Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 18/00607
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende] ,
wonende te [woonplaats] ,
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 27 september 2018, nummer BRE 17/5081 in het geding tussen
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst
hierna: de Inspecteur,
0 Samenvatting
Belanghebbende is van mening dat de kosten die hij in 2014 heeft gemaakt met het schrijven en in eigen beheer uitgeven van een boek in aftrek moeten komen als ondernemingsverlies. In de jaren 2013 tot en met 2015 werden negatieve resultaten behaald. Gezien de geringe omzet in 2016, is aannemelijk dat ook in dat jaar een negatief resultaat is behaald. Gelet op het ontbreken van een objectieve verwachting van voordeel is ten aanzien van de in geschil zijnde activiteiten geen sprake van een bron van inkomen. Daardoor is het in 2014 behaalde verlies niet aftrekbaar van het inkomen uit werk en woning voor de inkomstenbelasting. De Inspecteur heeft daarbij de beginselen van behoorlijk bestuur niet geschonden. Van willekeur is geen sprake omdat het antwoord op de vraag of sprake is van een bron voor de inkomstenbelasting per activiteit dient te worden getoetst. Ook mocht er niet op worden vertrouwd dat in 2014 sprake was van een bron. Het enkel volgen van aangiftes door de Inspecteur is daarvoor niet voldoende. Een eerder boekenonderzoek wijst eerder op het tegenovergestelde. Tot slot is geen sprake van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen. Het hoger beroep wordt derhalve ongegrond verklaard.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 38.631 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.704, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
1.2.
Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 46. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
1.3.
Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 126. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4.
Op grond van 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de Inspecteur.
1.5.
De zitting heeft plaatsgehad op 3 oktober 2019 te ‘s-Hertogenbosch.
1.6.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .
1.7.
Tijdens deze zitting heeft belanghebbende een mondeling verzoek tot wraking van de raadsheren van de zittingscombinatie gedaan. De voorzitter heeft daarop het onderzoek ter zitting geschorst. Van de zitting op 3 oktober 2019 is een proces-verbaal opgemaakt.
1.8.
Bij uitspraak van 15 oktober 2019 heeft de wrakingskamer van het Hof het verzoek van belanghebbende tot wraking van de raadsheren Bastiaansen, Pijnenburg en Kromhout afgewezen en bepaald dat een volgend wrakingsverzoek in dit hoger beroep niet in behandeling wordt genomen.
1.9.
Op 30 oktober 2019 heeft het Hof het onderzoek ter zitting hervat.
1.10.
Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 3] . Van de zitting op 30 oktober 2019 is een proces-verbaal opgemaakt.
1.11.
Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
1.12.
Op 19 december 2019 en 6 januari 2020 zijn bij het Hof brieven van belanghebbende binnengekomen, waarin hij verzoekt zijn hoger beroep te mogen aanvullen met nieuwe argumenten. Het Hof heeft de verzoeken op de hierna onder 4.1 vermelde gronden afgewezen.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
2.1.
Belanghebbende heeft aanvankelijk onder de naam ‘ [bedrijf 1] ’ een onderneming uitgeoefend waarvan de activiteiten bestaan uit het ontwikkelen en produceren van audiocomponenten en het verspreiden van audiokennis. Deze activiteiten heeft belanghebbende in 2013 beëindigd.
2.2.
Vervolgens is belanghebbende in 2013 onder de naam ‘ [A] ’ nieuwe activiteiten gestart. De bedrijfsomschrijving bij de Kamer van Koophandel is de volgende: . ‘Verspreiden van inzichten in het onvermogen van de mens om te leven naar de eigen liefdevolle intentie. Dit d.m.v. een website, facebook, lezingen en contact met media als kranten, tijdschriften, radio en tv’. Belanghebbende heeft in dit verband een boek geschreven en in eigen beheer uitgebracht.
2.3.
De aangiften IB/PVV van belanghebbende over de jaren 2006 tot en met 2015 laten de volgende gegevens zien:
Jaar
Omzet
Winst
(voor ondernemersaftrek)
2006
€ 336
-/- € 807
2007
€ 18.980
-/- € 864
2008
€ 19.155
€ 4.055
2009
€ 6.348
-/- € 11.884
2010
€ 11.345
-/- € 15.073
2011
€ 1.368
-/- € 15.012
2012
€ 2.700
-/- € 19.240
2013
€ 0
-/- € 12.130
2014
€ 94
-/- € 25.345
2015
€ 275
-/- € 14.914
2.4.
In 2016 heeft belanghebbende geen winst uit onderneming en resultaat uit overige werkzaamheden aangegeven. Uit de aangifte omzetbelasting over dat jaar blijkt een omzet van € 60, terwijl belanghebbende daarin aanspraak maakt op aftrek van voorbelasting van € 1.866.
2.5.
In 2013 heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden naar de aanvaardbaarheid van de aangifte IB/PVV voor het jaar 2011. In de conclusie van de rapportage van dit boekenonderzoek staat het volgende:
‘Tijdens het bezoek is mij gebleken dat u op dit moment deel neemt aan het economisch verkeer. (…) Ik heb daarnaast vastgesteld dat er op dit moment nog sprake is van “resultaat overige werkzaamheden” voor de inkomstenbelasting. De resultaten over 2010 en 2011 en 2012 zijn negatief. U stelt dat u op het moment van het onderzoek bezig bent met aquisitie te plegen voor uw activiteiten rondom uw visie “ [A] ”. (…) U wilt proberen in 2013 een positief resultaat te verwezenlijken. Ik geef u het voordeel van de twijfel en ga ermee akkoord dat u over het jaar 2013 uw opbrengsten minus uw kosten kunt aanmerken als “resultaat overige werkzaamheden”. Mocht het jaar 2013 niet tot een positief resultaat leiden, dan zal de onderneming per 31 december 2013 worden gestaakt.’
2.6.
In zijn aangifte IB/PVV over 2014 heeft belanghebbende een belastbare winst uit onderneming van -/- € 21.797 aangegeven. Bij het opleggen van de aanslag IB/PVV over 2014 heeft de Inspecteur dit verlies gecorrigeerd omdat de activiteiten van belanghebbende volgens de Inspecteur geen bron van inkomen voor toepassing van de Wet inkomstenbelasting 2001 vormen. Het bezwaar daartegen van belanghebbende is door de Inspecteur afgewezen.
3.Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1.
Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de Inspecteur de aanslag IB/PVV 2014 naar een juist bedrag heeft opgelegd. Meer specifiek gaat het geschil over het antwoord op de volgende vragen:
1. Vormen de activiteiten van belanghebbende in het jaar 2014 een bron van inkomen?
2. Is sprake van schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur?
Belanghebbende is van mening dat deze vragen bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2.
Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, het proces-verbaal van de zitting van 3 oktober 2019 en het proces-verbaal van de zitting van 30 oktober 2019.
3.3.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag IB/PVV 2014. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep en bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4.Gronden
Vooraf
4.1.
Het Hof merkt de onder 1.12 vermelde brieven aan als verzoeken tot heropening van het onderzoek, als voorzien in artikel 8:68 Awb. Het Hof heeft in dat wat belanghebbende aanvoert geen reden gevonden om tot heropening van het onderzoek over te gaan. Belanghebbende heeft immers in de verschillende fasen van het geding ruimschoots de mogelijkheid gehad zijn stellingen naar voren te brengen. Het toelaten van de onder 1.12 vermelde brieven tot het geding zou meebrengen dat de Inspecteur de gelegenheid moet krijgen om daarop te reageren. Hiertegen verzet zich het algemeen belang van een doelmatige procesgang.
Het Hof rekent de brieven van belanghebbende niet tot de gedingstukken en slaat daar geen acht op.
Ten aanzien van het geschil
Standpunten van partijen
4.2.
Belanghebbende heeft aangevoerd dat de Inspecteur niet heeft onderbouwd waarom in 2014 geen voordeel kon worden verwacht. Bovendien hebben de Inspecteur en de Rechtbank volgens belanghebbende onvoldoende rekening gehouden met de omstandigheid dat aan de publicatie van een boek een langdurige periode van schrijven en corrigeren voorafgaat, waarin geen voordeel kan worden behaald. Anderzijds ervaart belanghebbende het onredelijk dat de na 2014 behaalde resultaten mogen worden meegewogen voor de beantwoording van de vraag of in 2014 sprake was van een bron van inkomen. Belanghebbende heeft erop gewezen dat hij na 2014 zijn activiteiten heeft gecontinueerd. Deze bestaan uit het verder optimaliseren van het boek en marketinginspanningen. Volgens belanghebbende zijn de audio-activiteiten vergelijkbaar met de activiteiten in 2014 en heeft de Inspecteur bij de eerstgenoemde activiteiten niet het standpunt ingenomen dat geen sprake was van een bron van inkomen. Tot slot heeft belanghebbende aangevoerd dat andere auteurs niet worden geconfronteerd met de bronvraag en dat hij een zelfde behandeling wenst.
4.3.
Volgens de Inspecteur kan op grond van vaste rechtspraak de vraag of sprake is van een redelijkerwijs te verwachten voordeel worden beantwoord aan de hand van de daadwerkelijk behaalde resultaten. Bovendien heeft de Inspecteur aangevoerd dat het nadeel van een lange aanloopperiode wordt ondervangen door artikel 3.10 van de Wet inkomstenbelasting 2001. Volgens de Inspecteur werden in de beginjaren van de audio-activiteiten substantiële omzetten behaald die resulteerden in kleine verliezen of een bescheiden winst. Door de substantiële omzetten bestond destijds geen aanleiding om te onderzoeken of de audio-activiteiten een bron van inkomen vormden. De feitelijke situatie bij de activiteiten in 2014 staat volgens de Inspecteur geheel los van de audio-activiteiten en vormt op grond van de in 2014 en volgende jaren behaalde lage omzet geen aanleiding om te veronderstellen dat er sprake is van een bron van inkomen. De Inspecteur heeft daaraan toegevoegd dat door belanghebbende geen in rechte te beschermen vertrouwen kan worden ontleend aan het feit dat de voormalige audio-activiteiten aanvankelijk als bron van inkomen zijn aangemerkt. Volgens de Inspecteur is geen bron van inkomen aanwezig bij degenen, die evenals belanghebbende, geen winst genereren omdat zij bijvoorbeeld de nodige publiciteit missen en daardoor minder omzet behalen. Op grond van het voorgaande heeft de Inspecteur primair het standpunt ingenomen dat in 2014 geen sprake was van een bron van inkomen en subsidiair dat indien in voornoemd jaar wel sprake zou zijn van een bron van inkomen, deze als resultaat uit overige werkzaamheden moet worden aangemerkt.
Ten aanzien van de eerste vraag
4.4.
Om te komen tot een bron van inkomen moet sprake zijn van (1) deelname aan het economische verkeer, (2) waarmee voordeel wordt beoogd en (3) dat voordeel redelijkerwijs kon worden verwacht. Tussen partijen is niet in geschil dat sprake is van deelname aan het economische verkeer en dat daarmee voordeel werd beoogd. Ten aanzien van de eerste vraag houdt partijen dus slechts verdeeld het antwoord op de vraag of het beoogde voordeel redelijkerwijs kon worden verwacht.
4.5.
De vraag of in 2014 met de destijds door belanghebbende verrichte activiteiten redelijkerwijs een voordeel kon worden verwacht, moet in beginsel worden beantwoord op basis van feiten en omstandigheden van dat jaar. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen echter licht werpen op het antwoord op de vraag of in het desbetreffende jaar sprake was van een objectieve voordeelsverwachting en mogen daarom mede in aanmerking worden genomen (Hoge Raad 24 juni 2011, nr. 10/01299, ECLI:NL:HR:2011:BP5707).
4.6.
Het Hof overweegt dat het op de weg van belanghebbende ligt om aannemelijk te maken dat in het jaar 2014 met zijn activiteiten naar objectieve maatstaven een positief resultaat te verwachten viel. Het Hof overweegt dat belanghebbende niet slaagt in dit bewijs. Daarbij slaat het Hof acht op de negatieve resultaten over de jaren 2013 tot en met 2016. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat belanghebbende in 2016 geen winst uit onderneming en resultaat uit overige werkzaamheden heeft aangegeven en blijkens de aangifte omzetbelasting over dat jaar een omzet heeft behaald van € 60, terwijl aanspraak werd gemaakt op aftrek van voorbelasting van € 1.866. Het Hof acht daarmee aannemelijk dat ook in het jaar 2016 een negatief resultaat is behaald met de verkoop van het door belanghebbende geschreven en uitgegeven boek. Belanghebbende heeft verder zelf verklaard, ondersteund door verklaringen van diverse professionals uit de boekenwereld, dat de kans op het behalen van voordeel met een boek dat in eigen beheer wordt uitgebracht, uiterst klein is. Het Hof is dan ook van oordeel dat geen sprake is van een objectieve voordeelsverwachting ten aanzien van deze activiteit, waardoor ook geen sprake is van een bron van inkomen. Aan dit oordeel doet niet af dat de publicatie van een boek vooraf wordt gegaan door een lange aanloopperiode, gezien de omstandigheid dat ook na het gereed komen van het boek van belanghebbende in 2014 geen voordelen zijn behaald.
Ten aanzien van de tweede vraag
4.7.
Belanghebbende heeft aangevoerd dat de Inspecteur zich met betrekking tot zijn in 2013 verrichte activiteiten ten behoeve van zijn audio-activiteiten niet op het standpunt heeft gesteld dat geen sprake is van een bron van inkomen. Dit terwijl de Inspecteur in geval van de activiteiten voor het uitgeven van een boek in eigen beheer in 2014 wel het standpunt inneemt dat geen sprake is van een bron van inkomen. Het Hof verstaat deze grief van belanghebbende als een beroep op het verbod van willekeur in de zin van artikel 3:4, lid 2, van de Algemene wet bestuursrecht dat wordt geschonden indien de Inspecteur onder afweging van alle betrokken belangen in redelijkheid niet tot zijn beslissing had kunnen komen. Dienaangaande overweegt het Hof als volgt. Of sprake is van een bron van inkomen dient per activiteit te worden getoetst. Niet in geschil is dat de audio-activiteiten een bron van inkomen hebben gevormd. Dat betekent echter niet dat de activiteiten ten aanzien van het boek ook een bron van inkomen vormen. Dat is slechts anders indien de resultaten uit de audio-activiteiten en de resultaten uit het in eigen beheer uitbrengen van het boek uit dezelfde activiteit voortkomen. Reeds op grond van de omstandigheid dat eerstgenoemde activiteiten in 2013 zijn beëindigd voordat belanghebbende in dat jaar zijn activiteiten voor het uitgeven van een boek in eigen beheer heeft aangevangen, kunnen de resultaten uit de audio-activiteiten en uit het in eigen beheer uitgeven van het boek niet uit dezelfde activiteit voortkomen. Het voorgaande heeft de Inspecteur ook meegenomen bij zijn beslissing. De Inspecteur is verder bij het nemen van zijn beslissing ingegaan op de argumenten van belanghebbende en heeft het juiste toetsingskader toegepast. Het beroep van belanghebbende op het verbod van willekeur kan derhalve niet slagen.
4.8.
Naar het oordeel van het Hof kan belanghebbende aan de fiscale behandeling van de audio-activiteiten niet het in rechte te honoreren vertrouwen ontlenen dat het schrijven en in eigen beheer uitgeven van het boek in 2014 een bron van inkomen vormden. Voor een beroep op het in rechte te honoreren vertrouwen is immers vereist dat sprake is van omstandigheden die bij belanghebbende de indruk hebben kunnen wekken dat een door de Inspecteur gedurende een aantal jaren betreffende dezelfde aangelegenheid gevolgde gedragslijn berust op een bewuste standpuntbepaling (Hoge Raad 13 december 1989, nr. 25 077, ECLI:NL:HR:1989:ZC4179). Van dergelijke omstandigheden is echter geen sprake. Het enkel volgen door de Inspecteur van de aangiftes IB/PVV van belanghebbende met betrekking tot de audio-activiteiten is daarvoor niet voldoende (Hoge Raad 13 oktober 1999, nr. 33 311, ECLI:NL:HR:1999:BI6540). Van andere omstandigheden is niet gebleken. Uit de conclusie van het rapport inzake het in 2013 uitgevoerde boekenonderzoek blijkt juist dat de Inspecteur in 2013 twijfels heeft geuit of de activiteiten inzake het uitgeven van het boek door belanghebbende een bron van inkomen vormden. Het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel kan dan ook niet slagen.
4.9.
Het door belanghebbende ingenomen standpunt dat sprake is van discriminatie op grond van artikel 1 van de Grondwet en dat andere auteurs niet met de bronvraag worden geconfronteerd, verstaat het Hof als een beroep van belanghebbende op het gelijkheidsbeginsel. Van schending van het gelijkheidsbeginsel kan sprake zijn indien (a) een begunstigend beleid wordt gevoerd dan wel (b) sprake is van een oogmerk tot begunstiging of (c) de zogenoemde meerderheidsregel wordt geschonden. Het beroep op (enige vorm van) het gelijkheidsbeginsel faalt, omdat daartoe door belanghebbende onvoldoende is gesteld.
Slotsom
4.10.
De slotsom is dat de Inspecteur de aanslag IB/PVV 2014 niet tot een te hoog bedrag heeft vastgesteld. Het hoger beroep is dus ongegrond en de uitspraak van de Rechtbank dient te worden bevestigd.
Ten aanzien van het griffierecht
4.11.
Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Inspecteur aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.
Ten aanzien van de proceskosten
4.12.
Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
5.Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
Aldus gedaan op 16 januari 2020 door S.A.J. Bastiaansen, voorzitter, P.A.M. Pijnenburg en A.J. Kromhout, in tegenwoordigheid van P.A. Flutsch, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. De uitspraak is ondertekend door de griffier, alsmede door A.J. Kromhout, aangezien de voorzitter is verhinderd deze te ondertekenen.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
de naam en het adres van de indiener;
een dagtekening;
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.