ECLI:NL:GHSHE:2024:3854

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Nummer: 23/1055

Uitspraak op het hoger beroep van

[belanghebbende] B.V.,

gevestigd in [vestigingsplaats] ,

hierna: belanghebbende,

en het incidentele hoger beroep van

de inspecteur van de Belastingdienst

hierna: de inspecteur,

tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 22 juni 2023, nummer BRE 21/5204 in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

De inspecteur heeft een naheffingsaanslag belastingheffing van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: BPM) opgelegd.

1.2.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.

1.3.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.

De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard.

1.4.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

De inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank. Belanghebbende heeft schriftelijke gereageerd op het incidentele hoger beroep.

1.6.

De zitting heeft plaatsgevonden op 11 september 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .

1.7.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.8.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak op Mijn Rechtspraak is geplaatst.

2.Feiten

2.1.

Belanghebbende heeft op 7 oktober 2020 aangifte gedaan ter zake van de registratie van een [merk auto 1] [nummer] , afkomstig uit de Verenigde Arabische Emiraten, met VIN nummer eindigend op [VIN] en een datum eerste toelating van 29 april 2012, (hierna: de auto) naar een te betalen bedrag van € 2.514.

2.2.

Bij de aangifte is een expertiseverslag gevoegd van [bedrijf] B.V. van 23 september 2020. Daarin is een handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat opgenomen van € 13.159 op basis van een koerslijst Xray van een [merk auto 2] . De taxateur heeft voorts een bedrag van € 10.612 aan schade- en reparatiekosten geconstateerd. De taxateur heeft € 7.641 (72%) wegens schade op de handelsinkoopwaarde in mindering gebracht en heeft de handelsinkoopwaarde in beschadigde staat vastgesteld op € 5.518. De historische nieuwprijs is bepaald op € 166.007. Bij de aangifte is de bruto BPM vastgesteld op € 75.654 en de te betalen BPM op € 2.514.

2.3.

De inspecteur heeft een hertaxatie laten verrichten door Domeinen Roerende Zaken (hierna: DRZ). De bevindingen zijn opgenomen in een taxatierapport van 20 oktober 2020. Uit het taxatierapport van DRZ volgt een historische nieuwprijs van € 139.925. De taxateur heeft de handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat vastgesteld op € 29.297, bepaald aan de hand van een marktonderzoek onder aftrek van een zogenoemde gangbare marge bij gebruikte voertuigen. Voorts heeft de taxateur een bedrag van € 1.011 (72%) wegens schade op de handelsinkoopwaarde in mindering gebracht. De handelsinkoopwaarde in beschadigde staat is vastgesteld op € 28.286. De inspecteur is uitgegaan van een bruto BPM van € 72.078 waardoor de verschuldigde BPM op basis van de werkelijke afschrijving uitkomt op € 14.566. Omdat de BPM op basis van de in artikel 8, lid 5, Uitvoeringsregeling BPM voorziene afschrijvingstabel (forfaitaire tabel) uitkomt op het lagere bedrag van € 7.931, heeft de inspecteur de correctie opgelegd op basis van de forfaitaire tabel. De naheffingsaanslag is vastgesteld naar het bedrag van € 5.420.^[1]

2.4.

De auto heeft geen Europese typegoedkeuring.

2.5.

Op basis van de Scandinavische rekenmethode komt de CO2 uitstoot van de auto uit op 335 gr/km. Deze uitstoot staat ook in het kentekenregister geregistreerd.

2.6.

In het kentekenregister staat een vergelijkbaar voertuig geregistreerd waarvan de CO2-uitstoot is vastgesteld op 318 gr/km.

2.7.

De auto is op 14 september 2020 in Duitsland geregistreerd en diezelfde dag uit het Duitse kentekenregister uitgeschreven.

2.8.

De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard en de naheffingsaanslag verminderd naar € 3.746. Daarbij is de rechtbank uitgegaan van een historische nieuwprijs van € 139.925 (welke waarde tussen partijen niet in geschil is), een bruto BPM van € 72.078 en een handelsinkoopwaarde in beschadigde staat van € 12.148.

3.Geschil en conclusies van partijen

3.1.

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vraag: Is de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag opgelegd? In het bijzonder zijn daarbij de volgende vragen aan de orde:

Is de bruto BPM op het juiste bedrag vastgesteld?

Is de handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat juist vastgesteld?

Heeft belanghebbende recht op een hogere waardevermindering in verband met schade dan reeds toegepast door de inspecteur?

3.2.

Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, ongegrondverklaring van het incidentele hoger beroep en vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en de naheffingsaanslag. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep, gegrondverklaring van het incidentele hoger beroep en vernietiging van de uitspraak van de rechtbank.

4.Gronden

Ten aanzien van het geschil

Vraag I: Is de bruto BPM op het juiste bedrag vastgesteld?

4.1.

Tussen partijen is niet in geschil dat op de Nederlandse markt een [merk auto 1] aanwezig is met een lagere CO2-uitstootregistratie (318 gr/km) dan de auto van belanghebbende. Belanghebbende betoogt dat, op basis van artikel 110 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (hierna: 110 VWEU), voor het bepalen van de bruto BPM en de berekening aan de hand daarvan van de verschuldigde BPM aangesloten moet worden bij deze lagere uitstootwaarde. Belanghebbende stelt dat de bruto BPM dient te worden vastgesteld op € 62.575.

4.2.

De inspecteur brengt daartegenin dat artikel 110 VWEU niet van toepassing is op de onderhavige situatie, omdat de auto van buiten de Europese unie is aangekocht.

4.3.

Artikel 110 VWEU luidt, voor zover hier van belang (cursivering hof):

“De lidstaten heffen op
producten van de overige lidstaten, al dan niet rechtstreeks, geen hogere binnenlandse belastingen van welke aard ook dan die welke, al dan niet rechtstreeks, op gelijksoortige nationale producten worden geheven.”

4.4.

Het hof stelt voorop dat artikel 110 VWEU toepassing mist op buiten de EU aangekochte auto’s. In een dergelijk geval is geen sprake van ‘een product van een andere lidstaat’ als bedoeld in artikel 110 VWEU. Artikel 110 VWEU is derhalve niet van toepassing op goederen, uit derde landen, die nog niet in een andere lidstaat in het vrije verkeer zijn gebracht.^[2]

4.5.

Op belanghebbende rust de bewijslast om aannemelijk te maken en bij gemotiveerde betwisting te bewijzen dat sprake is van een situatie die valt onder de reikwijdte van artikel 110 VWEU. Met andere woorden, op belanghebbende rust de bewijslast dat de auto kan worden aangemerkt als een ‘product van de overige lidstaten’ als bedoeld in artikel 110 VWEU Het gaat daarbij in het bijzonder om feiten en omstandigheden op grond waarvan kan worden aangenomen dat de onderwerpelijke auto een product van een andere lidstaat is. In dat kader is door belanghebbende aangevoerd dat de auto, voorafgaand aan de registratie in Nederland, geregistreerd is (geweest) in Duitsland. Uit de omstandigheid dat de auto in Duitsland is geregistreerd blijkt genoegzaam dat sprake is van een auto die afkomstig is van de Duitse markt, aldus de gemachtigde.

4.6.

Het Hof volgt belanghebbende hierin niet. De auto is aangekocht in de Verenigde Arabische Emiraten en is, voordat deze in Nederland is geregistreerd, weliswaar ingeschreven in het Duitse kentekenregister met een permanente inschrijving, maar deze omstandigheid brengt niet mee dat de auto reeds daarom moet worden aangemerkt als ‘een product van een andere lidstaat’ als bedoeld in artikel 110 VWEU. Deze permanente inschrijving is op de dag van inschrijving direct beëindigd. Het hof is van oordeel dat deze eendaagse inschrijving alleen, onvoldoende is om te kunnen concluderen dat de auto reeds in het vrije verkeer in Duitsland aanwezig was. Wanneer belanghebbende de auto heeft gekocht en van wie is onbekend: belanghebbende heeft daaromtrent niets gesteld en heeft geen factuur, dan wel de gegevens met betrekking tot de inklaring van de auto overgelegd. Daarnaar gevraagd heeft de gemachtigde van belanghebbende ter zitting in hoger beroep wel de aankoopprijs benoemd en verklaard dat de auto is aangeschaft in de Verenigde Arabische Emiraten, maar heeft nagelaten de factuur als bewijsstuk in het geding in te brengen.

4.7.

Gelet op het voorgaande acht het hof belanghebbende niet geslaagd in de op haar rustende bewijslast dat de auto kan worden aangemerkt als een ‘product van de overige lidstaten’ als bedoeld in artikel 110 VWEU. Het hof oordeelt dat artikel 110 VWEU niet van toepassing is en stelt de bruto BPM vast op het bedrag van € 72.078.

Vraag II: Is de handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat juist vastgesteld.

4.8.

Tussen partijen is niet in geschil dat de auto niet voorkomt op een in de handel algemeen toegepaste koerslijst.

4.9.

Belanghebbende stelt dat de handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat vastgesteld moet worden aan de hand van een Xray koerslijst betreffende een [merk auto 2] . Dit geeft een handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat van € 13.159. Belanghebbende heeft dit voertuig als vergelijkingsobject genomen omdat het, gelijk de onderhavige auto, om een muscle car uit de Verenigde Staten gaat welke binnen dezelfde economische context valt.

4.10.

De inspecteur stelt dat de rechtbank de handelsinkoopwaarde in (on)beschadigde staat te laag heeft vastgesteld. De inspecteur bestrijdt voorts dat een [merk auto 2] aangemerkt kan worden als een muscle car en stelt dat de auto beter vergelijkbaar was geweest met een [merk auto 3] of een [merk auto 4] De inspecteur heeft niet aangegeven of deze type voertuigen wél op een koerslijst voorkomen. De daaruit volgende waardes zijn dan ook onbekend.

4.11.

Het hof stelt voorop dat de verschuldigde BPM met betrekking tot gebruikte personenauto’s wordt berekend met inachtneming van een vermindering.^[3]Deze vermindering is de afschrijving, uitgedrukt in procenten van de som van de catalogusprijs en de BPM op het tijdstip waarop de auto voor het eerst in gebruik is genomen.^[4]De stelplicht en bewijslast met betrekking tot de toepasselijkheid en de omvang van die vermindering rusten op de belastingplichtige.^[5]De vermindering heeft tot doel om bij de heffing van BPM ter zake van gebruikte personenauto’s rekening te houden met een (bij benadering) reële waardedaling van het desbetreffende voertuig.^[6]

4.12.

De wet- en regelgever heeft voorzien in drie methoden waaruit - met inachtneming van bepaalde voorwaarden - kan worden gekozen om die reële waardedaling aannemelijk te maken, namelijk door een verwijzing naar een in de handel algemeen toegepaste koerslijst voor de inkoop van gebruikte motorrijtuigen door wederverkopers in Nederland, onder overlegging van een kopie van de passage uit die koerslijst waaraan de toegepaste afschrijving is ontleend, ofwel door een verklaring van een onafhankelijke, erkende taxateur dat de in het taxatierapport opgegeven waarde door hem naar waarheid is vastgesteld aan de hand van een gedegen fysieke opname van het motorrijtuig, onder vermelding van datum, begin- en eindtijd van deze fysieke opname en naam, adres en woonplaats van degene die de taxatie feitelijk heeft verricht. Indien de belastingplichtige geen gebruik maakt van één van de hiervoor bedoelde opgaven, wordt de afschrijving bepaald aan de hand van de in artikel 8, lid 5, Uitvoeringsregeling BPM voorziene afschrijvingstabel. Hetgeen hiervoor onder 4.1 is overwogen brengt mee dat de belastingplichtige die kiest voor één van die methodes, in geval van gemotiveerde betwisting door de inspecteur, de feiten aannemelijk dient te maken die meebrengen (a) dat die methode in zijn geval mag worden toegepast en (b) dat toepassing van die methode leidt tot de door hem verdedigde waardedaling.^[7]

4.13.

Belanghebbende heeft een taxatierapport overgelegd waarin de waarde van de auto in onbeschadigde staat is vastgesteld op € 13.159. De inspecteur stelt dat het taxatierapport van belanghebbende terzijde moet worden geschoven, reeds omdat de inkoopfactuur ontbreekt.

4.14.

Het hof volgt de inspecteur niet in zijn stelling dat het taxatierapport van belanghebbende terzijde moet worden geschoven om het enkele feit dat de inkoopfactuur ontbreekt. In de memorie van toelichting bij de wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (Belastingplan 2015)^[8]staat het volgende:

“Naast de beperking van de toepassing van het taxatierapport wordt een delegatiegrondslag gecreëerd die het mogelijk maakt om bij ministeriële regeling nadere voorwaarden te stellen aan taxatierapporten teneinde het geconstateerde misbruik bij het gebruik van taxatierapporten te beperken. Bij deze nadere voorwaarden valt te denken aan opname van de volgende gegevens in het taxatierapport: informatie met betrekking tot het taxatiekantoor dat de taxatie heeft uitgevoerd, informatie met betrekking tot de taxateur die de taxatie heeft uitgevoerd, de datum van de fysieke opname van het voertuig, algemene voertuigkenmerken, een beschrijving van de kwaliteit van het voertuig, een beschrijving – ondersteund met beeldmateriaal – van de eventueel aanwezige schade, de handelsinkoopwaarde van drie tot vijf referentievoertuigen, een omschrijving van factoren – indien van toepassing – die nopen tot afwijking van de hiervoor genoemde handelsinkoopwaarde van de referentievoertuigen en een indicatie van de waardevermindering door eventueel aanwezige schade.

Deze nadere voorwaarden zijn het resultaat van een nauwe samenwerking met de Bovag, organisaties van gecertificeerde taxateurs (Nivre, TVM en TRV) en de Belastingdienst. Het stellen van voorwaarden aan het taxatierapport wordt wenselijk geacht om de Belastingdienst in staat te stellen de in het taxatierapport opgevoerde waarde te controleren en om waar nodig handhavend op te kunnen treden. Taxatierapporten die niet voldoen aan de bij ministeriële regeling te stellen voorwaarden, kunnen niet als bewijs dienen voor de bepaling van het bedrag van de afschrijving van de waarde van het desbetreffende voertuig, tenzij de inspecteur oordeelt dat de tekortkoming van het taxatierapport van dien aard is dat die zich leent voor herstel binnen een redelijke termijn en dit herstel binnen deze redelijke termijn plaatsvindt. Indien deze mogelijkheid tot herstel niet geboden of benut wordt, bepaalt de inspecteur overeenkomstig het geldend recht de werkelijke waarde van genoemd voertuig.”

4.15.

Gelet op doel en strekking van het stellen van nadere voorwaarden aan een taxatierapport is het hof van oordeel dat het ontbreken van de inkoopfactuur geen reden is om het taxatierapport in zijn geheel terzijde te stellen. Wel kan dit gevolgen hebben voor de bewijskracht die aan het taxatierapport toekomt.^[9]

4.16.

Het hof is van oordeel dat het voertuig uit de door belanghebbende aangeleverde koerslijst - gelet op de gemotiveerde betwisting door de inspecteur - onvoldoende vergelijkbaar is met de auto. Ook is het niet mogelijk voor de onderlinge verschillen te corrigeren. Het hof zal de koerslijst van belanghebbende dan ook terzijde schuiven.

4.17.

De inspecteur heeft de naheffingsaanslag vastgesteld op basis van een afschrijving volgens de forfaitaire tabel, waarbij het afschrijvingspercentage uitkomt op 89%. Bij het opleggen van de naheffingsaanslag is ter onderbouwing van de waarde eveneens een taxatierapport opgemaakt. De taxateur van DRZ kent aan de auto een handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat toe van € 29.297. Deze waarde is bepaald aan de hand van een marktonderzoek.

4.18.

Belanghebbende stelt dat de handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat niet vastgesteld kan worden aan de hand van een marktonderzoek. Ter onderbouwing verwijst hij naar de uitspraak van 11 oktober 2023 van dit hof.^[10]

4.19.

Het hof stelt voorop dat de berekening van de handelsinkoopwaarde op basis van een marktonderzoek minder precies is dan het bepalen van deze waarde op basis van een koerslijst^[11]. De vergelijkingscijfers zijn gebaseerd op vraagprijzen en ook het aantal transacties is beperkt. Het hof laat in het midden of de beoordeling op basis van het marktonderzoek in het onderhavige geval voldoende nauwkeurig is om de verschuldigde BPM te berekenen. De inspecteur heeft de verschuldigde BPM ten behoeve van de naheffingsaanslag gebaseerd op de forfaitaire afschrijving. Het daaruit voortvloeiende BPM bedrag past bij een handelsinkoopwaarde van € 15.396, welke waarde significant lager is dan de waardering op basis van het taxatierapport van DRZ (€ 28.286). Belanghebbende heeft geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt, die de conclusie kunnen dragen dat het door de inspecteur, met gebruikmaking van de forfaitaire afschrijvingslijst, vastgestelde BPM bedrag te hoog is, zodat in het midden kan blijven of de handelsinkoopwaarde in casu berekend kan worden op basis van marktonderzoek.

4.20.

Gelet hierop volgt het hof de inspecteur in zijn op basis van de forfaitaire afschrijvingstabel vastgestelde BPM bedrag van € 7.931.

V
raag III: Heeft belanghebbende recht op een hogere vermindering in verband met schade?

4.21.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de naheffingsaanslag tot een te hoog bedrag is opgelegd, omdat onvoldoende rekening is gehouden met de door belanghebbende gestelde waardevermindering in verband met schade aan de auto. Belanghebbende stelt dat de taxateur van DRZ een deel van de aanwezige schade over het hoofd heeft gezien. Dit komt voort uit het feit dat hij niet kundig is en de door DRZ gehanteerde werkwijze, waarbij de opsteller van de schadecalculatie de auto niet heeft gezien. In hoger beroep brengt belanghebbende diverse facturen in om de waardevermindering vanwege schade nader te onderbouwen. Belanghebbende stelt dat sprake is van meer dan normale gebruiksschade.

4.22.

Normale gebruiksschade kan niet in mindering gebracht worden op de handelsinkoopwaarde van de auto. Op grond van artikel 2, aanhef en letter c, Wet BPM dient onder normale gebruiksschade te worden verstaan slijtage en kleine beschadigingen die ontstaan door gebruik van een voertuig en die passen bij de leeftijd en kilometrage van het voertuig. Te denken valt hierbij aan slijtage aan motor en banden of kleine beschadigingen zoals steenslag, krasjes en kleine deuken.

4.23.

De taxateur van belanghebbende heeft € 10.612 aan schade geconstateerd. Tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur en gelet op het door belanghebbende overgelegde fotomateriaal, heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat, op basis van het taxatierapport, met een hoger bedrag aan schade rekening moet worden gehouden dan de door taxateur van DRZ in aanmerking genomen schade.

4.24.

Op basis van de door belanghebbende overgelegde facturen acht het hof aannemelijk dat op het moment van import er reeds schade was aan de brandstoftank. Dit leidt echter niet tot een verdere vermindering dan op grond van de forfaitaire afschrijving is toegepast en leidt daarom niet tot een gegrond hoger beroep.

Tussenconclusie

4.25.

De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is en het incidentele hoger beroep van de inspecteur gegrond is.

Ten aanzien van het griffierecht

4.26.

Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.

Ten aanzien van de proceskosten

4.27.

Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht.

5.Beslissing

Het hof:

verklaart het hoger beroep ongegrond;
verklaart het incidentele hoger beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissing over de immateriële schade, de proceskostenvergoeding en het griffierecht;
verklaart het beroep ongegrond;
bevestigt de uitspraak op bezwaar

De uitspraak is gedaan door J. Wessels, voorzitter, T.A. Gladpootjes en J.M. van der Vegt, in tegenwoordigheid van F. Marcolina, als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 4 december 2024 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst. Aan de partij die niet digitaal procedeert, is een afschrift op die datum aangetekend per post verzonden.

De griffier, De voorzitter,

F. Marcolina J. Wessels

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

(Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

de naam en het adres van de indiener;

de dagtekening;

een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

e gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.