ECLI:NL:PHR:2021:352

• Datum uitspraak: 8 april 2021
• Publicatiedatum: 8 april 2021
• Zaaknummer: 20/02572
• Instantie: Parket bij de Hoge Raad
• Type: Conclusie
• Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht
• Vindplaatsen: Rechtspraak.nl

Conclusie

PROCUREUR-GENERAAL

BIJ DE

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

Nummers 20/02576 en 20/02572

Datum 8 april 2021

Belastingkamer B

Onderwerp/tijdvak Wfsv premiesectorindeling 2013-2018

Nrs. Gerechtshof 19/00135; 19/00136

CONCLUSIE

P.J. Wattel

in zaak 20/02576 van en zaak 20/02572 van

[X1] B.V.

[X2] B.V.

tegen

tegen

de Staatssecretaris van Financiën

de Staatssecretaris van Financiën

1. Overzicht

1.1

Deze conclusie omvat twee cassatieberoepen van twee belanghebbenden, [X1] (A.) (zaak 20/02576) en [X2] (I.) (zaak 20/02572). Zij behoren tot hetzelfde concern en worden door dezelfde gemachtigde bijgestaan. Hun zaken zijn ook voor het Hof gezamenlijk en op dezelfde zitting behandeld. De rechtskundig relevante feiten zijn in beide zaken vergelijkbaar en de cassatiemiddelen zijn nagenoeg identiek. De belanghebbenden hebben verzocht om gezamenlijke behandeling in cassatie.

1.2

Inhoudelijk betreffen de zaken, zeer kort samengevat,
drie vragen :

(i) is de belanghebbenden een bezitting (
possession /
bien ) in de zin van art. 1 Protocol I EVRM ^[1] ontnomen, nl. een
legitimate expectation ? Zo ja:

(ii) is voor de vereiste
fair balance tussen doel en middel vereist dat de Staat kan wijzen op
specific and compelling reasons als bedoeld in EHRM
Plaisier BV v. Netherlands ? Zo ja:

(iii) Bestaan dergelijke
specific and compelling reasons in casu?

1.3

In
geschil is of het eigendomsgrondrecht of het vertrouwensbeginsel is geschonden door de afschaffing, met terugwerkende kracht, van de retrospectieve herziening (ten voordele) van de premiesectorindeling van werkgevers op hun verzoek om hun sectorindeling in overeenstemming te brengen met de van rechtswege uit de wet voortvloeiende indeling.

1.4

Een uitzondering daargelaten, is de sectorindeling voor de bepaling van de premies werknemersverzekeringen in 2020 afgeschaft met de inwerkingtreding van de Wet arbeidsmarkt in balans (WAB). Daarop vooruitlopend heeft de wetgever eerder al drie regelingen met terugwerkende kracht afgeschaft, waaronder de genoemde herziening ten voordele. Retrospectieve herziening ten
nadele is wel gehandhaafd. Ook de
pro spectieve herziening ten voordele is gehandhaafd (tot de afschaffing van de premiesectoren).

1.5

De afgeschafte retrospectieve herziening ten voordele hield tot 29 juni 2018 (datum aankondiging afschaffing) in dat de Inspecteur ex art. 97(2) Wet financiering sociale verzekeringen (Wfsv) op verzoek van een werkgever diens premiesectorindeling voor het verleden corrigeerde in de aansluiting van rechtswege ex art. 96 Wfsv. De Wfsv bepaalde geen termijn voor die herziening, maar na een Wob-verzoek is in 2017 een beleidsregel van 11 januari 2012 openbaar gemaakt waaruit bleek dat de belastingdienst het beleid voerde dat de datum van herindeling maximaal 5 jaar vooraf kon gaan aan het verzoekjaar.

1.6

Bij brief van 29 juni 2018 aan de Tweede Kamer heeft de regering aangekondigd dat zij de premiesectorindeling wegens veroudering, bewerkelijkheid en sector
shopping wilde afschaffen en dat zij onder meer de retrospectieve herziening ten voordele per meteen, dus met terugwerkende kracht wilde afschaffen om een gevreesde stroom valreep-herindelingsverzoeken te voorkomen die de capaciteit van de fiscus te boven zou gaan.

1.7

A. was sinds 2006 ingedeeld in premiesector 41 (Groothandel I) en I. in sector 44 (Zakelijke Dienstverlening II). Zij hebben de Inspecteur op 29 augustus 2018, dus ná de aankondiging, verzocht om per 1 januari 2013 heringedeeld te worden in de volgens hen van rechtswege voor hen geldende premiesectoren 10 (metaalindustrie) respectievelijk 11 (elektronische industrie). Herindeling zou voor A. resulteren in een premieteruggaaf ad € 332.287 en voor I. in een teruggaaf ad € 120.741. Na onderzoek heeft de inspecteur hen inderdaad in sector 10 resp. 11 ingedeeld, maar pas per 1 september 2018, dus alleen voor de toekomst.

1.8

Uit ‘s Hofs feitenvaststelling valt niet op te maken of de belanghebbenden, als zij vóór 29 juni 2018 (aankondiging wetswijziging) om herziening hadden verzocht, ook vijf jaar retrospectief hadden moeten worden heringedeeld in de sectoren waarin de Inspecteur hen per 1 september 2018 prospectief heeft heringedeeld.

1.9

Het
Hof ’s-Hertogenbosch begreep de belanghebbenden aldus dat de volgens art. 1 Protocol I EVRM vereiste
fair balance tussen de gestelde eigendomsaantasting en het daarmee te dienen algemene belang ontbreekt. Hij oordeelde dat (i) de wens om capaciteits-problemen bij de belastingdienst door sector
shopping en massale valreep-herindelings-verzoeken te voorkomen niet elke redelijke grond ontbeerde, en (ii) de belanghebbenden eerder om herziening hadden kunnen vragen. Hun beroep op EHRM
Pressos Compania Naviera baatte hen niet omdat die zaak volgens het Hof andere feiten en andere terugwerkende wetgeving betrof. Hij heeft de beroepen op het eigendomsgrondrecht en het vertrouwensbeginsel ongegrond verklaard.

1.1

Daartegen stellen de belanghebbenden twee cassatiemiddelen voor:

Middel I, onderdeel (i) stelt dat de belanghebbenden een premierestitutie-aanspraak op de Staat is ontnomen ter zake waarvan zij vóór 29 juni 2018 de gerechtvaardigde verwachting hadden dat die zou worden gehonoreerd. Uit EHRM
BNB 2018/66
Plaisier BV v Netherlands (crisisheffing) ^[2] leiden zij af dat de (veel) verder dan naar de aankondiging terugwerkende kracht
legitimate expectations schendt, waarvoor
specific and compelling reasons moeten bestaan, die huns inziens ontbreken. Gevreesde sector
shopping kan geen dwingende reden zijn, nu de relevante rechtsfeiten uit het verleden niet veranderd konden worden. Herindeling is bovendien even relevant voor de toekomst als voor het verleden, zodat het aantal te verwachten herindelingsverzoeken geen verband houdt met de vraag of al dan niet retrospectief heringedeeld kan worden: ook
pro spectief willen werkgevers herindeling als zij teveel premie betalen. De wetswijziging laat bovendien retrospectieve herziening
ten nadele van werkgevers ongemoeid. Volgens de belanghebbenden kwam de werkbelasting van de fiscus eerder voort uit het feit dat het premiesectorenstelsel nu eenmaal arbeidsintensief is.

1.11

Volgens
middel I, onderdeel (ii) kan de belanghebbenden niet worden verweten dat zij niet eerder herziening verzochten, nu zij mochten uitgaan van een termijn van vijf jaar en zij er geen rekening mee konden houden dat de wet met terugwerkende kracht voorbij de aankondigingsdatum zou worden gewijzigd, zodat die terugwerkende kracht de volgens art. I Protocol I vereiste
lawfulness ontbeert. Zonder overgangsperiode is de vijf jaar terugwerking van de wetswijziging onvoldoende ‘accessible, precise and foreseeable'.

1.12

Middel I, onderdeel (iii) stelt dat de wetswijziging materieel veel verder terugwerkt dan naar 29 juni 2018, nl. naar 1 januari 2013. Net zoals in EHRM
Pressos Compania Naviera is de belanghebbenden een
claim op de Staat ontnomen die de verwachting rechtvaardigde dat zij vijf jaar teveel betaalde premies terug zouden krijgen. Het lijdt volgens hen geen twijfel dat hun verzoeken vóór de (aankondiging van de) wetswijziging zouden zijn gehonoreerd. Dat maakt hun zaken wel degelijk vergelijkbaar met EHRM
Pressos Compania Naviera , waarin een (aansprakelijkheids)
claim op de Staat even zeer van rechtswege was ontstaan.

1.13

Middel II stelt dat de vertrouwens- en gelijkheidsbeginselen zijn geschonden doordat het Hof niet is ingegaan op de stelling dat de belanghebbenden onder het niet gepubliceerde maar later geopenbaarde begunstigende beleid vielen op grond waarvan herindeling op (gehonoreerd) verzoek ingaat per 1 januari van het 5e jaar voorafgaand aan het verzoekjaar.

1.14

Bij
verweer meent de Staatssecretaris
ad middel I dat het gaat om de vraag of een
fair balance in acht is genomen. Daarbij komt de wetgever een ruime beoordelingsmarge toe. Hij meent overigens dat de belanghebbenden tot 29 juni 2018 geen bezitting, maar slechts een verwachting hadden dat eventueel te veel betaalde premies na een verzoek mogelijk zouden worden terugbetaald. Zulke verwachtingen hoeven niet steeds te worden gehonoreerd. Hij acht
Pressos Compania Naviera daarom niet relevant: die zaak betrof een ongeclausuleerde 30 jaar terugwerkende kracht die ook reeds door de rechter toegewezen rechtsvorderingen in lopende aansprakelijkheidsprocedures doorkruiste. In casu worden vóór 29 juni 2018 reeds lopende verzoeken niet doorkruist. Voor zover sprake zou zijn van materieel verder terugwerkende kracht, ziet de Staatssecretaris daarvoor
specific and compelling reasons in het feit dat de complexiteit van uitvoering van de sectorindeling de economische werkelijkheid niet meer weerspiegelde, waardoor werkgevers steeds meer
shop gedrag vertoonden en dat voorkoming van sector
shopping wel degelijk dringend was. Uit HR
BNB 2014/219 en HR
BNB 2017/63 volgt volgens hem dat de eis van voorzienbaarheid niet mede inhoudt dat wordt voorzien in schadebeperkend overgangsrecht.
Middel II heeft volgens de Staatssecretaris geen zelfstandige betekenis.

1.15

Bij
repliek stellen de belanghebbenden dat (i) afdwingbaarheid niet vereist is voor een
legitimate expectation , (ii) zij wel degelijk vergelijkbaar te zijn met
Pressos Compania Naviera en (iii) niet tegengworpen kunnen krijgen dat zij niet binnen twee weken om herziening zouden hebben verzocht. De Staatssecretaris meent bij
dupliek dat hen dat laatste wel degelijk tegengeworpen kan worden.

1.16

Middel I, onderdeel (ii) strandt mijns inziens op onder meer de crisisheffingsarresten en HR
BNB 2017/63. Volgens die rechtspraak gaat het bij
lawfulness niet om de voorzienbaarheid van de aankondiging van de wetswijziging, maar om de voorzienbaarheid van de gevolgen van de wet op het moment van zijn aankondiging c.q. inwerkingtreding.

1.17

Ad middelonderdelen I(i) en (iii): het Hof is niet zichtbaar op de eigendomsvraag ingegaan, maar zijn verwerping van het beroep op EHRM
Pressos Compania Naviera suggereert dat hij geen
possession in de zin van art. 1 Protocol I EVRM aanwezig achtte. Daarmee zou het pleit al beslecht zijn, maar het Hof ging toch in op de rechtvaardiging voor de ingreep en op de
fair balance tussen doel en middel, zodat hij kennelijk toch minstens
for argument’s sake is uitgegaan van een
possession . Hij heeft het beroep op art. 1 Protocol I alsnog verworpen omdat van de reden voor de veronderstelde aantasting van de veronderstelde bezitting (capaciteitsproblemen) niet gezegd kan worden dat die elke redelijke grond ontbeerde.

1.18

De vraag of er wel een
possession was, is alsnog beslissend als dat laatste oordeel onjuist is. Ik meen dat dat het geval is. Het Hof heeft mijns inziens niet de juiste
fair balance maatstaf aangelegd.
Als de
claim van de belanghebbenden op premierestitutie een
possession was, dan ontnam de terugwerkende kracht hen een
legitimate expectation van honorering en is hen dus een eigendom
ontnomen (dan gaat het dus niet om slechts
regulering van eigendom), zodat de
fair balance maatstaf niet is of de Staat binnen een
wide margin of appreciation is gebleven, maar of hij
specific and compelling reasons had voor die terugwerkende kracht. Ik meen dat dat niet het geval is omdat (i) de Staat zelf verantwoordelijk was voor de veroudering en de bewerkelijkheid van het premiesectorstelsel, (ii) de vrees voor – aan de systeemontwerper te wijten - ambtelijke capaciteitsproblemen en sector
shopping door
anderen dan de belanghebbenden, geen
specific and compelling reason is voor ontneming van hun
possessions , en (iii) minder eigendomsaantastende middelen bestonden. Dat betekent dat
als de belanghebbenden tot 29 juni 2018 een
legitimate premierestitutie-
expectation hadden, de
fair balance tussen doel en middel is geschonden. Voor de uitkomst van het geschil is dan beslissend óf zij inderdaad een
claim en een
legitimate expectation hadden, zodat die vraag alsnog moet worden onderzocht.

1.19

Men kan met de Staatssecretaris stellen dat er nog geen
possession was zolang nog geen verzoek om herziening was ingediend c.q. niet voldoende vaststond dat
als vóór 29 juni 2018 een verzoek zou zijn gedaan, daadwerkelijk ten voordele zou zijn herzien. De restitutieclaim was nog niet geformaliseerd en dus nog niet afdwingbaar. Uit het - beslissende - nationale recht volgt mijns inziens echter niet alleen dat de sectorindeling ‘van rechtswege’ – dus rechtstreeks uit de wet en de feiten (de aard van de verrichte werkzaamheden) - geschiedt (art. 96 Wfsv), maar ook dat de premieschuld rechtstreeks uit de wet voortvloeit, nl. uit die aansluiting van rechtswege en het verricht zijn van werkzaamheden, dus ook een teruggaverecht als meer premie is betaald dan de ‘van rechtswege’ verschuldigde premie, én dat de Inspecteur retrospectieve indeling van rechtswege niet kan weigeren. Weliswaar was voor de formalisering van een materiële premierestitutievordering een ‘mededeling’ bij beschikking van de Inspecteur nodig (art. 97(2) Wfsv), maar (i) die formalisering is, net als bij een materiële belastingschuld/restitutierecht, niet relevant voor het
bestaan van de
claim , maar alleen voor de afdwingbaarheid, en (ii) de Inspecteur had geen beleidsruimte om formalisering (mededeling) en daarmee afdwingbaarheid van de van-rechtswege-indeling te weigeren, tenzij de verzoeker hem daartoe niet in staat stelde door hem de vereiste gegevens te onthouden. Dat laatste is niet gesteld en de Inspecteur had kennelijk voldoende gegevens om de belanghebbenden wel
pro spectief in de sectoren 10 resp. 11 her in te delen. Zou de Inspecteur formalisering weigeren, dan staat dat trouwens uiteindelijk niet aan afdwingbaarheid van de
claim in de weg, nu de belanghebbende alsdan via art. 6:2 Awb toch de rechter kan adiëren, zoals in casu trouwens ook is gebeurd.

1.2

Beslissend is daarmee in welke sector de werkzaamheden vielen die de belanghebbenden hun personeel hebben doen verrichten van 1 januari 2013 tot 1 september 2018. Mijns inziens moet de zaak daarom verwezen worden om dat te onderzoeken. Daarbij rust mijns inziens de (normale) bewijslast op de belanghebbenden.

1.21

Voor het oordeel dat
als die werkzaamheden in de sectoren 10 resp. 11 vielen, in casu
possessions zijn ontnomen, baseer ik mij op rechtspraak van het EHRM. In onder meer
Gratzinger en Gratzingerova v. Tsjechië onderscheidt het EHRM twee soorten bezittingen waarop art. 1 Protocol I ziet:
existing possessions en
claims ter zake waarvan de
claimant een
legitimate expectation heeft dat die gehonoreerd zullen worden. In casu gaat het om
claims . Een loutere hoop of subjectieve verwachting is onvoldoende. De
legitimate expectation van honorering ‘must be of a nature more concrete than a mere hope and be based on a legal provision or a legal act such as a judicial decision’. Een
judicial decision was op 29 juni 2018 nog niet voorhanden, maar een
legal provision wel, nl. art. 96 en 97(2) Wfsv. Uit de parlementaire geschiedenis van die bepalingen volgt dat de werkgever noch de Inspecteur kon afwijken van de sectorindeling die naar de feiten beoordeeld rechtstreeks (‘van rechtswege’) uit de wet volgt.

1.22

Die
legitimate expectation van honorering van een
claim kan volgens EHRM
Kopecky v. Slovakia weer in twee soorten bestaan: (i) een verwachting die vastzit aan een
existing possession (‘a component of, or attached to, a property right’), zoals een gerechtvaardigd op een gepubliceerde onherroepelijke vergunning gebaseerde verwachting (EHRM
Pine Valley ), en (ii) een verwachting dat een vorderingsrecht wordt afgewikkeld op basis van de bij het ontstaan ervan geldende wetgeving en rechtspraak (‘not in itself constitutive of a proprietary interest’, maar ‘relating to the way in which the claim qualifying as an “asset” would be treated under domestic law and in particular to reliance on the fact that the established case-law of the national courts would continue to be applied [op feiten] which had already occurred’, zoals in
Pressos Compania Naviera ). Maakt de wetgever ná het ontstaan van het vorderingsrecht dat recht met terugwerkende kracht ongedaan, zoals in
Pressos Compania Naviera , dan is dat een ontneming (en niet slechts regulering) van eigendom. De schade-
claim uit onrechtmatige overheidsdaad in
Pressos Compania Naviera was een ‘asset, as soon as the damage occurs,’ dus ook reeds (ver) vóór een eventuele rechterlijke uitspraak die de vordering uit onrechtmatige daad toewijst.

1.23

Als de belanghebbenden reeds vanaf 2013 in de sectoren 10 resp. 11 vielen, hadden zij mijns inziens tot 29 juni 2018 van rechtswege een tot 1 januari 2013 teruggaande
claim op premierestitutie en bovendien, op basis van de tot 29 juni 2018 geldende wet en rechtspraak de
legitimate expectation dat die
claim op hun verzoek zonder meer volgens het tot die datum vigerende recht zou worden geformaliseerd en afgewikkeld. De
expectation van correcte herindeling op eerste verzoek was geenszins louter hoop of subjectieve verwachting, maar stevig verankerd in het nationale recht, net als een belastingschuld of een schuld uit onrechtmatige daad: een verbintenis uit de wet. Wat de wetgever in wezen deed op 29 juni 2018, is de vijfjaarsverjaringstermijn van een geldvordering opeens op nul stellen.

1.24

Specific and compelling reasons voor de - hier vooralsnog veronderstelde – ontneming van die
possession , ointbraken mijns inziens: van enig
shop gedrag van de belanghebbenden blijkt niet; het is ook niet gesteld. Terugwerkende ontneming ten nadele van
niet -shoppende werkgevers is manifest ongeschikt om
shop gedrag van wél-shoppenden te voorkomen. Van rechtsmisbruik zoals in EHRM
Huitson is al helemaal sprake. Worden de belanghebbenden alsnog correct volgens de wet ingedeeld, dan is evenmin sprake van enige onverdiende
windfall profit door een onvoorzien wetsmankement, zoals wel in EHRM
Building Societies , integendeel: correcte aansluiting herstelt juist een wettelijk onjuiste toestand. Evenmin gaat het in casu om de noodzaak om opportunistische wijziging van arbeidscontracten tegen te gaan die een fiscale tariefverhoging zou frustreren, zoals in
M.A. and 34 Others v. Sweden. En tenslotte is evenmin sprake van een dringende politieke noodzaak voor de Staat ‘to meet its obligations under European Union law without delay, in circumstances aggravated by a financial and economic crisis of a magnitude seldom seen in peacetime’, zoals in de crisisheffingszaak EHRM
Plaisier BV .

1.25

Dan resteert als grond voor de schending van gerechtvaardigde verwachtingen de vrees voor capaciteitsproblemen bij de fiscus, die volgens de medewetgever zijn veroorzaakt door de sterke veroudering van de premiesectorindeling, waardoor die de bestaande economie niet meer weerspiegelde en leidde tot een sterke toename van het aantal herindelingsverzoeken en bezwaren en beroepen over indelingsbeschikkingen.

1.26

Dat de Executieve het onderhoud van de premiesectorindeling heeft verwaarloosd en dat daardoor maatschappelijke, technologische en economische ontwikkelingen hebben geleid tot ‘branchevervaging’ en daarmee sectorvervaging, is betreurenswaardig, maar geen dwingende reden om grondrechten te schenden door de kennelijk al zeer lang voorzienbare
managerial gevolgen daarvan af te wentelen op een tamelijk willekeurige en beperkte groep werkgevers: de in hun nadeel verkeerd ingedeelden. Ik zie geen dwingende reden van algemeen belang om capaciteitsproblemen door een gevreesd groot aantal alsnog ingediende herindelingsverzoeken te voorkomen door
terechte claims te onteigenen. Dat mogelijk zeer veel
on terechte verzoeken zouden worden ingediend, is mijns inziens geen reden, laat staan een dwingende, om de
terechte verzoekers hun eigendom te ontnemen. Dat mogelijk veel
terechte verzoeken zouden worden ingediend, is te minder reden om honorering van die - immers terechte - verzoeken onmogelijk te maken. Er was ook een minder grondrechtenaantastende maatregel voorhanden: een verzwaarde bewijslast. Art. 1 Protocol I EVRM verzet zich mijns inziens niet tegen beperking van capaciteitsproblemen door vanaf 29 juni 2018, 17:00 uur, van herindelingsverzoekers sluitend en overtuigend bewijs te eisen voor de gehele periode waarvoor zij herziening vragen.

1.27

Middel II lijkt mij overbodig naast middel I, want als middel I doel treft, komt middel II niet aan bod, en als, andersom,
legitimate expectations niet in de weg staan aan ontneming van een
wettelijk terugvorderingsrecht, staan zij te minder in de weg aan wettelijke terugwerkende afschaffing van restitutie
beleid .

1.28

Ik geef u in overweging de cassatieberoepen gegrond te verklaren en de zaken te verwijzen om de belanghebbenden in de gelegenheid te stellen te bewijzen dat zij, gezien de werkzaamheden die zij tussen 1 januari 2013 en 29 augustus 2018 deden verrichten, van rechtswege ex art. 96 Wfsv aangesloten waren bij de sectoren 10 resp. 11.

2. De feiten, het geschil en het geding in feitelijke instantie

Feiten en geschil

2.1

Deze conclusie omvat twee cassatieberoepen (20/02576 en 20/02572) van twee belanghebbenden, [X1] (hierna: A.) en [X2] (hierna: I.) die tot hetzelfde concern behoren en door dezelfde gemachtigde worden bijgestaan en wier zaken ook voor het Hof gezamenlijk en op dezelfde zitting zijn behandeld, terwijl de feiten in de twee zaken vergelijkbaar zijn en de cassatiemiddelen nagenoeg identiek. Bovendien hebben de belanghebbenden verzocht om gezamenlijke behandeling.

2.2

Beide beroepen zijn gericht tegen het niet (tijdig) nemen van een besluit ex art. 97(2) Wfsv op het verzoek van de belanghebbenden tot retrospectieve herziening van hun premiesectorindeling. In geschil is of met het eigendomsgrondrecht (art. 1 Protocol I EVRM) en het vertrouwensbeginsel verenigbaar is dat de wetgever met terugwerkende kracht de retrospectieve herziening ten voordele van werkgevers heeft afgeschaft, waardoor rechtens teveel betaalde premie niet meer terugbetaald werd.

2.3

De wetgever heeft met de Wet Arbeidsmarkt in Balans (WAB) de premiesectorindeling per 1 januari 2020 afgeschaft (behalve – vooralsnog – voor de premie werkhervattingskas), omdat het verouderde premiesector-stelsel de economische werkelijkheid niet meer weerspiegelde, de belastingdienst onevenredig belastte en tot sector
shopping leidde. Voorafgaand aan die afschaffing heeft hij al met terugwerkende kracht onderdelen van het premiesectorstelsel afgeschaft, waaronder de tot 29 juni 2018 in art. 97(2) Wfsv (oud) voorziene retrospectieve sectorherziening ten voordele van de werkgever op diens verzoek.

2.4

Na een Wob-verzoek werd op 7 maart 2017 een beleidsstuk van 11 januari 2012 openbaar waaruit blijkt dat de belastingdienst het beleid voerde tot maximaal 5 jaren terug te herzien.

2.5

Bij brief van 29 juni 2018 ^[3] heeft de Staatssecretaris de Tweede Kamer aangekondigd dat hij de retrospectieve herindeling ten voordele op verzoek wilde afschaffen met ingang van de datum van die brief, 29 juni 2018. Reden voor die terugwerkende kracht was voorkoming van het aankondigingseffect: gevreesd werd voor een onuitvoerbare stroom valreepverzoeken om retrospectieve sectorherindeling.

2.6

A. was per 1 januari 2006 ingedeeld in premiesector 41 (Groothandel I). Zij heeft de Inspecteur op 29 augustus 2018, i.e. twee maanden na de aankondiging op 29 juni 2018 van de wetswijziging, verzocht om herindeling in sector 10 (metaalindustrie) vanaf 1 januari 2013. Die herindeling zou meebrengen dat zij vanaf 1 januari 2013 teveel premies zou hebben betaald en recht zou hebben op terugbetaling van € 332.287.

2.7

I. was op 1 januari 2006 ingedeeld in sector 44 (Zakelijke Dienstverlening II). Zij heeft in 2016 en begin 2017 gesproken met de FNV-vakbond [D]. Uit een brief van [D] van 15 februari 2017 blijkt dat [D] I. op 9 februari 2017 heeft geïnformeerd dat I. onder de CAO van [D] viel. Ook I. heeft de Inspecteur op 29 augustus 2018 verzocht om vanaf 1 januari 2013 alsnog ingedeeld te worden in sector 10 (metaalindustrie); na hier niet relevante procedurele complicaties is dat verzoek gewijzigd naar sector 11 (Elektronische industrie). Herziening zou tot een premieteruggaaf ad € 120.741 leiden.

2.8

Na een indelingsonderzoek heeft de inspecteur de verzoeken van de belanghebbenden gehonoreerd, maar alleen voor de toekomst. Hij heeft hen per 1 september 2018 in de sectoren 10 respectievelijk 11 ingedeeld.

2.9

Uit ‘s Hofs feitenvaststelling valt niet met zekerheid op te maken of de belanghebbenden, als zij vóór 29 juni 2018 (aankondiging wetswijziging) om herziening hadden verzocht, ook per 1 januari 2013 reeds ingedeeld zouden zijn in de sectoren waarin de Inspecteur hen per 1 september 2018 heeft ingedeeld. Op ’s Hofs vragen daarover heeft de Inspecteur volgens het proces-verbaal van de zitting het volgende geantwoord:

“De
voorzitter vraagt of de basis voor de terugwerkende kracht de wetswijzing of het begunstigende beleid is.

De
inspecteur stelt dat het geschil ziet op de vraag of de beschikking juist is. Hier maakt de terugwerkende kracht van het wetsvoorstel WAB deel van uit. Indien ervan uit zou worden gegaan dat de terugwerkende kracht van het wetsvoorstel in deze zaak niet gerechtvaardigd is, dan zou mogelijkerwijs wel een wijziging van de sectorindeling met terugwerkende kracht hebben plaatsgevonden. Dit zou dan aan de voorwaarden getoetst moeten worden.

Het
hof vraagt of er dus sprake was van beleid in 2018, omdat er sprake is van een bestendige gedragslijn, waardoor de teveel betaalde premies dus maximaal over vijf kalenderjaren worden teruggegeven.

De
inspecteur geeft bevestigend antwoord.

De
voorzitter vraagt of in dat geval de conclusie zou moeten zijn dat de beroepen gegrond zijn?

De
inspecteur antwoordt dat die kans aanwezig is. Ten voordele van de werkgever werd vrijwel altijd vijf jaar terugwerkende kracht gehanteerd.”

Het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch ^[4]

2.1

In premiesectorindelingsgeschillen is er maar één feitelijke instantie: het gerechtshof (art. 8.6 Awb jo. art. 5 van Bijlage 2 ‘Bevoegdheidsregeling bestuursrechtspraak’ bij de Awb).

2.11

Het Hof heeft de verhouding beoordeeld tussen de gevolgen van retro-actieve afschaffing van retrospectieve sectorherziening voor de belanghebbenden en het doel om capaciteits-problemen bij de fiscus door massale valreep herindelingsverzoeken te voorkomen. Volgens het Hof ontbeerde die wens van de wetgever om aankondigingseffecten te voorkomen niet elke redelijke grond. De belanghebbenden hebben geen
individual and excessive burden gesteld. Zij wisten bovendien al eerder dat hun sectorindeling onjuist kon zijn en hebben het daarom aan zichzelf te wijten dat zij niet eerder om herziening hebben verzocht:

“4.9. Uit vaste jurisprudentie volgt dat het recht op eigendom door de overheid beperkt mag worden indien deze beperking een ‘legitimate aim’ dient, ‘lawful’ is en een ‘fair balance’ tussen de belangen van het individu en het algemeen belang in acht neemt. De wetgever komt een ‘wide margin of appreciation’ toe bij de beantwoording van de vraag of er sprake is van een 'fair balance'. ^[5]

4.10.

Een beroep op schending van artikel 1 EP EVRM vanwege de schending van de gerechtvaardigde verwachtingen van belanghebbende dat een wijziging van de sectorindeling met ingang van vijf jaar terugwerkende kracht kan plaatsvinden, komt neer op de vraag of bij de invoering van de WAB de genoemde ‘fair balance' in acht is genomen. ^[6]

4.11.1.

Ten eerste is er geen sprake van een ‘fair balance’ wanneer er geen sprake is van proportionaliteit tussen de ingezette wetgeving en het doel dat daarmee wordt nagestreefd. ^[7] Dit is het geval als de wetgeving elke redelijke grond ontbeert. ^[8] Ten tweede is er geen sprake van een ‘fair balance’ wanneer belanghebbende geconfronteerd wordt met een ‘individual and excessive burden'. ^[9]

4.11.2.

De minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid draagt meerdere redenen aan om de WAB gedeeltelijk met terugwerkende kracht vanaf de datum en het tijdstip van zijn brief en het daarbij behorende persbericht in werking te laten treden. In de Memorie van Toelichting van de WAB is daarover het volgende opgenomen:

“Zorgvuldigheid is dus gewenst bij de invoering van een nieuwe systematiek. Tegelijkertijd is het, in de aanloop daarnaar, noodzakelijk dat de uitvoeringspraktijk van de sectorindeling op korte termijn versimpeld wordt - de huidige uitvoeringsproblematiek trekt simpelweg een te zware wissel op de Belastingdienst. Als onderdeel van de introductie van WW- premiedifferentiatie naar de aard van het contract wordt daarom een aantal maatregelen genomen dat een aantal knelpunten in de uitvoeringspraktijk van de sectorindeling aanpakt. Doel van deze maatregelen is het shopgedrag van werkgevers te verminderen en zodoende de werklast van de Belastingdienst op dit terrein te verlagen. Op een ander terrein neemt de werklast immers toe. namelijk het controleren of de aard van het arbeidscontract zoals opgegeven in de loonaangifte overeenkomt met de werkelijkheid. Het gaat om de volgende maatregelen, die het voor de Belastingdienst mogelijk maken om de sectorindeling nog een beperkt aantal jaren uit te voeren:

1. Herindelingen op verzoek van de werkgever zullen alleen nog plaatsvinden met ingang van een datum in de toekomst. Terugwerkende kracht is daarbij niet langer mogelijk (artikel 97, eerste lid, Wfsv).

2. Gesplitste aansluitingen (artikel 97, derde lid, Wfsv) zijn voor nieuwe gevallen niet meer mogelijk (met uitzondering van uitzendbedrijven).

3. Concernaansluitingen en aansluiting van nevenbedrijven en neveninstellingen (artikel 5.4 Regeling Wfsv) zijn voor nieuwe gevallen niet meer mogelijk.

Deze wijzigingen hebben geen effect op de wijze waarop werkgevers op dit moment zijn ingedeeld, maar beperken wel de mogelijkheden voor werkgevers om een aanvraag in te dienen bij de Belastingdienst om (deels) in een andere sector te worden ingedeeld. Daarom heeft de regering het noodzakelijk gevonden om de mogelijkheid om aanvragen in te dienen direct na bekendmaking van deze maatregelen via een brief aan de Tweede en Eerste Kamer een persbericht, te weten vrijdag 29 juni 2018, om 17.00 'uur, af te sluiten. Zonder onmiddellijke afsluiting zullen vee! werkgevers immers waarschijnlijk proberen om, zolang het nog kan, een gunstiger sectoraansluiting te verkrijgen. Daardoor kan de Belastingdienst te maken krijgen met een sterke toename van het aantal aanvragen voor herindelingen met terugwerkende kracht, gesplitste aansluitingen, concernaansluilingen, en aansluiting van nevenbedrijven en neveninstellingen, alsmede bijbehorende bezwaar- en beroepszaken. Dat een sterke toename van het aantal aanvragen aannemelijk is, blijkt uit het hierboven beschreven shopgedrag en de aantallen bezwaar- en beroepszaken die daarmee gepaard gaan, alsmede uit het structurele financiële voordeel dat werkgevers kunnen behalen. Gelet op mogelijke omvang van het aantal aanvragen en de beperkte beschikbare capaciteit, acht de regering de risico 's voor de uitvoering door de Belastingdienst niet aanvaardbaar.

Daarom anticipeert de Belastingdienst sinds de bekendmaking van bovengenoemde maatregelen op de inwerkingtreding ervan.”

De voornaamste reden betreft de verwachting dat veel werkgevers gebruik zouden willen maken van de mogelijkheid tot wijziging van de sectorindeling met terugwerkende kracht, wat het risico meebrengt dat door de hoeveelheid aan verzoeken een te grote belasting op de capaciteit van de belastingdienst wordt gelegd. Van dit uitgangspunt kan niet worden gezegd dat zij elke redelijke grond ontbeert.

4.11.3.

Belanghebbende heeft niet gesteld dat er sprake is van een 'individual and excessive burden’. Evenmin is uit de processtukken gebleken dat hier sprake van zou zijn.

[zaak nr. 19/00136]

4.11.4.

Het hof is op basis van het bovenstaande van oordeel dat er sprake is van een 'fair balance’, waardoor de terugwerkende kracht van de inwerkingtreding van de WAB niet in strijd komt met artikel 1 EP EVRM. Gezien de processtukken wist of had belanghebbende kunnen weten dat de sectorindeling onjuist was en had zij tijdig een verzoek tot wijziging van de sectorindeling met terugwerkende kracht naar 1 januari 2013 kunnen indien[en]. De nadelige gevolgen die zijn ontstaan door het wachten met het indienen van het verzoek tot wijziging van de sectorindeling dienen voor haar rekening en risico te komen.

[zaak nr. 19/00135]

4.11.4.

Het hof is op basis van het bovenstaande van oordeel dat er sprake is van een 'fair balance’, waardoor de terugwerkende kracht van de inwerkingtreding van de WAB niet in strijd komt met artikel 1 EP EVRM. Gezien de processtukken, zoals de brief van [D], wist of had belanghebbende kunnen weten dat de sectorindeling onjuist was en had zij tijdig een verzoek tot wijziging van de sectorindeling met terugwerkende kracht naar 1 januari 2013 kunnen indien[en]. De nadelige gevolgen die zijn ontstaan door het wachten met het indienen van het verzoek tot wijziging van de sectorindeling dienen voor haar rekening en risico te komen.

2.12

Het beroep op EHRM
Pressos Compania Naviera (zie 6.14 hieronder) heeft het Hof afgewezen omdat die zaak volgens hem onvergelijkbare feiten en een andere soort terugwerkende wetgeving betrof:

“4.12. Naar het oordeel van het hof kan het beroep van belanghebbende op het arrest Pressos Compania Naviera ^[10] haar niet baten. De wetgeving die in die zaak met terugwerkende kracht in werking trad, had als doel de Belgische Staat te beschermen tegen hoge claims. Daarnaast zag de terugwerkende kracht op een periode van dertig jaar en vielen ook lopende aansprakelijkheids-zaken tegen België onder deze wetgeving. In deze situatie heeft het Europees Hof voor de Rechten van de Mens beslist dat sprake is van wetgeving die iedere redelijke grond ontbeert. Deze situatie is niet vergelijkbaar met die van belanghebbende, waarin de terugwerkende kracht van de wetgeving beperkt is tot en met het verschijnen van het persbericht en de verzoeken die daarvoor zijn ingediend onder de oude wetgeving en beleid afgehandeld werden.

4.13.

Aangezien het hof van oordeel is dat de terugwerkende kracht van de inwerkingtreding van de WAB gerechtvaardigd is, hoeft het hof het tweede standpunt van belanghebbende niet meer te behandelen.”

3. Het geding in cassatie

3.1

De belanghebbenden hebben elk tijdig en regelmatig beroep in cassatie ingesteld. de Staatssecretaris van Financiën heeft twee verweerschriften ingediend. De belanghebbenden stellen in beide beroepen twee middelen van cassatie voor:

3.2

Volgens
middel I heeft het Hof art. 1 Protocol I geschonden door rechtens onjuist of onvoldoende gemotiveerd te oordelen dat (i) gegeven de vrees voor uitvoeringsproblemen de terugwerkende wetswijziging niet elke redelijke grond ontbeert en dat daarom de
fair balance niet zou zijn geschonden; (ii) relevant zou zijn dat een verzoek tot terugwerkende herindeling eerder had kunnen worden gedaan; en (iii) de zaak
Pressos Compania Naviera niet vergelijkbaar zou zijn met hun geval.

3.3

Middelonderdeel I(i) lichten de belanghebbenden aldus toe dat het verwachte aantal herindelingsverzoeken niet samenhangt met de vraag of herindeling terugwerkt, nu herindeling voor werkgevers evenzeer voor de toekomst van belang is: de belastingdienst kreeg hoe dan ook verzoeken die hij moest beoordelen, maar dan voor de toekomst. Zij zien evenmin andere rechtvaardigingen voor de terugwerkende kracht van de wijziging van art. 97(2) Wfsv, zodat die terugwerking wel degelijk redelijke grond ontbeert. Sectorindeling geschiedt van rechtswege en verkeerde indeling kan tot gevolg hebben dat ten onrechte teveel premie wordt betaald. Vóór de wetswijziging werden die teveel betaalde premies over de voorgaande vijf jaren terugbetaald op verzoek. Dit recht op teruggave is illusoir gemaakt. De belanghebbenden is aldus een
claim op de Staat ontnomen ter zake waarvan zij vóór 29 juni 2018 de gerechtvaardigde verwachting van honorering hadden. Voor de materieel terugwerkende kracht naar 1 januari 2013 zien zij geen enkele rechtvaardiging.
Shop gedrag van werkgevers kan geen rechtvaardiging zijn, nu het gaat om voldongen feiten uit het verleden. Bovendien liet de wetswijziging in het omgekeerde geval (te weinig premie betaald) de vijf jaar terugwerkende herziening ten nadele ongemoeid, hoewel daarvoor evenzeer vijf jaren terug feiten moeten worden onderzocht. Volgens de belanghebbenden is het capaciteitsprobleem een intrinsiek gevolg van het premiesectorstelsel, dat nu eenmaal arbeidsintensief is, hetgeen los staat van
shop gedrag. Zij menen dat de Belastingdienst jarenlang “het eigen beleidsfalen onder de pet heeft gehouden” en de sectorindeling heeft “laten verouderen” en dat dáárom een groot aantal gerechtvaardigde
claims illusoir wordt gemaakt. Uit EHRM
BNB 2018/66 (
Plaisier BV ; crisisheffing) volgt huns inziens dat wetswijziging met terugwerkende kracht tot vóór het moment van aankondiging alleen is toegelaten als daarvoor 'specific and compelling' redenen bestaan. Zij zien geen dergelijke dwingende redenen. Zo er al een rechtvaardiging zou zijn, dan missen zij een weging tussen de mogelijk toe te nemen werklast en de inbreuk op hun
legitimate expectations .

3.4

Ad
middelonderdeel I(ii) betogen de belanghebbenden dat hen niet kan worden verweten dat zij eerder om herindeling hadden kunnen verzoeken, nu tot de brief van 29 juni 2018 volstrekt onvoorzienbaar was dat de wet retro-actief zou worden gewijzigd, zodat diens terugwerkende kracht naar 1 januari 2013 volstrekt arbitrair en daarmee niet
lawful is. Om de wetswijziging ‘sufficiently accessible, precise and foreseeable' te doen zijn, had minstens een overgangs-periode moeten bestaan. Ook de aankondigingsbrief van 29 juni 2018 was volstrekt onvoorzienbaar. Zij zien niet hoe de processtukken of de brief van [D] de wetwijziging, diens terugwerking, of diens aankondiging voorzienbaar zouden hebben kunnen maken.

3.5

Ad
middelonderdeel I(iii) menen de belanghebbenden dat de wetswijziging materieel veel verder terugwerkt dan naar de datum van de brief, namelijk naar 1 januari 2013. Net als in de zaak
Pressos Compania Naviera wordt hen aldus een vorderingsrecht jegens de Staat ontnomen, hoewel zij het gerechtvaardigde vertrouwen hadden dat de volgens de wet teveel betaalde premies van 1 januari 2013 tot 1 september 2018 hen zouden worden terugbetaald. Het lijdt volgens hen geen twijfel dat een daartoe vóór 29 juni 2018 gedaan verzoek zou zijn gehonoreerd, hetgeen ook blijkt uit het feit dat aan die datum voorafgaande soortgelijke verzoeken van andere groepsvennootschappen zijn gehonoreerd. Dat maakt hun zaken wel degelijk vergelijkbaar met
Pressos Compania Naviera , in zoverre dat in die zaak beslissend was dat de
legitimate expectation bestond dat de schade-aansprakelijkheidsclaim jegens de Staat zou worden gehonoreerd conform de toen vigerende vaste jurisprudentie. In die situatie verkeerden ook de belanghebbenden.

3.6

Middel II betoogt dat het Hof het vertrouwensbeginsel of het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden door niet in te gaan op de stelling dat de belanghebbenden onder het begunstigende beleid vielen dat een terecht verzochte sectorherindeling terugwerkt tot 1 januari van het vijfde jaar voorafgaand aan het verzoekjaar. Omdat voor de afschaffing met terugwerkende kracht geen voldoende rechtvaardiging bestaat (zie middel I), had moeten worden getoetst of zij onder dit begunstigende beleid vielen. Dat is volgens hen het geval, zodat zij per 1 januari 2013 in sector 10 resp. 11 ingedeeld hadden moeten worden.

3.7

Bij
verweer stelt de Staatssecretaris ad
middel I dat het aankomt op de vraag of een
fair balance tussen de gestelde eigendomsaantasting en het door de wetgever nagestreefde doel in acht is genomen en dat de wetgever daarbij een ruime beoordelingsmarge heeft (HR
BNB 2016/163 ^[11] ). Hij meent overigens dat geen gerechtvaardigde verwachtingen zijn geschonden: voor de periode tussen 29 juni 2018 (brief) en 29 augustus 2018 (herindelings-verzoek) niet omdat de aankondiging van de wetswijziging daarvoor tijdig was ^[12] en voor de periode vóór 29 juni 2018 niet omdat de belanghebbenden toen slechts een verwachting hadden dat eventueel te veel betaalde premies na indiening van een verzoek mogelijk zouden worden terugbetaald. Zulke verwachtingen hoeven volgens hem niet steeds te worden gehonoreerd. ^[13] Alleen de werkgevers die op 29 juni 2018 al een verzoek hadden gedaan mochten een beschikking conform het oude recht verwachten: alleen als hangende het verzoek dat verzoek illusoir wordt gemaakt, geldt de bescherming van het EVRM. Belanghebbenden kunnen er niet vanuit gaan dat belasting- en premiewetgeving onveranderd blijft. Hij ziet niet hoe
Pressos Compania Naviera of
Kopecky v. Slovakia ^[14] dat anders maakt. In
Pressos Compania Naviera ging het om ongeclausuleerde, 30 jaar terugwerkende kracht die ook bestaande en afdwingbare aansprakelijkheidsvorderingen gebaseerd op een rechterlijk vonnis doorkruiste. In casu worden lopende verzoeken van vóór 29 juni 2018 echter niet doorkruist, maar conform oud beleid en oude wetgeving afgehandeld.

3.8

Zou wél sprake zijn van terugwerkende kracht naar een tijdstip vóór de aankondiging van wetswijziging, dan ontbreekt ook volgens de Staatssecretaris in beginsel een
fair balance , tenzij
specific and compelling reasons bestonden voor de aantasting van alsdan gerechtvaardigde verwachtingen (HR
BNB 2016/163 (crisisheffing), r.o. 2.4.8). Uit de MvT bij de WAB ^[15] volgt zijns inziens dat dergelijke dwingende redenen bestonden:

“Doel van vorenbedoelde maatregelen was voorkomen dat door de verwachte sterke toename van het aantal verzoeken voor herindelingen met terugwerkende kracht een te grote belasting op de capaciteit van de Belastingdienst zou worden gelegd. Daarbij is er rekening mee gehouden dat in verband met de invoering van de WAB op een ander terrein de arbeidslast voor de Belastingdienst zou toenemen, namelijk het controleren of de aard van het arbeidscontract zoals opgegeven in de loonaangifte overeenkomt met de werkelijkheid (zie het citaat in r.o. 4.11.2 van de bestreden uitspraak).”

De Staatssecretaris benadrukt dat het dringend was om
shop gedrag van werkgevers te stoppen en retrospectieve herziening complex is omdat zij herrekening van betaalde premies vergt, anders dan prospectieve herziening.

3.9

Uit HR
BNB 2014/219 en HR
BNB 2017/63 volgt volgens de Staatssecretaris dat de
lawfulness -vereisten van precisie en voorzienbaarheid van wetgeving niet inhouden dat de fiscale wetgever bij het bepalen van het tijdstip van inwerkingtreding van nieuwe wetgeving rekening moet houden met de tijd die betrokkenen nodig hebben voor nadeelbeperkende maatregelen. Het vereiste van voorzienbaarheid vergt volgens hem dan ook geen verzachtend overgangsrecht. De belanghebbenden hebben niet tijdig voldaan aan hun wettelijke verplichting om binnen twee weken nadat een vermoeden is gerezen dat de sectorindeling onjuist zou zijn, dat te melden bij de Inspecteur (art. 97(1) Wfsv), hetgeen voor hun risico blijft. Een overgangsregeling of overgangsperiode voor een dergelijk geval acht de Staatssecretaris niet passend.

3.1

Ad
middel II meent de Staatssecretaris dat daaraan niet wordt toegekomen, nu uit het falen van middel I volgt dat de Inspecteur vanaf 29 juni 2018 niet meer bevoegd was om de sectorindeling retrospectief ten gunste van de belanghebbenden te herzien.

3.11

Bij
repliek betogen de belanghebbenden dat het gegeven dat belanghebbenden er niet van kunnen uitgaan dat de wetgeving onveranderd zal blijven, geen rechtvaardiging is voor het
met terugwerkende kracht veranderen van wetgeving waardoor belanghebbenden een vordering wordt ontnomen. Anders dan de Staatssecretarus achten zij hun casus één op één vergelijkbaar met
Pressos Campania Naviera . Voor een
legitimate expectation achten zij niet vereist dat hun vordering al afdwingbaar is. In
Kopecky vs Slovakia ^[16] achtte het EHRM, onder verwijzing naar
Pressos Campania Naviera , voldoende dat de vordering ‘would be treated under domestic law and in particular to reliance on the fact that the established case-law of the nation courts would continue to be applied in respect of damage which had already occurred’. De belanghebbenden bestrijden de stelling dat zij wettelijke plichten zouden hebben verzaakt door zich niet meteen, binnen twee weken na een vermoeden van onjuiste sectorindeling, te melden bij de fiscus. Ten eerste heeft die stelling geen feitelijke grondslag, nu niets is vastgesteld over wanneer die termijn dan zou zijn aangevangen; ten tweede legt art. 97(1) Wfsv hen geen plicht op om binnen twee weken te melden, nu uit HR
BNB 2018/97 ^[17] weliswaar volgt dat een verzoek tot wijziging van de sectorindeling gelijk is te stellen aan een verzoek als bedoeld in art. 97(1) Wfsv, maar dat oordeel ziet alleen op de kwalificatie van het verzoek tot herindeling; het zegt niet dat die bepaling van toepassing is op een verzoek tot herindeling.

3.12

Bij
dupliek merkt de staatssecretaris op dat HR
BNB 2018/97 een verzoek om een nieuwe beschikking sectorindeling als een melding als bedoeld in art. 97(1) Wfsv aanmerkt. Die gelijkschakeling wijst er zijns inziens op dat de tweewekentermijn ook geldt voor een herindelingsverzoek.

4.
Sectoraansluiting ‘van rechtswege’; ‘mededeling’ bij beschikking; formalisering van de materiële premieschuld/vordering

4.1

Hoofdstuk 3 (De financiering van de werknemersverzekeringen en de Wet arbeids-ongeschiktheidsverzekering zelfstandigen), afdeling 2 (Algemeen Werkloosheidsfonds en sectorfondsen), paragraaf 3 (premieplicht), art. 25 Wfsv (Premieverschuldigdheid werkgever) bepaalde op 1 januari 2017:

“De premie is verschuldigd door de werkgever in de zin van de Werkloosheidswet.”

4.2

Art. 20 (Verbod verhaal op werknemer) Wfsv bepaalt:

“De werkgever mag de door hem verschuldigde premie niet verhalen op de werknemer. Elk beding waarbij van de eerste zin wordt afgeweken, is nietig.”

4.3

Art. 59(1) Wfsv bepaalt:

“De premies voor de werknemersverzekeringen worden geheven met overeenkomstige toepassing van de voor de heffing van de loonbelasting geldende regels. (….).”

4.4

Art. 60 (Invordering door de rijksbelastingdienst) bepaalt:

“1 De rijksbelastingdienst vordert de premie voor de volksverzekeringen en de premies voor de werknemersverzekeringen in.

2 (…).

3 Bij de invordering van de premies voor de werknemersverzekeringen zijn de regels geldende voor de invordering van de loonbelasting, met uitzondering van artikel 38, eerste lid, onderdeel a, van de Invorderingswet 1990, van overeenkomstige toepassing.”

4.5

Tot de afschaffing van de sectorindeling per 1 januari 2020 delegeerde art. 95 Wfsv de indeling van het bedrijfs- en beroepsleven in verschillende sector(onderdel)en aan de Minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid, in overleg met de Minister van Financiën en na advies van het UWV. Het premiepercentage voor de heffing van de werknemers-verzekeringen werd bepaald door de sector waarin een werkgever werd ingedeeld. De artt. 96 en 97 Wfsv regelden (en regelen voor de WHK nog steeds) (i) de sectoraansluiting van werkgevers en (ii) de formalisering van hun aansluiting in een appelabele beschikking.

4.6

Werkgevers worden volgens art. 96(1) Wfsv ‘van rechtswege’ aangesloten bij de krachtens de wet bepaalde sector:

“Artikel 96. Aansluiting bij sector

1. Een werkgever is van rechtswege aangesloten bij de op grond van artikel 95 vastgestelde sector waartoe de werkzaamheden behoren die hij als werkgever doet verrichten.

2. Indien een werkgever werkzaamheden doet verrichten die behoren tot verschillende sectoren, is hij van rechtswege aangesloten bij de sector waartoe de werkzaamheden behoren waarvoor hij als werkgever in de regel het grootste bedrag aan premieplichtig loon betaalt of vermoedelijk zal betalen.

(…).”

4.7

Art. 97(2) Wfsv bepaalt dat werkgevers hun aansluiting of beëindiging daarvan binnen twee weken moeten melden bij de Inspecteur en dat de Inspecteur hen ‘meedeelt’, bij voor bezwaar vatbare beschikking, bij welke sector en vanaf welke datum zij ex art. 96 Wfsv van rechtswege zijn aangesloten. Tot 20 juni 2019 luidde art. 97 Wfsv als volgt:

“1. De werkgever die op grond van artikel 96 bij een sector is aangesloten of ophoudt bij een sector aangesloten te zijn, doet daarvan binnen twee weken schriftelijk melding bij de inspecteur.

2. De inspecteur deelt een werkgever bij voor bezwaar vatbare beschikking mee, bij welke sector en vanaf welke datum hij op grond van artikel 96 is aangesloten.

3. (…). [gesplitste aansluiting; PJW]

4. [herziening ten nadele; PJW] De inspecteur is bevoegd tot herziening van de beschikking, bedoeld in het tweede en derde lid, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat de aansluiting bij een sector onjuist is en deze tekortkoming een gevolg is van een feit dat aan de werkgever kan worden toegerekend of redelijkerwijs kenbaar had kunnen zijn. De inspecteur stelt de herziening vast bij voor bezwaar vatbare beschikking. De bevoegdheid tot herziening werkt uiterlijk terug tot en met 1 januari van enig jaar waarop de beschikking betrekking heeft en vervalt door verloop van 5 jaren na het einde van het kalenderjaar waarop de beschikking betrekking heeft.”

4.8

De voorgangers van de artt. 96 en 97 Wfsv waren de artt. 97l en 97m van de Werkloosheidswet (WW), ^[18] die in 2001 in de WW waren opgenomen ^[19] en die weer afkomstig waren uit de Organisatiewet sociale verzekeringen (OSV) 1997, aanvankelijk de artt. 49 en 50 OSV en later ^[20] de artt. 52 en 53 OSV. De wetsgeschiedenis van deze opvolgende bepalingen is niet helder over de verhouding tussen (i) de aansluiting ‘van rechtswege’, (ii) de verplichte ‘mededeling’ van die aansluiting en (iii) de overeenkomstige toepassing van de loonbelastingregels. Wel blijkt uit de MvT bij de OSV dat de aansluiting ‘gedwongen’ is en dat “concurrentievoordelen voor bedrijven als gevolg van verschillen in af te dragen premies” moesten worden voorkomen: ^[21]

“De indelingssystematiek behelst gedwongen aansluiting van werkgevers bij een bedrijfs-vereniging. De indelingsbeschikking is het resultaat van historische en bedrijfsorganisatorische factoren, terwijl wat betreft de werkingssfeer van de bedrijfsverenigingen tevens een vergelijking is gemaakt met de werkingssfeer van andere voorzieningen of organisaties. Hierbij kan gedacht worden aan het ledenbestand van werkgevers- of werknemersorganisaties, de indeling voor de publiekrechtelijke bedrijfsorganisatie, de werkingssfeer van de collectieve arbeidsovereenkomsten en bedrijfspensioenfondsen. Concurrentievoordelen voor bedrijven als gevolg van verschillen in af te dragen premies werden en worden aldus voorkomen.”

4.9

Tot 1 januari 2006 bepaalde art. 13(3) van de toenmalige Coördinatiewet Sociale Verzekeringen (CSV):

“3. De rechtsvordering tot terugbetaling van onverschuldigd betaalde premie verjaart door verloop van vijf jaren sedert het einde van het kalenderjaar, waarin de premie is vastgesteld.”

De term ‘rechtsvordering’ impliceert dat niet alleen een materieel restitutierecht bestond, maar ook afdwingbaarheid.

4.1

Ik maak uit het bovenstaande en uit de wettekst (‘van rechtswege’) op dat de werkgever noch de fiscus enige ruimte heeft om te kiezen in welke sector de werkgever ingedeeld wordt omdat diens indeling wordt geacht rechtstreeks uit de wet voort te vloeien. Of een werkgever zijn rechtstreeks uit de wet voortvloeiende aansluiting al dan niet bij de fiscus heeft gemel, is dus kennelijk niet relevant voor zijn ‘gedwongen’ aansluiting. Ik maak er verder uit op dat met de sectoraansluiting ook de premieschuld van de werkgever rechtstreeks uit de wet en de feiten [het doen verrichten van werkzaamheden in een bepaalde sector] voortvloeit, mede gegeven de overeenkomstige toepassing van de regels voor de loonbelasting. Het gaat om een verbintenis uit de wet (‘van rechtswege’), net zoals bij een (materiële) belastingschuld en een vordering uit onrechtmatige daad of zaakwaarneming. De verplichte ‘mededeling’ bij voor bezwaar vatbare beschikking ex art. 97(2) Wfsv vervult kennelijk dezelfde formaliserende functie als de (naheffings)aanslag of teruggaafbeschikking bij aanslagbelastingen en aangiftebelastingen zoals de loonbelasting: zij koppelt aan het wettelijke vorderingsrecht van de fiscus een rechtsvordering,
i.e. de afdwingbaarheid van het rechtstreeks uit de wet voortvloeiende vorderingsrecht. Gegeven de overeenkomstige toepassing van de heffings- en invorderingsregels voor de loonbelasting, kan de Ontvanger de materiële premieschuld, ontstaan uit de aansluiting van rechtswege, niet invorderen zonder een voor bezwaar vatbare (mededelings)beschikking, net zomin als hij een materiële belastingschuld kan invorderen zonder belastingaanslag. ^[22] Ook zonder formalisering bestaan de premieschuld c.q. het premierestitutierecht, maar (nog) niet afdwingbaar. De sectorindelingsmededelende (herzienings)beschikking is net als de belastingaanslag slechts declaratoir voor wat betreft het bestaan van het vorderingsrecht, maar constitutief voor wat betreft de rechtsvordering.

4.11

Strikt genomen zegt de wet niet dat een mededelingsbeschikking vereist is voor de afdwingbaarheid van het uit de wet voortvloeiende recht van de werkgever op premierestitutie bij een voor hem nadeliger indeling dan die van rechtswege. De werkgever zou op het eerste gezicht, als de Inspecteur niet herziet, althans niet ‘mededeelt’, de burgerlijke rechter kunnen adiëren met een vordering uit onverschuldigde betaling, waarvoor de verjaringstermijn voor geldschulden (vijf jaar) geldt (art. 3.310 BW). Zoals opgemerkt (in 4.9 hierboven), impliceerde art. 13(3) van de toenmalige CSV inderdaad dat ook de afdwingbaarheid van een recht op premierestitutie rechtstreeks uit de wet voortvloeide.

4.12

Gegeven echter de overeenkomstig toepasselijkverklaring van de AWR en de Invorderingswet, met name de aansluiting bij de heffing van loonbelasting (al is verhaal op de werknemer juist verboden; zie art. 20 Wfsv), ga ik ervan uit dat als een werkgever niet in de van rechtswege geldende premiesector ingedeeld is geweest en daardoor meer premie heeft betaald dan van rechtswege verschuldigd, hij weliswaar evenzeer van rechtswege een terugvorderingsrecht heeft als de Inspecteur in het omgekeerde geval een vorderingsrecht, maar dat terugvorderingsrecht geformaliseerd moet worden bij mededelings- of teruggaaf-beschikking en dat die werkgever bij de belastingrechter moet zijn en niet bij de burgerlijke rechter. Nu sectoraansluiting ‘van rechtswege’ plaatsgrijpt en ‘dwingend’ is, heeft de Inspecteur mijns inziens geen beleidsruimte om de van rechtswege aangewezen sector
niet bij beschikking ‘mee te delen’, tenzij de herziening verzoekende werkgever de daarvoor vereiste gegevens niet overlegt. Hoewel bij herziening
ten nadele ook nog een naheffingsaanslag vereist lijkt voordat ingevorderd kan worden, is bij herziening
ten voordele een na
heffings aanslag onzinnig en bestaat de formalisering van het terugvorderingsrecht kennelijk slechts uit de verplichte mededelingsbeschikking. Ook als die beschikking niet wordt gegeven, heeft de verzoekende werkgever overigens een rechtsingang, nl. via art. 6:2 Awb: hij kan zijn recht ook halen op basis van een ingebrekestelling na het niet (tijdig) na het verzoek nemen van die beschikking door de Inspecteur.

4.13

De vraag is dan tot hoever terug de Inspecteur een onjuiste aansluiting moet herzien ten voordele van de werkgever. Herziening
ten nadele is expliciet temporeel begrensd in art. 97(4) Wfsv: maximaal vijf jaar terug. Art. 97(2) Wfsv daarentegen bepaalt slechts dat de Inspecteur meedeelt vanaf welke datum de werkgever op grond van art. 96 Wfsv van rechtswege is aangesloten bij een sector. Voor de hand ligt dat in beginsel de herziening – ten voordele of ten nadele – geschiedt per eerste datum waarop de betrokken werkgever de werkzaamheden doet verrichten die hem van rechtswege in een bepaalde sector indelen. Als de wet daar bij de herziening ten nadele een beperking van vijf jaar aan stelt, ligt het voor de hand daarvan ook uit te gaan bij de herziening ten voordele. Zoals opgemerkt, bepaalde art. 13(3) CSV tot 1 januari 2006 ook expliciet dat “de rechtsvordering tot terugbetaling van onverschuldigd betaalde premie verjaart door verloop van vijf jaren sedert het einde van het kalenderjaar, waarin de premie is vastgesteld.” Deze bepaling was de inspiratie voor het – inmiddels dus per 2020 ook vervallen – beleid (zie 4.14 hieronder) om herindeling ten voordele te beperken tot maximaal 5 jaar terug: ^[23]

“Ingevolge de artikelen 52 en 53 van de Organisatiewet sociale verzekeringen 1997 is het Landelijk instituut sociale verzekeringen verantwoordelijk voor het indelen dan wel herindelen van werkgevers bij sectoren. Inzake de te hanteren criteria met betrekking tot de data per wanneer (her)indeling plaatsvindt gelden de volgende beleidsregels:

(…)

e. Indeling van een werkgever in een sector met terugwerkende kracht kan niet verder strekken dan de premieverjaringstermijn van 5 jaren, neergelegd in artikel 13, derde lid van de Coördinatiewet Sociale Verzekering.”

4.14

Uit een naar aanleiding van een Wob-verzoek op 7 maart 2017 openbaargemaakt document van 11 januari 2012 blijkt dat de belastingdienst dit beleid na de overheveling van de premieheffing werknemersverzekeringen naar de belastingdienst heeft gehandhaafd: de volgens art. 97(2) Wfsv aan te wijzen herzieningsingangsdatum kon volgens hem tot maximaal 5 jaren in het verleden liggen: ^[24]

“Artikel 96, lid 1 Wfsv bepaalt, dat een werkgever van rechtswege (hij heeft dus geen keus) is aangesloten bij de sector, waartoe de werkzaamheden behoren die hij als werkgever verricht (enkelvoudige onderneming). Conform artikel 97, lid 2 Wfsv bepaalt de inspecteur bij welke sector en vanaf welke datum een werkgever is aangesloten. Een werkgever is een natuurlijk persoon of rechtspersoon, die verzekeringsplichtig personeel (ingevolge de sociale verzekeringswetten) in dienst heeft. Een werkgever is verplicht aangesloten bij een sector met ingang van de datum waarop hij verzekeringsplichtig personeel in dienst heeft genomen. Als een bestaande werkgever om overdracht naar een andere sector vraagt in verband met gewijzigde werkzaamheden, wordt zijn verzoek in principe ingewilligd per de datum waarop zijn bedrijfsuitoefening aantoonbaar onder de werkingssfeer van de andere sector is komen te vallen. In de regel zal dat een recente datum zijn of, in overleg met de werkgever, een toekomstige datum, b.v. met ingang van de eerstvolgende loonaangifteperiode. Als blijkt, dat de sectorindeling onjuist is vastgesteld, kan de datum ook in het verleden liggen met een maximum van 5 jaren. Artikel 97, lid 4 biedt de mogelijkheid ten nadele van een werkgever de aansluiting bij een sector te wijzigen met een terugwerkende kracht van 5 jaren, wanneer de sectoraansluiting onjuist blijkt te zijn. Deze tekortkoming moet de werkgever dan wel kunnen worden toegerekend of voor hem kenbaar geweest kunnen zijn. Zie ook Ambtshalve verminderen en teruggeven, onderdeel van Besluit fiscaal bestuursrecht.”

4.15

Zoals uit het bovenstaande volgt, lijkt mij dit geen begunstigend, maar interpretatief beleid: de belastingdienst had immers even weinig keus als de werkgever, gegeven de ‘dwingende’ aansluiting ‘van rechtswege’. Nu de wet geen termijn geeft voor de terugwerking van herziening ten voordele (art. 97(4) Wfsv gaat immers alleen over herziening ten nadele), kan men dit beleid zelfs rechtsbeperkend achten, maar ik meen dat we art. 97 Wfsv met verstand moeten lezen en dat de wetgever bedoeld zal hebben dezelfde termijn te verbinden aan herzieningen ten voordele als aan die ten nadele. U hoeft u hierover overigens niet uit te laten, nu de belanghebbenden hun eisen beperken tot de ook volgens de fiscus aangewezen vijf jaren voorafgaand aan hun verzoek in 2018, en het overigens om inmiddels oud-vaderlands recht gaat.

5. De terugwerkende wetswijziging in de WAB en dier aankondiging

5.1

Bij brief van 29 juni 2018 heeft de Minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid, mede namens de Staatssecretaris van Financiën, de Voorzitter van de Tweede Kamer meegedeeld de sectorale premiedifferentiatie te willen afschaffen en interim-maatregelen te willen nemen om de grootste uitvoeringsknelpunten al eerder te minimaliseren: ^[25]

“Vandaag heeft de ministerraad ingestemd met het voorstel voor de Wet arbeidsmarkt in balans (WAB). Onderdeel van dit wetsvoorstel is het per 2020 vervangen van de sectorale differentiatie van de WW-premies door premiedifferentiatie naar de aard van het contract. Dit is één van de maatregelen waarmee het kabinet het voor werkgevers aantrekkelijker wil maken om werknemers een vast contract aan te bieden.

Premiedifferentiatie naar de aard van het contract is een complexe maatregel voor de Belastingdienst. Om deze maatregel te kunnen uitvoeren, wordt met ingang van 2020 de sectorale differentiatie van de WW-premies afgeschaft en op termijn ook de (gedeeltelijke) sectorale differentiatie voor de Werkhervattingskas (ZW en WGA). Dit is reeds aangekondigd in het conceptwetsvoorstel dat van 9 april tot en met 7 mei 2018 is aangeboden voor internetconsultatie.

Middels deze brief kondig ik, mede namens de Staatssecretaris van Financiën, aan dat ik, in aanvulling op het bovenstaande, per direct een aantal maatregelen neem om knelpunten in de uitvoering van de sectorindeling aan te pakken. Hiertoe zal ik eerst ingaan op de problematiek met de sectorindeling en daarna uiteenzetten welke maatregelen ik neem betreffende de uitvoeringsproblematiek en waarom deze per direct geëffectueerd worden.

Problematiek met de sectorindeling

De sectorindeling voor de premieheffing is sterk verouderd, weerspiegelt de huidige economie niet meer, en biedt beperkte prikkels om werkloosheid, ziekte en arbeidsongeschiktheid te voorkomen. Daarom wordt, als onderdeel van de WAB, de sectorale differentiatie van de WW-premie afgeschaft en zal op termijn hetzelfde gebeuren voor de premies voor de Werkhervattingskas. In de memorie van toelichting bij de WAB zal de regering daar verder op ingaan.

In maart jl. heb ik met uw Kamer gesproken over de toenemende uitvoeringsproblematiek van de sectorindeling (Kamerstuk 34 855, nr. 9). Hier heb ik ook aangegeven dat de sectorindeling de afgelopen jaren een steeds groter hoofdpijndossier is geworden voor de Belastingdienst. De problemen worden met name veroorzaakt door de verouderde omschrijvingen van de sectoren, waardoor het vaak moeilijk is om de werkzaamheden van een werkgever aan een sector toe te wijzen, en door het sterk toegenomen «shopgedrag» van werkgevers tussen sectoren om zo laag mogelijke premies af te dragen. Dit heeft geleid tot een sterke toename van het aantal aanvragen tot herindeling. Ook is het aantal bezwaar-, beroeps- en cassatiezaken over indelingsbeslissingen sterk gestegen – inmiddels zijn het er ruim duizend per jaar. Kortom: de uitvoering van de sectorindeling legt een onverantwoord groot beslag op de uitvoeringscapaciteit van de Belastingdienst.

Onmiddellijke aanpak knelpunten

Vooruitlopend op de invoering van premiedifferentiatie naar de aard van het contract, is het noodzakelijk om de grootste knelpunten in de uitvoering van de sectorindeling versneld aan te pakken. Daarom pas ik de regels omtrent de sectorindeling op de volgende onderdelen per direct aan:

1. Wijzigingen in de indeling op verzoek van de werkgever zijn niet meer mogelijk met terugwerkende kracht. Wijzigingen in de sectorindeling van de werkgever op zijn verzoek of melding op grond van artikel 97, eerste, tweede en vierde lid, van de Wet financiering sociale verzekeringen (Wfsv) zullen alleen nog plaatsvinden met ingang van een datum in de toekomst. Terugwerkende kracht tot voor de datum waarop het verzoek is gedaan is daarbij niet langer mogelijk, tenzij geconstateerd wordt dat de werkgever is bevoordeeld doordat hij voor de sectorindeling relevante wijzigingen te laat heeft doorgegeven waardoor de indeling niet tijdig is aangepast. In dat laatste geval is terugwerkende kracht bij de aanpassing van de indeling wel aan de orde, ongeacht of wel of geen verzoek of melding is ingediend. Deze maatregel is van toepassing op verzoeken of meldingen die op of na 29 juni 2018, 17.00 uur, zijn ingediend.

2. (...).

3. (…).

Deze wijzigingen hebben geen effect op de wijze waarop werkgevers op dit moment zijn ingedeeld. Ze betekenen wel dat herindelingen met terugwerkende kracht – tot nu toe mogelijk tot vijf jaar terug – niet meer mogelijk zijn (maatregel 1). Een verzoek tot toekomstige herindeling wordt nog wel in behandeling genomen, met uitzondering van gesplitste aansluitingen, concernaansluitingen en aansluitingen van nevenbedrijven en neveninstellingen (maatregelen 2 en 3).

Zonder onmiddellijke effectuering zouden veel werkgevers naar verwachting proberen om, zolang het nog kan, gebruik te maken van de mogelijkheid tot herindeling met terugwerkende kracht, gesplitste aansluiting of concernaansluiting. Gelet op het te verwachten beslag op de capaciteit van de Belastingdienst vind ik dat risico niet aanvaardbaar. Ik acht het daarom noodzakelijk om te anticiperen op de voorgenomen wetgeving en daarmee af te wijken van de thans geldende regelgeving. De bovenstaande maatregelen zullen daarom terugwerken tot het moment van verzending van deze brief, te weten vrijdag 29 juni 2018 om 17.00 uur. Dit wordt, naast deze brief, ook met een brief aan de Eerste Kamer en een persbericht aangekondigd.

Om te kunnen anticiperen op inwerkingtreding van aangepaste wet- en regelgeving, moet aan een aantal voorwaarden zijn voldaan. Zo moet het gaan om een situatie waarin sprake is van in voorbereiding zijnde wetgeving, en waarin sprake is van zodanige onbillijkheden of uitvoeringstechnische problemen dat het anticiperen op een wetswijziging wenselijk wordt geacht. Ook moet onderzocht zijn of aan een aantal andere criteria is voldaan, waaronder een zorgvuldige afweging van de belangen. Naar mijn oordeel voldoen de bovenstaande maatregelen aan deze voorwaarden.

Maatregelen 1 en 2 zullen, als onderdeel van de WAB, geregeld worden via een wijziging van de artikelen 95 en 97 van de Wet financiering sociale verzekeringen (Wfsv). (…)”

5.2

De MvT bij de WAB, die een einde maakte aan de sectorindeling (behalve voor de werkhervattingskas), vermeldt: ^[26]

“De regering constateert dat de historisch gegroeide indeling van sectoren sterk is verouderd. Sommige sectoren zijn ontzettend klein geworden (bijvoorbeeld sector 60: Steenhouwersbedrijf») terwijl andere economische sectoren geen eigen sector hebben in de huidige indeling (bijvoorbeeld de ICT-sector) of verdeeld zijn over meerdere sectoren (bijvoorbeeld de dakdekkers: sector 3: «Bouwbedrijf» (hellende daken), sector 58: «Dakdekkersbedrijf» (platte daken) en sector 12: «Metaal- en technische bedrijfstakken» (zinken en loden daken)). De sectorindeling weerspiegelt de economische werkelijkheid niet meer.

Door deze veroudering is de indeling in de praktijk steeds meer gaan knellen.

Veel bedrijven ontplooien door «branchevervaging» activiteiten op het terrein van meerdere sectoren (denk aan de bakker annex lunchroom, of het agrarisch bedrijf dat tevens zorgboerderij of camping is). Het wordt daardoor steeds moeilijker om bedrijven in één sector in te delen met als gevolg dat de indeling soms als arbitrair wordt ervaren en werkgevers gaan «shoppen» tussen sectoren om een lagere premie te kunnen betalen. Het principe van «de vervuiler betaalt» gaat daardoor niet altijd meer op. (...)

Door de hierboven genoemde problemen wordt de sectorindeling ook steeds complexer en intensiever om uit te voeren. Doordat de economische werkelijkheid en de sectorindeling steeds verder uit de pas zijn gaan lopen, heeft de Belastingdienst inmiddels duizenden pagina's aan indelingsrichtlijnen nodig om bedrijven te kunnen indelen. Daar bovenop krijgt de Belastingdienst - naast tienduizenden reguliere indelingen per jaar - steeds meer verzoeken tot herindeling van bestaande werkgevers. Die toename komt deels door de toenemende mismatch tussen economische activiteiten en sectorindeling. maar ook door een groeiend aantal adviesbureaus die bedrijven adviseren over hun sectorindeling om lagere premies te kunnen afdragen (geholpen door de interne indelingsrichtlijnen van de Belastingdienst, die in 2017 naar aanleiding van een Wob-verzoek openbaar zijn geworden [voetnoot 134]). Door al deze factoren is het aantal bezwaar-, beroeps-, en cassatiezaken over de sectorindeling inmiddels gestegen tot circa duizend per jaar. De Belastingdienst heeft daarom aangegeven WW-premiedifferentiatie naar de aard van het contract niet in combinatie met de sectorindeling te kunnen uitvoeren.”

5.3

Per 20 juni 2019 is in lid 2 van art. 97 Wfsv met terugwerkende kracht naar 29 juni 2018 een tweede volzin toegevoegd die de bron van de geschillen is: ^[27]

“2. De inspecteur deelt een werkgever bij voor bezwaar vatbare beschikking mee, bij welke sector en vanaf welke datum hij op grond van artikel 96 is aangesloten. De datum waarop de aansluiting op grond van een beschikking als bedoeld in de eerste zin, wijzigt, kan in afwijking van artikel 96, eerste en tweede lid, niet gelegen zijn voor de datum waarop de werkgever om herziening heeft verzocht of de inspecteur ambtshalve heeft geconstateerd dat de indeling niet juist is, tenzij sprake is van een herziening op grond van het vierde lid.”

5.4

Ik maak uit het bovenstaande op dat de regering de sectorindeling heeft laten verouderen en er uiteindelijk in 2018 zo snel mogelijk vanaf wilde vanwege de door die veroudering veroorzaakte branchevervaging en uit de hand lopende uitvoeringslasten. Beperken van onevenredige uitvoeringslasten, voorkoming van een toename daarvan en voorkoming van sector
shopping lijken mij alleszins honorabele doelen. De vraag rijst echter of de gevolgen van het kennelijk bureaucratisch onaanvaardbaar worden van de uitvoeringslasten als gevolg van het laten verouderen van de premiesectorindeling kan worden afgewenteld op een beperkte groep (de in hun nadeel onjuist ingedeelde werkgevers) door hen hun rechtstreekls uit de wet voortvloeiende premierestitutierecht te ontnemen dat desverzocht zou zijn afgewikkeld in overeenstemming met de tot 29 juni 2018 geldende wetgeving, administratieve praktijk en rechtspraak.

5.5

Die vraag is alleen relevant als op 29 juni 2018 een
legitimate expectation bestond in de zin van de EHRM-rechtspraak over art. 1 Eerste Protocol EVRM (eigendomsgrondrecht). Ik ga daarom eerst op die rechtspraak in.

6. De eigendomsvraag in de rechtspraak van het EHRM

6.1

Art. 1 Protocol I EVRM luidt in de twee authentieke talen:

“Every natural or legal person is entitled to the peaceful enjoyment of his possessions. No one shall be deprived of his possessions except in the public interest and subject to the conditions provided for by law and by the general principles of international law.

The preceding provisions shall not, however, in any way impair the right of a State to enforce such laws as it deems necessary to control the use of property in accordance with the general interest or to secure the payment of taxes or other contributions or penalties.”

“Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d’utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international.

Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les États de mettre en vigueur les lois qu’ils jugent nécessaires pour réglementer l’usage des biens conformément à l’intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d’autres contributions ou des amendes.”

6.2

Volgens Gerverdinck ^[28] neemt het EHRM bij belasting- en premieheffing veelal stilzwijgend aan dat zij de eigendom van de heffingsplichtige aantast, om meteen door te gaan naar de vragen of die aantasting
lawful is, een
legitimate aim dient en een
fair balance tussen doel en middelen respecteert. In het geval van de belanghebbenden kan twijfel rijzen of aan hun restitutie
claim wel een
legitimate expectation van realisering verbonden was, nu zij, zoals de Staatssecretaris opmerkt, op 28 juni 2018 nog geen verzoek om herziening hadden gedaan.

6.3

In onder meer
Gratzinger and Gratzingerova v. Czech Republic ^[29] onderscheidt het EHRM twee soorten bezittingen in de zin van art. 1 protocol I: (i) ‘existing possessions’ en (ii) ‘assets, including claims, in respect of which an applicant can argue that he has at least a “legitimate expectation” that they will be realised.’ De loutere hoop of subjectieve verwachting dat een
claim (aanspraak) in het voordeel van de
claimant zal worden beslist, is dus onvoldoende. Een
legitimate expectation ‘must be of a nature more concrete than a mere hope’ en moet gebaseerd zijn op (i) ‘a legal provision’ of (ii) ‘a legal act such as a judicial decision’. In casu was van een
judicial decision nog geen sprake, maar wel van een
legal provision , nl. art. 96(1) juncto art. 97(2) Wfsv).

6.4

De Staatssecretaris lijkt te betogen dat die bepaling een voorwaarde stelde voor retro-actieve herziening ten voordele, nl. een verzoek daartoe, en dat aan die voorwaarde in casu niet was voldaan op 29 juni 2018. Ik acht dat betoog onjuist, nu art. 97(2) Wfsv dwingend bepaalt dat de Inspecteur de van rechtswege toepasselijke sector meedeelt, dus ook zonder verzoek. Dat volgt ook uit de terugwerkend gewijzigde tekst van art. 97(2) Wfsv (zie 5.3 hierboven), die immers bepaalt dat de Inspecteur ook zonder verzoek (zij het alleen nog prospectief) ten voordele herziet als hij “ambtshalve heeft geconstateerd dat de indeling niet juist is.” Maar zelfs als dat anders zou zijn, neemt het op 29 juni 2018 nog ontbreken van een verzoek niet weg dat de belanghebbenden van rechtswege een aanspraak op premierestitutie over meer dan vijf jaar hadden ter zake waarvan de Inspecteur tot die datum formalisering op hun verzoek niet kon weigeren en waarvan zelfs bij weigering de afdwingbaarheid niet voorkomen kon worden, gezien art. 6:2 Awb. Wil men een verzoek wél als voorwaarde voor afdwingbaarheid van de van rechtswege al bestaande
claim zien, dan is de belanghebbenden met terugwerkende kracht de realiseerbaarheid van hun tot 29 juni 2018 eenvoudig realiseerbare
claim ontnomen, zodat de conclusie blijft dat hen
legitimate expectations zijn ontnomen.

6.5

De zaak
Ramaer and Van Willigen v. Netherlands ^[30] betrof een wijziging in de Nederlandse ziektekostenverzekeringswetgeving waardoor de positie van niet-ingezeten gepensioneerde verzekerden erop achteruit ging omdat zij zich moesten aansluiten bij de basisverzekering in hun woonland in plaats van Nederland en aanvullende verzekering voor eigen rekening moesten nemen. Het EHRM oordeelde dat de verwachting of wens dat hun oude verzekeringscontract zou worden voortgezet, geen
possession was en dat hen evenmin een
possession doordat hen een reeds ontstane vergoedingsaanspraak uit de oude verzekering zou zijn ontnomen (zij waren kennelijk in goede gezondheid, want zij hadden kennelijk niets geclaimd onder de verzekering dat gekort of ontnomen zou hebben kunnen zijn, of die
claims werden nog onder het oude contract afgewikkeld):

“
Whether there was a “possession”

75. (…).

76. “Possessions”, which Article 1 of Protocol No. 1 protects, can be either “existing possessions” or assets, including claims, in respect of which the applicant can argue that he or she has at least a “legitimate expectation” of obtaining effective enjoyment of a property right. It does not, however, guarantee the right to acquire property (J.A. Pye (Oxford) Ltd and J.A. Pye (Oxford) Land Ltd v. the United Kingdom [GC], no. 44302/02, § 61, ECHR 2007‑III)

77. The applicants likened their health care insurance contracts to social security arrangements. As in contributory social security schemes, which created an entitlement once the insured situation materialised for those who had lawfully contributed to them, they had enjoyed, under their private insurance contracts, entitlements to health care until the end of their lives since they had paid the insurance premiums stipulated. They cited Gaygusuz v. Austria, 16 September 1996, Reports of Judgments and Decisions 1996‑IV and Kjartan Ásmundsson v. Iceland, no. 60669/00, ECHR 2004‑IX.

78. The Court observes that the applicants claim as “possessions” their entitlements under their former contracts of insurance, which in their submission were more advantageous to them than the arrangements foisted on them by the Health Care Insurance Act. These contracts were terminated
ex lege as from 1 January 2006, to the extent that rights could be derived from them equivalent to those to which they were entitled from that date by the application of Council Regulation (EEC) No. 1408/71 (section 2.5.2(2) of the Health Care Insurance Act (Introduction and Adaptation) Act, (…)). In consequence, to that extent their entitlements were extinguished, as indeed was the corresponding obligation to pay premiums to their insurers.

79. The Court has gone so far as to recognise as an “asset”, and therefore a “possession” in the sense of Article 1 of Protocol No. 1, a claim under civil law (see Pressos Compania Naviera S.A. and Others v. Belgium, 20 November 1995, § 31, Series A no. 332). That case concerned claims in tort, enforceable in domestic civil law from the moment the damage occurred.

80. The present case is different. The applicants were insured under contracts which, conditionally on the payment of premiums, entitled them to certain benefits in the event that the insured situation came about. They have not, however, demonstrated or even argued that after 31 December 2005 claims arising from their insurance companies and existing on or before that date were extinguished or reduced. In this respect the present case differs from Pressos Compania Naviera S.A. and Others. It also differs from social-security cases like Gaygusuz, in which Article 14 was found applicable together with Article 1 of Protocol No. 1 in that a right to benefits was, in principle, directly recognised to persons in the applicant’s position by the law but denied to the applicant on discriminatory grounds, and Kjartan Ásmundsson, in which the termination of an existing disability pension was found to be disproportionate in the circumstances.

81. The applicants’ expectations were not based on a legal provision or a legal act such as a judicial decision. Rather, they were based on the hope to see their insurance contracts continued, or renewed, on terms no less favourable for them than those which they enjoyed previously. The Court has already drawn attention to the difference between a hope of securing an asset, however understandable that hope may be, and a legitimate expectation, which must be of a nature more concrete than a mere hope and be based on a legal provision or a legal act such as a judicial decision (see, mutatis mutandis, Gratzinger and Gratzingerova v. the Czech Republic [GC] (dec.), no. 39794/98, § 73, ECHR 2002-VII; Kopecký v. Slovakia [GC], no. 44912/98, § 49, ECHR 2004‑IX; and Anheuser-Busch Inc. v. Portugal [GC], no. 73049/01, § 64, ECHR 2007‑I).

82. In the circumstances of the present case there is no “possession”. It follows that this complaint is incompatible ratione materiae with the provisions of the Convention within the meaning of Article 35 § 3 (a) and must be rejected in accordance with Article 35 § 4.”

6.6

Is niet aan een voorwaarde voor gerechtigdheid voldaan, dan is de aanspraak dus (nog) geen
possession . Hetzelfde geldt als een voorwaarde voor gerechtigdheid verloopt doordat de gerechtigde verzuimt de voor voortduring ervan vereiste handelingen te verrichten, maar hetzelfde geldt niet als een reeds ontstane gerechtigdheid later door de overheid wordt ingetrokken. Het feit dat een recht ingetrokken kan worden, ontneemt dat recht niet zijn eigendomskarakter.
Grobelny v. Poland ^[31] betrof de intrekking, gedurende 21 maanden, van een arbeidsongeschiktheidsuitkering omdat de betrokkene toch niet zo arbeidsongeschikt zou zijn. Het EHRM overwoog:

"58. The mere fact that a property right is subject to revocation in certain circumstances does not prevent it from being a “possession” within the meaning of Article 1 of Protocol No. 1 to the Convention (see Beyeler v. Italy [GC], no. 33202/96, § 105, ECHR 2000‑I, and Moskal v. Poland, no. 10373/05, § 40, 15 September 2009).

On the other hand, where a legal entitlement to the economic benefit at issue is subject to a condition, a conditional claim that lapses as a result of the non-fulfilment of that condition cannot be considered to amount to “possessions” for the purposes of Article 1 of Protocol No. 1 (see Prince Hans-Adam II of Liechtenstein v. Germany [GC], no. 42527/98, §§ 82-83, ECHR 2001-VIII, and Rasmussen v. Poland, no. 38886/05, §71, 28 April 2009)."

6.7

Het genoemde arrest
Moskal v. Poland ^[32] ging over een moeder die na 30 jaar haar baan had opgezegd nadat haar een vroegpensioen was toegekend om voor haar hulpbehoevende 7-jarige zoon te zorgen. De overheid trok het vroegpensioen echter na tien maanden in omdat zoon volgens die overheid toch geen permanente zorg nodig had. Polen stelde dat van een
possession geen sprake was, nu achteraf was komen vast te staan dat mevrouw Moskal geen recht had op het vroegpensioen. Het EHRM overwoog onder meer dat als een Staat een sociale-zekerheidssysteem heeft dat van rechtswege (‘as of right’) rechten toekent aan personen die aan de wettelijke voorwaarden voldoen, dat systeem een ‘proprietary interest’ genereert dat onder art. 1 Protocol I valt voor personen die aan de wettelijke eisen voldoen:

“38. (…), Article 1 of Protocol No. 1 does not create a right to acquire property. This provision places no restriction on the Contracting State’s freedom to decide whether or not to have in place any form of social security scheme, or to choose the type or amount of benefits to provide under any such scheme. If, however, a Contracting State has in force legislation providing for the payment as of right [van rechtswege; PJW] of a welfare benefit ‑ whether conditional or not on the prior payment of contributions ‑ that legislation must be regarded as generating a proprietary interest falling within the ambit of Article 1 of Protocol No. 1 for persons satisfying its requirements (see Stec and Others v. the United Kingdom (dec.) [GC], nos. 65731/01 and 65900/01, § 54, ECHR 2005-...).

39. In the modern democratic State many individuals are, for all or part of their lives, completely dependent for survival on social security and welfare benefits. Many domestic legal systems recognise that such individuals require a degree of certainty and security, and provide for benefits to be paid – subject to the fulfilment of the conditions of eligibility – as of right [van rechtswege; PJW]. Where an individual has an assertable [verdedigbaar; PJW] right under domestic law to a welfare benefit, the importance of that interest should also be reflected by holding Article 1 of Protocol No. 1 to be applicable (see, among other authorities, Stec, cited above, § 51).”

Ik meen dat deze rechtspraak tot de conclusie noopt dat onze belanghebbenden een
proprietary interest en daarmee een
possession hadden als zij aan de voorwaarden (teveel betaalde premie als gevolg van een andere indeling dan die van rechtswege) voldeden. Onder die voorwaarden valt niet het doen van een verzoek, nu het restitutierecht ‘van rechtswege’ (‘as of right’) uit de wet volgt doordat de werkgever werkzaamheden in een bepaalde sector heeft doen verrichten en de Inspecteur ook van ambstwege correct moet indelen.

6.8

De zaak EHRM
Dangeville c. France ^[33] betrof de frustratie van een uit EU-recht voortvloeiend recht op teruggaaf van BTW. Frankrijk had de BTW-vrijstelling voor verzekeringsdiensten te laat geïmplementeerd, waardoor Dangeville teveel BTW had betaald. De Franse rechtspraak erkende destijds nog niet de voorrang van EU-recht en toen hij dat eindelijk wel deed, werd Dangeville in haar tweede restitutieprocedure de kracht van gewijsde van het vonnis over haar eerste poging tegengeworpen; de administratie weigerde de al betaalde BTW terug te geven. Gegeven die kracht van gewijsde c.q. formele rechtskracht bestreed Frankrijk dat Dangeville bij haar tweede restitutie-actie nog een
espérance légitime had die als
bien in de zin van art. 1 Protocol I kon worden aangemerkt. Het EHRM oordeelde echter dat Dangeville wél een dergelijke
espérance légitime had:

“A. Sur l'existence d'un bien au sens de l'article 1er du Protocole n° 1

(….).

-48. Compte tenu de ce qui précède, la Cour considère que la requérante bénéficiait, lors de ses deux recours, d'une créance sur l'Etat en raison de la TVA indûment versée pour la période du 1er janvier au 30 juin 1978. Une créance de ce genre 's'analysait en une ‘valeur patrimoniale' et avait donc le caractère d'un 'bien' au sens de la première phrase de l'article 1er du Protocole n° 1, lequel s'appliquait dès lors en l'espèce (voir notamment l'arrêt Pressos Compania Naviera S.A. et autres précité, p. 21, § 31).

En tout état de cause, la Cour est d'avis que la requérante avait pour le moins une espérance légitime de pouvoir obtenir le remboursement de la somme litigieuse (arrêt Pine Valley Developments Ltd et autres c. Irlande du 29 novembre 1991, série A n° 222, p. 23, § 51).”

6.9

De zaak
Intersplav v. Ukraine ^[34] betrof een uit de wet voortvloeiend recht op teruggaaf van BTW dat geformaliseerd moest worden in een certificaat, afgegeven door de belastingdienst of door een belastingrechter, dat het recht op teruggaaf bevestigde, voordat gerestitueerd werd. Beide instanties weigerden echter het certificaat af te geven. Het EHRM overwoog:

“31. (…). The Court observes that, having met the criteria and requirements established by the domestic legislation, the applicant could reasonably expect the refund of the VAT it had paid in the course of its business activities, as well as compensation for any delay. Even though a particular claim for a VAT refund may be subject to checks and objections from the competent State authorities, the relevant provisions of the Law on Value-Added Tax do not require the prior judicial review of a claim to validate a company’s eligibility for a refund. (…). From the casefile materials it appears that the tax authorities did not dispute the amounts of the VAT refunds to be paid to the applicant, but simply refused to confirm them without any apparent reason, relying erroneously on a lack of competence in refunding matters. (….).

32. While the Court does not find it necessary to determine the precise content and scope of the legal interest in question, it is nevertheless satisfied that the factors outlined above show that the applicant had a proprietary interest recognised by Ukrainian law, and protected by Article 1 of Protocol No. 1 (see, mutatis mutandis, Buffalo S.r.l. en liquidation v. Italy, no. 38746/97, § 29, 3 July 2003).”

Ik meen dat hieruit volgt dat ook als nog een formalisering van het materiële restitutierecht nodig is voor daadwerkelijke teruggaaf, zoals in dit geval de afgifte van het certificaat, toch al een
proprietary interest en daarmee een
possession bestaat als aan de voorwaarden in het nationale recht voor teruggaaf is voldaan. Net als de Inspecteur in de zaken van onze belanghebbenden, konden de Oekraiense autoriteiten de formalisering op verzoek van het rechtstreeks uit de wet en de feiten voortvloeiende restitutierecht niet weigeren.

6.1

Ook in de zaak
Bulves AD v. Bulgaria ^[35] oordeelde het EHRM dat als een belastingplichtige voldaan heeft aan de wettelijke voorwaarden voor BTW-teruggaaf en hij dus op basis van het nationale wet daarop recht heeft, hij een
legitimate expectation van restitutie heeft en daarmee een
possession in de zin van art. 1 Protocol I EVRM.

6.11

Als onze belanghebbenden, zoals zij stellen, in de jaren vanaf 1 januari 2013 hun personeel werkzaamheden deden verrichten in de sectoren 10 resp. 11, dan voldeden zij mijns inziens aan de voorwaarden voor teruggaaf van teveel betaalde premie. De sectoraansluiting en daarmee de (omvang van de) premieplicht vloeien immers ‘van rechtswege’ rechtstreeks uit de wet en de voldongen feiten (het verricht zijn van de werkzaamheden in een bepaalde sector) voort. Zoals bleek, is indiening van een verzoek geen voorwaarde voor het ontstaan van het recht op premierestitutie, dat uit de wet voortvloeit, terwijl de Inspecteur geen beleidsruimte heeft om een andere indelingsmededeling te doen dan die van indeling in de van rechtswege aangewezen sector. Zoals bleek, meen ik dat hij daartoe in beginsel ook van ambtswege moet overgaan als hem gewordt dat de lopende indeling niet de juiste is.

6.12

Het achterwege blijven van een verzoek om restitutie leidt mijns inziens pas tot verlies van recht voor zover het langer dan de verjaringstermijn achterwege blijft, net zoals bij een vorderingsrecht uit onrechtmatige daad dat verjaart zonder tijdig gebruikt of gestuit te zijn. De gerechtigde heeft het dan aan zichzelf te wijten dat hij zijn vorderingsrecht niet tijdig heeft omgezet in een rechtsvordering en met slechts een natuurlijke verbintenis achterblijft. Daarvan is in casu echter geen sprake: de belanghebbenden hebben hun verzoeken immers volgens de tot 29 juni 2018 geldende wetgeving tijdig gedaan voor alle jaren van en met 2013 tot en met 2018. Volgens die wetgeving had, als hun verzoek terecht was en zij de benodigde gegevens verstrekt hadden, formalisering
moeten volgen. In plaats daarvan is hen de formalisering en daarmee de afdwingbaarheid van hun materiële restitutierecht ontnomen.

6.13

Ik ga volledigheidshalve nog in op de twee soorten
legitimate expectations die het EHRM onderscheidt. In onder meer
Béláné Nagy v. Hongarije ^[36] gaf het EHRM invulling aan de
legitimate expectation dat een
claim gerealiseerd zou worden:

“75. A legitimate expectation must be of a nature more concrete than a mere hope and be based on a legal provision or a legal act such as a judicial decision. The hope that a long-extinguished property right may be revived cannot be regarded as a “possession”; nor can a conditional claim which has lapsed as a result of a failure to fulfil the condition (see Gratzinger and Gratzingerova v. the Czech Republic (dec.) [GC], no. 39794/98, §§ 69 and 73, ECHR 2002-VII). Further, no “legitimate expectation” can be said to arise where there is a dispute as to the correct interpretation and application of domestic law and the applicant’s submissions are subsequently rejected by the national courts (see Kopecký v. Slovakia [GC], no. 44912/98, § 50, ECHR 2004-IX). At the same time, a proprietary interest recognised under domestic law – even if revocable in certain circumstances – may constitute a “possession” for the purposes of Article 1 of Protocol No. 1 (see Beyeler, cited above, § 105).

76. In cases concerning Article 1 of Protocol No. 1, the issue that needs to be examined is normally whether the circumstances of the case, considered as a whole, conferred on the applicant title to a substantive interest protected by that provision (see Iatridis, cited above, § 54; Beyeler, cited above, § 100; and Parrillo, cited above, § 211). In applications concerning claims other than those relating to existing possessions, the idea behind this requirement has also been formulated in various other ways throughout the Court’s case-law. By way of example, in a number of cases the Court examined, respectively, whether the applicants had “a claim which was sufficiently established to be enforceable” (see Gratzinger and Gratzingerova, cited above, § 74); whether they demonstrated the existence of “an assertable right under domestic law to a welfare benefit” (see Stec and Others v. the United Kingdom (dec.) [GC], nos. 65731/01 and 65900/01, § 51, ECHR 2005-X); or whether the persons concerned satisfied the “legal conditions laid down in domestic law for the grant of any particular form of benefits” (see Richardson v. the United Kingdom (dec.), no. 26252/08, § 17, 10 April 2012).

77. In Kopecký, the Grand Chamber recapitulated the Court’s case-law on the notion of “legitimate expectation”. Following an analysis of different lines of cases concerning legitimate expectations, the Court concluded that its case-law did not contemplate the existence of a “genuine dispute” or an “arguable claim” as a criterion for determining whether there was a “legitimate expectation” protected by Article 1 of Protocol No. 1. It took the view that “where the proprietary interest is in the nature of a claim it may be regarded as an “asset” only where it has a sufficient basis in national law, for example where there is settled case-law of the domestic courts confirming it” (see Kopecký, cited above, § 52).

78. One of the lines of case-law on “legitimate expectation” referred to above involved situations where the persons concerned were entitled to rely on the fact that a legal act, on the basis of which they had incurred financial obligations, would not be retrospectively invalidated to their detriment (see Pine Valley Developments Ltd and Others v. Ireland, 29 November 1991, § 51, Series A no. 222; and Stretch v. the United Kingdom, no. 44277/98, § 35, 24 June 2003). In this line of cases, the “legitimate expectation” was thus based on a reasonably justified reliance on a legal act which had a sound legal basis and which bore on property rights (see Kopecký, cited above, § 47). Respect for such reliance follows from one aspect of the rule of law, which is inherent in all the Articles of the Convention and which implies, inter alia, that there must be a measure of legal protection in domestic law against arbitrary interferences by public authorities with the rights safeguarded by the Convention (see, as a recent authority, Karácsony and Others v. Hungary [GC], no. 42461/13, § 156, 17 May 2016, with further references).

79. Notwithstanding the diversity of the expressions in the case-law referring to the requirement of a domestic legal basis generating a proprietary interest, their general tenor can be summarised as follows: for the recognition of a possession consisting in a legitimate expectation, the applicant must have an assertable right which, applying the principle enounced in paragraph 52 of Kopecký (rendered in paragraph 77 above) may not fall short of a sufficiently established, substantive proprietary interest under the national law.”

6.14

De Ierse zaak
Pine Valley Developments ^[37] betrof een projectontwikkelaar die op 15 november 1978 grond kocht in de verwachting, gebaseerd op de modelomgevings-vergunning gepubliceerd in de daartoe aangewezen openbare
data base , dat daarop industriële opslagplaatsen en kantoorruimten konden worden gebouwd. De vergunning was op 10 maart 1977 verleend aan de verkoper in een eerder door die verkoper aangespannen procedure tegen de weigering ervan door de
planning authority . Een kleine twee jaar na de aankoop door
Pine Valley, op 15 september 1980, weigerde die
planning authority echter alsnog om
Pine Valley’ s op die vergunning gebaseerde grondontwikkelingsplan te accorderen. Op het beroep van
Pine Valley beval het
High Court een jaar later dat wel degelijk toestemming moest worden verleend. Op het hogere beroep van de
planning authority oordeelde het
Supreme Court echter op 5 februari 1982 dat de aanvankelijke, aan de verkoper afgegeven omgevingsvergunning destijds onbevoegdelijk was gegeven en daarom nietig was. De grond kon daardoor niet kon worden ontwikkeld en kon uiteindelijk in juni 1988 door
Pine Valley slechts verkocht worden met een verlies ad IRP 500.000. Het EHRM overwoog op de klachten van
Pine Valley daarover:

“51. Bearing in mind that (…) the Supreme Court held that the outline planning permission granted (…) was a nullity ab initio, a first question that arises in this case is whether the applicants ever enjoyed a right to develop the land in question which could have been the subject of an interference.

Like the Commission, the Court considers that this question must be answered in the affirmative. When Pine Valley purchased the site, it did so in reliance on the permission which had been duly recorded in a public register kept for the purpose and which it was perfectly entitled to assume was valid (see paragraphs 9 and 31 above). That permission amounted to a favourable decision as to the principle of the proposed development, which could not be reopened by the planning authority (see paragraph 29 above). In these circumstances it would be unduly formalistic to hold that the Supreme Court’s decision did not constitute an interference. Until it was rendered, the applicants had at least a legitimate expectation of being able to carry out their proposed development and this has to be regarded, for the purposes of Article 1 of Protocol No. 1 (P1-1), as a component part of the property in question (see, mutatis mutandis, the Fredin judgment of 18 February 1991, Series A no. 192, p. 14, para. 40).”

6.15

Gerverdinck ^[38] constateert dat het EHRM
legitimate expectations in twee soorten onderscheidt: (i) een verwachting die vastzit aan een (andere) eigendom (‘a component of, or attached to, a property right’), zoals de gerechtvaardigde verwachting van
Pine Valley dat de gekochte grond ontwikkeld kon worden, en (ii) een verwachting dat vorderingen worden afgewikkeld op basis van de bij het ontstaan ervan geldende wetgeving en rechtspraak (‘not in itself constitutive of a proprietary interest’, maar ‘relating to the way in which the claim qualifying as an “asset” would be treated under domestic law and in particular to reliance on the fact that the established case-law of the national courts would continue to be applied in respect of damage which had already occurred’, zoals in
Pressos Compania Naviera ). Maakt de wetgever na het ontstaan van de vordering die vordering met terugwerkende kracht illusoir, dan is dat een ontneming van eigendom. Gerverdinck schrijft daarover:

“
4.3.2 Twee typen legitimate expectations

In
Kopecký v. Slovakia ^[39] heeft het EHRM uiteengezet dat er twee typen
legitimate expectations kunnen worden onderscheiden. Het eerste type is aan de orde gekomen in de zaak
Pine Valley Developments Ltd and Others v. Ireland . ^[40] (….). In
TRGO v. Croatia ^[41] overwoog het EHRM over dit type van
legitimate expectations :

“However, a legitimate expectation has no independent existence; it must be attached to a proprietary interest which must itself be sufficiently established (…). In reality, the question for the Court is therefore whether the applicant has a sufficiently established claim to attract the protection of Article 1 of Protocol No. 1.”

Op basis van deze jurisprudentie vormde niet de vergunning van de betrokkene in
Pine Valley Developments Ltd and Others v. Ireland de
possession , maar werd door het afgeven van de vergunning de verwachting gewekt dat het land zou mogen worden ontwikkeld. De vergunning vormde een integraal onderdeel (
“a component part ”) van de eigendom van het land. Bij dit type
legitimate expectation s gaat het er om dat de overheid gewekte verwachtingen op basis waarvan de burger financiële verplichtingen is aangegaan niet zomaar mag schenden als de burger daardoor schade lijdt. In het Nederlandse bestuursrecht bestaat als parallel de dispositieschade als voorwaarde voor honorering van vertrouwen dat contra legem is gewekt. Op belastinggebied kan dit type
legitimate expectation een rol spelen in gevallen waarin de wetgever een begunstigende fiscale regeling afschaft met terugwerkende kracht of zonder te voorzien in eerbiedigende werking voor bestaande gevallen. De fiscale gevolgen van een rechtshandeling zijn in zo een geval anders dan door een belastingplichtige kon worden voorzien op het moment van aangaan van de financiële verplichting. Dit zou zich bijvoorbeeld kunnen voordoen als de wetgever zou besluiten om met onmiddellijke ingang voor iedereen met een eigen woning de hypotheekrenteaftrek af te schaffen, zonder te voorzien in eerbiedigende werking voor reeds lopende financieringen of overgangsrecht. Belastingplichtigen zien zich dan plotseling geconfronteerd met een heel andere fiscale behandeling van hun hypotheekrente dan door hen kon worden voorzien bij de aankoop van de eigen woning. Betoogd zou kunnen worden dat de aftrekbaarheid van hypotheekrente een
legitimate expectation vormt van de soort in Pine Valley Developments. Niet alle verwachtingen die een belastingplichtige heeft ten aanzien van de fiscale behandeling van bezittingen vormen echter
legitimate expectation s. Een kenmerk van belastingwetgeving is dat deze regelmatig verandert. Belastingplichtigen moeten er dan ook tot op zekere hoogte rekening mee houden dat gunstige regelingen afgeschaft kunnen worden. ^[42] Een belangrijke factor bij de beoordeling van de gerechtvaardigdheid van verwachtingen van belastingplichtigen is de mate van veranderlijkheid van belastingwetgeving. Van een regel die al lange tijd ongewijzigd bestaat (zoals in Nederland de hypotheekrenteaftrek) zal minder snel worden verwacht dat deze wordt gewijzigd dan een regel die met enige regelmaat aan verandering onderhevig is. Als wetgeving die al jaren bestaat ten nadele van de belastingplichtige wordt aangepast, zal daarom eerder sprake zal zijn van geschonden gerechtvaardigde verwachtingen. Schuver-Bravenboer wijst erop dat met name regels die voortdurend worden aangepast aan economische of maatschappelijke ontwikkelingen en fiscale stimulerings- en ontmoedigingsregels die hun oorsprong vinden in niet-fiscale beleidsdoelstellingen veranderlijk zijn. ^[43] Als dit soort regels ten nadele van de belastingplichtige worden gewijzigd, zal deze waarschijnlijk niet met succes kunnen stellen dat
legitimate expectation s zijn geschonden, zodat artikel 1 Eerste Protocol niet van

toepassing is, wellicht tenzij dat met terugwerkende kracht gebeurt.”

6.16

Het tweede type
legitimate expectations was onder meer aan de orde in
Pressos Compania Naviera v. Belgium , ^[44] waarin de Belgische wetgever na veroordeling van de Belgische Staat in schade-aansprakelijkheidsprocedures voor fouten van havenloodsen in staatsdienst met terugwerkende kracht staatsaansprakelijkheid voor dergelijke fouten uitsloot. De gelaedeerde scheepseigenaren meende dat hun schadevergoedingsvorderingen als
possessions onder art. 1 protocol I vielen omdat

“under the ordinary Belgian law of tort a claim for damages was in principle generated when the damage occurred, as the judicial decision merely confirmed its existence and determined the relevant amount.”

Het EHRM overwoog:

“31. In order to determine whether in this instance there was a "possession", the Court may have regard to the domestic law in force at the time of the alleged interference, as there is nothing to suggest that that law ran counter to the object and purpose of Article 1 of Protocol No. 1 (P1-1).

The rules in question are rules of tort, under which claims for compensation come into existence as soon as the damage occurs.

A claim of this nature "constituted an asset" and therefore amounted to "a possession within the meaning of the first sentence of Article 1 (P1-1). This provision (P1-1) was accordingly applicable in the present case" (see, mutatis mutandis, the Van Marle and Others v. the Netherlands judgment of 26 June 1986, Series A no. 101, p. 13, para. 41).

On the basis of the judgments of the Court of Cassation of 5 November 1920, 15 December 1983 and 17 May 1985 (see paragraph 17 above), the applicants could argue that they had a "legitimate expectation" that their claims deriving from the accidents in question would be determined in accordance with the general law of tort (see, mutatis mutandis, the Pine Valley Developments Ltd and Others judgment cited above, loc. cit.).”

Gerverdinck schrijft over dit type
legitimate expectations :

“Het tweede type
legitimate expectation was aan de orde in
Pressos Compania Naviera S.A. and

Others v. Belgium . ^[45] In deze zaak sloot België met terugwerkende kracht zijn uit de nationale wet voortvloeiende en door het Belgische Hof van Cassatie bevestigde aansprakelijkheid uit voor schade veroorzaakt door fouten van havenloodsen in overheidsdienst. Hierdoor raakten schippers die als gevolg van fouten van loodsen schade hadden geleden hun vorderingen op de staat kwijt. Het EHRM oordeelde dat de vorderingen van de schippers – die rechtstreeks voortvloeiden uit de wet – “assets” in de zin van artikel 1 Eerste Protocol waren en dat de schippers de
legitimate expectation hadden dat hun vorderingen uit onrechtmatige overheidsdaad zouden worden afgehandeld volgens de op het moment van het ontstaan van de vordering geldende aansprakelijkheidsrecht. In
Kopecký v. Slovakia karakteriseert het EHRM dit type
legitimate expectation als volgt: ^[46]

“The Court did not expressly state that the “legitimate expectation” was a component of, or attached to, a property right as it had done in Pine Valley Developments Ltd and Others and was to do in Stretch (…). It was however implicit that no such expectation could come into play in the absence of an “asset” falling within the ambit of Article 1 of Protocol No. 1, in this instance the claim in tort. The “legitimate expectation” identified in Pressos Compania Naviera S.A. and Others was not in itself constitutive of a proprietary interest; it related to the way in which the claim qualifying as an “asset” would be treated under domestic law and in particular to reliance on the fact that the established case-law of the national courts would continue to be applied in respect of damage which had already occurred.”

Een
legitimate expectation van het type als aan de orde in
Pressos Compania Naviera S.A . bestaat uit de verwachting dat vorderingen worden afgehandeld op basis van de ten tijde van het ontstaan van die vordering (ten tijde van het lijden van de schade) geldende wetgeving en jurisprudentie. Als de wetgever na het ontstaan van de vordering ingrijpt en met terugwerkende kracht het bestaan van de vordering ongedaan maakt, vormt dat een ontneming (en dus niet een regulering) van eigendom. In de belastingzaak
Joubert c. France ^[47] had de rechter in eerste aanleg beslist dat een belastingaanslag onbevoegd was opgelegd. Daarmee was bij de belanghebbenden de
legitimate expectation ontstaan dat zij een vordering op de fiscus hadden tot terugbetaling van de ten onrechte (want onbevoegd) nagevorderde belasting. Doordat de wetgever vervolgens het bevoegdheidsgebrek van de Franse belastingdienst met terugwerkende kracht repareerde, werd inbreuk gemaakt op de eigendom van de belanghebbenden. Ook in deze zaak kwalificeerde het EHRM de inbreuk als een ontneming van eigendom. De hiervoor genoemde belastingzaak
Huitson

v. The United Kingdom lijkt tot dezelfde categorie te behoren als
Pressos Compania Naviera S.A. en
Joubert , want ook in die zaak greep de wetgever met terugwerkende kracht in en ontnam de belastingplichtige daarmee een beweerdelijke claim op de belastingautoriteiten (in dat geval een recht op voorkoming van dubbele belasting), maar in
Huitson liet het EHRM expliciet in het midden of zich een
legitimate expectation voordeed omdat het om een verdragsmisbruiksituatie ging en onbekend was of de fiscus de zaak niet ook zonder wetswijziging gewonnen zou hebben.”

7. De eigendomsvraag in de rechtspraak van de Hoge Raad

7.1

HR
BNB 2018/116 ^[48] betrof de vraag of de verwachting van verrekening van een bij beschikking vastgesteld voorwaarts verrekenbaar fiscaal verlies een eigendom is in de zin van art. 1 Protocol I. U ging aan die vraag voorbij omdat u bekorting van onbeperkte voorwaartse verliesverrekening binnen de ruime beoordelingsvrijheid van de wetgever vond liggen, maar u gaf wel een hint:

“2.3. Indien, zoals in het onderhavige geval, de gestelde strijdigheid met artikel 1 EP gebaseerd wordt op het betoog dat bij de afschaffing van een gunstige belastingmaatregel de gerechtvaardigde verwachtingen van de betrokkenen zijn geschonden, komt het erop aan of bij die afschaffing een redelijke en proportionele verhouding (‘fair balance’) bestaat tussen het met die afschaffing nagestreefde – legitieme – doel in het algemeen belang en de bescherming van individuele belangen. Bij de beoordeling of dit het geval is, moet aan de wetgever op fiscaal gebied een ruime beoordelingsmarge worden gelaten.

Bij de beoordeling of bij de beperking van de termijn voor voorwaartse verliesverrekening een ‘fair balance’ in acht is genomen, moet in aanmerking worden genomen dat niet elke wijziging van belastingwetgeving leidt tot een door artikel 1 EP verboden inbreuk op het ongestoorde genot van eigendom. Burgers kunnen in het algemeen in redelijkheid niet erop vertrouwen dat de belastingwetgeving ongewijzigd zal blijven. Er bestaat geen grond in dit geval van dit uitgangspunt af te wijken. Belastingplichtigen mochten na de invoering van de onbeperkte voorwaartse verliesverrekening met ingang van 1 januari 1995 dan ook niet erop rekenen dat die regeling altijd zou worden gehandhaafd (vgl. HR 23 februari 2018, nr. 16/02216, ECLI:NL:HR:2018:266, rechtsoverwegingen 2.4.3 en 2.4.4). Door met ingang van 2007 een termijn te stellen voor de tot dan toe in de tijd onbeperkte voorwaartse verliesverrekening en daarbij de hiervoor in 2.2.1 vermelde overgangsregeling te treffen, is de wetgever niet getreden buiten zijn ruime beoordelingsmarge.

Daarbij verdient opmerking dat de beschikkingen waarbij de ondernemingsverliezen zijn vastgesteld niet verder strekken dan – teneinde daarover zekerheid te verschaffen – het vaststellen van de omvang van het verlies van het desbetreffende jaar, en niet een onvoorwaardelijk recht van de belastingplichtige op verrekening ervan vestigen.”

Die laatste opmerking lijkt te verwijzen naar de onder meer aan de EHRM-zaken
Pine Valley Developments, Pressos Compania Naviera v. Belgium en
National & Provincial Building Society a.o. v UK ^[49] ten grondslag liggende rechtsopvatting dat een voorwaardelijk vorderingsrecht geen
possession is zolang de voorwaarde niet is vervuld. In casu gold volgens u kennelijk dat nog onvervuld was de voorwaarde dat in de toekomst voldoende winst zou worden gemaakt om het verlies te kunnen verrekenen en dat vervulling van die voorwaarde verre van zeker was. Dat zou overigens betekenen dat ook algehele afschaffing van voorwaartse verliesverrekening door de grondrechtelijke beugel kan (mits dat niet gebeurt met terugwerkende kracht, i.e. met blokkering of ongedaanmaking van verrekening met reeds gemaakte winsten).

7.2

Albert (
BNB 2018/126) meende dat u duidelijker had kunnen zijn en dat de aanspraak op voorwaartse verliesverrekening geen eigendom is omdat hij afhangt van toekomstige winst en toekomstige wetgeving en omdat hij niet overdraagbaar is:

“Het was duidelijker geweest wanneer de Hoge Raad (…) had geëxpliciteerd dat de voorwaardelijke aanspraak op belastingvermindering geen eigendom in de zin van art. 1 Protocol 1 EVRM vormt, temeer daar de A-G in tegengestelde zin had geconcludeerd. Overigens kan ik mij vinden in het oordeel dat een voorwaardelijke aanspraak op belastingvermindering niet als eigendom in de zin van art. 1 Protocol 1 EVRM wordt aangemerkt, omdat de (waarde van de) aanspraak afhankelijk is van toekomstig inkomen en toekomstige belastingwetgeving (misschien wordt de inkomstenbelasting wel afgeschaft) en niet overdraagbaar is. ^[50] Bovendien is het mogelijk de (vermeende) inbreuk op art. 1 Protocol 1 EVRM te toetsen in het jaar waarin die inbreuk tot hogere belastingheffing leidt (i.c. 2012). ^[51] ”

7.3

De redactie V-N 2018/21.9 meent dat u niets heeft gezegd over de eigendomsvraag:

“In HR 23 februari 2018, nr. 16/02216, V-N 2018/12.16 blijkt uit de rechtsoverwegingen dat de Hoge Raad expliciet in het midden laat of een voorwaardelijke aanspraak op belastingvermindering kan worden aangemerkt als eigendom in de zin van art. 1 EP EVRM. A-G Niessen heeft dit nadrukkelijk behandeld in zijn conclusie en wij verwijzen ook naar onze kanttekeningen daarbij in V-N 2017/38.3. In het onderhavige arrest rept de Hoge Raad met geen woord over de kwestie of de verwachting om een verliesbeschikking voorwaarts te mogen verrekenen als eigendom in de zin van art. 1 EP EVRM kwalificeert. Een verklaring hiervoor kan zijn dat de Hoge Raad het karakter van de beschikking duidt. De Hoge Raad benadrukt immers dat de beschikking slechts het ondernemingsverlies van dat jaar vaststelt en, met name, niet een onvoorwaardelijk recht op verrekening in het leven roept. Dit is naar onze inschatting ook de achtergrond voor het feit dat de Hoge Raad niet ingaat op de vraag of sprake is van schending van gerechtvaardigde verwachtingen. Ten slotte weegt de Hoge Raad in de onderhavige zaak nadrukkelijk mee dat de wetgever een overgangsregeling heeft getroffen. Deze overgangsregeling biedt de belastingplichtige echter geen soelaas. Het maakt de afweging van de wetgever echter wel redelijker.”

7.4

Ook volgens de redactie Futd 2018/1021 heeft u de eigendomsvraag overgeslagen:

“Daarbij zou als eerste de vraag aan de orde kunnen zijn of een verlies dat in de toekomst tot een vermindering van te betalen belasting zou kunnen leiden, wel kan worden aangemerkt als eigendom in de zin van artikel 1 EP EVRM. Onder eigendom vallen alle vermogensrechten, en dus ook aftrekposten en vorderingen tot (terug)betaling van belasting, mits sprake is van een legitieme verwachting. De Hoge Raad gaat echter voorbij aan een antwoord op de vraag of een recht op verliesverrekening onder het eigendomsbegrip valt.”

8. Beoordeling van de middelen

8.1

Middelonderdeel I(c) stelt dat de belanghebbenden net als
Pressos Compania Naviera SA een vorderingsrecht terugwerkend is ontnomen in strijd met de
legitimate expectation dat hun premierestitutierecht zou worden afgewikkeld volgens de vóór 29 juni 2018 heersende wetgeving en rechtspraak. De belanghebbenden baseren het bestaan van hun vorderingsrecht op het huns inziens ontbreken van twijfel dat hun verzoeken om indelingsherziening gehonoreerd zouden zijn als zij die vóór 29 juni 2018 hadden ingediend. Net als in
Pressos Compania Naviera gaat het volgens hen om feiten die in het verleden zijn voorgevallen en die van rechtswege een vorderingsrecht deden ontstaan.

8.2

Zoals uit de onderdelen 4 en 6 hierboven volgt, meen ik dat áls de belanghebbenden vanaf 1 januari 2013 hun werkzaamheden in sector 10 resp. 11 hebben doen verrichten, zij tot 29 juni 2018 van rechtswege een premierestitutie-
claim hadden én een
legitimate expectation van honorering daarvan in de zin van de in onderdeel 6 behandelde rechtspraak van het EHRM. Hun – hier veronderstelde -
claims kunnen mijns inziens als
asset worden beschouwd, en de vraag of zij de
legitimate expectation hadden dat die
claims afgewikkeld zouden worden volgens het vóór 29 juni 2018 geldende recht, lijkt mij zonder meer bevestigend beantwoord te moeten worden. Sterker nog: juist het bestaan van die
legitimate expectations was de aanleiding voor de wetgever om zijn wetswijziging retro-actief te maken: het verklaarde doel was
juist om te voorkomen dat terechte premierestitutie-
claims gehonoreerd zouden moeten worden. Niet in geschil is dat vóór 29 juni 2018 het uit de toen geldende wet volgende materiële premieretitutierecht tot vijf jaar terug zonder meer op verzoek geformaliseerd werd. Evenmin is in geschil dat
als de belanghebbenden hun werkzaamheden in alle vijf voorafgaande jaren in de sectoren 10 resp. 11 hebben doen uitvoeren, zij er op basis van de vóór 29 juni 2018 vigerende wetgeving en rechtspraak gerechtvaardigd op konden vertrouwen dat hun
claims zouden worden gehonoreerd. De rechter zou hen in geval van weigering gelijk hebben gegeven als zij voldoende bewijs van de aard van de verrichte werkzaamheden zouden hebben overgelegd.

8.3

De feitenrechter heeft echter niet vastgesteld dat de belanghebbenden in het verleden hun werkzaamheden hebben doen verrichten in sector 10 respectievelijk 11, noch dat als zij hun verzoeken vóór 29 juni 2019 hadden gedaan, zij in die sectoren zouden zijn ingedeeld. De prospectieve herindeling van de belanghebbenden in de sectoren 10 resp. 11 en de boven geciteerde antwoorden van de Inspecteur ter zitting zijn weliswaar sterke aanwijzingen dat zij ook retrospectief in die sectoren zouden zijn heringedeeld als zij daar vóór 29 juni 2018 om verzocht hadden, maar daarvan kan mijns inziens in cassatie niet uitgegaan worden.

8.4

Ik veronderstel hieronder verder dat het om
possessions gaat. Of dat het geval is, hoeft niet uitgezocht te worden als de terugwerkende ingreep van de wetgever
lawful ,
legitimate en
balanced was. Zoals hieronder zal blijken, meen ik echter dat de ingreep niet
balanced was bij gebrek aan
specific and compelling reasons voor de ontneming van eigendom, zodat de zaken verwezen moeten worden om zeker te stellen dat de belanghebbenden op basis van de door hun personeel in 2003-2008 verrichte werkzaamheden van rechtswege aanspraak hadden op premierestitutie.

8.5

Middelonderdeel I(b) acht de terugwerkende kracht niet
lawful omdat hij vóór 29 juni 2018 niet voorzienbaar was. Hoewel de belanghebbenden uiteraard gelijk hebben dat de terugwerkende kracht niet was te voorzien – dat was juist de bedoeling ervan:
voorkoming dat werkgevers de terugwerkende afschaffing van de terugwerkende herindeling zouden voorzien - meen ik dat het onderdeel strandt, omdat het EHRM de niet-voorzienbaarheid van temporeel terugwerkende belastingwetgeving onder de
fair balance toets en niet onder de
lawfulness toets beoordeelt, denkelijk omdat temporeel terugwerkende belastingwetgeving ander per definitie vrijwel altijd
unlawful zou zijn hoewel er goede redenen kunnen zijn voor retro-actieve invoering van belastingwetgeving. ^[52] De terugwerkende WAB was duidelijk, precies en in zijn gevolgen voorzienbaar vanaf het moment van aankondigen ervan. De vraag of dat ook een fatsoenlijk resultaat oplevert, komt pas aan de orde bij de
fair balance beoordeling. In het crisisheffingarrest HR BNB 2016/163 ^[53] beoordeelde u de doorkruising van de gerechtvaardigde verwachtingen van de betrokken werkgevers dan ook niet onder de
lawfulness -toets, maar onder de
fair balance toets.

8.6

In de zaak HR
BNB 2017/63 ^[54] overwoog u:

“2.4.2. (…) Verder vereist het bepaalde in artikel 1 EP dat het toepasselijke nationale recht voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar is in de uitoefening en aldus een waarborg biedt tegen willekeur (‘arbitrariness’). De vereisten van precisie en voorzienbaarheid brengen mee dat een wet zodanig duidelijk is dat de burger redelijkerwijs in staat is om de daaruit voortvloeiende gevolgen van zijn handelen te voorzien, zodat hij zijn gedrag op de wet kan afstemmen. (…).

2.4.3.

Middel 4 is gericht tegen het oordeel van het Hof dat de wetgever bij het afschaffen van de oldtimervrijstelling voor jonge oldtimers heeft voldaan aan de vereisten van precisie en voorzienbaarheid. Het middel voert daartoe aan dat het Hof heeft nagelaten belanghebbendes stelling te behandelen dat te weinig tijd was gelegen tussen de aankondiging van de wijziging van artikel 72 van de Wet (medio december 2013) en de ingangsdatum van die wetswijziging (1 januari 2014), en dat aldus betrokkenen te weinig tijd werd gegeven om tijdig de auto te verkopen en anderszins in vervoer te voorzien.

Middel 4 faalt. Anders dan waarvan het middel uitgaat, houden de hiervoor in 2.4.2 omschreven vereisten van precisie en voorzienbaarheid van wetgeving niet in dat de fiscale wetgever bij het bepalen van het tijdstip van inwerkingtreding van nieuwe wetgeving rekening moet houden met de tijd die betrokkenen nodig hebben om schadebeperkende maatregelen te treffen (zie het arrest BNB 2014/219, onderdeel 4.3.6). Ook is de wetswijziging waarbij de toepassing van de oldtimervrijstelling is beperkt tot motorrijtuigen van 40 jaar en ouder en waarbij een overgangsmaatregel is getroffen voor (bepaalde) motorrijtuigen waarvoor de oldtimervrijstelling met ingang van 1 januari 2014 ophield te gelden, niet onvoldoende precies en evenmin zo onvoorzienbaar dat belastingplichtigen hun gedrag niet op de wet konden afstemmen.”

8.7

Wel meen ik met de belanghebbenden dat hen niet verweten kan worden niet eerder een verzoek gedaan te hebben. Dat verwijt is onverenigbaar met het gegeven dat zij ‘van rechtswege’ in de correcte sector vielen en tot vijf jaar teruggaand effectief konden
eisen , desnoods via art. 6:2 Awb, dat zij daarin ingedeeld werden. De Inspecteur kan immers evenmin verweten worden dat hij niet meteen herziet of navordert als er aanwijzingen zijn dat daar aanleiding voor kan bestaan, maar dat pas doet tegen het einde van de vijfjaarstermijn; de wet geeft hem nu eenmaal vijf jaar. Evenmin kan de door een onrechtmatige daad gelaedeerde verweten worden dat hij pas tegen het einde van de vijfjaarsverjaringstermijn zijn rechtsvordering tegen de laedens instelt. Dat is nu juist de essentie van een verjaringstermijn. Dat kan alleen anders zijn als het bij het talmen om misbruik van recht zou gaan, maar daarvan is geen sprake.

8.8

Niettemin leidt dit onderdeel niet tot cassatie.

8.9

Middelonderdeel I(a) stelt dat een
fair balance tussen doel en middel ontbreekt, nu het gaat om materieel tot ver voorbij de aankondigingsdatum terugwerkende kracht en geen sprake kan zijn van het door de wetgever gestelde
shop gedrag, nu het om niet meer beïnvloedbare feiten uit het verleden gaat. Onder meer EHRM
Plaisier BV ^[55] eist voor een dergelijke materieel (ver) terugwerkende kracht
specific and compelling reasons, die in casu ontbreken, aldus het onderdeel. Ook de door de wetgever aangevoerde gevreesde werklastverzwaring voor de belastingdienst achten de belanghebbenden niet relevant, althans niet
specific and compelling als grond voor terugwerkende kracht.

8.1

Formeel terugwerkende kracht naar de datum van de aankondiging van de wetswijziging ter vermijding van aankondigingseffecten acht u in beginsel niet in strijd met het eigendomsrecht, zo volgt onder meer uit HR
BNB 2011/47 (
PC privé ): ^[56]

“3.5.2. Ten aanzien van de verwachtingen die belanghebbende mocht hebben in het onderhavige geval, moet worden vastgesteld dat op het moment waarop de omstreden inhouding van loonheffing plaatsvond (in oktober 2004), als gevolg van het in 3.1.4 geciteerde persbericht voor betrokkenen kenbaar was dat de regering een wetswijziging met terugwerkende kracht tot 27 augustus 2004 wenste door te voeren. De inhoud van die voorgenomen wetswijziging werd in dit persbericht ook voldoende duidelijk weergegeven. De verschuldigdheid van de loonheffing was dan ook op het moment waarop het belastbare feit plaatsvond in voldoende mate te voorzien.

3.5.3.

De reden waarom de onderhavige wetswijziging met terugwerkende kracht is ingevoerd, is daarin gelegen dat de wetgever bevreesd was dat aankondiging van die wetswijziging tot gevolg zou hebben dat op grote schaal computers zouden worden aangeschaft om nog onder het oude recht gebruik te kunnen maken van de af te schaffen vrijstelling. De wetgever verwachtte dat zonder deze terugwerkende kracht een aanzienlijke budgettaire derving zou optreden. Van dit uitgangspunt van de wetgever kan niet worden gezegd dat het van redelijke grond ontbloot is.”

8.11

Maar het gaat hier om materieel terugwerkende kracht: het illusoir maken van het recht op terugbetaling van teveel betaalde premies over de periode vanaf 1 januari 2013, dus ver voorbij de aankondigingsdatum terug. Met de belanghebbenden meen ik dat de afschaffing van de herziening ten voordele materieel terugwerkt naar 1 januari 2013: effectief wordt de wettelijke verjaringstermijn van (meer dan) vijf jaren van het recht op premierestitutie, waarop zij tot 28 juni 2018 zonder meer mochten rekenen, met onmiddellijke ingang teruggebracht naar nihil. Dat is het verklaarde doel van de ingreep.

8.12

Over een dergelijke materieel voorbij de aankondigingsdatum terugwerkende schending van gerechtvaardigde verwachtingen overwoog u in het crisisheffingarrest HR BNB 2016/163: ^[57]

“2.4.2. (…) Wanneer, zoals in het onderhavige geval, de gestelde strijdigheid van een heffing met de door artikel 1 EP beschermde uitoefening van het eigendomsrecht gebaseerd wordt op het betoog dat bij de invoering van de desbetreffende belastingmaatregel de gerechtvaardigde verwachtingen van de betrokkenen zijn geschonden, komt het erop aan of bij die invoering de zojuist genoemde “fair balance” in acht is genomen (zie punt 61 van het zojuist genoemde arrest van het EHRM in de zaak N.K.M. tegen Hongarije).

(…)

2.4.6.

Een inbreuk op verwachtingen die betrokkenen aan bestaande wetgeving kunnen ontlenen, tot het moment waarop een wijziging van die wetgeving is aangekondigd, is niet zonder meer strijdig met artikel 1 EP. Een zodanige inbreuk kan gerechtvaardigd zijn als technische tekortkomingen in die bestaande wetgeving reparatie daarvan noodzakelijk maken. Daarvan kan bijvoorbeeld sprake zijn als belastingplichtigen geprobeerd hebben profijt te trekken van een lacune in de wet (een “windfall”) en de nieuwe regeling ertoe strekt dit te voorkomen (vgl. punt 81 van het arrest EHRM 23 oktober 1997, nrs. 21319/93, 21449/93 en 21675/93, Building Societies tegen het Verenigd Koninkrijk, ECLI:CE:ECHR:1997:1023JUD002131993, JB 1998/1; EHRM 10 juni 2003, nr. 27793/95, M.A. en anderen tegen Finland, ECLI:CE:ECHR:2003:0610DEC002779395, FED 2003/604, en punt 74 van het arrest van het EHRM in de zaak N.K.M. tegen Hongarije). De crisisheffing kan echter niet als een zodanige reparatiemaatregel worden aangemerkt.

2.4.7.

Inhoudingsplichtigen mochten in 2012 tot de eerste aankondiging op 25 mei 2012 van de crisisheffing dan ook in goed vertrouwen (“in good faith”) ervan uitgaan dat zij ter zake van het loon dat door hun werknemers in die periode genoten werd, niet zwaarder zouden worden belast dan volgde uit de toen ter tijd geldende wetgeving. In zoverre heeft de invoering van de crisisheffing gerechtvaardigde verwachtingen van de betrokken inhoudingsplichtigen geschaad.

2.4.8.

Indien, zoals in het onderhavige geval, de invoering van een nieuwe of zwaardere heffing in strijd is met gerechtvaardigde verwachtingen van de betrokkenen, is er in beginsel geen sprake van een ‘fair balance’. Dat is slechts anders indien er specifieke en dwingende redenen zijn voor deze aantasting van gerechtvaardigde verwachtingen (vgl. de punten 74 en 75 van het arrest van het EHRM in de zaak N.K.M. tegen Hongarije).”

8.13

Het EHRM overwoog in de genoemde zaak
N.K.M. v. Hungary ^[58] over materieel terugwerkende excessieve belasting over een ontslagvergoeding:

“74. The Court (…) observes that the tax was imposed on income related to activities prior to the material tax year and realised in the tax year, on the applicant’s dismissal. In this connection the Court recalls that taxation at a considerably higher tax rate than that in force when the revenue in question was generated could arguably be regarded as an unreasonable interference with expectations protected by Article 1 of Protocol No. 1 (see M.A. and 34 Others, cited above). The tax was determined in a statute that was enacted and entered into force some ten weeks before the termination of the applicant’s civil service relationship, and the tax was not intended to remedy technical deficiencies of the pre-existing law, nor had the applicant enjoyed the benefit of a windfall in a changeover to a new tax-payment regime (compare and contrast, National etc., cited above, §§ 75 to 83).

75. The Court concludes that the specific measure in question, as applied to the applicant, even if meant to serve social justice, cannot be justified by the legitimate public interest relied on by the Government. It affected the applicant (and other dismissed civil servants in a similar situation) being in good-faith standing and deprived her of the larger part of a statutorily guaranteed, acquired right serving the special social interest of reintegration. In the Court’s opinion, those who act in good faith on the basis of law should not be frustrated in their statute-based expectations without specific and compelling reasons. Therefore the measure cannot be held reasonably proportionate to the aim sought to be realised.”

8.14

In de door de belanghebbende aangevoerde zaak
Plaisier BV v. Netherlands , ^[59] over de Nederlandse crisisheffing met terugwerkende kracht, overwoog het EHRM:

“84. The Court accepts that the surcharge had retrospective effects. It observes, however, that retrospective tax legislation is not as such prohibited by Article 1 of Protocol No. 1. It has accepted that the public interest may override the interest of the individual in knowing his or her tax liabilities in advance, provided that there are specific and compelling reasons for this. Thus, in National & Provincial Building Society, (…), cited above, § 81, the Court found that the retrospective enactment of legislation designed to deny private entities a windfall resulting from a changeover to a new tax regime beset with inadvertent defects did not constitute a violation. In M.A. and 34 Others (dec.), cited above, the Court accepted as legitimate retrospective legislation aimed at pre-empting the unintended application of a more favourable tax rate to gains resulting from the exercise of stock options acquired under employers’ stock options incentive programmes before the due date originally set. In Huitson v. the United Kingdom (dec.), no. 50131/12, §§ 28-31, 13 January 2015, the Court held that the United Kingdom was entitled to legislate retroactively in order to prevent the applicant from misusing the double taxation treaty between it and the Isle of Man in such a way as to reduce his effective income tax rate to a very low percentage, cutting his expenses and securing for him an unfair advantage over commercial competitors. The case of Di Belmonte v. Italy (No. 2) (dec.), no. 72665/01, 3 June 2004 differs from the other cases mentioned in that the retrospectivity of the tax legislation in issue was deemed not disproportionate not because of the aim pursued by the measure, but because of the brevity of the time that had passed between the taxable event – the fact of a judgment awarding the applicant payment of compensation for expropriated property becoming final – and the entry into force of the legislation in issue (twenty days) and also because of the relatively limited financial impact of the tax in issue (20% of the value of the property).

85. As to measures taken by Contracting States to combat the financial crisis, the Court notes that retrospectivity was also a feature of the reduction of public-sector wages in issue in Koufaki and Adedy (see paragraph 75 above) and the “haircut” complained of in Mamatas and Others (see paragraph 76).

86. The Pressos Compania Naviera S.A. and Others and Joubert judgments, relied on by the applicant companies, are inapposite in that they concern legislative intervention in pending judicial proceedings not retroactive tax legislation.

87. The present cases are also distinguishable from N.K.M. v. Hungary, Gáll and R.Sz. v. Hungary, all cited above, in which Article 1 of Protocol No. 1 was found to have been violated because the retrospective imposition of a tax ostensibly introduced in pursuit of social justice deprived the applicants of the greater part of a severance allowance that constituted a statutorily guaranteed, acquired right serving the special social interest of reintegration into the labour market (see N.K.M. v. Hungary, § 75; Gáll, § 74; and R.Sz. v. Hungary, § 61).

88. Finally, it cannot be considered that the considerations that guided the legislature of the Netherlands in acting as it did were “merely budgetary”: in common with Greece, Portugal and other Member States of the European Union, the Netherlands was concerned to meet its obligations under European Union law without delay, in circumstances aggravated by a financial and economic crisis of a magnitude seldom seen in peacetime.”

8.15

Het Hof Den Bosch heeft zich ondanks de materieel terugwerkende kracht van de ontneming van het – hier veronderstelde - vorderingsrecht van de belanghebbenden en hun daardoor geschonden gerechtvaardigde verwachtingen bij zijn
fair balance toets beperkt tot de marginale toets of van de vrees van de wetgever voor capaciteitsproblemen bij de fiscus al dan niet kan worden gezegd dat die elke redelijke grond ontbeert. Die maatstaf lijkt mij, gezien de hierboven geciteerde rechtspraak, rechtskundig onjuist. Er zullen voor effectieve ontneming van de – hier veronderstelde – vorderingsrechten van de belanghebbenden
specific and compelling reasons moeten bestaan zoals die in de hierboven geciteerde rechtspraak, c.q. ‘an obvious and compelling public interest’, zoals het EHRM het formuleerde in de zaak
Building Societies , over terugwerkende kracht van herstel van een technisch gebrek in fiscaal overgangsrecht, nodig om volstrekt onverdiende belastingteruggavan van in totaal £ 15 miljard (1991) te voorkomen.

8.16

Daarvan blijkt mijns inziens echter niet. Met de belanghebbenden meen ik dat zij vallen onder ‘those who act in good faith on the basis of law’, zodat zij volgens het EHRM ‘should not be frustrated in their statute-based expectations without specific and compelling reasons’. Van enig
shop gedrag van hen is niet gebleken; het is ook niet gesteld. Mogelijk
shop gedrag van andere werkgevers kan mijns inziens niet bestreden worden door niet-
shoppende werkgevers hun premierestitutierecht te ontnemen; sector
shopping door andere werkgevers kán immers niet voorkomen of hersteld worden door
niet -shoppende werkgevers met terugwerkende kracht hun wettelijk correcte aansluiting te ontzeggen. Dat middel is voor het gestelde doel (
shop gedrag voorkomen) evident ongeschikt en daarmee willekeurig en onredelijk.

8.17

Van verdragsmisbruik of ander rechtsmisbruik zoals in
Huitson ^[60] is al helemaal geen sprake. Worden de belanghebbenden alsnog correct ingedeeld volgens de rechtstreeks uit de wet voortvloeiende sectoraansluiting, dan doet zich evenmin een volstrekt ongerechtvaardigde enorme
windfall profit voor door een technisch gebrek in overgangsrecht, zoals in de zaak van de
Building Societies , ^[61] voor wie de bedoeling van de Britse belastingwet steeds volstrekt duidelijk was geweest. Integendeel: correcte premiesectoraansluiting van de belanghebbenden herstelt juist een volgens de wet onregelmatige toestand. Evenmin gaat het in casu om het ondervangen van antifiscale opportunistische wijziging van contracten in anticipatie op een aan het parlement voorgestelde tariefsverhoging, zoals in de zaak
M.A. and 34 Others v. Sweden ; ^[62] integendeel: in termen van dat EHRM-arrest zijn onze belanghebbenden ‘pure cases’,
i.e. gevallen waarin niet antifiscaal aan de uitoefenperiode van rechten is gemorreld; het is immers juist de Staat die aan de uitoefenmogelijkheden van de bestaande wettelijke rechten van de belanghebbenden heeft gemorreld. En tenslotte is evenmin sprake van enige dringende politieke noodzaak voor Nederland ‘to meet its obligations under European Union law without delay, in circumstances aggravated by a financial and economic crisis of a magnitude seldom seen in peacetime’, zoals in de crisisheffingszaak
Plaisier BV . ^[63]

8.18

Naast het mijns inziens voor de belanghebbenden niet relevante
shop gedrag van anderen heeft de wetgever in wezen alleen capaciteitsproblemen bij de fiscus aangevoerd als grond voor de aantasting van
legitimate expectations door de retro-actieve werking van de WAB. Die capaciteitsproblemen zijn volgens de medewetgever ontstaan doordat de premiesector-indeling sterk is verouderd en daardoor de huidige economie niet meer weerspiegelt, wat “een steeds groter hoofdpijndossier” opleverde voor de belastingdienst. Die hoofdpijn zat in “een sterke toename van het aantal aanvragen tot herindeling” en het aantal bezwaar- en , beroepszaken over indelingsbeschikkingen. “Kortom”, aldus de samenvatting in de boven geciteerde aankondigingsbrief: “de uitvoering van de sectorindeling legt een onverantwoord groot beslag op de uitvoeringscapaciteit van de Belastingdienst.”

8.19

De werkbelasting als gevolg van het kennelijk langdurige gebrek aan onderhoud van de premiesectorindeling door de Executieve en de ‘branchevervaging’ als gevolg van de door hem niet bijgehouden maatschappelijke, technologische en economische ontwikkelingen, waardoor kennelijk mogelijkheden tot sector
shopping door anderen dan de belanghebbende ontstonden, lijken mij echter in de risicosfeer van de overheid te liggen. Uit
Bogdel v. Lithuania ^[64] volgt dat
good governance eist dat fouten van de overheid voor heer rekening blijven. Hoe dan ook zie ik in die zelf afgeroepen werkbelasting geen dwingende (
compelling ) reden voor ontneming van eigendom. De
managerial gevolgen, hoe bureauratisch hinderlijk ook, van de verwaarlozing van het sectorstelsel door de regering zijn geen rechtvaardiging voor afwenteling op een in dat kader willekeurige groep werkgevers, nl. de in hun nadeel verkeerd ingedeelden. Evenmin zie ik een dwingende reden om de gevolgen van vrees voor een groot aantal valreep-herindelingsverzoeken, hoe terecht ook, met terugwerkende kracht op alleen hen af te wentelen. Dat er mogelijk veel
on terechte verzoeken zouden binnenkomen, is mijns inziens geen dwingende reden om de eigendomsrechten van de
terechte verzoekers te schenden. Dat er mogelijk veel
terechte verzoeken zouden binnenkomen, is te minder reden om honorering daarvan te verbieden. De wetswijziging betekent in wezen dat werkgevers een vordering uit onverschuldigde betaling voor de volle verjaringstermijn is ontnomen omdat de (lagere) wetgever een bij nader inzien onuitvoerbaar premieheffingssysteem had bedacht en dat bovendien had laten versloppen.

8.2

Bovendien bestonden grondrechtenrespecterende mogelijkheden, zoals een eenzijdige en verzwaarde bewijslast. De werkgever die zich aanvankelijk in een bepaalde sector heeft gemeld en nader stelt dat hij in een andere sector hoort, draagt mijns inziens hoe dan ook al de bewijslast van die nadere stelling, en het EVRM verzet zich mijns inziens niet tegen een regeling die ter beperking van de gevreesde capaciteitsproblemen vanaf 29 juni 2018 van herindelingsverzoekers sluitend en overtuigend bewijs zou eisen voor de gehele periode waarover zij herziening ten voordele zouden vragen. In bijvoorbeeld de zaken Hentrich, Capital Bank AD en Rousk legde het EHRM aan zijn oordeel dat de
fair balance was geschonden mede ten grondslag minder eigendomsaantastende mogelijkheden bestonden om het gestelde doel te bereiken. ^[65]

8.21

In zoverre treft middel I mijns inziens doel. Dat betekent dat de zaak verwezen moet worden voor onderzoek of de premierestitutie-
claims van de belanghebbenden
possessions zijn, waarvoor beslissend is in welke premiesector zij op basis van de toen door hun werknemers verrichte werkzaamheden van rechtswege ingedeeld waren tussen 1 januari 2013 en 29 augustus 2018. De (gewone) bewijslast ligt daarbij op de belanghebbenden.

8.22

Middel II lijkt mij overbodig naast middel I, want als middel I doel treft, komt middel II niet aan bod, en als, andersom,
legitimate expectations niet in de weg staan aan ontneming van een
wettelijk terugvorderingsrecht, staan zij te minder in de weg aan wettelijke terugwerkende afschaffing van restitutie
beleid .

9. Conclusie

Ik geef u in overweging middel I gegrond te verklaren en de zaak te verwijzen naar een ander gerechtshof voor feitelijk onderzoek naar de aard van de werkzaamheden die de belanghebbenden tussen 1 januari 2013 en 29 augustus 2018 hebben doen uitvoeren.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

Voetnoten

1. Europees Verdrag tot Bescherming van de Rechten van de Mens en de Fundamentele Vrijheden, Rome, 4 november 1950,

2. EHRM 14 november 2017, nr. 46184/16, ECLI:CE:ECHR:2017:1114DEC004618416, (P. Plaisier B.V. v. Nederland (crisisheffing)),

3. Kamerstukken II, 2017-2018, 34 775 XV, nr. 110

4. Hof ’s-Hertogenbosch 9 juli 2020, nr. 19/00136 en nr. 19/00135, ECLI:NL:GHARL:2020:2530 en ECLI:NL:GHSHE:2020:2070,

5. Voetnoot in origineel: “Vgl. oa EHRM 26 november 2019, ECLI:CE:ECHR:2019:1126JUD0064863 13 (YASAR v Romania) en EHRM 14 mei 2013, ECLI:NL:XX:2013:367 (N.K.M. v Hungary).”

6. Voetnoot in origineel: “Vgl. oa HR 29 januari 2016, ECLI:NL:HR:20I6:121, EHRM 14 mei 2013, ECLI:NL:XX:2013:367 (N.K.M. v Hungary) en EHRM 29 maart 2006, ECLI:NL:XX:2006:AW8901 (Scordino v Italy).”

7. Voetnoot in origineel: “Vgl. EHRM 20 november 1995, ECLI:NL:XX:1995:AV7886 (Pressos Compania Naviera SA and others v Belgium).”

8. Voetnoot in origineel: “Vgl. oa HR 2 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI1892 en EHRM 10 juni 2003, ECLI:NL:XX:2003:AV40I4 (M.A. and others v Finland).”

9. Voetnoot in origineel: “Vgl. oa HR 20 juni 2014, ECL1:NL:HR:2014:1463 en EHRM 25 oktober 2011, ECLI:NL:XX:201 EBU9573 (Valkov and others v Bulgaria).”

10. Voetnoot in origineel: “Vgl. EHRM 20 november 1995, ECLI:NL:XX: 1995:AV7886 (Pressos Compania Naviera SA and others v Belgium).”

11. HR 29 januari 2016, ECLI:NL:HR:2016:121, BNB 2016/163, r.o. 2.4.2.

12. De Staatssecretaris verwijst hier ter vergelijking naar: “HR 2 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI1892, BNB 2011/47 en EHRM 15 januari 2015, nrs. 36918/11, 36963/11, 36967/11, 36969/11, 36970/11 en 36971/11 (Arnaud et autres c. France), EHRC 2015/76”.

13. Voetnoot Staatssecretaris: “Vgl. HR 10 juli 2009, ECLI:NL:HR:2009:BA4679, BNB 2009/238, HR 1 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AT3036, BNB 2005/227 en HR 29 januari 2016, ECLI:NL:HR:2016:121, BNB 2016/163, r.o. 2.4.5.”

14. EHRM 28 september 2004, nr. 44912/98, ECLI:NL:XX:2004:AR5254, (Kopecký v. Slowakije),

15. Hij verwijst naar:

16. EHRM 28 september 2004, nr. 44912/98, ECLI:NL:XX:2004:AR5254, (Kopecký v. Slowakije),

17. HR 16 februari 2018, nr. 17/04395, ECLI:NL:HR:2018:203,

18.

19. Wet van 29 november 2001 tot invoering van de Wet structuur uitvoeringsorganisatie werk en inkomen (Invoeringswet Wet structuur uitvoeringsorganisatie werk en inkomen),

20. Wet van 24 december 1997 tot nadere wijziging van een aantal socialezekerheidswetten en enige andere wetten, houdende wijziging/intrekking van de Wet Werkloosheidsvoorziening, eenvormige definiëring van de term gezamenlijke huishouding en technische alsmede enige andere wijzigingen (Veegwet SZW 1997),

21.

22. Zie J.J. Vetter en A.J. Tekstra,

23. Besluit datumbeleid indelingen, Stcrt. 1998, 51.

24. Bijlage 1 bij het WOB-besluit 2017-0000026121, onderdeel: ‘De datum van (her)indeling bij een sector’. Online te raadplegen op https://www.rijksoverheid.nl/documenten/wob-verzoeken/2017/03/07/wob-verzoek-naar-beleid-van-de-belastingdienst-met-betrekking-tot-de-sectorindeling-van-werkgevers.

25.

26.

27. Vóór 20 juni 2019 bevatte lid 2 alleen uit de eerste geciteerde volzin. Het nieuwe lid 2 trad in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van het Staatsblad waarin het werd geplaatst (i.e. een dag na 19 juni 2019) en werkte terug naar 29 juni 2018, 17.00 uur.

28. T.C. Gerverdinck, ‘Eigendomsgrondrecht en belastingen’ (diss. Amsterdam UvA), p. 31.

29. EHRM 10 juli 2002, nr. 39794/98, ECLI:CE:ECHR:2002:0710DEC003979498 (Gratzinger en Gratzingerova v. Tsjechië

30. EHRM 23 oktober 2012, nr. 34880/12, ECLI:NL:XX:2012:BY8688 (Ramaer and Van Willigen v. Nederland)

31. EHRM 5 maart 2020, nr. 60477/12, ECLI:CE:ECHR:2020:0305JUD006047712 (Grobelny v. Polen),

32. EHRM 15 september 2009, nr. 10373/05, ECLI:CE:ECHR:2009:0915JUD001037305 (Moskal v. Polen).

33. EHRM 16 april 2002, nr. 36677/97, ECLI:NL:XX:2002:AO5258 (Dangeville SA v. Frankrijk),

34. EHRM 9 januari 2007, No. 803/02,

35. EHRM 22 januari 2009, No. 3991/03,

36. EHRM 13 december 2016, nr. 53080/13, ECLI:CE:ECHR:2016:1213JUD005308013 (Bélané Nagy v. Hongarije),

37. EHRM 29 november 1991, nr. 12742/87, ECLI:CE:ECHR:1991:1129JUD001274287 (Pine Valley Developments a.o. v. Ierland).

38. T.C. Gerverdinck, ‘Eigendomsgrondrecht en belastingen’ (diss. Amsterdam UvA), p. 37-39.

39. Voetnoot in het origineel: “EHRM 28 september 2004, nr. 44912/98 (

40. Voetnoot in het origineel: “EHRM 29 november 1991, nr. 12742/87 (

41. Voetnoot in het origineel: “EHRM 11 juni 2009, nr. 35298/04 (

42. Voetnoot in het origineel: “EHRM 10 juni 2003, nr. 27793/95 (

43. Voetnoot in het origineel: “Schuver-Bravenboer 2009, p. 177-180.”

44. EHRM 20 november 1995, nr. 38/1994/485/567, ECLI:CE:ECHR:1995:1120JUD001784991 (Pressos Compania Naviera SA e.a. v. België),

45. Voetnoot in het origineel: “EHRM 20 november 1995, nr. 17849/91 (

46. Voetnoot in het origineel: “EHRM 28 september 2004, nr. 44912/98 (

47. Voetnoot in het origineel: “EHRM 23 juli 2009, nr. 30345/05 (

48. Hoge Raad 13 april 2018, nr. 16/04786, ECLI:NL:HR:2018:589,

49. EHRM 23 oktober 1997, nrs. 21319/93, 21449/93 en 21675/93, ECLI:CE:ECHR:1997:1023JUD002131993 (Building Societies v. UK),

50. Voetnoot in het origineel: “Vergelijk M.R.T. Pauwels, Terugwerkende kracht van belastingwetgeving: gewikt en gewogen, Amersfoort: Sdu uitgevers 2009, p. 413.“

51. Voetnoot in het origineel: “Dat de aanslag IB 2012 onder het bereik van art. 1 Protocol 1 EVRM valt staat buiten twijfel, omdat in 2012 belasting betaald moet worden.“

52. Zie met name EHRM 13 January 2015, no. 50131/12,

53. Hoge Raad 29 januari 2016, nr. 15/00340, ECLI:NL:HR:2016:121, BNB 2016/163 met annotatie Happé, r.o. 2.4.2 laatste volzin.

54. Hoge Raad 23 december 2016, nr. 15/02137, ECLI:NL:HR:2016:2829,

55. EHRM 14 november 2017, nr. 46184/16, ECLI:CE:ECHR:2017:1114DEC004618416 (P. Plaisier BV v. Nederland (crisisheffing)),

56. Hoge Raad 2 oktober 2009, nr. 07/10481, ECLI:NL:HR:2009:BI1892,

57. Hoge Raad 29 januari 2016, nr. 15/00340, ECLI:NL:HR:2016:121,

58. EHRM 14 mei 2013, nr. 66529/11, ECLI:CE:ECHR:2013:0514JUD006652911 (N.K.M. v. Hongarije),

59. EHRM 14 november 2017, nr. 46184/16, ECLI:CE:ECHR:2017:1114DEC004618416 (P. Plaisier BV v. Nederland (crisisheffing)),

60. EHRM 13 January 2015, no. 50131/12,

61. EHRM 23 oktober 1997, nrs. 21319/93, 21449/93 en 21675/93, ECLI:CE:ECHR:1997:1023JUD002131993,

62. EHRM 10 juni 2003, no. 27793/95,

63. EHRM 14 november 2017, nr. 46184/16, ECLI:CE:ECHR:2017:1114DEC004618416, (

64. Zie EHRM 26 november 2013, No. 41248/06,

65. Zie EHRM 22 september 1994, No. 13616/88,