Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummer: HAA 18/1020
uitspraak van de meervoudige kamer van 10 juli 2019 in de zaak tussen
[X] , wonende te [Z] , eiser,
(gemachtigde: mr. ing. S.F. Griessen),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Hoorn, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2009 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 898.895 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 299.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de navorderingsaanslag gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan verweerder.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 juni 2019 te Haarlem.
Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde, zijn voormalige gemachtigde mr. [A] en zijn accountant [B] . Namens verweerder zijn verschenen drs. F.E.T. Nijssen en mr. O.C.W. Pos.
Overwegingen
Feiten
1. Eiser staat sinds 1980 ingeschreven bij de Kamer van Koophandel met zijn eenmanszaak. Tot en met 2008 exploiteerde eiser een hotelbedrijf. Met ingang van 2009 exploiteert hij een organisatie- en adviesbureau op het gebied van horecamanagement en handelt hij onder de naam [A BEDRIJF] .
2. Eiser exploiteerde het hotelbedrijf op het adres [A ADRES] . Eiser had deze onroerende zaak in eigendom. De onroerende zaak behoorde tot zijn ondernemingsvermogen.
3. Op 29 december 2006 heeft eiser 3/10e deel van de onroerende zaak in [PLAATS] overgedragen. De koopsom bedroeg € 300.000. Eiser heeft bij de verkoop van zijn aandeel een boekwinst van € 201.654 gerealiseerd (koopsom € 300.000 - boekwaarde € 98.346).
4. Op 15 juli 2008 is de onroerende zaak in [PLAATS] in zijn geheel overgedragen. De totale koopsom bedroeg € 1.118.000. Hiervan kwam aan eiser € 782.600 toe (7/10e deel van € 1.118.000). Eiser heeft bij de verkoop van zijn aandeel een boekwinst van € 540.586 gerealiseerd (koopsom € 782.600 – boekwaarde € 242.014).
5. Eiser heeft de bij de verkopen gerealiseerde boekwinsten toegevoegd aan een herinvesteringsreserve (hierna: HIR). Het saldo van de HIR bedroeg ultimo 2008 € 742.240 (€ 201.654 + € 540.586).
6. Op 22 december 2009 heeft eiser een deel van de onroerende zaak [B ADRES] in eigendom verkregen. De koopsom voor dit deel bedroeg € 300.000. In de notariële akte van levering is dit deel van de onroerende zaak omschreven als een werkplaats met ondergrond en erf. Onderdeel van de onroerende zaak is een bedrijfspand (hierna: pand B). De vorige eigenaar gebruikte de onroerende zaak/pand B voor de uitoefening van een aannemersbedrijf. Partijen hebben in artikel 3, tweede lid, van de notariële akte van levering bepaald dat het verkochte bij verkoper als huurder in gebruik blijft.
7. Voorts heeft eiser samen met zijn echtgenote op 22 december 2009 het overige deel van de onroerende zaak [B ADRES] in eigendom verkregen. De koopsom bedroeg € 290.000. In de notariële akte van levering is dit deel van de onroerende zaak omschreven als het voormalig ziekenboegcomplex, bestaande uit een kantoorgebouw en een badhuis met garage.
8. Pand B kwalificeert als monumentenpand in de zin van artikel 6.31, tweede lid, van de Wet IB 2001 (tekst 2009). Eiser was bij de aankoop van pand B voornemens een bestemmingswijziging en een verbouwing te realiseren. In verband hiermee heeft eiser bij het Bureau Monumentenpanden (hierna: Bmp) een verzoek tot vaststelling aftrekbaarheid onderhoudskosten voor een rijksmonumentenpand ingediend. In dit verzoek heeft eiser aangegeven dat pand B voorafgaand aan de werkzaamheden gedeeltelijk zou worden verhuurd en gedeeltelijk zou worden gebruikt ten behoeve van de eigen onderneming. Tevens is in het verzoek aangegeven dat pand B volledig ondernemingsvermogen zou vormen. Het Bmp heeft op basis van de informatie van eiser de door eiser in aanmerking te nemen kosten vastgesteld. De verbouwing is in 2010 gestart.
9. Na de eigendomsverkrijging door eiser is pand B als volgt gebruikt:
- tot 31 maart 2011: verhuur aan de voormalige eigenaar [B BEDRIJF] B.V;
- vanaf april 2011 tot oktober 2013: verbouwing van het pand om het geschikt te maken voor verhuur. In deze periode is het pand nimmer aangewend in de onderneming van eiser en/of een activiteit van zijn echtgenote;
- op 1 juni 2011 wordt een huurovereenkomst opgesteld voor de verhuur van inmiddels drie gecreëerde gastenverblijven en de showroom aan [C BEDRIJF] B.V. (waarvan de echtgenote van eiser (indirect) aanmerkelijkbelanghouder is) met ingang van 1 maart 2012;
- in oktober 2013 vangt de feitelijke verhuur aan en wordt voor de eerste keer huurinkomsten ontvangen;
- op 1 oktober 2013 wordt een huurovereenkomst opgesteld voor de verhuur van de drie gastenverblijven aan [D BEDRIJF] B.V. (waarvan de echtgenote van eiser (indirect) aanmerkelijkbelanghouder is) met ingang 1 maart 2012. In oktober 2013 vangt de feitelijke verhuur aan en wordt voor het eerst huur ontvangen;
- voor zover bekend was ook na 2013 nog steeds sprake van verhuur.
10. Eiser heeft op 15 juni 2011 een aangifte ib/pvv voor het jaar 2009 ingediend. In de aangifte is een deel van de HIR - een bedrag van € 201.654 dat ziet op de verkoop van 3/10e deel van [A ADRES] in 2006 - afgeboekt op de koopsom van pand B. Ultimo 2009 heeft pand B een commerciële waarde van € 301.885 en een fiscale boekwaarde van € 100.231. Het restantsaldo van de HIR is € 540.586 (€ 742.240 - € 201.654).
11. Verweerder heeft met dagtekening 25 januari 2012 een aanslag ib/pvv 2009 aan eiser opgelegd, overeenkomstig de door eiser ingediende aangifte.
12. In 2014 hebben twee boekenonderzoeken bij eiser plaatsgevonden. Ten aanzien van pand B hebben de controlemedewerkers geconcludeerd dat de activiteiten van eiser niet als ondernemingsactiviteiten moeten worden aangemerkt.
13. Verweerder heeft met dagtekening 28 november 2015 de onderhavige navorderingsaanslag aan eiser opgelegd. In de navorderingsaanslag heeft verweerder het inkomen uit werk en woning gecorrigeerd met een bedrag van € 738.610. De correctie heeft betrekking op een vrijval van het volledige bedrag van de HIR in de winst van 2009.
14. Eiser heeft op 24 december 2015 bezwaar tegen de navorderingsaanslag gemaakt.
15. In navolging van het bezwaarschrift hebben partijen zowel mondeling als schriftelijk met elkaar gecommuniceerd. Op 8 juli 2016 heeft een hoorgesprek plaatsgevonden. Er is geen verslag van het hoorgesprek opgesteld.
16. Verweerder heeft met dagtekening 5 februari 2018 uitspraak op bezwaar gedaan.
Geschil
17. In geschil is of verweerder terecht een navorderingsaanslag aan eiser heeft opgelegd.
18. Eiser beantwoordt deze vraag ontkennend. Eiser stelt dat sprake is van een ambtelijk verzuim. Subsidiair stelt eiser dat verweerder de navorderingsaanslag in strijd met het vertrouwensbeginsel heeft opgelegd. Dit vertrouwen stelt eiser te hebben ontleend aan uitlatingen van medewerkers van het Bmp en uit het feit dat verweerder eerdere aangiften ib/pvv van hem heeft gevolgd. Meer subsidiair stelt eiser dat in het onderhavige jaar sprake is van ondernemerschap en dat verweerder ten onrechte een vrijval van de HIR in aanmerking heeft genomen. Tevens stelt eiser dat verweerder de vrijval in het verkeerde jaar in aanmerking heeft genomen en dat de HIR met toepassing van de ruilarresten kan worden doorgeschoven ook indien niet langer sprake is van een onderneming maar van resultaat uit overige werkzaamheden. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de navorderingsaanslag.
19. Verweerder weerspreekt alle stellingen van eiser. Verweerder stelt dat eiser zijn onderneming in 2009 heeft gestaakt en dat de HIR op dat moment is vrijgevallen. Verweerder voegt hieraan toe dat op dat moment overigens ook niet langer aan de boekwaarde-eis werd voldaan, waardoor tevens een vrijval van de HIR gerechtvaardigd is. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
20. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
Beoordeling van het geschil
Nieuw feit
21. Ingevolge artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen kan de inspecteur indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.
22. Voor het antwoord op de vraag of sprake is van een nieuw feit dient beoordeeld te worden of de navorderingsaanslag voortvloeit uit een feit dat bij het opleggen van de definitieve aanslag reeds bij verweerder bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn. Volgens vaste jurisprudentie mag verweerder bij het vaststellen van de aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die eiser in zijn aangifte heeft vermeld. Tot een nader onderzoek is verweerder in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven of het ontbreken daarvan, in redelijkheid behoort te twijfelen (zie HR 6 juni 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB2890 en HR 13 november 2009, ECLI:NL:HR:2009:BK3080). Voor twijfel is geen aanleiding als de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn (zie HR 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184).
23. Naar het oordeel van de rechtbank hoefde verweerder bij het opleggen van de primitieve aanslag – na met normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte – in redelijkheid niet te twijfelen aan de juistheid daarvan. Pas gedurende het boekenonderzoek in 2014 is aan het licht gekomen dat eiser zijn onderneming in 2009 heeft gestaakt. Daarmee beschikt verweerder over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. Eiser stelt dat sprake is van een ambtelijk verzuim, omdat verweerder de onderhavige geschilpunten reeds in een eerder boekenonderzoek had kunnen onderzoeken. De rechtbank kan deze stelling niet volgen. De onderhavige navorderingsaanslag houdt inhoudelijk geen verband met het eerdere boekenonderzoek dat verweerder heeft uitgevoerd naar de werkzaamheden van eiser als restaurateur en als handelaar van exclusieve oldtimers gedurende de jaren 2004 tot en met 2009. Het beroep van eiser op een ambtelijk verzuim kan derhalve niet slagen.
Vertrouwensbeginsel
24. Het beroep van eiser op het vertrouwensbeginsel slaagt evenmin. De rechtbank is van oordeel dat eiser ten aanzien van zijn ondernemerschap geen vertrouwen heeft kunnen ontlenen aan uitlatingen van medewerkers van het Bmp. Eiser heeft het Bmp immers verzocht zijn ondernemerschap als uitgangspunt te nemen bij de vaststelling van aftrekbaarheid van onderhoudskosten voor een rijksmonumentenpand. Het Bmp heeft het ondernemerschap van eiser niet zelfstandig getoetst. Voor wat betreft het volgen van eerdere aangiften overweegt de rechtbank dat voor in rechte te beschermen vertrouwen meer is vereist dan de enkele omstandigheid dat verweerder gedurende een reeks van jaren bij het vaststellen van de aanslagen ib/pvv op een bepaald punt de aangifte heeft gevolgd (Hoge Raad 17 januari 2003, nr. 37.463, BNB 2003/188). Dit leidt de rechtbank tot de conclusie dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van in rechte te beschermen vertrouwen.
Vrijval HIR
25. Ingevolge artikel 3.54, eerste lid, van de Wet IB 2001 kan, indien bij vervreemding van een bedrijfsmiddel de opbrengst de boekwaarde van het bedrijfsmiddel overtreft, bij het bepalen van de in het kalenderjaar genoten winst het verschil gereserveerd worden en blijven tot vermindering van de in aanmerking te nemen aanschaffings- of voortbrengingskosten van bedrijfsmiddelen die in het jaar van vervreemding of in de daarop volgende drie jaren worden aangeschaft of voortgebracht, indien en zolang het voornemen tot herinvestering van de opbrengst bestaat.
26. Ingevolge artikel 3.54, tweede lid, van de Wet IB 2001 vindt afboeking van de herinvesteringsreserve op de aanschaffings- of voortbrengingskosten van het bedrijfsmiddel of de bedrijfsmiddelen waarin wordt geherinvesteerd plaats voor zover het gezamenlijke bedrag van de boekwaarden van die bedrijfsmiddelen door die afboeking niet daalt beneden het bedrag van de boekwaarde onmiddellijk voorafgaande aan de vervreemding van het bedrijfsmiddel ter zake waarvan de herinvesteringsreserve is gevormd.
27. Ingevolge artikel 3.4 van de Wet IB 2001 wordt onder ondernemer verstaan de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming. Onder onderneming moet worden verstaan een duurzame organisatie die erop is gericht met behulp van arbeid en veelal kapitaal deel te nemen aan het maatschappelijk verkeer met het oogmerk winst te behalen. Bij de beoordeling of sprake is van een onderneming moet onder meer worden gelet op de duurzaamheid en de omvang van de verrichte werkzaamheden, de beschikbare tijd, de winstverwachting, het debiteuren- en ondernemersrisico, de omvang van de bruto-inkomsten, de omvang van de investeringen, het aantal opdrachtgevers en de bekendheid naar buiten (vgl. Hoge Raad 21 april 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5328).
28. Bij de exploitatie van onroerende zaken geldt in dat verband dat de in dat kader te verrichten of verrichte arbeid qua aard en omvang meer moet hebben omvat dan bij normaal vermogensbeheer gebruikelijk is, met als doel het behalen van een rendement dat het bij normaal vermogensbeheer opkomende rendement te boven gaat (vgl. HR 7 oktober 1981, nr. 20 733, BNB 1981/299, HR 17 augustus 1994, nr. 29 755, BNB 1994/319, HR 9 oktober 2009, nr. 43 035, ECLI:NL:HR:2009:BI0481 en HR 15 april 2016, nr. 15/02829, ECLI:NL:HR:2016:633).
29. De rechtbank is van oordeel dat uit de feiten en omstandigheden blijkt dat eiser zijn onderneming, de exploitatie van een hotelbedrijf, in 2009 heeft gestaakt. Eiser heeft in 2008 zijn hotel in [PLAATS] verkocht. Aangenomen kan worden dat aanvankelijk bij eiser nog het voornemen bestond zijn onderneming voort te zetten. Eiser heeft in 2009 de eigendom van pand B verkregen. Vanaf dat moment is het pand verhuurd geweest. Hoewel eiser werkzaamheden ten behoeve van pand B heeft verricht, acht de rechtbank niet aannemelijk dat deze werkzaamheden meer hebben omvat dan bij normaal vermogensbeheer gebruikelijk is. Dit leidt de rechtbank tot de conclusie dat eiser in 2009 zijn onderneming heeft gestaakt, hetgeen een vrijval van de HIR tot gevolg heeft.
30. Het voorgaande betekent dat de meer subsidiaire stelling van eiser dat de HIR in 2008 had moeten vrijvallen eveneens faalt.
31. Voorts kan de stelling van eiser, dat de HIR met een beroep op de ruilarresten kan worden doorgeschoven omdat hij vanaf het moment van staken resultaat uit overige werkzaamheden heeft genoten door het ter beschikking stellen van pand B aan de onderneming van zijn echtgenote, evenmin slagen. Artikel 3.54 van de Wet IB 2001 verleent de faciliteit immers alleen aan ondernemers en is niet van overeenkomstige toepassing verklaard in artikel 3.95 Wet IB 2001. Los van de vraag of eiser vanaf 2009 resultaat uit overige werkzaamheden heeft genoten is het doorschuiven van de HIR niet mogelijk.
32. Ten overvloede overweegt de rechtbank dat de HIR ook op de voet van artikel 3.54, tweede lid, van de Wet IB 2001 in 2009 dient vrij te vallen. De boekwaarde van de verkochte onroerende zaak in [PLAATS] bedroeg voor de verkoop € 340.360 (€ 98.346 + € 242.014). Pand B is in 2009 voor € 300.000 aangekocht. De aankoopprijs is lager dan de boekwaarde van het verkochte. Dit leidt op grond van artikel 3.54, tweede lid, van de Wet IB 2001 tot een vrijval van de HIR.
33. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
Proceskosten
34. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan door mr. B. van Walderveen, voorzitter, mr. A.A. Fase en
mr. M.C.A. Onderwater, leden, in aanwezigheid van mr. B. Bruijnzeel, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 10 juli 2019.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.