Uitspraak
RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
Afdeling Bestuursrecht
locatie Leeuwarden
procedurenummer: AWB LEE 11/1029
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 26 maart 2013 als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)
in het geding tussen
[eiser],
wonende te [woonplaats],
eiser,
gemachtigde [gemachtigde eiser],
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Emmen,
verweerder,
gemachtigde [gemachtigde verweerder].
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2006 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [nummer].H67) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, vastgesteld op een verschuldigde belasting en premie van € 89.483.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 28 maart 2011 de navorderingsaanslag gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen bij brief van 5 mei 2011, ontvangen bij de rechtbank op 9 mei 2011, beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 november 2011 te Leeuwarden.
Partijen zijn daar vertegenwoordigd door hun gemachtigden.
Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
Ter zitting heeft de rechtbank het onderzoek gesloten.
Bij brief van 8 maart 2012 heeft de rechtbank partijen meegedeeld dat zij het onderzoek heeft heropend. Bij brief van 13 april 2012 heeft de rechtbank aan eiser nadere vragen gesteld. Bij brief van 25 mei 2012 heeft eiser deze vragen beantwoord. Bij brief van 26 juni 2012 heeft de rechtbank partijen gevraagd een reactie te geven over de in het geding zijnde kwestie.
Eiser heeft hierop gereageerd bij brief van 20 juli 2012 en verweerder bij brief van 3 augustus 2012. Daarna heeft eiser nog een nadere reactie gegeven bij brief van 19 november 2012 en verweerder bij brief van 26 november 2012.
Van de hiervoor genoemde brieven zijn telkens afschriften aan de andere partij gezonden. De rechtbank heeft voormelde brieven tot de gedingstukken gerekend.
Met toestemming van partijen is een nadere zitting achterwege gebleven. Vervolgens heeft de rechtbank het onderzoek gesloten.
De Wet Herziening Gerechtelijke Kaart is op 1 januari 2013 in werking getreden. De rechtbanken Assen, Groningen en Leeuwarden vormen met ingang van die datum tezamen de nieuwe rechtbank Noord-Nederland. Het rechtsgebied van deze rechtbank beslaat de provincies Drenthe, Fryslân en Groningen. De zaak wordt daarom verder behandeld en beslist door de rechtbank Noord-Nederland.
Motivering
Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
1.1 Eiser is geboren op [datum] 1936 en is gehuwd met [echtgenote].
1.2 Eiser heeft bankrekeningen in Zwitserland aangehouden bij UBS te Basel (rekeningnummer [nummer]) en UBS te Interlaken (rekeningnummer [nummer]). Eiser heeft krachtens erfrecht door het overlijden van [eisers moeder] op [datum] 2000, een bankrekening verkregen die bij UBS te Interlaken werd aangehouden.
1.3 Over de onder 1.2 vermelde bankrekeningen heeft eiser op schriftelijke vragen van de rechtbank in een brief van 25 mei 2012 - onder meer - het volgende geschreven:
"UBS Basel Zwitserland, rekeningnummer [nummer]
1. Dit betreft een rekening-courant (…) met beleggings- / obligatierekening (…)
2. De tegoeden bestonden uit:
Rekening-courant
De rekening-courant (…) werd gebruikt voor de ontvangsten van dividend, renten en de mutaties van aan- en verkopen van obligaties / beleggingen. (…)
Beleggingsrekening
De tegoeden van de beleggingsrekening bestonden in 1999 t/m 2004 uit Zwitserse en Luxemburgse UBS Beleggingsfondsen en Nederlandse en Amerikaanse obligatiefondsen. (…)
3. Er was geen sprake van actief vermogensbeheer door de bank. [eiser] bezocht minimaal 1 keer per jaar de bank om de portefeuille te bespreken. De UBS Bank gaf sporadisch wel adviezen voor aan- en of verkopen, echter [eiser] gaf de opdracht of, wat en wanneer er zaken gekocht en / of verkocht moesten worden. Dit kon gedurende het bezoek gebeuren, maar ook telefonisch of schriftelijk gedurende het hele jaar.
UBS Interlaken Zwitserland, rekeningnummer [nummer]
1. Dit betreft een rekening-courant (…) met beleggingsrekening. (…)
2. De tegoeden bestonden uit:
Rekening-courant
De rekening-courant gebruikt voor de ontvangsten van dividend, renten en de mutaties van aan- en verkopen van obligaties / beleggingen. (…)
Beleggingsrekening
De tegoeden van de beleggingsrekening bestonden uit Zwitserse en Luxemburgse UBS Beleggingsfondsen en Nederlandse obligatiefondsen. (…)
3. Er was geen sprake van actief vermogensbeheer door de bank. [eiser] gaf de opdracht of, wat en wanneer er zaken gekocht en / of verkocht moesten worden.
Bankrekeningen ten aanzien van wijlen [eisers moeder]
[eisers moeder] hield bij de UBS Interlaken te Zwitserland een bankrekening met daaraan gekoppeld een effecten- / obligatierekening aan onder klantnummer [nummer].
De enige informatie die hiervan door de UBS nog verstrekt kon worden, is de omzetting van het aandeel in de erfenis van [eiser] naar de bankrekening van [eiser] bij de UBS Interlaken onder nummer [nummer] (zie hierboven). Aangezien de depots 1 op 1 zijn overgedragen, betroffen dit Zwitserse en Luxemburgse UBS Beleggingsfondsen en Nederlandse obligaties. (…)
Voor zover [eiser] bijstaat, is er ook ten aanzien van [eisers moeder] geen sprake geweest van actief vermogensbeheer door de bank. (…)".
1.4 Eiser heeft in zijn aangiften IB/PVV 1997 tot en met 2008 en zijn aangiften vermogensbelasting (VB) 1998 tot en met 2000 geen inkomsten en/of vermogens aangegeven, die verband houden met de bankrekeningen, zoals vermeld onder 1.2. Eiser heeft de in verband met de verkrijging krachtens erfrecht de onder 1.2 vermelde bankrekening, met de daaraan gekoppelde rekeningen, niet aangegeven in zijn aangifte successierecht.
1.5 Eiser heeft bij brief van 2 juli 2009 bij de Belastingdienst Zuidwest/kantoor Breda gemeld dat hij een bankrekening, met nummer [nummer], heeft in Zwitserland en doet in deze brief een verzoek om toepassing van de zogenoemde inkeerregeling van artikel 67n van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR).
1.6 Bij brief van 14 augustus 2009 heeft verweerder eiser verzocht om nadere informatie te verstrekken.
1.7 Bij brief van 19 augustus 2009 heeft de gemachtigde van eiser uitstel gevraagd voor het verstrekken van deze nadere informatie. Bij brief van 22 september 2009 heeft de gemachtigde van eiser de gevraagde gegevens verstrekt inzake de volgende Zwitserse bankrekeningen:
- UBS te Basel, nr. [nummer]
- UBS te Interlaken, nr. [nummer]
In de brief van de gemachtigde van eiser is - onder meer - vermeld:
"Op [datum] 2000 is de moeder van [eiser] overleden. Uit de erfenis hebben de erfgenamen aandelen en liquiditeiten ontvangen welke [eiser] op rekening [nummer] heeft gestort. (…) Op 20 mei 2003 zijn de fondsen en liquiditeiten overgeboekt naar rekeningnummer [nummer] te Bazel.".
In een bijlage bij de brief is een overzicht gegeven van de vermogensopbouw in 1997-2008.
1.8 Op 13 oktober 2009 heeft de behandeld ambtenaar [ambtenaar], per e-mail, contact opgenomen met zijn collega in Enschede, [collega], in verband met de afstemming in de zaak van de half broer van eiser, [halfbroer]. Als bijlage heeft [ambtenaar] een aantal excelbestanden met nadeelberekeningen meegestuurd.
1.9 Per e-mail van 29 oktober 2009 heeft [collega] richting [ambtenaar] gereageerd op de onder 1.8 vermelde e-mail, waarin hij informatie en een aantal berekeningen heeft verstrekt.
1.10 Op 23 december 2009 heeft verweerder met de gemachtigde telefonisch contact gehad over dreigende termijnoverschrijding van de op te leggen navorderingsaanslagen IB/PVV 1997 en VB 1998. Verweerder heeft op dezelfde datum per e-mail aan de gemachtigde van eiser een verklaring inzake verlenging navorderingstermijn toegezonden. Bij brief van 23 december 2009, ontvangen door verweerder op 28 december 2009, heeft de gemachtigde namens eiser verklaard, dat tegen de overschrijding van de reguliere aanslagtermijn (die eindigt op 31 december 2009) geen bezwaar en beroep zal worden aangetekend.
1.11 Op 4 maart 2010 heeft [collega] gebeld met [ambtenaar]. In een notitie heeft [collega] het volgende geschreven:
"Tel [ambtenaar] te Assen. Heeft net de stukken binnen van [advocaat] advocaten. Zal e.e.a. nog bekijken hij belt mij hierover terug.".
Ter zitting heeft verweerder desgevraagd aangegeven dat hij niet heeft gezien dat er andere stukken dan de stukken van 22 september 2009 zijn verstrekt.
1.12 Per e-mail van 16 juni 2010 heeft de behandeld ambtenaar aan een collega gevraagd het successienadeel te berekenen.
1.13 Bij brief van 25 juni 2010 heeft verweerder aan de gemachtigde van eiser een aantal nadeelberekeningen toegestuurd. Als bijlagen bij deze brief heeft verweerder een aantal spreadsheets en een vaststellingsovereenkomst meegestuurd. In de brief is - onder meer - geschreven:
"Op basis van de gegevens van de aangeleverde buitenlandse bankstukken heb ik het belastingnadeel, voortvloeiende uit eerder genoemde buitenlandse vermogensbestanddelen, vastgesteld (…)
Buitenlands vermogen wijlen [eisers moeder]
De moeder van uw cliënt, wijlen [eisers moeder], had tot datum van overlijden (…) een eigen buitenlandse bankrekening, gehouden bij UBS AG te Zwitserland onder klantnummer [nummer]. (…) De helft van deze nalatenschap is overgeboekt/overgeheveld (depot) naar de buitenlandse rekening van uw cliënt, gehouden bij de UBS AG te Zwitserland onder klantennummer [nummer].(…)
Het vermogen van wijlen [eisers moeder] bestond namelijk uit buitenlandse beleggingsfondsen en obligaties (…).".
1.14 Bij brief van 12 augustus 2010 heeft de gemachtigde van eiser aan verweerder zijn reactie gegeven op de onder 1.13 vermelde brief. Daarna hebben verweerder en de gemachtigde van eiser een aantal malen telefonisch contact.
1.15 Op 26 oktober 2010 heeft verweerder de gemachtigde van eiser een e-mail gestuurd waarin een clausule is opgenomen dat eiser zich het recht voorbehoudt bezwaar en/of beroep te kunnen aantekenen tegen de nog op te leggen navorderingsaanslag om (uitsluitend) de bevoegdheid van de inspecteur te kunnen betwisten om op basis van art. 16, vierde lid, AWR na te vorderen.
1.16 Bij brief van 27 oktober 2010 heeft de gemachtigde van eiser de vaststellingsovereenkomst - zie 1.13 -, door eiser ondertekend, retour gezonden. In de vaststellingsovereenkomst is verwezen naar de onder 1.15 vermelde clausule en is verder onder meer bepaald:
"Onderwerp van deze vaststellingsovereenkomst is de (…) na te vorderen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 1997 tot en met 2008 en de na te vorderen vermogensbelasting 1998 tot en met 2000 en successierecht (nalatenschap wijlen [eisers moeder]), alsmede de heffingsrente daarover. (…)
Uit praktische overwegingen zijn partijen overeengekomen om het totaal van de hiervoor genoemde bedragen, zijnde € 87.834 (NLG 193.560,66), als enkelvoudige inkomstenbelasting te heffen in één navorderingsaanslag over het jaar 2005.".
Partijen hebben daarna afgesproken dat in plaats van een navorderingsaanslag over het jaar 2005 een navorderingsaanslag 2006 zal worden opgelegd.
1.17 De navorderingsaanslag IB/PVV 2006 is met dagtekening 27 november 2010 opgelegd en vastgesteld op een verschuldigde inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen van € 89.483, waarbij na verrekening van loonheffing (€ 1.649) een verschuldigde belasting en premie resteert van € 87.834.
Geschil
2.1 Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of verweerder gebruik mocht maken van de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, AWR. Het geschil spitst zich toe op de vraag of verweerder bij het opleggen van de navorderingsaanslag voldoende voortvarendheid heeft betracht, en voorts op de vraag of verweerder terecht een beroep heeft gedaan op de werking van de zogenoemde standstill-bepaling, omdat sprake is van bankrekeningen in een derde land.
2.2 Eiser beantwoordt deze vragen ontkennend en verweerder bevestigend.
2.3 Eiser voert hiertoe - kort gezegd - aan dat verweerder, voor zover de navorderingsaanslag betrekking heeft op de vermogensbelasting over de jaren 1998 tot en met 2000 en de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 1997 tot en met 2004, de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, AWR ten onrechte heeft toegepast omdat hij niet voortvarend heeft gehandeld. Met het voorbereiden en vaststellen van de navorderingsaanslag is een langere termijn gemoeid geweest dan op grond van het evenredigheidsbeginsel kan worden aanvaard. Eiser stelt dat de zaak naar zijn mening negen maanden (van 23 september 2009 tot 25 juni 2010) stil heeft gelegen. Voor zover deze vertraging is te wijten aan het gebrek aan specialistische kennis en de grote hoeveelheid inkeerders, dient deze voor rekening van verweerder te blijven, aldus eiser. De standstill-bepaling van artikel 57, lid 1, EG-Verdrag (EG) geldt volgens eiser niet omdat geen sprake is van "financiële dienstverlening", zodat de navorderingsaanslag in het onderhavige geval dient te worden getoetst aan de redelijke voortvarendheid. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en tot vermindering van de navorderingsaanslag tot € 22.402.
2.4 Verweerder voert daartoe - kort gezegd - aan dat aan de eis van de redelijke voortvarendheid bij de voorbereiding en vaststelling van de navorderingsaanslag is voldaan. Daarbij stelt verweerder zich op het standpunt dat het hele traject in ogenschouw moet worden genomen. Tussen het moment van inkeren op 2 juli 2009 en de dagtekening van de navorderingsaanslag zijn één jaar, vier maanden en drieëntwintig dagen verstreken, waarvan vier maanden en drieëntwintig dagen kunnen worden toegerekend aan eiser, omdat verweerder moest wachten op actie van de kant van eiser. De verwerkingstijd bij verweerder is derhalve slechts één jaar, in welk geval voor zaken als de onderhavige sprake is van een redelijke termijn en derhalve niet kan worden gesteld dat de behandeling niet voortvarend genoeg is geweest, aldus verweerder. Daarbij wijst verweerder erop dat het gaat om de beoordeling van een grote hoeveelheid gegevens en dat er in die periode afstemming diende plaats te vinden met betrekking tot de aan eisers broer op te leggen aanslag en de beoordeling van de aangifte successierecht. De zaak is constant bewaakt, wat blijkt uit het telefonisch contact dat er op 23 december 2009 (zie 1.10) is geweest tussen verweerder en de gemachtigde van eiser over een akkoordverklaring in verband met dreigende overschrijding van de aanslagtermijn. Daarnaast wijst verweerder nog op de beperkte aanwezigheid van de benodigde specialistische kennis en de grote stroom aan inkeerders. Voorts stelt verweerder zich op het standpunt dat in het onderhavige geval geen beroep kan worden gedaan op het ontbreken van de vereiste voortvarendheid, omdat de twaalfjaarstermijn in relatie tot derde landen door de werking van de standstill-bepaling van artikel 57 EG Pro onverkort geldt.
2.5 Ter zitting hebben partijen desgevraagd verklaard in te stemmen met de cijfermatige uitwerking van elkaars standpunten.
2.6 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.
Beoordeling van het geschil
3.1 Artikel 16, vierde lid, AWR luidt:
"Indien te weinig belasting is geheven over een bestanddeel van het voorwerp van enige belasting dat in het buitenland wordt gehouden of is opgekomen, vervalt, in afwijking in zoverre van het derde lid, eerste volzin, de bevoegdheid tot navorderen door verloop van twaalf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan.".
3.2 De onderhavige navorderingsaanslag is, naar tussen partijen niet in geschil is, voor zover deze betrekking heeft op de vermogensbelasting over de jaren 1998 tot en met 2000, en de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 1997 tot en met 2004, opgelegd met gebruikmaking van de zogenoemde verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, AWR.
Communautair evenredigheidsbeginsel
3.3 Bij arrest van 11 juni 2009, X en E.H.A. Passenheim-van Schoot, C-155/08 en C-157/08, onder andere gepubliceerd in BNB 2009/222, heeft het Hof van Justitie voor de Europese Gemeenschappen (HvJ EG), onder meer voor recht verklaard:
"1) De artikelen 49 EG en 56 EG moeten aldus worden uitgelegd dat zij zich niet ertegen verzetten dat, wanneer voor de belastingautoriteiten van een lidstaat spaartegoeden en inkomsten uit deze tegoeden zijn verzwegen en deze autoriteiten geen aanwijzingen over het bestaan ervan hebben op basis waarvan zij een onderzoek kunnen instellen, deze lidstaat een langere navorderingstermijn toepast wanneer deze tegoeden in een andere lidstaat zijn aangehouden dan wanneer zij in eerstgenoemde lidstaat zijn aangehouden. De omstandigheid dat deze andere lidstaat het bankgeheim kent, is in dit opzicht van geen belang.". In punt 47 van dit arrest heeft het HvJ EG overwogen:
"Een beperkende maatregel kan evenwel slechts gerechtvaardigd zijn indien hij het evenredigheidsbeginsel eerbiedigt in die zin dat hij geschikt is om het ermee nagestreefde doel te verwezenlijken en niet verder gaat dan noodzakelijk is om dat doel te bereiken (arrest Commissie/Frankrijk, reeds aangehaald, punt 28).".
3.4 Naar aanleiding van dit arrest van het HvJ EG heeft de Hoge Raad in zijn arresten van 26 februari 2010, nrs. 43 050bis en 43 670bis, LJN: BJ9092 en LJN: BJ9120, onder meer de volgende regels geformuleerd die in verband met het door het HvJ EG genoemde evenredigheidsbeginsel in acht moeten worden genomen bij het opleggen van een navorderingsaanslag met gebruikmaking van de termijn van artikel 16, vierde lid, AWR:
"2.1.1. Uit de verklaring voor recht moet worden afgeleid dat de artikelen 49 en 56 EG zich er niet tegen verzetten dat een lidstaat die niet beschikt over aanwijzingen van het bestaan van spaartegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, voor de belastingheffing over (inkomsten uit) dergelijke tegoeden een langere navorderingstermijn toepast dan de termijn die geldt voor de belastingheffing in verband met tegoeden in de eigen staat.
2.1.2. Zijn die aanwijzingen er wel, en wordt naar aanleiding daarvan een navorderingsaanslag opgelegd na het verstrijken van de termijn die zou gelden met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in de eigen staat, dan moet de daaruit voortvloeiende beperking van het vrije verkeer worden aanvaard indien de navorderingsaanslag wordt opgelegd met inachtneming van het tijdsverloop dat na het opkomen van de bedoelde aanwijzingen noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een aanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan.
(…)
2.1.4. Het in punt 47 van het arrest van het Hof van Justitie genoemde evenredigheidsbeginsel verzet zich ertegen dat de inspecteur met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, ook na het in 2.1.2 bedoelde aanvaardbare tijdsverloop gebruik maakt van zijn bevoegdheid op grond van artikel 16, lid 4, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) om een navorderingsaanslag op te leggen op een tijdstip waarop de ten aanzien van binnenlandse tegoeden geldende vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, AWR is verstreken. De rechtvaardiging die het Hof van Justitie aanwezig heeft geacht voor de aan toepassing van artikel 16, lid 4, AWR verbonden beperking van het vrije verkeer, is gelegen in het waarborgen van de doeltreffendheid van de fiscale controles en het bestrijden van belastingfraude. Die rechtvaardiging is er niet als ten aanzien van (inkomsten uit) buitenlandse tegoeden de navorderingstermijn die voor (inkomsten uit) binnenlandse tegoeden zou gelden verder wordt overschreden dan uit het in 2.1.2 overwogene voortvloeit.".
3.5 Eiser heeft gesteld dat verweerder de termijn voor oplegging van de navorderingsaanslag verder heeft overschreden dan noodzakelijk was voor het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van de navorderingsaanslag, zodat volgens hem in strijd is gehandeld met criterium (ii) van de hierboven in 3.4 genoemde arresten van de Hoge Raad.
3.6 Gelet op de vastgestelde feiten is de rechtbank van oordeel dat verweerder na ontvangst van de brief van eiser van 22 september 2009 (zie 1.7) over alle relevante feiten beschikte om de navorderingsaanslag op te kunnen leggen. Vanaf dat moment geldt dat verweerder met redelijke voortvarendheid te werk moet gaan bij het voorbereiden en vaststellen van de navorderingsaanslag.
3.7 Verweerder heeft gesteld dat indien het totale tijdsverloop van de inkeer tot het vaststellen van de navorderingsaanslag, in gevallen als de onderhavige redelijk is, verweerder op voortvarende wijze heeft gehandeld. De rechtbank is van oordeel dat deze stelling zich niet verdraagt met de onder 3.4 genoemde arresten van de Hoge Raad. Uit deze arresten kan worden afgeleid dat ook binnen de door verweerder genoemde periode (van inkeer tot het vaststellen van de navorderingsaanslag) met redelijke voortvarendheid dient te worden gehandeld.
3.8 Tussen partijen is niet in geschil dat uit het dossier niet zichtbaar blijkt dat de behandelend ambtenaar tussen 29 oktober 2009 en 16 juni 2010, een periode van bijna zevenenhalf maanden, relevante activiteiten heeft verricht. Voorts heeft verweerder desgevraagd ter zitting verkaard niet te weten welke activiteiten wel zijn verricht door de desbetreffende ambtenaar. Dit leidt naar het oordeel van de rechtbank tot de conclusie dat verweerder - in ieder geval - in deze periode van zevenenhalf maanden geen relevante activiteiten heeft verricht. Dat verweerder op 23 december 2009 (zie 1.10) met de gemachtigde van eiser contact heeft gehad over dreigende termijnoverschrijding van de op te leggen navorderingsaanslagen IB/PVV 1997 en VB 1998, doet daar niet aan af, nu dit niet gaat om de inhoudelijke behandeling van het dossier gericht op het voorbereiden en vaststellen van de navorderingsaanslag. Voor zover verweerder stelt dat de behandelend ambtenaar gezien de grote stroom aan inkeerders meer tijd moet worden gegund, overweegt de rechtbank, dat dit verweerder niet kan baten, nu deze omstandigheid voor rekening van verweerder dient te blijven. Door het tijdsverloop van zevenenhalf maanden, waarin verweerder feitelijk heeft stilgezeten, heeft verweerder, naar het oordeel van de rechtbank, een langere tijd gebruikt dan noodzakelijkerwijs is gemoeid met het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van de navorderingsaanslag.
3.9 Op grond van het onder 3.8 overwogene heeft verweerder, naar het oordeel van de rechtbank, de in het geding zijnde navorderingsaanslag, voor zover deze betrekking heeft op de vermogensbelasting over de jaren 1998 tot en met 2000 en de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 1997 tot en met 2004, in strijd met criterium (ii) van de onder 3.4 genoemde arresten van de Hoge Raad opgelegd.
Standstill-bepaling
3.10 Tot welke conclusie het onder 3.9 overwogene leidt, hangt af van het eventuele belang van het onderscheid tussen het aanhouden van bankrekeningen (bij banken die gevestigd zijn) in landen deeluitmakend van de EG (thans EU) en bankrekeningen aangehouden (bij banken die gevestigd zijn) in derde landen. Nu de onderhavige banken zijn gevestigd in Zwitserland, een derde land, dient te worden bezien of door verweerder terecht een beroep wordt gedaan op het bepaalde in artikel 57, lid 1, EG (thans artikel 64, lid 1, van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU)), de zogenoemde standstill-bepaling. Omdat de rechtbank in het onderhavige geval tot het oordeel komt dat verweerder niet voldoende voortvarend heeft gehandeld, en mitsdien in strijd is gehandeld met het communautaire evenredigheidsbeginsel, leidt een niet-succesvol beroep van verweerder op voornoemde standstill-bepaling tot de conclusie dat de bestreden navorderingsaanslag dient te worden verminderd. Indien de standstill-bepaling in het onderhavige geval wel van toepassing is, geldt de onder 3.1 vermelde twaalfjaarstermijn onverkort, zodat de bestreden navorderingsaanslag geheel in stand blijft.
3.11 De vrijheid van kapitaalverkeer werkt op grond van artikel 56 EG Pro (thans artikel 63 VWEU Pro) ook jegens derde landen. Nationaalrechtelijke beperkingen op de vrijheid van kapitaalverkeer jegens derde landen die op 31 december 1993 reeds bestonden, kunnen ingevolge artikel 57, lid 1, EG blijven bestaan voor zover deze zien op directe investeringen, vestiging, het verrichten van financiële diensten en de toelating van waardepapieren tot kapitaalmarkten. Op 31 december 1993 bestond de nationale wettelijke regeling die een onderscheid maakt in navorderingstermijn tussen in het binnenland en in het buitenland gehouden vermogensbestanddelen of opgekomen inkomensbestanddelen reeds, zodat de vraag aan de orde komt of het aanhouden van één of meerdere buitenlandse bankrekeningen onder één van de in artikel 57, lid 1, EG genoemde categorieën kapitaalverkeer valt.
3.12 In gevallen als de onderhavige lijkt alleen de categorie "financiële dienstverlening" in aanmerking te komen. Het begrip "financiële dienstverlening" is als zodanig niet gedefinieerd in de nomenclatuur van het kapitaalverkeer die is opgenomen in bijlage I bij richtlijn 88/361/EEG van de Raad van 24 juni 1988. Het is dan ook de vraag of en in hoeverre de daarin opgenomen lijst van kapitaalbewegingen en de verklarende aantekeningen daarbij een indicatieve waarde hebben voor de uitleg van het begrip "financiële dienstverlening". Deze nomenclatuur geeft een - overigens niet limitatieve - omschrijving van het begrip kapitaalverkeer, welke meer omvat dan de specifiek in artikel 57 EG Pro genoemde categorieën. Het is de vraag of het enkel aanhouden van banktegoeden kan worden beschouwd als het verlenen van diensten en derhalve als "financiële dienstverlening". Bovendien is het de vraag wat de conclusie moet zijn indien met de banktegoeden (door de desbetreffende bank in opdracht van de rekeninghouder) activiteiten worden verricht, zoals het beleggen in aandelen, participaties of obligaties. Voorts zou uit het arrest Sanz de Lera e.a. (HvJ EG 14 december 1995, nrs. C-163/94; C-165/94; C-250/94) kunnen worden afgeleid dat de in artikel 73C, lid 1 (oud; later artikel 57, lid 1) EG opgenomen uitzonderingen (betreffende de toepassing op derde landen van beperkingen inzake het kapitaalverkeer naar of uit derde landen) zo nauwkeurig zijn geformuleerd dat zij de Lid-Staten geen enkele beoordelingsmarge laat met betrekking tot - onder meer - de categorieën van kapitaalverkeer die kunnen worden beperkt (zie r.o. 44 van dat arrest).
3.13 In zijn arrest van 9 april 2010, nr. 07/10306, LJN: BJ8465, heeft de Hoge Raad geoordeeld over een zaak waarin een belastingplichtige een bankrekening aanhield bij een Zwitserse bank. De Hoge Raad is in die zaak niet ingegaan op de vraag of de standstill-bepaling van toepassing was. De vraag zou kunnen worden gesteld of uit dit arrest wellicht zou kunnen worden afgeleid dat de Hoge Raad van oordeel is dat de door het HvJ EG en de Hoge Raad geformuleerde rechtsregels (zie 3.3 en 3.4) met betrekking tot de verlengde navorderingstermijn ook van toepassing zijn op banktegoeden in derde landen. Naar het oordeel van de rechtbank kan deze vraag niet zonder meer bevestigd worden beantwoord, omdat de Hoge Raad - gelet op de cassatiemiddelen - niet aan de toepassing van artikel 57 EG Pro is toegekomen. De Hoge Raad heeft derhalve geen oordeel gegeven over de toepassing van de standstill-bepaling.
3.14 Naar het oordeel van de rechtbank is het gelet op het voorgaande niet boven redelijke twijfel verheven dat het (enkel) aanhouden van een of meerdere bankrekeningen onder het begrip "financiële dienstverlening" in artikel 57, lid 1, EG valt. De rechtbank acht deze twijfel niet weggenomen door het arrest HvJ EG 25 juni 2009, nr. C-356/08 (Commissie-Republiek Oostenrijk), waarin het HvJ EG heeft geoordeeld dat een verplichting voor artsen die in Oberösterreich zijn gevestigd om een bankrekening bij een bepaalde bank in Oostenrijk aan te houden, in strijd is met de vrijheid van dienstverlening in de zin artikel 49 EG Pro. Wellicht kan dit arrest een aanwijzing opleveren voor de uitleg van het begrip "financiële dienstverlening", maar zeker is dat niet, omdat het de vraag is of het begrip "diensten" binnen de vrijheid van dienstverlening, zoals gedefinieerd in artikel 50 EG Pro (thans artikel 57 VWEU Pro) zonder meer overeenkomt met het begrip "financiële dienstverlening" binnen de vrijheid van kapitaalverkeer. Daarbij verdient opmerking dat A-G Niessen in zijn conclusie van 7 augustus 2009 bij het onder 3.13 vermelde arrest van de Hoge Raad het arrest Commissie-Republiek Oostenrijk niet noemt in zijn bespreking van de standstill-bepaling (zie punt 6.2 van zijn conclusie) en dat in de fiscale literatuur naar aanleiding van het onder 3.13 vermelde arrest van de Hoge Raad in dit verband evenmin is verwezen naar het arrest Commissie-Republiek Oostenrijk.
3.15 In beginsel leidt de conclusie dat de uitlegging van een communautair begrip voor redelijke twijfel vatbaar is ertoe dat het, voor de beslechting van het onderhavige geschil, geboden is daarover op de voet van artikel 267 VWEU Pro prejudiciële vragen te stellen aan het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ EU).
3.16 De rechtbank acht het echter niet opportuun om in dit stadium van het geding, hoewel zij dit wel nadrukkelijk heeft overwogen, prejudiciële vragen te stellen aan het HvJ EU. Redengevend daarvoor zijn de volgende overwegingen. De rechtbank komt in het onderhavige geval toe aan de vraag of de standstill-bepaling van toepassing is omdat zij heeft geoordeeld dat verweerder niet voortvarend heeft gehandeld en daarmee de navorderingsaanslag in strijd met het communautaire evenredigheidsbeginsel (zie 3.9) heeft opgelegd. De rechtsstrijd in hoger beroep kan zich echter nog ontwikkelen en bovendien hoeft het hiervoor genoemde oordeel inzake de redelijke voortvarendheid niet gelijkluidend aan het oordeel van het Hof te zijn. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat gelet op de tot nu toe gewezen jurisprudentie de conclusie kan worden getrokken dat de vraag welke mate van voortvarendheid dient te worden betracht nog niet geheel uitgekristalliseerd is. Nu de rechtbank op grond van deze overwegingen heeft besloten geen prejudiciële vragen te stellen, zal zij tot een oordeel komen ter zake van de onder 3.10 vermelde vraag over de toepasselijkheid van de standstill-bepaling in het onderhavige geval.
3.17 Gezien de aard van de onder 1.2 vermelde rekeningen alsmede de samenstelling van de daarop aanwezige vermogensbestanddelen, zoals kan worden afgeleid uit het vermelde onder 1.3, zijn, naar het oordeel van de rechtbank, met de door eiser gehouden banktegoeden activiteiten verricht die uitgaan boven het enkel aanhouden van een of meer bankrekeningen. Mede gelet op deze omstandigheid is de rechtbank van oordeel dat het aanhouden van de banktegoeden in het onderhavige geval moet worden aangemerkt als financiële dienstverlening in de zin van artikel 57, lid 1, EG. Dit heeft tot gevolg dat de standstill-bepaling in het onderhavige geval van toepassing is, zodat de verlengde navorderingstermijn van twaalf jaar onverkort geldt.
Slotsom
3.18 Nu tussen partijen geen geschil bestaat over de cijfermatige uitkomsten van elkaars standpunten (zie 2.5), brengt dit de rechtbank tot conclusie dat de bestreden navorderingsaanslag in stand blijft en het beroep ongegrond dient te worden verklaard.
Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gegeven door mr. J.W. Keuning, voorzitter, mr. G.B.A. Brummer en mr. M.S.J. Pijnenburg-Braspenning, rechters, in tegenwoordigheid van mr. H.J. Haanstra, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 26 maart 2013.
w.g. H.J. Haanstra
w.g. J.W. Keuning
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 1704, 8901 CA Leeuwarden.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.