Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummer BK-24/363
Uitspraak van 19 november 2024
in het geding tussen:
de heffingsambtenaar van de Belastingsamenwerking Gouwe-Rijnland, de Heffingsambtenaar,
(vertegenwoordiger: A. Remmelzwaal)
en
Stichting [X] te [Z] , belanghebbende,
op het hoger beroep van de Heffingsambtenaar tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 6 maart 2024, nummer SGR 22/7576.
Procesverloop
1.1.
De Heffingsambtenaar heeft bij beschikking op grond van artikel 22 van de Wet waardering onroerende zaken (Wet WOZ) de waarde op 1 januari 2021 van de onroerende zaak, plaatselijk bekend als [adres] te [woonplaats] (de onroerende zaak), voor het kalenderjaar 2022 vastgesteld op € 1.867.000 (de beschikking). Met de beschikking is in één geschrift bekendgemaakt en verenigd de aan belanghebbende voor het jaar 2022 opgelegde aanslagen “Onroerende zaakbelasting eigenaar” en “Onroerende zaakbelasting gebruiker” van de [gemeente] (de aanslagen).
1.2.
Bij uitspraak op bezwaar heeft de Heffingsambtenaar het bezwaar tegen de beschikking en de aanslagen ongegrond verklaard.
1.3.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake hiervan is een griffierecht geheven van € 365. De Rechtbank heeft als volgt beslist:
“De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- draagt verweerder op een nieuwe uitspraak op bezwaar te doen met inachtneming van deze uitspraak;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 365 aan eiser te vergoeden.”
1.4.
De Heffingsambtenaar heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. De Heffingsambtenaar heeft op 29 augustus 2024 een nader stuk met bijlage ingediend.
1.5.
De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 8 oktober 2024. Partijen zijn verschenen. Ter zitting heeft belanghebbende een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
Feiten
2.1.
Belanghebbende is eigenaar van de onroerende zaak. De onroerende zaak is in gebruik als hospice. In het hospice kunnen gelijktijdig maximaal zeven personen verblijven. De onroerende zaak bestaat uit onder andere zeven verblijf/slaapkamers met eigen badkamer, een gezamenlijke woonkamer, keuken en bijkeuken, een hal en een gang, overlopen en een trappenhuis.
2.2.
De Heffingsambtenaar is bij het opleggen van de aanslagen ervan uitgegaan dat de onroerende zaak niet in hoofdzaak tot woning dient. Hij heeft aan belanghebbende een aanslag opgelegd als gebruiker en een aanslag als eigenaar berekend naar het tarief voor niet-woningen.
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft overwogen, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Heffingsambtenaar als verweerder:
“5. Op verweerder rust de bewijslast om aan te tonen dat de grondslagen en de tarieven waarnaar de aanslagen zijn vastgesteld juist zijn. Dit betekent dat verweerder feiten en omstandigheden moet stellen, en bij betwisting aannemelijk moet maken, waaruit volgt dat de onroerende zaak niet in hoofdzaak tot woning dient en daarom als zogenoemde niet-woning moet worden aangemerkt.
6. Artikel 220 van de Gemeentewet luidt:
“Ter zake van binnen de gemeente gelegen onroerende zaken kunnen onder de naam onroerende-zaakbelastingen worden geheven:
a. een belasting van degenen die bij het begin van het kalenderjaar onroerende zaken die niet in hoofdzaak tot woning dienen, al dan niet krachtens eigendom, bezit, beperkt recht of persoonlijk recht, gebruiken;
b. een belasting van degenen die bij het begin van het kalenderjaar van onroerende zaken het genot hebben krachtens eigendom, bezit of beperkt recht.”
7. Artikel 220a, tweede lid, van de Gemeentewet luidt:
“Een onroerende zaak dient in hoofdzaak tot woning indien de waarde die op grond van hoofdstuk IV van de Wet waardering onroerende zaken is vastgesteld voor die onroerende zaak in hoofdzaak kan worden toegerekend aan delen van de onroerende zaak die dienen tot woning dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden.”
8. Een deel van een onroerende zaak dat naar aard en inrichting bestemd en geschikt is om enigszins duurzaam voor menselijke bewoning te dienen en waarbij de woonfunctie overheersend is ten opzichte van andere functies, dient tot woning als bedoeld in artikel 220a, tweede lid, van de Gemeentewet, ongeacht of dat deel feitelijk duurzaam wordt bewoond. Voor delen van de onroerende zaak die naar de hiervoor gegeven maatstaf niet tot woning dienen, moet vervolgens worden beoordeeld of zij volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden als bedoeld in artikel 220a, tweede lid, van de Gemeentewet. Daarvoor is beslissend of en in hoeverre deze delen feitelijk worden gebruikt ten behoeve van de delen die wel tot woning dienen.[1]
9. Verweerder heeft, onder verwijzing naar informatie en beeldmateriaal op de website van het hospice, aangevoerd dat de aard van de onroerende zaak zorgverlening is en dat de onroerende zaak niet beschikt over een deel waarbij de woonfunctie overheersend is.
10. Volgens eiseres is de onroerende zaak bestemd, ingericht en geschikt voor duurzame menselijke bewoning. Alle kamers en de gezamenlijke woonkamer, keuken en bijkeuken dienen volledig tot bewoning en de verkeersruimten zijn volledig dienstbaar aan woondoeleinden, aldus eiseres.
11. De rechtbank maakt uit de stukken die eiseres heeft overgelegd en hetgeen eiseres heeft aangevoerd op dat mensen die in het hospice verblijven beschikken over een eigen gemeubileerde (slaap)kamer met sanitaire voorzieningen en dat zij, mede gelet op de gezamenlijke woonkamer, keuken en bijkeuken, in het hospice hun dagbesteding hebben alsook kunnen koken en eten. De rechtbank leidt hieruit af dat voormelde delen van de onroerende zaak in beginsel geschikt zijn voor duurzame menselijke bewoning. Dat in het hospice ook zorg wordt verleend, doet op zichzelf aan die geschiktheid niet af. Verweerder heeft niet onderbouwd in welke mate de verschillende onderdelen van de onroerende zaak zijn ingericht en geschikt zijn gemaakt om de zorgfunctie te ondersteunen, zodat het de rechtbank niet is gebleken dat de woonfunctie niet overheersend is ten opzichte van andere functies. Ook overigens heeft verweerder onvoldoende concrete feiten en omstandigheden gesteld die zijn standpunt kunnen staven. De rechtbank is daarom van oordeel dat verweerder niet aannemelijk heeft gemaakt dat de onroerende zaak niet in hoofdzaak tot woning dient. Dit brengt mee dat de onroerende zaak moet worden aangemerkt als woning. De bestreden uitspraak op bezwaar kan derhalve niet in stand blijven.
12. Aangezien de onroerende zaak moet worden aangemerkt als woning, ziet de rechtbank zich voor de vraag gesteld wat op de waardepeildatum de waarde is van de onroerende zaak. Eiseres heeft eerst ter zitting een waardevermindering van 20% bepleit. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder noch eiseres een waarde aannemelijk gemaakt. De rechtbank acht het in dit geval niet mogelijk om voor wat betreft de waarde van de onroerende zaak op basis van het dossier zelf (adequaat) in de zaak te voorzien. De rechtbank zal daarom met toepassing van artikel 8:72, vierde lid van de Algemene wet bestuursrecht verweerder opdragen om een nieuwe uitspraak op bezwaar te doen met inachtneming van deze uitspraak.
13. Gelet op wat hiervoor is overwogen dient het beroep gegrond te worden verklaard.
Proceskosten
14. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding, omdat geen voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn gesteld of gebleken.
(…)
[1] ECLI:NL:HR:2022:770.”
Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
4.1.
In geschil is of bij de toets of de onroerende zaak kan worden aangemerkt als woning in de zin van artikel 220a Gemeentewet de woonfunctie de zorgfunctie overheerst. Indien die vraag bevestigend moet worden beantwoord, is verder in geschil of de waarde van de onroerende zaak op een te hoog bedrag is vastgesteld. Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend, de Heffingsambtenaar ontkennend.
4.2.
De Heffingsambtenaar concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
4.3.
Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
Beoordeling van het hoger beroep
Woning in de zin van artikel 220a Gemeentewet
5.1.
Artikel 220 van de Gemeentewet luidt:
Ter zake van binnen de gemeente gelegen onroerende zaken kunnen onder de naam onroerende-zaakbelastingen worden geheven:
a. een belasting van degenen die bij het begin van het kalenderjaar onroerende zaken die niet in hoofdzaak tot woning dienen, al dan niet krachtens eigendom, bezit, beperkt recht of persoonlijk recht, gebruiken;
b. een belasting van degenen die bij het begin van het kalenderjaar van onroerende zaken het genot hebben krachtens eigendom, bezit of beperkt recht.
5.2.
Artikel 220a, lid 2, Gemeentewet luidt:
“Een onroerende zaak dient in hoofdzaak tot woning indien de waarde die op grond van hoofdstuk IV van de Wet waardering onroerende zaken is vastgesteld voor die onroerende zaak in hoofdzaak kan worden toegerekend aan delen van de onroerende zaak die dienen tot woning dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden.”
5.3.
In zijn arrest van 27 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:770, BNB 2022/91, heeft de Hoge Raad, voor zover van belang, overwogen:
“3.2.2 Het onderscheid tussen woningen en niet-woningen voor de OZB is in artikel 220a, lid 2, Gemeentewet opgenomen in verband met de afschaffing van de gebruikersbelasting voor de OZB (hierna: OZBG) voor woningen. In dat kader werd van belang geacht welke maatstaf geldt bij de beoordeling of een onroerende zaak die gedeeltelijk als woning in gebruik is, als woning moet worden aangemerkt. Daartoe is in artikel 220a, lid 2, Gemeentewet bepaald dat een onroerende zaak als bedoeld in hoofdstuk III Wet WOZ als woning wordt aangemerkt indien de waarde van die zaak in hoofdzaak kan worden toegerekend aan delen die dienen tot woning dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden.
3.2.3
Uit de parlementaire geschiedenis van artikel 220a, lid 2, Gemeentewet blijkt dat ook onzelfstandige eenheden waarbij de woonfunctie overheerst, zoals bij studenten of bejaardenwoningen, moeten worden gerekend tot de delen van een onroerende zaak die dienen tot woning.[3] Uit die parlementaire geschiedenis volgt verder dat de aard van het object beslissend is bij de beoordeling of een deel van een onroerende zaak tot woning dient. [4] Daarom moet ervan worden uitgegaan dat een deel van een onroerende zaak dat naar aard en inrichting bestemd en geschikt is om enigszins duurzaam voor menselijke bewoning te dienen en waarbij de woonfunctie overheersend is ten opzichte van andere functies, dient tot woning als bedoeld in artikel 220a, lid 2, Gemeentewet, ongeacht of dat deel feitelijk duurzaam wordt bewoond.[5]
3.2.4
Voor delen van de onroerende zaak die naar de hiervoor gegeven maatstaf niet tot woning dienen, moet vervolgens worden beoordeeld of zij volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden als bedoeld in artikel 220a, lid 2, Gemeentewet. Daarvoor is beslissend of en in hoeverre deze delen feitelijk worden gebruikt ten behoeve van de delen die wel tot woning dienen.[6]
3.2.5
Wanneer vaststaat dat een onroerende zaak op grond van het bepaalde in artikel 220a, lid 2, Gemeentewet niet in hoofdzaak tot woning dient, is de hoofdregel dat voor die onroerende zaak OZBG is verschuldigd. Daarbij wordt een beperking gemaakt in artikel 220e Gemeentewet waarin is bepaald dat voor de heffing van OZBG buiten aanmerking blijft de waarde van gedeelten van de onroerende zaak die in hoofdzaak tot woning dienen dan wel in hoofdzaak dienstbaar zijn aan woondoeleinden.
Bij de beoordeling of die beperking van invloed is op de heffingsmaatstaf voor de OZBG, mag niet uit het oog worden verloren dat het bij toepassing van artikel 220e Gemeentewet steeds gaat om onroerende zaken die niet in hoofdzaak – dat wil zeggen voor ten minste 70 procent – tot woning dienen. Voor het oordeel of van de aan een dergelijke onroerende zaak toegekende waarde op grond van artikel 220e Gemeentewet een gedeelte buiten aanmerking moet worden gelaten, is het feitelijk gebruik van dat gedeelte beslissend. Dat geldt zowel voor het gedeelte van zo’n onroerende zaak dat tot woning dient, als voor het gedeelte dat in hoofdzaak aan woondoeleinden dienstbaar is.[7]
(…)
[3] Kamerstukken II, 1996/1997, 25 037, nr. 3, blz. 19.
[4] Handelingen II, 1996/97, 22-1656 en 1657.
[5] HR 16 september 2016, ECLI:NL:HR:2016:2084 en ECLI:NL:HR:2016:2085, HR 5 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:3 en HR 10 februari 2012, ECLI:NL:HR:2012:BV3270.
[6] Vgl. HR 14 juli 2017, ECLI:NL:HR:2017:1328 en HR 10 februari 2012, ECLI:NL:HR:2012:BV3270, rechtsoverweging 3.5.2.
[7] Vgl. HR 15 november 2013, ECLI:NL:HR:2013:1125 en 6 juni 2014, ECLI: NL:HR:2014:1326.”
5.4.
Tussen partijen is niet in geschil dat de bewijslast dat sprake is van een niet-woning bij de Heffingsambtenaar ligt, omdat hij immers de grondslag van de aanslag vaststelt. Dit uitgangspunt getuigt niet van een onjuiste rechtsopvatting en zal daarom door het Hof worden gevolgd.
5.5.
De Heffingsambtenaar heeft in hoger beroep een plattegrond van de onroerende zaak overgelegd. De daarin opgenomen paars gekleurde delen zijn kantoorruimten. De op de plattegrond oranje gekleurde delen zijn de delen waarvan niet in geschil is dat deze bestemd en geschikt zijn om enigszins duurzaam tot bewoning te dienen. Dit betreft onder meer de verblijf/slaapkamers en de daartoe behorende badkamers en toiletten. De op de plattegrond grijsblauw gekleurde delen zijn gemeenschappelijke ruimten waarvan evenmin in geschil is dat delen daarvan bestemd en geschikt zijn om enigszins duurzaam als woning te dienen. Dit betreft onder meer de woonkamer, de keuken en de bijkeuken en de logeerkamer.
De Heffingsambtenaar stelt zich op het standpunt dat de onroerende zaak daarmee weliswaar beschikt over ruimten die naar aard en inrichting bestemd en geschikt zijn om enigszins duurzaam tot bewoning te dienen, de eerste voorwaarde uit het arrest van de Hoge Raad van 27 mei 2022 (zie 5.3), maar dat bij de verblijf/slaapkamers de zorgfunctie de woonfunctie overheerst, zodat niet is voldaan aan de tweede voorwaarde uit het desbetreffende arrest. De Heffingsambtenaar voert daartoe aan dat in het hospice uitsluitend uitbehandelde cliënten verblijven die intensieve zorg nodig hebben en dat er 24 uur per dag een verpleegkundige aanwezig is. Het vorenstaande leidt de Heffingsambtenaar tot de conclusie dat de onroerende zaak dan niet in hoofdzaak tot woning dient.
5.6.
Belanghebbende betwist in zijn algemeenheid dat de zorgfunctie de woonfunctie van de onroerende zaak overheerst, omdat geen van de ruimten is voorzien van medische apparatuur of andere voorzieningen. De zorg die wordt verleend onderscheidt zich niet van de zorg die in thuissituaties geboden wordt. Voor alle ruimten geldt, dus ook voor de kantoorruimten, dat zij bestemd en geschikt zijn, dat wil zeggen zonder enige aanpassing, tot woning te dienen, aldus nog steeds belanghebbende.
5.7.
Het doel van het hospice is om mensen in hun laatste levensfase te laten wonen op een wijze die zoveel mogelijk overeenkomt met de thuissituatie, waarbij familie en vrienden zonder beperkingen kunnen worden ontvangen. In het hospice, gevestigd in een monumentenpand nabij het centrum van [woonplaats] , wordt daarom een huiselijke sfeer gecreëerd en zijn de verschillende kamers in overeenstemming met dit doel ingericht. Op de door de Heffingsambtenaar overgelegde foto’s is te zien dat de ruime verblijf/slaapkamers beschikken over een (schrijf)tafel, comfortabele leunstoelen en een eigen TV. Behoudens een aangepast bed zijn er in de verblijf/slaapkamers geen speciale medische voorzieningen aangebracht en evenmin andere aanpassingen gedaan ter ondersteuning van de zorgfunctie. Ter zitting heeft belanghebbende bovendien toegelicht dat het hospice ook niet beschikt over medische apparatuur. De gang van zaken met betrekking tot de zorgverlening in de verblijf/slaapkamers is veeleer vergelijkbaar met de situatie dat iemand thuis zorg afneemt. Belanghebbende heeft daartoe onbetwist gesteld dat de cliënten zelf verantwoordelijk blijven voor de inkoop van hun zorg en de financiering daarvan. Het hospice heeft wel een samenwerkingsverband met een thuiszorgorganisatie, maar het staat cliënten vrij om hun zorg ergens anders in te kopen. De eigen huisarts blijft ook direct bij de cliënt betrokken. Gelet op het voorgaande is het Hof van oordeel dat de woonfunctie van de verblijf/slaapkamers in dit geval overheersend is.
5.8.
Ter zitting is vastgesteld dat indien het Hof oordeelt dat de woonfunctie van de verblijf/slaapkamers overheersend is, dan niet in geschil is dat de overige delen van de onroerende zaak volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden en de onroerende zaak dan in hoofdzaak tot woning dient. Het voorgaande leidt het Hof tot de conclusie dat in dit geval de onroerende zaak moet worden aangemerkt als woning.
5.9.
De Heffingsambtenaar stelt voorts nog dat de Hoge Raad in zijn arrest van 15 november 2013, ECLI:NL:HR:2013:1126, een hospice reeds heeft uitgesloten van de woondelenvrijstelling van artikel 220e Gemeentewet. Ook onder artikel 220a Gemeentewet heeft dan te gelden dat een hospice niet als woning kan worden aangemerkt, aldus de Heffingsambtenaar. Deze stelling slaagt niet. Hoewel de Heffingsambtenaar moet worden toegegeven dat artikel 220a en artikel 220e Gemeentewet terminologisch veel gemeen hebben, verschillen ze namelijk qua inhoud en rechtsgevolgen wezenlijk van elkaar (zie het onder 5.3 geciteerde gedeelte uit het arrest van de Hoge Raad van 27 mei 2022). Anders dan in het arrest van 15 november 2013, ECLI:NL:HR:2013:1126 waarbij de subjectieve toets van artikel 220e Gemeentewet is of het verblijf van een bewoner als zodanig van duurzame aard is, is de objectieve toets van artikel 220a Gemeentewet immers of (delen van) een onroerende zaak bestemd en geschikt is/zijn om enigszins duurzaam tot bewoning te dienen en de woonfunctie overheerst. Daarbij is dus niet van belang of die delen van een onroerende zaak feitelijk duurzaam worden bewoond.
Slotsom
5.10.
Ter zitting zijn partijen overeengekomen dat indien het Hof oordeelt dat de onroerende zaak als woning dient te worden aangemerkt, partijen de gelegenheid krijgen om zich uit te laten over de WOZ-waarde. Het Hof draagt partijen daarom bij wijze van tussenuitspraak op om met inachtneming van deze tussenuitspraak binnen vier weken na verzending daarvan, al dan niet na gezamenlijk overleg, aan het Hof bekend te maken welke WOZ-waarde van de onroerende zaak zij voorstaan.
Beslissing
Het Gerechtshof:
- heropent het onderzoek;
- draagt partijen op om binnen vier weken na verzending van deze tussenuitspraak aan het Hof bekend te maken welke WOZ-waarde van de onroerende zaak zij voorstaan; en
- houdt iedere verdere beslissing aan.
Deze uitspraak is vastgesteld door T.A. de Hek, H.A.J. Kroon en L.D.M.A. Reijs, in tegenwoordigheid van de griffier M.G. Kastelein. De beslissing is op 19 november 2024 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze tussenuitspraak staat geen rechtsmiddel open.
Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op: