Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummer: SGR 17/93
uitspraak van de meervoudige kamer van 13 juli 2017 in de zaak tussen
[eiser] , wonende te [woonplaats] , eiser
(gemachtigde: mr. C.L. Hoogstad-Lijbers),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [plaats], verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2012 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 58.038. Tevens is bij beschikking € 13.252 aan belastingrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 6 december 2016 de aanslag, de vergrijpboete en de belastingrentebeschikking gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Eiser heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 juni 2017.
Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [persoon A] , [persoon B] , [persoon C] en [persoon D] .
Overwegingen
Feiten
1. Eiser, geboren op [geboortedatum] 1952, is in algemene gemeenschap van goederen gehuwd. Eiser is registeraccountant en heeft in 1994 het accountantskantoor [B.V. X] ( [B.V. X] ) opgericht. [B.V. X] had tot 27 april 2012 twee vestigingen.
2. Eiser is enig aandeelhouder en bestuurder in [B.V. Y] ( [B.V. Y] ). Eiser was tot 1 januari 2013 via [B.V. Y] voor 51% middellijk aandeelhouder in [B.V. X] . Eiser is voorts via [B.V. Y] enig aandeelhouder in twee dochtervennootschappen, welke vennootschappen elk afzonderlijk eigenaar zijn van de kantoorpanden van voormelde vestigingen van [B.V. X] .
3. [B.V. Z] ( [B.V. Z] ) was tot 27 april 2012 eigenaar van het kantoorpand [adres] te [plaats] (het pand). Een door [B.V. Z] ingeschakelde taxateur van [taxateur] heeft de onderhandse verkoopwaarde vrij van huur en gebruik en de executiewaarde vrij van huur en gebruik van het pand op 13 december 2011 getaxeerd op respectievelijk € 895.000 en € 671.000. Het taxatierapport is opgesteld in verband met een hypothecaire financiering bij de Rabobank.
4. Het pand werd door [B.V. Z] verhuurd aan het accountantskantoor [B.V. U] ( [B.V. U] ). [B.V. U] is rond 15 maart 2012 failliet verklaard.
5. [B.V. Z] was in verband met haar slechte financiële positie door haar geldverstrekker voor het pand, de Rabobank, in bijzonder beheer geplaatst. [B.V. Z] heeft na het faillissement van [B.V. U] het pand op 19 maart 2012 met toestemming van de Rabobank verkocht tegen een verkoopprijs van € 670.000. In de op 19 maart 2012 gesloten koopovereenkomst staat als “koopster” van het pand [B.V. Y] , dan wel een daartoe in de plaats te stellen vennootschap, dan wel eiser in privé vermeld.
6. Op 27 april 2012 is de eigendom van het pand aan eiser geleverd. De levering van het pand heeft plaatsgevonden bij notaris [notaris] van het notariskantoor [notariskantoor] (het notariskantoor).
7. [B.V. X] heeft op 27 april 2012 de exploitatie van [B.V. U] overgenomen. Het pand is vanaf 27 april 2012 door eiser aan [B.V. X] ter beschikking gesteld.
8. [B.V. Y] heeft op 14 mei 2012 [B.V. A] ( [B.V. A] ) opgericht. De oprichting heeft plaatsgevonden bij de onder 6 genoemde notaris.
9. Op 15 mei 2012 is door het notariskantoor een nota opgemaakt betreffende de levering van het pand door eiser aan [B.V. A] met als passeerdatum 29 mei 2012.
10. [B.V. A] en [B.V. X] hebben in juni 2012 ter zake van het pand een huurovereenkomst getekend, waarin is opgenomen dat [B.V. X] met ingang van 27 april 2012 het pand huurt van [B.V. A] tegen een huurprijs van € 73.226,40 per jaar exclusief omzetbelasting.
11. Eiser heeft, na een mondeling overeengekomen verkoopovereenkomst, op 3 augustus 2012 de eigendom van het pand geleverd aan [B.V. A] tegen een verkoopprijs van € 895.000. De levering heeft plaatsgevonden bij de onder 6 genoemde notaris.
12. Eiser heeft voor het jaar 2012 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 83.497 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 8.736. Eiser heeft ter zake van de aan- en verkoop van het pand geen inkomsten in zijn aangifte aangegeven.
13. Naar aanleiding van voormelde verkooptransacties heeft verweerder in 2014 bij eiser een boekenonderzoek ingesteld naar zijn aangifte inkomstenbelasting over het jaar 2012. Voorts heeft verweerder een derdenonderzoek bij de ING - huisbankier van [B.V. A en B.V. Y] - ingesteld, waarbij de ING onder meer de navolgende digitale interne documenten aan verweerder heeft verstrekt:
- een tweetal groeidocumenten, zijnde Microsoft Word documenten waarin de functie “wijzigingen bijhouden” is ingeschakeld. Eén groeidocument heeft betrekking op de financiering van het pand via [B.V. Y] , waarin staat vermeld dat eiser in eerste instantie het pand in privé koopt. De tekst in dit document is op 11 april 2012 gewijzigd, waarbij onder meer als wijziging is opgenomen dat eiser verzoekt om financiering van het pand via [B.V. Y] te laten plaatsvinden. Het andere groeidocument heeft betrekking op de financiering van het pand via [B.V. A] , waarin staat vermeld dat eiser in eerste instantie het pand in privé heeft gekocht, dat op termijn een nieuwe vastgoed B.V. zou worden opgericht waarin eiser het pand zou willen onderbrengen en dat met deze reden [B.V. A] per 14 mei 2012 is opgericht. De tekst in dit document is op 11 april 2012 en 12 april 2012 gewijzigd, waarbij onder meer als wijziging is opgenomen dat eiser heeft verzocht om financiering van het pand via [B.V. Y] te laten plaatsvinden;
- een [overzicht] ter zake van [B.V. A] , waarin staat opgenomen dat financiering van het pand via [B.V. Y] al eerder was goedgekeurd en dat destijds al bekend was dat er een nieuwe vastgoed B.V. zou worden opgericht waarin de exploitatie en de daarmee gemoeide financiering van het pand zou plaatsvinden;
- een interne e-mail van 15 maart 2012, waarin staat dat eiser het pand in een nieuwe vastgoed B.V. zal aankopen en dat deze onder zijn [B.V. Y] . komt te hangen.
14. Verweerder heeft tijdens het derdenonderzoek bij de ING op 26 februari 2012 gesproken met onder meer de oude accountmanager bij de bank van [B.V. A en B.V. Y] (de accountmanager), van welk gesprek verweerder een gespreksverslag heeft opgemaakt. In dit gespreksverslag staat onder meer opgenomen dat de accountmanager altijd ervan is uitgegaan dat eiser het pand in eerste instantie in privé zou kopen, dat het pand op termijn zou worden ingebracht in een nieuwe vastgoed B.V. en dat hij niet wist van het voornemen van eiser om een pand in box 3 aan te kopen om daarmee extra inkomen te verwerven. De inhoud van het gespreksverslag is - ondanks het verzoek van verweerder - niet door de accountmanager bevestigd, omdat de ING hem daartoe geen bevoegdheid had gegeven.
15. Verweerder heeft naar aanleiding van de uitkomsten van voormelde onderzoeken de onderhavige aanslag en vergrijpboete opgelegd. Verweerder heeft daarbij ter zake van de aan- en verkoop van het pand een bedrag van € 223.224 (€ 895.000 verkoopprijs + € 40.200 restitutie overdrachtsbelasting - /- € 711.976 te betalen bedrag volgens notarisafrekening van 25 april 2012) als resultaat uit overige werkzaamheden als bedoeld in artikel 3.91, eerste lid, onderdeel c, van de Wet IB 2001 (de Wet) in aanmerking genomen. De vergrijpboete bedraagt 50% van de over voormelde correctie verschuldigde belasting.
Geschil16. In geschil is of het door eiser met de aan- en verkoop van het pand behaalde voordeel van € 223.224 als resultaat uit overige werkzaamheden als bedoeld in artikel 3.91, eerste lid, onderdeel c, van de Wet dan wel als resultaat uit terbeschikkingstelling als bedoeld in artikel 3.92 van de Wet dan wel als regulier voordeel uit aanmerkelijk belang dient te worden aangemerkt. Voorts is in geschil of de vergrijpboete terecht is opgelegd.
Beoordeling van het geschil
Resultaat uit overige werkzaamheden
17. Een voordeel dat wordt behaald door middel van aan- en verkoop van een onroerende zaak kan een resultaat uit overige werkzaamheid als bedoeld in artikel 3.91, eerste lid, onderdeel c, van de Wet zijn, indien de aankoop is geschied met het oogmerk om door wederverkoop een voordeel te behalen en dat voordeel bij de aankoop redelijkerwijze voorzienbaar was. Een dergelijk voordeel kan worden belast zonder dat meer of andere werkzaamheden zijn verricht (vgl. Hoge Raad 17 februari 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA2656).
18. Uit de koopovereenkomst blijkt dat op 19 maart 2012 de uiteindelijke koper nog niet bekend was. Eiser heeft ter zitting verklaard dat het oorspronkelijk de bedoeling was dat het pand via een B.V. in oprichting zou worden aangekocht, dat hij ergens na 12 april 2012 heeft besloten om het pand in privé als belegging en als aanvulling op zijn pensioen over te nemen, dat de reeds in gang gezette oprichting van [B.V. A] , ondanks de overname van het pand in privé, is voortgezet ten einde een eventuele vluchtroute achter de hand te houden voor het geval het niet goed zou gaan met de door [B.V. X] overgenomen vestiging, dat na de levering van het pand op 27 april 2012 veel cliënten van [B.V. U] wegliepen en de vestiging - mede daardoor - veel slechter liep dan verwacht, dat hij ter voorkoming van het dragen van de risico’s in privé alsnog heeft besloten om het pand aan [B.V. A] over te dragen en dat hij voor de hoogte van de verkoopprijs op advies van de gemachtigde - fiscalist bij [B.V. X] - van de in de wet opgenomen waarde in het economische verkeer is uitgegaan en hij daarvoor van een waarde van het pand van € 895.000 is uitgegaan zoals in het onder 3 genoemde taxatierapport is opgenomen. Deze verklaringen acht de rechtbank geloofwaardig. Daartegenover heeft verweerder niet aannemelijk gemaakt dat eiser ten tijde van de koop op 19 maart 2012 dan wel ten tijde van de levering van het pand op 27 april 2012 het oogmerk had om het pand door te verkopen teneinde een voordeel te behalen. De stukken waarnaar verweerder heeft verwezen - de groeidocumenten van de ING, het [overzicht] van de ING, de interne e-mail van de ING van 15 maart 2012, de notarisnota van 15 mei 2012, het huurcontract tussen [B.V. A] en [B.V. X] en het onder 14 genoemde gespreksverslag, als ook de omstandigheid dat eiser na ongeveer drie maanden na de aankoop een verkoopwinst van € 225.000 heeft gerealiseerd, acht de rechtbank in het licht van eisers hiervoor genoemde verklaringen onvoldoende om tot een ander oordeel te kunnen komen. Het door eiser met de aan- en verkoop van het pand behaalde voordeel is derhalve niet als resultaat uit overige werkzaamheden als bedoeld in artikel 3.91, eerste lid, onderdeel c, van de Wet belast.
Resultaat uit terbeschikkingstelling
19. Tussen partijen is dan niet in geschil dat met de terbeschikkingstelling van het pand door eiser aan [B.V. X] sprake is van een werkzaamheid als bedoeld in artikel 3.92, eerste lid, onderdeel a, van de Wet, dat de werkzaamheid is aangevangen op 27 april 2012 en is beëindigd op 3 augustus 2012 en dat de waarde van het pand op 3 augustus 2012 € 895.000 bedroeg. Het geschil spitst zich toe op de vraag tegen welke waarde het pand op de openingsbalans van de werkzaamheid dient te worden opgenomen.
20. De rechtbank stelt voorop dat vermogensbestanddelen bij aanvang van de terbeschikkingstelling voor de waarde in het economische verkeer op de openingsbalans van de werkzaamheid dienen te worden opgenomen. Het is vaste jurisprudentie dat de waarde in het economische verkeer van een onroerende zaak dient te worden gesteld op de prijs die bij onderhandse verkoop bij aanbieding vrij van huur en gebruik en op de voor de onroerende zaak meest geschikte wijze na de beste voorbereiding door de meest biedende gegadigde zou zijn besteed.
21. In het algemeen kan ervan worden uitgegaan dat de prijs die is overeengekomen in een koopovereenkomst de waarde in het economische verkeer weergeeft op het tijdstip van het aangaan van die overeenkomst, tenzij de partij die zich daarop beroept, feiten en omstandigheden stelt en aannemelijk maakt waaruit volgt dat die prijs niet de waarde in het economische verkeer weergeeft (vgl. Hoge Raad 29 november 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA8610). Eiser heeft geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt waaruit zou kunnen worden afgeleid dat in dit geval van dit uitgangspunt zou moeten worden afgeweken. Uit de enkele omstandigheid dat de prijs bij aankoop in privé van € 670.000 niet op de vrije verkoopmarkt en pas na toestemming van de Rabobank tot stand is gekomen, kan niet worden afgeleid dat de prijs niet onder zakelijke omstandigheden tot stand is gekomen. Daarbij acht de rechtbank met name van belang dat uit het tot de gedingstukken behorende stuk van de Rabobank inzake de toelichting financieringsaanvraag van [B.V. Z] (bijlage 3 van het beroepschrift) valt op te maken dat de Rabobank zelf het bod van € 670.000, gezien de destijds slechte marktomstandigheden en de beperkte aanwendingsmogelijkheden van het pand, als de prijs van de meest biedende gegadigde heeft aangemerkt. De Rabobank verwachtte namelijk een veel lagere prijs dan € 670.000 indien het bod niet zou worden geaccepteerd, waardoor de Rabobank toestemming heeft gegeven om het bod van € 670.000 te accepteren. Van een onder onzakelijke omstandigheden tot stand gekomen koopprijs is naar het oordeel van de rechtbank dan ook geen sprake. De verwijzing door eiser naar de uitspraken van het gerechtshof Amsterdam van 5 november 2015 (ECLI:NL:GHAMS:2015:4753) en 21 maart 1986 (ECLI:NL:GHAMS:1986:BG8765, FED 1988/246) maakt dit niet anders. Daarnaast kan aan het taxatierapport van [taxateur] niet het gewicht worden toegekend dat eiser daaraan gehecht wil zien. Taxaties zijn immers steeds op schattingen gebaseerd, waarbij de uitkomst van die schatting sterk afhangt van de daarbij gehanteerde uitgangspunten. Nu de koopprijs van het pand kort (ongeveer anderhalve maand) voor aanvang van de terbeschikkingstelling tot stand is gekomen, is de rechtbank van oordeel dat het taxatierapport moet wijken voor de gerealiseerde koopprijs van het pand. De omstandigheid dat de woz-waarde van het pand per waardepeildatum 1 januari 2012 € 878.000 bedraagt, kan aan voormeld oordeel evenmin afdoen.
22. Gelet op het vorenstaande heeft de door eiser betaalde koopprijs van € 670.000 te gelden als waarde in het economische verkeer op het moment dat de terbeschikkingstelling is aangevangen. Dit brengt mee dat het pand op de openingsbalans naar een waarde van
€ 670.000 dient te worden gewaardeerd. Alsdan is tussen partijen niet in geschil dat het resultaat uit terbeschikkingstelling, rekening houdend met artikel 3.92, vierde lid, van de Wet en de terbeschikkingsvrijstelling van 12% van artikel 3.99b, tweede lid van de Wet,
€ 98.218 (50% x (€ 895.000 -/- € 670.000) = € 111.612 -/- 12% x € 111.612) bedraagt. De aanslag dient dan ook te worden verminderd tot op een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 181.715 (€ 83.497 + € 98.218). Het belastbare inkomen uit sparen en beleggen blijft gehandhaafd op € 8.736.
23. Nu sprake is van een belast resultaat uit terbeschikkingstelling, komt de rechtbank, gelet op de rangorderegeling van artikel 2.14 van de Wet, niet meer toe aan de beoordeling van de vraag of het door eiser behaalde voordeel, naar verweerder meer subsidiair heeft gesteld, als een onder box 2 vallende winstuitdeling dient te worden aangemerkt.
Belastingrente
24. Eiser heeft tegen de in rekening gebrachte belastingrente geen gronden ingebracht. Nu de onderhavige aanslag wordt verminderd, dient de in rekening gebrachte belastingrente overeenkomstig de vermindering van de aanslag te worden verminderd.
Vergrijpboete
25. Op grond van artikel 67d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen geldt dat indien het aan opzet van de belastingplichtige te wijten is dat met betrekking tot een belasting, welke bij wege van aanslag wordt geheven, de aangifte niet, dan wel onjuist of onvolledig is gedaan, dit een vergrijp vormt ter zake waarvan verweerder een boete kan opleggen van ten hoogste 100 percent van het bedrag van de aanslag. De bewijslast met betrekking tot de vraag of aan eiser terecht een vergrijpboete is opgelegd, rust op verweerder.
26. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder niet aannemelijk gemaakt dat het aan opzet van eiser is te wijten dat onjuist aangifte is gedaan, dan wel dat eiser willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat onjuist aangifte zou worden gedaan. De enkele stelling van verweerder dat eiser in zijn hoedanigheid als registeraccountant alsmede als meerderheidsaandeelhouder in [B.V. X] op de hoogte had moeten zijn dat hij de terbeschikkingstelling had moeten aangeven, acht de rechtbank, mede in het licht van de door eiser ter zitting gegeven verklaring dat hij voor de hoogte van de verkoopprijs is afgegaan op het advies van zijn fiscalist, daarvoor onvoldoende. De vergrijpboete is dan ook ten onrechte opgelegd.
Slotsom
27. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard.
Proceskosten
28. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.482 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 495 en een wegingsfactor 1).
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 181.715 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 8.736 en vermindert de belastingrentebeschikking dienovereenkomstig;
- vernietigt de vergrijpboete;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.482;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiser te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. T.A. de Hek, voorzitter, en mr. A.D. van Riel en mr. A.J.M. Arends, leden, in aanwezigheid van mr. U.A. Salomons, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 13 juli 2017.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021,
2500 EA Den Haag.