aanleiding hebben gegeven tot opleggen van onderhavige navorderingsaanslag.

13. De rechtbank komt tot de slotsom dat sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt.

14. Met betrekking tot de afwaardering van de lening (zie 1.4. tot en met 1.7.) stelt eiser dat sprake is van een zakelijke lening, omdat het aandeelhouderschap rechtstreeks voortvloeit uit deze lening. Zonder deze lening zou de transactie gericht op de overname van de twee dochtermaatschappijen (zie 1.2.) geen doorgang hebben kunnen vinden. Er is volgens hem sprake van een bijzondere omstandigheid als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 3 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BW1971.

15. Verweerder heeft zich wat betreft de afwaardering van de lening primair op het standpunt gesteld dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij ten tijde van het faillissement van [eiser] Beheer B.V. een vordering had op die BV.

16. De rechtbank is van oordeel dat gelet op de inhoud van het financieringsvoorstel van de [bank] (1.6.) en gelet op de overeenkomst van geldlening (1.4.) eiser ultimo 2006 een vordering uit hoofde van een geldlening had op [eiser] Beheer B.V. Dat het bankrekeningnummer waarop eiser op 31 januari 2006 € 175.000 heeft overgemaakt per 31 december 2011 niet meer aan [X] B.V. toebehoort, doet daar, naar het oordeel van de rechtbank, niet aan af. Het is immers geen bewijs dat het bankrekeningnummer op 31 januari 2006 niet aan voormelde BV toebehoorde. Ook met hetgeen verweerder overigens heeft aangevoerd, heeft hij, naar het oordeel van de rechtbank, niet aannemelijk gemaakt dat eiser ultimo 2006 niet (meer) een vordering had op [eiser] Beheer B.V.

17. Vervolgens voert verweerder aan dat de afwaardering van eisers lening van € 175.000 ten laste van het resultaat moet worden geweigerd, omdat sprake is van een onzakelijke lening.

18. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 25 november 2011, nr. 08/05323, ECLI:NL: HR:2011:BN3442, bepaald dat indien ter zake van een lening aan een gelieerde vennootschap geen rente kan worden bepaald waaronder een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde lening te verstrekken aan de debiteur, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden, moet worden verondersteld dat bij die verstrekking door de vennootschap een debiteurenrisico wordt gelopen dat deze derde niet zou hebben genomen. Alsdan moet – behoudens bijzondere omstandigheden – ervan worden uitgegaan dat de betrokken vennootschap dit risico heeft aanvaard met de bedoeling het belang van de met haar gelieerde vennootschap in haar hoedanigheid van aandeelhouder te dienen. Een verlies op een dergelijke onzakelijke lening kan niet ten laste van de winst van de vennootschap worden gebracht. Of sprake is van een onzakelijke lening moet worden beoordeeld naar het moment van het aangaan van de lening. Het vorenstaande geldt eveneens voor een onder de werking van artikel 3.92, eerste lid, onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 vallende geldlening (vgl. HR 25 november 2011, nr. 10/04588, ECLI:NL:HR:2011:BP8952), waarvan in het onderhavige geval sprake is.

19. Verweerder heeft ter onderbouwing van zijn standpunt dat sprake is van een onzakelijke lening – kort gezegd – aangevoerd dat sprake is van een achtergestelde lening van een substantieel bedrag waarvoor aan eiser geen zekerheden zijn verstrekt, waarvoor het overeengekomen rentepercentage gelet op het voorgaande te laag is, waarop nimmer aflossingen en rentebetalingen hebben plaatsgevonden en waartoe eiser evenmin invorderingsmaatregelen heeft getroffen.

20. De vraag of sprake is van een onzakelijke lening, dient te worden beoordeeld naar het moment van het aangaan van de lening. Ten tijde van het aangaan van de lening door eiser aan [eiser] Beheer B.V. is [eiser] Beheer B.V. tevens akkoord gegaan met een financieringsvoorstel van de [bank] (1.4.). Eiser heeft ter zitting verklaard dat de [bank] de inhoud van de onder 1.6. vermelde geldleningsovereenkomst heeft bepaald en dat hij nooit invorderingsmaatregelen heeft getroffen. Aan eiser zijn door [eiser] Beheer B.V. in deze overeenkomst geen zekerheden verstrekt. Gesteld noch aannemelijk gemaakt is dat eiser van de BV, na het opstellen van de overeenkomst, heeft gevorderd zekerheden te stellen, laat staan dat de BV alsnog zekerheden heeft gesteld.

21. De Hoge Raad heeft in het onder punt 18 vermelde arrest overwogen dat ingeval bij een geldlening tussen partijen de rente niet in overeenstemming met het 'at arm's length'-beginsel is vastgesteld, voor de fiscale winstberekening zal moeten worden uitgegaan van een rente die wel aan dit criterium voldoet. Daarbij zal – behoudens van het rentepercentage – uitgegaan moeten worden van hetgeen partijen zijn overeengekomen (zoals met betrekking tot zekerheden en de looptijd van de lening).

22. Naar het oordeel van de rechtbank kan in het onderhavige geval echter geen rente worden bepaald die in overeenstemming is met het 'at arm's length'-beginsel. De rechtbank leidt uit het voorgaande en het vermelde onder 1.4. en 1.6. af, dat de [bank] aan [eiser] Beheer B.V. slechts onder het stellen van verregaande zekerheden, waaronder meerdere zekerheden door eiser (de aandeelhouder) zelf, bereid was aan de BV een kredietfaciliteit te verstrekken. Ook werd voor een deel van de financiering overeengekomen dat er moest worden afgelost. In het licht van het voorgaande acht de rechtbank niet aannemelijk dat een onafhankelijk derde, zoals een commerciële bank als de [bank], ten tijde van de geldverstrekking bereid was aan [eiser] Beheer B.V. een geldlening te verstrekken onder de voorwaarden en omstandigheden waaronder eiser die heeft verstrekt. Dat een andere onafhankelijke, private partij, onder deze voorwaarden en omstandigheden wel bereid zou zijn een geldlening te verstrekken aan [eiser] Beheer B.V. is, gelet op eisen die de [bank] daar aan zou stellen (zie punt 20 en de laatste volzin van 1.4.), naar het oordeel van de rechtbank evenmin aannemelijk. De rechtbank betrekt in haar overwegingen dat eiser in dit verband niet heeft gesteld, laat staan aannemelijk heeft gemaakt, dat de rente op de geldlening zodanig kan worden aangepast dat de geldlening kan worden verzakelijkt. Eiser heeft daarentegen ter zitting verklaard dat hij op de inhoud van de overeenkomst geen invloed kan (heeft kunnen) uitoefenen, daar de [bank] de inhoud heeft bepaald. Gelet op het voorgaande, in onderling verband bezien, kan naar het oordeel van de rechtbank geen rente worden bepaald waaronder een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde geldlening te verstrekken, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden.

23. Nu op deze basis geen marktconforme rente kan worden bepaald, moet naar het oordeel van de rechtbank worden verondersteld dat bij de verstrekking van de geldlening door eiser een debiteurenrisico werd gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen. Alsdan moet – behoudens bijzondere omstandigheden – ervan worden uitgegaan dat eiser dit risico heeft aanvaard met de bedoeling het belang van [eiser] Beheer B.V. in zijn hoedanigheid van aandeelhouder te dienen. Dit brengt mee dat een verlies op deze geldlening (die gelet op het voorgaande als onzakelijke lening moet worden gekwalificeerd) niet ten laste van het belastbaar inkomen uit werk en woning van eiser kan worden gebracht. Zowel het debiteurenrisico met betrekking tot de geldlening zelf als de verschuldigd gebleven rente op deze (onzakelijke) lening ligt in de kapitaalsfeer.

24. Ten aanzien van eisers beroepsgrond dat sprake is van een bijzondere omstandigheid in de zin van het arrest van de Hoge Raad van 3 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BW1971 (zie punt 14), is de rechtbank van oordeel dat eiser weliswaar de omstandigheden heeft geschetst waaronder hij over is gegaan tot verstrekking van de lening van € 175.000 aan [eiser] Beheer B.V., maar dat daaruit niet volgt dat tevens sprake is van een bijzondere omstandigheid zoals hiervoor vermeld, die aandeelhoudersmotieven uitsluiten.

25. Gelet op het voorgaande is sprake van een onzakelijke lening in de zin van het onder punt 18 vermelde arrest.

26. Ter zitting heeft verweerder verklaard dat, voor het geval de rechtbank tot de beslissing komt dat de door eiser verstrekte lening onzakelijk is, deze moet worden aangemerkt als informeel kapitaal, te verwerken in het jaar 2010.

27. Na eisers toelichting ter zitting begrijpt de rechtbank dat eiser met zijn verwijzing naar een andere belastingplichtige ([belastingplichtige]) in een gelijksoortige situatie, heeft bedoeld te bepleiten dat, voor het geval zijn lening als onzakelijk wordt beoordeeld, deze moet worden aangemerkt als informeel kapitaal. Nu verweerder ter zitting een gelijkluidend standpunt heeft ingenomen, ziet de rechtbank geen aanleiding om eisers, als beroep op het gelijkheidsbeginsel aan te merken, standpunt, nader te behandelen.

28. Het voorgaande brengt met zich mee dat de afwaardering van de door eiser verstrekte geldlening van € 175.000 niet ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden gebracht kan worden.

29. Gelet op het voorgaande zal de rechtbank het beroep inzake de navorderingsaanslag IB/PVV 2007 (13/1652) ongegrond verklaren.

30. Wat betreft het onder punt 2 vermelde geschil is eiser met betrekking tot de navorderingsaanslagen IB/PVV 2004 tot en met 2006 en 2008 van mening dat het ontbreken van de verliesherzieningsbeschikking het opleggen van onderhavige navorderingsaanslagen in de weg staat. Voorts is eiser van mening dat het verweerder voor deze jaren evenzeer ontbreekt aan een nieuw feit in de zin van artikel 16 AWR, als ook dat verweerder voor deze jaren een ambtelijk verzuim is begaan door de (definitieve) aanslag voor deze jaren zonder nader onderzoek op te leggen. Tenslotte is eiser van mening dat verweerder ten onrechte het in 2007 ontstane verlies heeft beperkt, zodat geen grond bestaat voor het corrigeren van de verliesverrekening met onderhavige jaren. Wat betreft de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 is eiser ten aanzien van de aftrekbare kosten voor de eigen woning ter zitting akkoord gegaan met verweerders correctie, zodat dit niet langer tussen partijen in geschil is.

31. Wat betreft het onder punt 2 vermelde geschil is verweerder met betrekking tot de navorderingsaanslagen IB/PVV 2004 tot en met 2006 en 2008 van mening dat de rechtbank buiten de rechtsstrijd is getreden door ambtshalve onderzoek te verrichten naar de aanwezigheid van de verliesherzieningsbeschikking. Verweerder is voorts van mening dat hij wel beschikt over een nieuw feit in de zin van artikel 16 AWR en hij geen ambtelijk verzuim heeft begaan. Tenslotte is verweerder van mening dat hij het verlies in 2007 terecht heeft beperkt, zodat grond bestaat voor de correctie van de verliesverrekening van de onderhavige jaren. Verweerder heeft ter zitting zijn standpunt dat eiser de vereiste aangifte IB/PVV 2008 niet heeft gedaan, laten varen.

32. De rechtbank overweegt dat zij ter zitting diverse vragen ter beoordeling van de stellingen van partijen heeft gesteld, waaronder de vraag naar de aanwezigheid van een verliesherzieningsbeschikking. Verweerder kwalificeert dit als grondslagverlating. De rechtbank wijst erop dat het haar vrij staat om ter zitting ambtshalve onderzoek te doen naar de feiten die van belang zijn voor de beoordeling van een bepaalde stelling van een partij, ook indien die stelling dan wel de daarvoor van belang zijnde feiten (nog) niet door de wederpartij ter discussie zijn gesteld (zie het arrest van de Hoge Raad van 1 april 2005, nr. 39.689, ECLI:NL:HR:2005:AT3023). Nu partijen vervolgens in de gelegenheid zijn gesteld om zich, zowel mondeling als schriftelijk, uit te laten over het al dan niet ontbreken van een verliesherzieningsbeschikking en de gevolgen daarvan, en eiser, naar aanleiding van de door de rechtbank opgeworpen vragen, zijn beroepsgronden heeft uitgebreid, schendt de rechtbank naar haar oordeel geen beginsel van behoorlijk procesrecht door die nadere stelling van eiser bij haar oordeel te betrekken. Verweerders standpunt dat de rechtbank buiten de rechtsstrijd is getreden, miskent dat het eiser is geweest die de grenzen van het geschil heeft uitgebreid. De omstandigheid dat eiser daartoe eerst is overgegaan na het stellen van vragen door de rechtbank, doet daar niet aan af, nu het de rechtbank vrij stond de stellingen van verweerder omtrent het bestaan en de omvang van de verliezen ambtshalve nader te onderzoeken. Het voorgaande leidt ertoe dat de rechtbank het ontbreken van de verliesherzieningsbeschikkingen, nu eiser zich daarop beroept, bij haar oordeel dient te betrekken.

33. Ten aanzien van eisers beroep op het ontbreken van de verliesherzienings-beschikkingen overweegt de rechtbank dat verweerder ter zitting uitdrukkelijk heeft verklaard (zie 1.16.), dat indien er door hem geen verliesherzieningsbeschikkingen zijn genomen, de verliesverrekening over de betreffende jaren wel mogelijk is.

Gelet op het feit dat verweerder heeft erkend dat voor de desbetreffende jaren geen verliesherzieningsbeschikkingen zijn gegeven, concludeert de rechtbank dat de navorderingsaanslagen IB/PVV voor de jaren 2004 tot en met 2006 ten onrechte zijn opgelegd en voor het jaar 2008 op dit punt ten onrechte is opgelegd. Gelet op eisers standpunt dat de aftrekbare kosten voor de eigen woning terecht zijn gecorrigeerd, zal de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 op dat punt in stand blijven. Hetgeen partijen overigens aangaande deze navorderingsaanslagen naar voren hebben gebracht, behoeft derhalve geen behandeling.

34. Gelet op het voorgaande komt de rechtbank tot de conclusie dat het beroep aangaande de navorderingsaanslagen IB/PVV 2004, 2005, 2006 en 2008 (13/1649 tot en met 13/1651 en 13/1653) gegrond zal worden verklaard.

35. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. De rechtbank ziet wat betreft de beschikkingen heffingsrente geen aanleiding af te wijken van zijn beslissing inzake onderhavige navorderingsaanslagen. Hierbij wijst de rechtbank eiser erop dat het bedrag van de heffingsrente het bedrag van de aanslag volgt.

36. Nu de met de beschikking heffingsrente samenhangende navorderingsaanslagen IB/PVV 2004, 2005 en 2006 zullen worden vernietigd, vernietigt de rechtbank derhalve mede de op die jaren betrekking hebbende beschikkingen heffingsrente.

37. Nu de met de beschikking heffingsrente samenhangende navorderingsaanslag IB/PVV 2007 in stand blijft, zal de beschikking heffingsrente evenzeer in stand blijven.

38. Nu de met de beschikking heffingsrente samenhangende navorderingsaanslag IB/PVV 2008 zal worden verminderd, verstaat de rechtbank dat verweerder het bedrag van de heffingsrente dienovereenkomstig zal verminderen.

39. Omdat de rechtbank het beroep in de zaken 13/1649 tot en met 13/1651 en 13/1653 gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht in die zaken aan hem vergoedt.

40. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten in de zaken 13/1649 tot en met 13/1651 en 13/1653. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op in totaal € 2.202 voor alle voormelde zaken en per zaak € 550,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 244, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 490 en een wegingsfactor 1; nu onderhavige vier zaken met elkaar samenhangen, worden deze voor de veroordeling in de proceskosten gezien als één zaak en wordt het totaal van voormeld bedrag van € 1.468 vermenigvuldigd met factor 1,5). De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat tot de stukken van het geding weliswaar een brief behoort waarin verweerder ten aanzien van het belastingjaar 2008 (13/1653) het voornemen uitspreekt om aan eiser een vergoeding wegens de kosten voor de bezwaarfase toe te kennen, maar dat uit de door verweerder overgelegde stukken niet blijkt en verweerder ook overigens in zijn verweerschrift of ter zitting niet heeft gesteld, laat staan aannemelijk heeft gemaakt, dat hij dit voornemen heeft uitgevoerd.

Beslissing

De rechtbank:

in de zaken met nummer 13/1649 tot en met 13/1651

verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak op bezwaar;
vernietigt de navorderingsaanslagen IB/PVV 2004, 2005 en 2006;
vernietigt de beschikkingen heffingsrente;
bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit op bezwaar;
gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van in totaal € 132 vergoedt;

in de zaak met nummer 13/1652

- verklaart het beroep ongegrond;

in de zaak met nummer 13/1653

verklaart het beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak op bezwaar;
vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 tot een berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 6.459;
bepaalt dat het bedrag aan heffingsrente inzake de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 dienovereenkomstig wordt verminderd;
bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit op bezwaar;
gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 44 vergoedt;

in de zaak met nummer 13/1655

- verklaart het beroep niet-ontvankelijk;

in de zaken met nummer 13/1649 tot en met 13/1651 en 13/1653

- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van in totaal € 2.202.

Deze uitspraak is gedaan door mr. T. Tanghe, voorzitter, en mr. J.W. Keuning en

mr. A. Heidekamp, leden, in aanwezigheid van mr. H.J. Haanstra, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 23 april 2015.

w.g. griffier

w.g. voorzitter

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.