ECLI:NL:GHDHA:2017:1269

Uitspraak

GERECHTSHOF DEN HAAG

Team Belastingrecht

meervoudige kamer

nummers BK-15/00890, BK-15/00891, BK-15/00892 en BK-15/00893

Uitspraak van 2 mei 2017

in het geding tussen:

[X] te [Z] , belanghebbende,

de inspecteur van de (thans) Belastingdienst/kantoor Hoofddorp, de Inspecteur,

op de hoger beroepen van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (hierna: de Rechtbank) van 29 juni 2015, nummers SGR 10/8760, SGR 11/5404, SGR 11/5406 en SGR 11/5409, betreffende de hierna vermelde (navorderings)aanslagen en beschikkingen.

(Navorderings)aanslagen, beschikkingen, bezwaren en gedingen in eerste aanleg

BK-15/00890

1.1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2005 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil, met verrekening van € 33.851 aan persoonsgebonden aftrek (hierna: pga), en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.962, met verrekening van € 11.669 aan pga. De Inspecteur heeft, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag, het verlies uit werk en woning bij beschikking vastgesteld op nihil en de op 31 december 2005 niet in aanmerking genomen pga bij beschikking vastgesteld op nihil.

1.1.2. Aan belanghebbende is voor het jaar 2005 voorts een aanslag premie Ziekenfondswet (hierna: Zfw) opgelegd naar ten bedrage van € 131. De Inspecteur heeft, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag, bij beschikking € 22 heffingsrente in rekening gebracht.

1.1.3. Belanghebbende heeft tegen een fictieve weigering van het doen van uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. De Rechtbank (nr. SGR 10/8760) heeft het beroep voor zover gericht tegen het niet tijdig beslissen op het bezwaar, tegen de aanslag IB/PVV 2005 en - naar het Hof begrijpt - de aanslag premie Zfw, tegen de mededeling van het saldo van de te verrekenen verliezen per 31 december 2005, alsmede tegen de mededeling van het saldo van de niet in aanmerking genomen pga per 31 december 2004 niet-ontvankelijk en voor het overige ongegrond verklaard. De Rechtbank heeft het onderzoek heropend ter voorbereiding van een nadere uitspraak over schadevergoeding.

BK-15/00891

1.2.1. Aan belanghebbende is over het jaar 2005 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van, na verrekening van een verlies van € 64.200 uit voorgaande jaren (de verliesverrekeningsbeschikking 2005), nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 14.024. De Inspecteur heeft, gelijktijdig met het vaststellen van de navorderingsaanslag, de op 31 december 2005 niet in aanmerking genomen pga bij beschikking vastgesteld op € 27.617 en bij beschikking € 204 heffingsrente in rekening gebracht.

1.2.2. Aan belanghebbende is over het jaar 2005 voorts een navorderingsaanslag Zfw opgelegd naar een premie-inkomen van € 12.669. De Inspecteur heeft, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag, bij beschikking € 180 heffingsrente in rekening gebracht.

1.2.3. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar betreffende de beschikking op 31 december 2005 niet in aanmerking genomen pga en de navorderingsaanslag Zfw 2005 afgewezen en belanghebbendes bezwaar betreffende de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 en de verliesverrekeningsbeschikking 2005 deels toegewezen en daarbij het belastbaar inkomen uit werk en woning vóór verliesverrekening nader vastgesteld op € 62.224, alsmede het bedrag van de verrekende verliezen nader vastgesteld op € 62.224.

1.2.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. De Rechtbank (nr. SGR 11/5404) heeft het beroep voor zover gericht tegen de mededeling van het saldo van de te verrekenen verliezen per 31 december 2005 en de mededeling van het saldo van de niet in aanmerking genomen pga per 31 december 2004 niet-ontvankelijk verklaard, het beroep voor zover gericht tegen de verliesverrekeningsbeschikking 2005 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar in zoverre vernietigd, de verliesverrekeningsbeschikking 2005 gewijzigd en het bedrag van het verrekende verlies voor het jaar 2005 vastgesteld op € 55.059, het beroep voor het overige ongegrond verklaard en de beschikking op 31 december 2005 niet in aanmerking genomen pga vastgesteld op nihil. De Rechtbank heeft het onderzoek heropend ter voorbereiding van een nadere uitspraak over schadevergoeding.

BK-15/00892

1.3.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 een aanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van, na verrekening van een verlies van € 72.356 uit voorgaande jaren (de verliesverrekeningsbeschikking 2006), nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 17.908. De Inspecteur heeft, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag, het verlies uit werk en woning bij beschikking vastgesteld op nihil en de op 31 december 2006 niet in aanmerking genomen pga bij beschikking vastgesteld op € 27.617 en bij beschikking € 366 heffingsrente in rekening gebracht.

1.3.2. Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 voorts een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 26.032. De Inspecteur heeft, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag, bij beschikking € 183 heffingsrente in rekening gebracht.

1.3.3. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar betreffende de beschikking op 31 december 2006 niet in aanmerking genomen pga en de navorderingsaanslag Zvw 2006 afgewezen en belanghebbendes bezwaar betreffende de navorderingsaanslag IB/PVV 2006 en de verliesverrekeningsbeschikking 2006 deels toegewezen en daarbij het belastbaar inkomen uit werk en woning vóór verliesverrekening nader vastgesteld op € 71.220, alsmede het bedrag van de verrekende verliezen nader vastgesteld op € 71.220.

1.3.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. De Rechtbank (nr. SGR 11/5406) heeft het beroep voor zover gericht tegen de mededeling van het saldo van de te verrekenen verliezen per 31 december 2006 en de mededeling van het saldo van de niet in aanmerking genomen pga per 31 december 2005 niet-ontvankelijk verklaard, het beroep voor het overige ongegrond verklaard en de beschikking op 31 december 2006 niet in aanmerking genomen pga vastgesteld op nihil. De Rechtbank heeft het onderzoek heropend ter voorbereiding van een nadere uitspraak over schadevergoeding.

BK-15/00893

1.4.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2007 een aanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van, na verrekening van een verlies van € 24.234 uit voorgaande jaren (de verliesverrekeningsbeschikking 2007), € 46.847 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 19.286. De Inspecteur heeft, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag, het verlies uit werk en woning bij beschikking vastgesteld op nihil en de op 31 december 2007 niet in aanmerking genomen pga bij beschikking vastgesteld op € 27.617 en bij beschikking € 2.754 heffingsrente in rekening gebracht.

1.4.2. Aan belanghebbende is voor het jaar 2007 voorts een aanslag Zvw opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 26.547. De Inspecteur heeft, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag, bij beschikking € 159 heffingsrente in rekening gebracht.

1.4.3. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar betreffende de beschikking op 31 december 2007 niet in aanmerking genomen pga en de navorderingsaanslag Zvw 2007 afgewezen en belanghebbendes bezwaar betreffende de navorderingsaanslag IB/PVV 2007 en de verliesverrekeningsbeschikking 2007 deels toegewezen en daarbij het belastbaar inkomen uit werk en woning vóór verliesverrekening nader vastgesteld op € 70.271 (en, na verliesverrekening, op € 41.669), alsmede het bedrag van de verrekende verliezen nader vastgesteld op € 28.602. De bijbehorende beschikking heffingsrente is verminderd tot € 2.463.

1.4.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. De Rechtbank (nr. SGR 11/5409) heeft het beroep voor zover gericht tegen de mededeling van het saldo van de te verrekenen verliezen per 31 december 2007 en de mededeling van het saldo van de niet in aanmerking genomen pga per 31 december 2006 niet-ontvankelijk verklaard, het beroep voor zover gericht tegen de aanslag Zvw 2007, de verliesvaststellingsbeschikking en de beschikking op 31 december 2007 niet in aanmerkinggenomen pga ongegrond verklaard, het beroep voor zover gericht tegen de aanslag IB/PVV 2007 en de verliesverrekeningsbeschikking 2007 gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar in zoverre vernietigd, de aanslag IB/PVV 2007 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 10.315, de verliesverrekeningsbeschikking 2007 gewijzigd en het bedrag van het verrekende verlies voor het jaar 2007 vastgesteld op € 59.956, alsmede de beschikking op 31 december 2007 niet in aanmerking genomen pga vastgesteld op nihil. De Rechtbank heeft het onderzoek heropend ter voorbereiding van een nadere uitspraak over schadevergoeding.

Loop van de gedingen in hoger beroep

2.1.

Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van in totaal € 369.

2.2.1.

Ter zake van de in het najaar van 2016 behandelde hoger beroepen van belanghebbende zijn de volgende griffierechten geheven:

Zitting

BK-nr.

Middel/jaar

Griffierecht

20-09-2016

15/00883

15/00884

15/00885

15/00886

Verliesverrekeningsbeschikking 1988

Aanslag IB/PVV 1998

Aanslag IB/PVV 1999

Aanslag IB/PVV 2000

€ 123€ 123

11-10-2016

15/00887

15/00888

15/00889

Aanslag IB/PVV 2001

Aanslag IB/PVV 2002

Aanslag IB/PVV 2003

€ 123€ 123€ 123

08-11-2016

15/00894

15/00895

15/00896

Verliesvaststellingsbeschikking 2004

Navorderingsaanslag Zfw 2004

Verliesverrekeningsbeschikking 2004

€ 123

15-11-2016

15/00890

15/00891

15/00892

15/00893

Aanslag IB/PVV 2005 en Zfw 2005

Navorderingsaanslag IB/PVV en Zfw 2005

Aanslag IB/PVV en Zvw 2006

Aanslag IB/PVV en Zvw 2007

€ 123

-€ 123€ 123

13-12-2016

15/00897

15/00898

Naheffingsaanslag OB 2004

Naheffingsaanslag OB 2005-2007

€ 248

2.2.2.

Ter zake van de in het najaar van 2016 behandelde hoger beroepen van de echtgenote van belanghebbende zijn de volgende griffierechten geheven:

Zitting

BK-nr.

Middel/jaar

Griffierecht

20-09-2016

15/00871

15/00872

15/00873

Aanslag IB/PVV 1998

Aanslag IB/PVV 1999

Aanslag IB/PVV 2000

€ 123

11-10-2016

15/00874

15/00875

Aanslag IB/PVV 2002

Aanslag IB/PVV 2003

€ 123€ 123

08-11-2016

15/00876

15/00877

Navorderingsaanslag IB/PVV en Zfw 2004

Aanslag IB/PVV 2004

€ 123€ 123

15-11-2016

15/00879

15/00880

15/00881

15/00882

Aanslag IB/PVV 2005

Navorderingsaanslag IB/PVV en Zfw 2005

Aanslag IB/PVV 2006

Aanslag IB/PVV 2007

€ 123€ 123€ 123€ 123

13-12-2016

15/00878

Naheffingsaanslag OB 2005-2007

€ 123

2.3.

De mondelinge behandeling van de onderhavige zaken heeft plaatsgehad ter zitting van 15 november 2016, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

2.4.

Op 2 februari 2017 heeft belanghebbende bij het Hof twee brieven afgegeven met het opschrift "KLACHT Over de Postbezorging door Postnl, van met name aangetekende stukken, verstuurd door oa. Voornoemde 3 organen" en het opschrift beginnend met "Onder verwijzing naar verzoek art 12 toepassing door dhr [X] dd 19-01-2017, ingediend, met het verzoek om ontvangst bevestiging (…)". Aangezien deze brieven na sluiting van het onderzoek zijn binnengekomen en de inhoud van deze brieven niet noopt tot heropening van het onderzoek, zullen deze brieven niet in de beoordeling worden betrokken.

Vaststaande feiten

In hoger beroep is, op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door één van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:

3.1.

Belanghebbende is gehuwd met [Y] . In een uittreksel van de Kamer van Koophandel staat [Y] vermeld als eenmanszaak vanaf 1 februari 1982, onder haar eigen naam als handelsnaam (hierna: Kantoor [Y] ). Blijkens dit uittreksel is zij eigenaar van de onderneming en zijn de activiteiten van de onderneming "Belastingconsulenten" en "Organisatie-adviesbureaus". Belanghebbende heeft een beperkte volmacht tot een bedrag van
f500. Kantoor [Y] houdt zich voornamelijk bezig met het verzorgen van aangiften inkomstenbelasting en het begeleiden van bezwaar- en beroepsprocedures.

3.2.

Belanghebbende staat daarnaast, tezamen met [Y] , in een uittreksel van de Kamer van Koophandel vermeld als vennoot van de vennootschap onder firma [A] [D] (hierna: de vof) met ingang van 1 januari 1991. [Y] is bevoegd tot een bedrag van € 1,00 en belanghebbende heeft een onbeperkte bevoegdheid. Belanghebbende staat voorts, eveneens tezamen met [Y] , in een uittreksel van de Kamer van Koophandel vermeld als vennoot van de vennootschap onder firma [B] , handelsnaam [B] (hierna: vof [B] ) met ingang van 1 januari 2006. Beide vennoten zijn onbeperkt bevoegd.

3.3.

Belanghebbende staat in een uittreksel van de Kamer van Koophandel vermeld als eenmanszaak, onder de handelsnamen [C] , Managementbureau [X] en Inno-Creation met ingang van 11 januari 1978. Blijkens dit uittreksel is hij eigenaar van de onderneming en zijn de activiteiten van de onderneming "Organisatie-adviesbureaus", "Advisering op het gebied van management en bedrijfsvoering (geen public relations en organisatie-adviesbureaus)" en "Bedrijfsopleiding en -training".

3.4.

Ter zake van de onder 3.1 bedoelde werkzaamheden worden facturen uitgereikt door Kantoor [Y] . De betalingen dienen te worden overgemaakt naar een rekening die op naam van [Y] staat. Voorts verricht Kantoor [Y] op eigen naam en voor eigen rekening acquisitie en maakt reclame.

3.5.

Belanghebbende heeft elektronisch aangifte voor de IB/PVV voor het jaar 2005 gedaan. De aangifte, zoals bij de Inspecteur binnengekomen, vermeldt een verlies uit werk en woning van € 159.878 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van nihil. De aangifte vermeldt een verlies uit onderneming van € 153.816, negatieve inkomsten uit eigen woning van € 6.062 en een pga van € 16.242, bestaande uit uitgaven levensonderhoud kinderen jonger dan 30 jaar ten bedrage van € 3.960 en uit buitengewone uitgaven ten bedrage van € 12.282.

3.6.

Op 16 september 2009 is de Belastingdienst aangevangen met een boekenonderzoek bij belanghebbende, [Y] , de vof en vof [B] . Onderzocht is de aanvaardbaarheid van de door belanghebbende en [Y] ingediende aangiften voor de IB/PVV en de omzetbelasting over de jaren 2004 tot en met 2007.

3.7.1.

Bij brief van 27 november 2009 heeft de Inspecteur in verband met de afhandeling van de aangifte IB/PVV 2005 onder meer het volgende aan belanghebbende meegedeeld:

"Ik heb uw aangifte inkomstenbelasting, premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet 2005 in behandeling genomen. Momenteel loopt er zoals u weet een boekenonderzoek welke nog niet is afgerond. Van uw ingediende aangifte wordt op een aantal punten afgeweken. Dit gebeurd omdat de aanslag wordt opgelegd met behoud van rechten. Wanneer de uitkomst van het boekenonderzoek anders aantoont, dan zal de aanslag worden aangepast."

3.7.2.

De Inspecteur heeft bij de aanslagregeling naar aanleiding van de eerste bevindingen bij het boekenonderzoek de winst uit onderneming vastgesteld op de omzetten van zowel belanghebbende als Kantoor [Y] van in totaal € 36.061, de belastbare winst vastgesteld op € 29.636, de door belanghebbende in 2005 ontvangen maar niet aangegeven UWV-uitkering van € 4.215 tot het inkomen uit werk en woning gerekend, het verlies uit eigen woning alsmede de geclaimde pga niet geaccepteerd en het voordeel uit sparen en beleggen berekend op € 14.631. Hij heeft vervolgens met dagtekening 11 december 2009 de aanslag IB/PVV 2005 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil, met verrekening van € 33.851 aan pga, en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.962, met verrekening van € 11.669 aan pga. De op 31 december 2005 niet in aanmerking genomen pga is vastgesteld op nihil. Omdat de verschuldigde belasting is verminderd met de heffingskorting van € 888 is de aanslag vastgesteld op nihil. Gelet op deze aanslag is het verlies uit werk en woning vastgesteld op nihil. Op het aanslagbiljet IB/PVV 2005 is voorts vermeld dat het bedrag van de nog te verrekenen verliezen uit werk en woning, exclusief het ondernemingsverlies, is vastgesteld op € 78.914 en dat het nog te verrekenen ondernemingsverlies € 151.046 bedraagt. Voorts is een aanslag in de Zfw opgelegd.

3.8.

Op 22 november 2010 zijn rapporten van het hiervoor onder 3.6 bedoelde boekenonderzoek uitgebracht (hierna: de controlerapporten), welke in kopie tot de gedingstukken behoren. Een exemplaar van de controlerapporten is met een brief van 22 november 2010 aan belanghebbende toegezonden, waarbij de Inspecteur heeft laten weten dat overeenkomstig het vermelde in de controlerapporten naheffings- en navorderingsaanslagen zullen worden opgelegd en waarbij tevens gelegenheid is geboden binnen 14 dagen op de controlerapporten te reageren. Belanghebbende heeft gereageerd bij brief van 27 november 2010 en brief van "23-11 t/m 2-12-2010", welke brieven respectievelijk 17 en 11 bladzijden tellen en welke brieven op 3 december 2010 zijn ontvangen door de Inspecteur.

3.9.

In het controlerapport inzake het boekenonderzoek bij [Y] is onder meer het volgende opgenomen:

"2.2.1 Bevindingen

Mevrouw [Y] exploiteert volgens de gegevens van de Kamers van Koophandel sinds 1 februari 1982 een administratie- en adviesbureau. Zij staat ingeschreven in het handelsregister bij de Kamers van Koophandel en Fabrieken voor Rijnland onder dossiernummer […] . Als handelsnaam bij de inschrijving staat vermeld ' [Y] ' met het adres [D] te [Z] . In april 2007 is deze inschrijving aangevuld met de aanmelding van een nevenvestiging in [E] , adres [F] .

Op het uittreksel staat haar echtgenoot de heer A.F. [X] vermeld als gevolmachtigde, als procuratiehouder en als medewerker.

Tijdens de vier dagen waarop het boekenonderzoek heeft plaatsgevonden heeft mevr. [Y] zich volstrekt afzijdig gehouden. Haar echtgenoot dhr. [X] was wat betreft het boekenonderzoek ons enige aanspreekpunt. Op de eerste dag van het onderzoek, 18 november 2009, verklaarde hij, in aanwezigheid van en tegenover beide controlerende ambtenaren, en zonder daarnaar gevraagd te zijn, dat hij "Kantoor [Y] " is. Deze verklaring is in lijn met de ervaring die de medewerkers van de Belastingdienst Leiden met Kantoor [Y] hebben. Nog nooit heeft namelijk ook maar één medewerker fiscaalinhoudelijk of anderszins zakelijk contact van enig belang met mevr. [Y] gehad. In gevallen dat door medewerkers van de Belastingdienst telefonisch contact werd gezocht en mevr. [Y] de telefoon opnam, gaf zij steevast het gesprek direct aan haar echtgenoot door. Indien haar echtgenoot niet aanwezig was, was zij bereid een boodschap aan hem door te geven.

Ook in correspondentie afkomstig van Kantoor [Y] ontbreekt enig spoor van fiscaalinhoudelijke activiteiten van mevr. [Y] . Het is dhr. [X] die alle stukken produceert. Dit feit valt af te leiden uit de omstandigheid dat alle correspondentie van Kantoor [Y] in dezelfde, van hem bekende markante, zeer persoonlijke schrijfstijl is geschreven. De meerderheid van deze stukken is ondertekend door dhr. [X] . Correspondentie die niet door dhr. [X] wordt ondertekend, kan door de zo herkenbare schrijfstijl niettemin moeiteloos aan hem worden toegerekend.

De prominente rol van dhr. [X] wordt bevestigd in internetreviews van klanten van Kantoor [Y] . Daarin wordt steeds vermeld dat dhr. [X] de activiteiten verricht(te). Ook de contacten tussen belastingambtenaren en cliënten van Kantoor [Y] leveren dit beeld op.

Op woensdag 12 mei 2010 om 12:07 uur herhaalde dhr. [X] tegenover beide controlerende ambtenaren zijn verhaal: "Kantoor [Y] : c'est moi." Dhr. [X] maakte hierbij tevens de vergelijking dat een werknemer de omzet genereert en dat de werkgever deze aangeeft. Dat doet hij volgens zijn zeggen ook, want hij zorgt voor de omzet van Kantoor [Y] en zijn echtgenote geeft deze aan.

In ons onderzoek hebben wij vastgesteld dat het door dhr. [X] zelf in Excel vervaardigde tabellarische kas-, bank- en giroboek (inclusief een soort diverse postenboek) dusdanig ontoegankelijk is wat betreft vorm, stijl en inhoud, dat alleen hij als de maker ervan hiermee weet om te gaan. Voor ons was dit Excel-bestand pas te doorgronden na uitleg door dhr. [X] en een zeer grondige en tijdrovende analyse op kantoor. Ook dat bevestigt de uitspraak 'Kantoor [Y] : c'est moi'.

Kantoor [Y] is het gehele jaar door actief. Jaarlijks wordt gedurende de aangifteperiode in de maanden februari en maart, met uitloop naar april, geadverteerd. Naar zeggen van dhr. [X] wordt in deze periode met het doen van aangiften inkomstenbelasting een groot deel van de omzet behaald, volgens zijn inschatting ongeveer € 30.000. Getuige de vele correspondentie die wordt geproduceerd in het resterende deel van het jaar, het grote aantal contacten met de Belastingdienst, het aantal rechtszittingen bijgewoond door dhr. [X] en het aantal in het tweede halfjaar uitgeschreven facturen, menen wij dat er ook in deze periode een substantieel deel van de omzet wordt behaald.

2.2.2

Conclusie

Vanaf de start van Kantoor [Y] in 1982 is een onjuiste voorstelling van zaken gegeven omtrent de rol van mevr. [Y] . Mevr. [Y] is volgens onze informatie opgeleid als analiste en bezit geen gekwalificeerde administratieve, boekhoudkundige en/of fiscale achtergrond. De aan het drijven van de onderneming verbonden werkzaamheden zijn/worden uitsluitend, dan wel nagenoeg uitsluitend verricht door dhr. [X] . Mevr. [Y] heeft geen dan wel een verwaarloosbaar aandeel in die werkzaamheden. Het feit dat het bedrijf op naam van mevr. [Y] staat is onvoldoende om de onderneming fiscaal aan haar toe te rekenen. Het is dhr. [X] die feitelijk de onderneming drijft. Voor zowel de inkomsten- als omzetbelasting beschouwen wij dan ook dhr. [X] als (enig) ondernemer. Mevr. [Y] wordt door ons dus niet als ondernemer voor de inkomstenbelasting en omzetbelasting aangemerkt.

Voor zover in de aangiften inkomstenbelasting op naam van [Y] winst uit onderneming is aangegeven, rekenen wij deze winst toe aan dhr. [X] . De aangiften omzetbelasting worden door ons geacht te zijn gedaan ten behoeve van de onderneming van dhr. [X] .

(…)"

3.10.

In het controlerapport inzake het boekenonderzoek bij belanghebbende is met betrekking tot het ondernemerschap van [Y] , hiervoor onder 3.9 vermeld, het volgende onder punt 2.2.1 opgenomen:

"Uit het onderzoek is gebleken dat aan de diverse handelsnamen welke dhr. [X] gebruikt er nog één kan worden toegevoegd, namelijk
"Kantoor [Y] ". Onder deze naam exploiteert hij een belasting adviesbureau en aangiftepraktijk. Dit bedrijf is in de registers van de KVK op naam van zijn echtgenote, mevr. [Y] , gesteld. Voor een toelichting verwijzen wij naar het over mevr. [Y] uitgebrachte rapport. In dit verband merken wij op dat wij ter voorkoming van herhaling van feitenweergaven en standpunten, in het voorliggende rapport over [C] bij diverse onderdelen veelvuldig zullen verwijzen naar onderdelen van het rapport over mevr. [Y] ."

3.11.

In het controlerapport inzake het boekenonderzoek bij belanghebbende is met betrekking tot de beoordeling van de administratie het volgende opgenomen:

"5.1 Verwerpen administratie en omkering/verzwaring bewijslast

De administratie van [C] vormt een klein en onzelfstandig onderdeel van de administratie van dhr. [X] . De administratie van Kantoor [Y] vormt het grootste deel van de totale administratie en die is door ons verworpen, zie 6.1 van het rapport over mevr. [Y] . Hiermee is in wezen de volledige administratie verworpen, inclusief de deeladministratie van [C] . Los daarvan kunnen wij bij [C] wijzen op verschillende tekortkomingen die wij ook bij Kantoor [Y] hebben geconstateerd en die op zichzelf bezien voldoende zijn om de deeladministratie van [C] zelf te verwerpen. Wij noemen de belangrijkste ervan.

- De balans met de toelichting geeft geen getrouw en stelselmatig beeld van de grootte en de samenstelling van het vermogen op het einde van het boekjaar.

- Een jaarlijkse kapitaalsopstelling waarin zowel het begin- als eindkapitaal, de winst, het saldo van de privéopnamen en de privéstortingen worden verwerkt, wordt niet vervaardigd.

- Dhr. [X] maakt onvoldoende onderscheid tussen privé-uitgaven en zakelijke uitgaven, zo hebben wij geconstateerd. Hierdoor is het niet mogelijk een kapitaals- of vermogensopstelling te maken.

- De vastlegging van de boekingsstukken in het Excel-bestand is zodanig onduidelijk en onoverzichtelijk en daardoor zo ontoegankelijk dat slechts na een zeer grote tijdsinvestering van onze kant voldoende inzicht in dit onderdeel van de administratie kon worden verkregen.

- De in de administratie geboekte privé-opnames zijn onaannemelijk laag.

- Het ondernemingsvermogen aan het begin van het jaar is niet gelijk aan het ondernemingsvermogen aan het einde van het vorige jaar.

- Er worden kosten dubbel geboekt.

- Het op de balans opnemen van een onderhandse lening die geen verband houdt met de bedrijfsuitoefening.

- Het ten laste van de winst brengen van gefingeerde kostenposten."

3.12.

In het controlerapport inzake [Y] , waarnaar in het rapport inzake belanghebbende, hiervoor vermeld onder 3.11, wordt verwezen, staat voor zover hier van belang onder 6.1 het volgende vermeld:

"De omissies in en gebreken van de administratie zijn in het vervolg van dit rapport toegelicht en zonder uitputtend te zijn, zijn deze onder andere:

- De balans met de toelichting geeft geen getrouw en stelselmatig beeld van de grootte en de samenstelling van het vermogen op het einde van het boekjaar.

- De verlies- en winstrekening geeft geen getrouw en stelselmatig beeld van de grootte en de samenstelling van het resultaat over het boekjaar.

- Op de contante ontvangsten is geen controle mogelijk. Deze geldstroom is binnen de onderneming verhoudingsgewijs aanzienlijk. Er worden geen kwitanties uitgeschreven en er wordt slechts bij uitzondering een factuur opgemaakt ter zake van het invullen van aangiftebiljetten.

- Het ondernemingsvermogen aan het begin van het jaar is niet altijd gelijk aan het ondernemingsvermogen aan het einde van het vorige jaar.

- Het opvoeren als bedrijfsmiddel van een personenauto die nooit is aangeschaft.

- Het onvoldoende aanbrengen van onderscheid tussen privé- en zakelijke uitgaven.

- Het op de balans opnemen van onderhandse leningen die geen verband houden met de bedrijfsuitoefening.

- De in de administratie geboekte privé-opnames zijn onaannemelijk laag.

- Er zijn rekeningen en kosten die dubbel worden geboekt.

- Het ten laste van de winst brengen van gefingeerde kostenposten.

- Tijdens een telefonisch onderhoud op 26 januari 2010 deelde dhr. [X] mee geen tijd te hebben om de controlerende ambtenaren te ontvangen, omdat in de maanden februari en maart, met uitloop tot in april zijn agenda vol staat met afspraken voor het invullen van aangiften inkomstenbelasting. In deze periode wordt volgens dhr. [X] een omzet gegenereerd van naar schatting € 30.000. In de administratie is een omzet van een dergelijke omvang die gegenereerd is in de genoemde periode niet terug te vinden.

De boekhouding is vanwege de geconstateerde omissies en gebreken naar ons oordeel verregaand ondeugdelijk en is daarmee aan te merken als materieel onbetrouwbaar. De overgelegde boekhouding kan derhalve niet dienen als basis voor de winstberekening. De cijfermatige verslaglegging kan niet aanvaard worden als een juiste weergave van het werkelijke bedrijfsgebeuren.

De administratie over de jaren 2004 tot en met 2007 wordt op basis van het vorenstaande door ons verworpen. Dat heeft omkering/verzwaring van de bewijslast tot gevolg.

Dit houdt in dat dhr. [X] de onjuistheid van de door ons naar redelijkheid opgelegde aanslag(en) moet aantonen. Expliciet wijzen wij hierbij op de artikelen 25, zesde lid en 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR)."

3.13.

De Inspecteur heeft met toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast een theoretische omzetberekening gemaakt van Kantoor [Y] , welke omzet zijns inziens is behaald door [X] . In het controlerapport met betrekking tot [Y] is onder punt 10.1.6 ter zake het volgende opgenomen:

"Wij baseren ons voor de redelijke schatting in eerste instantie op de door dhr. [X] zelf gehanteerde tarieven alsmede de per giro ontvangen vergoedingen. Het minimumtarief volgens de tarievenlijst ligt rond € 200. In veel gevallen zal het daar niet bij blijven, getuige bij voorbeeld de renseignementen, waardoor door extra diensten de vergoeding al gauw kan oplopen naar € 350 - € 400. Hogere vergoedingen dan deze zullen echter regelmatig voorkomen, alleen al door de extra vergoedingen als gevolg van door dhr. [X] in het vooruitzicht gestelde teruggaven. Als wij kijken naar het gemiddelde van de giro-ontvangsten van het overzicht in de aangifteperiode zelf, welke ontvangsten volgens ons gezien de tarieflijst een realistisch niveau hebben, dan komen wij uit op een bedrag van rond € 375.

Het lijkt ons op basis van de hierboven berekende bedragen redelijk om van een bedrag uit te gaan van € 300 per klant die zijn aangifte door dhr. [X] laat verzorgen.

Vervolgens moet de vraag worden gesteld hoeveel klanten er in totaal zijn geweest gedurende de aangifteperiode.

Volgens dhr. [X] is de aangifteperiode voor hem een periode van grote drukte; meer dan 100 uren per werkweek zegt hij te maken. De periode beslaat volgens ons ongeveer tien weken. Wij leiden dit af uit de periode waarin dhr. [X] frequent advertenties plaatst voor Kantoor [Y] . Het Excel-bestand vermeldt elk jaar minstens 20 boekingen van advertentiekosten, dat is twee per week. Wij schatten gezien de(extra) tijd die dhr. [X] zegt te moeten besteden aan aangiftewerkzaamheden, het aantal klanten per week op minstens 15. Als, naar wij aannemen, in de aangifteperiode dhr. [X] ook op zaterdag moet werken, dan betekent 15 klanten per week nog geen drie klanten per dag, wat ons geen overdreven hoog aantal lijkt. Over de gehele aangifteperiode gaan wij daarmee uit van 150 klanten die ieder € 300 betalen. Dit levert een bruto-omzet op van € 45.000. Dit bedrag verminderen wij met de in het overzicht vermelde bruto omzet, waarna de volgende bruto omzetcorrecties resulteren:

2004: € 39.598

2005: € 41.163

2006: € 41.207

2007: € 42.565

(…)

10.1.6.2 Bijboeking omzet

Jaar

2004

2005

2006

2007

Omzet inclusief BTW

39.598

41.163

41.207

42.565

Verschuldigde BTW

6.322

6.572

6.579

6.796

Meer netto-omzet

33.276

34.591

34.628

35.769

3.14.

De Inspecteur heeft op basis van de controlerapporten de onderhavige navorderingsaanslagen IB/PVV 2005 en Zfw 2005 opgelegd met dagtekening 17 december 2010. Hij heeft daarbij het door de echtgenote van belanghebbende aangegeven verlies uit Kantoor [Y] toegerekend aan belanghebbende, het inkomen uit werk en woning voor het te verrekenen verlies nader berekend op € 64.200, het bedrag van de met het inkomen uit werk en woning verrekende verliezen uit voorgaande jaren gesteld op € 64.200 en de op 31 december 2005 niet in aanmerking genomen pga vastgesteld op € 27.617. Voorts bevat de navorderingsaanslag IB/PVV 2005 een mededeling betreffende de nog te verrekenen verliezen.

3.15.1.

Belanghebbende heeft elektronisch aangifte voor de IB/PVV voor het jaar 2006 gedaan. De aangifte, zoals bij de Inspecteur binnengekomen, vermeldt een verlies uit werk en woning van € 158.470 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van nihil. Het verlies uit werk en woning bestaat uit een verlies uit onderneming van € 150.833 en uit negatieve inkomsten eigen woning van € 7.637. Verder vermeldt de aangifte een pga van € 13.300, bestaande uit uitgaven levensonderhoud kinderen jonger dan 30 jaar ten bedrage van € 2.640 en uit buitengewone uitgaven ten bedrage van € 10.660.

3.15.2.

De Inspecteur heeft op basis van de controlerapporten de aanslagen IB/PVV 2006 en Zvw 2006 opgelegd met dagtekening 17 december 2010. Hij heeft daarbij het door de echtgenote van belanghebbende aangegeven verlies uit Kantoor [Y] toegerekend aan belanghebbende, het verlies uit de ondernemingen gecorrigeerd, het verlies uit eigen woning alsmede de geclaimde buitengewone uitgaven niet geaccepteerd en van de uitgaven voor levensonderhoud van kinderen jonger dan 30 jaar € 1.980 in aftrek toegelaten. Hij heeft de aanslag IB/PVV 2006 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 72.356 (vóór verliesverrekening), het bedrag van de met het inkomen uit werk en woning verrekende verliezen uit voorgaande jaren gesteld op € 72.356 en het voordeel uit sparen en beleggen berekend op € 17.908, de aanslag vastgesteld op € 2.025 en de op 31 december 2006 niet in aanmerking genomen pga vastgesteld op € 27.617. Gelet op deze aanslag is het verlies uit werk en woning vastgesteld op nihil. Voorts bevat deze aanslag een mededeling betreffende de nog te verrekenen verliezen.

3.16.1.

Belanghebbende heeft elektronisch aangifte voor de IB/PVV voor het jaar 2007 gedaan. De aangifte, zoals bij de Inspecteur binnengekomen, vermeldt een verlies uit werk en woning van € 153.035 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van nihil. Het verlies uit werk en woning bestaat uit een verlies uit onderneming van € 146.120 en uit negatieve inkomsten eigen woning van 6.915. Verder vermeldt de aangifte een pga van € 16.568, bestaande uit uitgaven levensonderhoud kinderen jonger dan 30 jaar ten bedrage van € 2.640 en uit buitengewone uitgaven ten bedrage van € 13.928.

3.16.2.

De Inspecteur heeft op basis van de controlerapporten de aanslagen IB/PVV 2007 en Zvw 2007 opgelegd met dagtekening 17 december 2010. Hij heeft daarbij het door de echtgenote van belanghebbende aangegeven verlies uit Kantoor [Y] toegerekend aan belanghebbende, het verlies uit de ondernemingen gecorrigeerd, het verlies uit eigen woning alsmede de geclaimde buitengewone uitgaven niet geaccepteerd en van de uitgaven voor levensonderhoud van kinderen jonger dan 30 jaar € 330 in aftrek toegelaten. Hij heeft de aanslag IB/PVV 2007 berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 71.081 (vóór verliesverrekening), het bedrag van de met het inkomen uit werk en woning verrekende verliezen uit voorgaande jaren gesteld op € 24.234 en het voordeel uit sparen en beleggen berekend op € 19.286, de aanslag vastgesteld op € 20.494 en de op 31 december 2007 niet in aanmerking genomen pga vastgesteld op € 27.617. Gelet op deze aanslag is het verlies uit werk en woning vastgesteld op nihil. Voorts bevat deze aanslag een mededeling betreffende de nog te verrekenen verliezen.

3.17.

Tot de stukken behoort een (gecombineerd) controlerapport ten aanzien van zowel belanghebbende als [Y] , gedagtekend 23 mei 1995, inzake een boekenonderzoek met betrekking tot de inkomstenbelasting en de omzetbelasting over de jaren 1988 tot en met 1991 ten aanzien van de ondernemingen Kantoor [Y] , V.O.F. [A] (de vof) en [G] (voorheen: [H] ). In dit controlerapport is het ondernemerschap van [Y] niet betwijfeld. De omzet van Kantoor [Y] is aan belanghebbendes echtgenote toegerekend. In het rapport is voor zover hier van belang het volgende opgenomen:

"1 INLEIDING

(…)

Op grond van dit boekenonderzoek is de materiële en fiscaal-technische aanvaardbaarheid beoordeeld van de volgende aangiften:

- Inkomstenbelasting 1988 t/m 1991

- Omzetbelasting 1988 t/m 1991

De resultaten van dit onderzoek geven mij aanleiding van deze aangiften af te wijken. In dit rapport is aangegeven op welke punten dit het geval is. Tevens is vermeld welke overwegingen hierbij een rol hebben gespeeld.

(…)

3 INKOMSTENBELASTING EN VERMOGENSBELASTING

3.1

ONDERNEMERSCHAP

3.1.1

KANTOOR [Y]

De activiteiten van de onderneming bestaan uit het bijhouden van administraties en het invullen van aangiften voor zowel ondernemers als particulieren.

Er is sprake van ondernemerschap voor de inkomstenbelasting. De onderneming wordt gedreven in naam van mevrouw [Y] . Ik heb tijdens de controle de indruk gekregen dat de heer [X] de meeste activiteiten voor deze onderneming verricht.

(…)"

3.18.

Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 4 mei 2011 heeft de Inspecteur het bezwaar tegen de hiervoor onder 3.7.2 vermelde aanslag IB/PVV 2005, aanslag Zfw 2005, verliesvaststellingsbeschikking (door de Inspecteur abusievelijk aangeduid als verliesverrekeningsbeschikking) en beschikking niet in aanmerking genomen pga ongegrond verklaard, het bezwaar tegen de hiervoor onder 3.14 vermelde navorderingsaanslag IB/PVV 2005 en verliesverrekeningsbeschikking deels gegrond verklaard, het belastbaar inkomen uit werk en woning voor het jaar 2005 nader vastgesteld op € 62.224 (vóór verliesverrekening) en de verliesverrekeningsbeschikking dienovereenkomstig gewijzigd, en het bezwaar voor het overige, mede voor wat betreft de overige onder 3.14 vermelde beschikkingen en aanslag Zfw, ongegrond verklaard, het bezwaar tegen de hiervoor onder 3.15.2 vermelde aanslag IB/PVV 2006 en verliesverrekeningsbeschikking deels gegrond verklaard, het belastbaar inkomen uit werk en woning voor het jaar 2006 nader vastgesteld op € 71.220 (vóór verliesverrekening) en de verliesverrekeningsbeschikking dienovereenkomstig gewijzigd, en het bezwaar voor het overige, mede voor wat betreft de overige onder 3.15.2 vermelde beschikkingen en aanslag Zvw, ongegrond verklaard, alsmede het bezwaar tegen de hiervoor onder 3.16.2 vermelde aanslag IB/PVV 2007 en verliesverrekeningsbeschikking deels gegrond verklaard, het belastbaar inkomen uit werk en woning voor het jaar 2007 nader vastgesteld op € 70.271 (vóór verliesverrekening) en het bedrag van de met het inkomen uit werk en woning verrekende verliezen uit voorgaande jaren gesteld op € 28.602
,en het bezwaar voor het overige, mede voor wat betreft de overige onder 3.16.2 vermelde beschikkingen en aanslag Zvw, ongegrond verklaard
.

3.19.

Belanghebbende heeft bij brief van 16 september 2015 een beroep op betalingsonmacht griffierecht gedaan. Bij brief van 6 oktober 2015 heeft hij het toegezonden formulier en de gevraagde gegevens aan de griffier (retour) gezonden. Belanghebbende heeft in dit formulier het volgende verklaard:

"I. ondergetekende verklaart voor zichzelf en zijn eventuele fiscale partner dat zij
beiden:

geen inkomen genieten.
wel inkomen genieten. (…)

(…)

II. Ondergetekende verklaart voor zichzelf en zijn eventuele fiscale partner dat zij
gezamenlijkin Nederland en/of in het buitenland:

 niet over vermogen beschikken.
[Hof: met pen bijgeschreven]= negatief zie bijlage/uitleg."

3.20.

Belanghebbende heeft bij de hiervoor onder 3.19 vermelde verklaring vier bijlagen gevoegd. Kort samengevat heeft belanghebbende in deze bijlagen verklaard dat hij per 1 oktober 2015 samen met zijn echtgenote een bedrag van € 555.559,49 is verschuldigd aan hun twee kinderen. Voorts heeft hij gesteld dat hun gezamenlijke vermogen per saldo negatief is, aangezien tegenover de schuld aan de kinderen banktegoeden staan van € 219.988,38 op naam van belanghebbende plus € 302.165,52 op naam van de echtgenote, derhalve in totaal een bedrag van € 522.153,90. Belanghebbende en zijn echtgenote zetten in de 'bijlage bij de verzoeken 30-09-2015', ingekomen op 7 oktober 2015, uiteen dat dit:

"[i]n feite impliceert […] dat voor vrijstelling griffierecht rechtmatig kan worden geopteerd. In een eerder jaar is dat ook altijd wel toegekend. De laatste tijd hebben we daarvan echter vrijwillig afgezien […]. De […] alhier/cumulerende griffierechten worden ons echter te gortig".

Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen

4.1.1.

In hoger beroep is - naar het Hof begrijpt - in rolnummers BK-15/00890 en BK-15/00891 (Rechtbank SGR 10/8760 en SGR 11/5404) in geschil of:

a. de uitspraak op bezwaar moet worden vernietigd omdat deze niet binnen de termijn is gedaan;
b. de Inspecteur wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar een dwangsom als bedoeld in artikel 4:17, lid 1, Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), heeft verbeurd;
c. de primitieve aanslag IB/PVV 2005 tijdig is opgelegd;
d. de hoorplicht, het inzagerecht en het verdedigingsbeginsel zijn geschonden;
e. de Inspecteur beschikt over een zogenoemd nieuw feit voor het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslagen;
f. belanghebbende en zijn echtgenote kunnen worden aangemerkt als fiscale partners;
g. het leerstuk van de omkering en verzwaring van de bewijslast van toepassing is;
h. het inkomen uit werk en woning op de juiste hoogte is vastgesteld;
i. het saldo van de te verrekenen verliezen op een te laag bedrag is vastgesteld;
j. het bedrag aan voorwaarts te verrekenen verliezen, welke zijn ontstaan bij de echtgenote van belanghebbende, moeten worden doorgeschoven naar belanghebbende;
k. het bedrag van de nog te verrekenen pga op een te laag bedrag is vastgesteld;
l. het voordeel uit sparen en beleggen op de juiste hoogte is vastgesteld;
m. de verliesvaststellingsbeschikking en de beschikking niet in aanmerking genomen pga voortijdig zijn genomen;
n. de navorderingsaanslag Zfw 2005 terecht is opgelegd;
o. de Inspecteur in het geding in eerste aanleg niet heeft voldaan aan de in artikel 8:42 van de Awb neerlegde verplichting tot inzending van de op de zaak betrekking hebbende stukken;
p. belanghebbende zich met vrucht kan beroepen op gewekt vertrouwen;
q. sprake is van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand; en of
r. belanghebbende recht heeft op immateriële schadevergoeding.

4.1.2.

In hoger beroep is - naar het Hof begrijpt - in rolnummer BK-15/00892 (Rechtbank SGR 11/5406) in geschil of:

a. de uitspraak op bezwaar moet worden vernietigd omdat deze niet binnen de termijn is gedaan;
b. de Inspecteur wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar een dwangsom als bedoeld in artikel 4:17, lid 1, van de Awb heeft verbeurd;
c. de primitieve aanslag IB/PVV 2006 tijdig is opgelegd;
d. de hoorplicht, het inzagerecht en het verdedigingsbeginsel zijn geschonden;
e. belanghebbende en zijn echtgenote kunnen worden aangemerkt als fiscale partners;
f. het leerstuk van de omkering en verzwaring van de bewijslast van toepassing is;
g. het inkomen uit werk en woning op de juiste hoogte is vastgesteld;
h. het saldo van de te verrekenen verliezen op een te laag bedrag is vastgesteld;
i. het bedrag aan voorwaarts te verrekenen verliezen, welke zijn ontstaan bij de echtgenote van belanghebbende, moeten worden doorgeschoven naar belanghebbende;
j. het bedrag van de nog te verrekenen pga op een te laag bedrag is vastgesteld;
k. de verliesvaststellingsbeschikking en de beschikking niet in aanmerking genomen pga voortijdig zijn genomen;
l. het voordeel uit sparen en beleggen op de juiste hoogte is vastgesteld;
m. de aanslag Zvw 2006 terecht is opgelegd;
n. de Inspecteur in het geding in eerste aanleg niet heeft voldaan aan de in artikel 8:42 van de Awb neerlegde verplichting tot inzending van de op de zaak betrekking hebbende stukken;
o. belanghebbende zich met vrucht kan beroepen op gewekt vertrouwen;
p. sprake is van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand; en of
q. belanghebbende recht heeft op immateriële schadevergoeding.

4.1.3.

In hoger beroep is - naar het Hof begrijpt - in rolnummer BK-15/00893 (Rechtbank SGR 11/5409) in geschil of:

a. de uitspraak op bezwaar moet worden vernietigd omdat deze niet binnen de termijn is gedaan;
b. de Inspecteur wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar een dwangsom als bedoeld in artikel 4:17, lid 1, van de Awb heeft verbeurd;
c. de primitieve aanslag IB/PVV 2007 tijdig is opgelegd;
d. de hoorplicht, het inzagerecht en het verdedigingsbeginsel zijn geschonden;
e. belanghebbende en zijn echtgenote kunnen worden aangemerkt als fiscale partners;
f. het leerstuk van de omkering en verzwaring van de bewijslast van toepassing is;
g. het inkomen uit werk en woning op de juiste hoogte is vastgesteld;
h. het saldo van de te verrekenen verliezen op een te laag bedrag is vastgesteld;
i. het bedrag aan voorwaarts te verrekenen verliezen, welke zijn ontstaan bij de echtgenote van belanghebbende, moeten worden doorgeschoven naar belanghebbende;
j. het bedrag van de nog te verrekenen pga op een te laag bedrag is vastgesteld;
k. de verliesvaststellingsbeschikking en de beschikking niet in aanmerking genomen pga voortijdig zijn genomen;
l. het voordeel uit sparen en beleggen op de juiste hoogte is vastgesteld;
m. de aanslag Zvw 2007 terecht is opgelegd;
n. de Inspecteur in het geding in eerste aanleg niet heeft voldaan aan de in artikel 8:42 van de Awb neerlegde verplichting tot inzending van de op de zaak betrekking hebbende stukken;
o. belanghebbende zich met vrucht kan beroepen op gewekt vertrouwen;
p. sprake is van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand; en of
q. belanghebbende recht heeft op immateriële schadevergoeding.

4.2.

Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de van hen afkomstige stukken en naar hetgeen partijen in aanvulling daarop ter zitting hebben aangevoerd.

Conclusies van partijen

5.1.

De hoger beroepen van belanghebbende strekken, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar, tot vernietiging van de onderhavige (navorderings)aanslagen en de daarbij genomen beschikkingen, tot vaststelling van de verliesbeschikkingen op respectievelijk een verlies van € 159.878 (2005), van € 158.470 (2006) en van € 153.035 (2007), tot vaststelling van de niet in aanmerking genomen pga op hogere bedragen dan door de Inspecteur zijn berekend, tot vergoeding van proceskosten, tot vergoeding van de griffierechten, tot toewijzing van het verzoek om immateriële schadevergoeding en tot het vaststellen van een door de Inspecteur verbeurde dwangsom.

5.2.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Beoordeling van de hoger beroepen

Algemeen (alle zaken)

6.1.1.1. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbendes echtgenote - in weerwil van haar inschrijving bij de Kamer van Koophandel als ondernemer - niet als ondernemer kan worden aangemerkt, aangezien zij, naar hij stelt, (vrijwel) geen werkzaamheden verricht voor Kantoor [Y] . Belanghebbende en [Y] hebben dat standpunt gemotiveerd betwist.

6.1.1.2. Ingevolge het bepaalde in artikel 3.4 van de Wet IB 2001 (tekst 2004; hierna: de Wet) is 'ondernemer' de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor de verbintenissen van de onderneming.

6.1.1.3. Tussen partijen is niet in geschil dat Kantoor [Y] een objectieve onderneming vormt.

6.1.1.4. [Y] wordt, gelet op haar inschrijving bij de Kamer van Koophandel, gebonden voor alle rechtshandelingen die door of namens Kantoor [Y] zijn verricht, waardoor zij aansprakelijk is voor alle verbintenissen die door die rechtshandelingen ontstaan. De Inspecteur heeft het tegendeel niet aannemelijk gemaakt.

6.1.1.5. De onderneming wordt voor haar rekening gedreven, aangezien zij onbeperkt gerechtigd is tot de resultaten van de onderneming. Bancair betalingsverkeer ten behoeve van de onderneming vindt uitsluitend plaats via de bankrekeningen van [Y] . De opbrengsten uit de onderneming vloeien haar derhalve rechtstreeks toe.

6.1.1.6. Belanghebbende heeft geloofwaardig verklaard dat op basis van een mondelinge overeenkomst de opbrengsten van de onderneming tussen hem en zijn echtgenote worden verdeeld en dat hij zijn gedeelte onder meer geniet als inkomsten in natura.

6.1.1.7. [Y] heeft de stelling van de Inspecteur dat zij geen bemoeienis heeft met de fiscale werkzaamheden van Kantoor [Y] en uitsluitend ondersteunende werkzaamheden verricht gemotiveerd weersproken. Zij heeft ter zitting - geloofwaardig - uiteen gezet dat zij diverse activiteiten verricht, waaronder boekhoudkundige werkzaamheden en administratieve werkzaamheden, en dat belanghebbende in het bijzonder de fiscaal juridische adviezen verstrekt en het woord voert onder meer in geval van fiscaal juridische procedures. De door de Inspecteur ingebrachte verklaring van belanghebbende afgelegd tegen twee ambtenaren van het Hoogheemraadschap […] dat hij alle boekhoudkundige werkzaamheden verricht, legt hiertegenover te weinig gewicht in de schaal.

6.1.1.8. Op basis van het vorenoverwogene dient [Y] te worden aangemerkt als ondernemer. Hieraan doet niet af de stelling van de Inspecteur, wat daarvan ook zij, dat ten aanzien van de door haar verrichtte werkzaamheden feitelijk sprake is van een ondergeschiktheidsrelatie ten opzichte van haar echtgenoot, noch dat haar echtgenoot een sleutelrol vervult binnen Kantoor [Y] .

6.1.1.9. De Inspecteur heeft onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd die kunnen leiden tot het oordeel dat Kantoor [Y] mede voor rekening van belanghebbende wordt gedreven en dat hij rechtstreeks verbonden wordt voor de verbintenissen van Kantoor [Y] . Wel hebben [X] en [Y] ter zitting van 13 december 2016 verklaard dat de werkzaamheden die belanghebbende voor het Kantoor [Y] verricht, deels hebben geleid tot inkomen in natura, waaronder inwoning. Aangezien een gezagsverhouding ontbreekt, is van loon geen sprake. De inkomsten die [X] heeft genoten, dienen derhalve bij hem te worden belast als resultaat uit overige werkzaamheid.

6.1.1.10. Met betrekking tot het bedrag dat in aanmerking dient te worden genomen als resultaat uit overige werkzaamheid hebben partijen niets gesteld. Uitsluitend staat vast dat er verrekening plaatsvindt. Bij gebrek aan nadere gegevens wordt in goede justitie ervan uitgegaan dat [Y] 50 percent van de jaarwinst aan belanghebbende doet toekomen als vergoeding voor zijn werkzaamheden, die gedeeltelijk in natura wordt genoten, ten laste van haar ondernemingsresultaat.

6.1.1.11. De Inspecteur heeft gesteld dat de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard met betrekking tot Kantoor [Y] . Gelet op hetgeen met betrekking tot de administratie is opgenomen in de controlerapporten onder 'verwerping administratie en omkering/verzwaring bewijslast' (hiervoor geciteerd onder 3.11 en 3.12), hetgeen het Hof aannemelijk acht, is dit terecht geschied. Dat betekent evenwel dat de correctie dient te berusten op een redelijke schatting. De berekening die de Inspecteur in het controlerapport heeft gegeven van de jaarwinsten van Kantoor [Y] van respectievelijk € 53.944, € 60.991 en € 56.789 voor de respectieve jaren 2005, 2006 en 2007, met inachtneming van hetgeen belanghebbende ter betwisting heeft aangevoerd, berust op een redelijke schatting met dien verstande dat nog rekening moet worden gehouden met het aan belanghebbende toekomende bedrag van 50 percent van die jaarwinsten. Dat betekent dat de jaarwinst moet worden bepaald op:€ 53.944 -/- € 26.972 = € 26.972 voor het jaar 2005; € 60.991 -/- € 30.495,50 = € 30.495,50 voor het jaar 2006; en € 56.789 -/- € 28.394,50 = € 28.394,50 voor het jaar 2007.

6.1.1.12. De Inspecteur heeft zich in het controlerapport inzake belanghebbende (§ 2.3, p. 6) op het standpunt gesteld dat [C] en vof [B] geen zelfstandige ondernemingen zijn, maar één geheel vormen met Kantoor [Y] . Dienaangaande geldt het volgende. Vaststaat dat vof [B] is opgericht op 1 januari 2006. Tussen partijen is niet in geschil dat [Y] geen mede-onderneemster is voor [C] , noch voor vof [B] . Belanghebbende is voor de activiteiten van [C] en van vof [B] de ondernemer, aangezien hij voor deze onderneming de arbeid verricht en blijkens de in het controlerapport neergelegde bevindingen kapitaal heeft ingebracht. [C] en vof [B] vormen derhalve een onderneming van belanghebbende mede gelet op na te melden behaalde resultaten. Belanghebbende heeft zelfstandigenaftrek geclaimd; de Inspecteur heeft daar onvoldoende tegenin gebracht. Met betrekking tot de hoogte van de aftrek geldt het volgende. Uit de hierna volgende overweging volgt dat het resultaat uit [C] in 2005 € 11.120 bedraagt, zodat belanghebbende recht heeft op een zelfstandigenaftrek van € 8.386. Uit de hierna volgende overweging volgt voorts dat het gezamenlijke resultaat uit [C] en vof [B] in 2006 (afgerond) € 13.150 bedraagt, zodat belanghebbende recht heeft op een zelfstandigenaftrek van € 8.260. Uit de hierna volgende overweging volgt tot slot dat het gezamenlijke resultaat uit [C] en vof [B] in 2007 (afgerond) € 22.113 bedraagt, zodat belanghebbende (i) recht heeft op een zelfstandigenaftrek van € 6.916 en (ii) recht heeft op een MKB-winstvrijstelling van na afronding (€ 22.113 -/- € 6.916 = € 15.197) x 10 % = (afgerond) € 1.520.

6.1.1.13. Aangezien ten aanzien van de administratie van belanghebbende is komen vast te staan dat niet is voldaan aan de administratieplicht als bedoeld in artikel 52 van de AWR, moet de bewijslast worden omgekeerd en verzwaard. De Inspecteur heeft een redelijke schatting gemaakt van de winst van belanghebbende uit [C] en vof [B] . Belanghebbende heeft met hetgeen hij naar voren heeft gebracht niet aangetoond dat de winst onjuist is vastgesteld. De Inspecteur heeft blijkens de controlerapporten de resultaten uit [C] respectievelijk vof [B] op de volgende bedragen gesteld:

2005

2006

2007

[C]

€ 11.120

€ 9.693

€ 9.168

Vof [B]

€ 3.457,94

€ 12.945,44

Totaal

€ 11.120

€ 13.150,94

€ 22.113,44

6.1.1.14. Ten aanzien van vof [A] [D] (de vof) heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat de vof geen onderneming vormt vanwege het reeds sinds vele jaren - vanaf het jaar 1992 - ontbreken van activiteiten. Belanghebbende heeft het tegendeel niet aannemelijk gemaakt. Gelet op het voorgaande heeft de Inspecteur het door belanghebbende aangegeven winstaandeel in de vof van respectievelijk negatief € 422, negatief € 247 en negatief € 321 voor de respectieve jaren 2005, 2006 en 2007 terecht gecorrigeerd.

6.2.

BK-15/00890 en BK-15/00891 (Rechtbank SGR 10/8760 en SGR 11/5404):

Geschilpunt a (niet tijdig uitspraak op bezwaar gedaan)

6.2.1.1. Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat de uitspraak op bezwaar moet worden vernietigd, omdat deze niet binnen de termijn is gedaan en dat daarom geheel aan het bezwaar tegemoet dient te worden gekomen, geldt dat dit standpunt moet worden verworpen omdat het geen steun vindt in het recht.

6.2.1.2. De Rechtbank heeft voorts terecht geoordeeld dat niet aan het ontvankelijkheidsvereiste van artikel 6:12, lid 2, aanhef en letter b, van de Awb is voldaan. Gelet op hetgeen hierna onder 6.2.2 is overwogen, bevatten de door belanghebbende ingediende gedingstukken geen geldige ingebrekestelling.

Geschilpunt b (dwangsom)

6.2.2.

Voor het geval belanghebbende in hoger beroep heeft bedoeld te stellen in aanmerking te komen voor toekenning van een dwangsom in de zin van artikel 4:17 van de Awb, treft dat betoog geen doel. Voor een ingebrekestelling als bedoeld in artikel 4:17, lid 3, van de Awb geldt de eis dat uit een geschrift duidelijk is dat de belanghebbende het bestuursorgaan maant om alsnog een bepaald besluit te nemen. Daarvoor is niet vereist dat in dit geschrift bepaalde termen zoals 'aanmanen' of 'in gebreke stellen' worden gebruikt. Wel is vereist dat het geschrift voldoende duidelijk maakt (i) op welke aanvraag het betrekking heeft, (ii) dat de belanghebbende zich op het standpunt stelt dat het bestuursorgaan niet tijdig op de aanvraag heeft beslist, en (iii) dat de belanghebbende erop aandringt dat een zodanige beslissing alsnog wordt genomen (zie HR 10 juni 2016, nr. 15/04352, ECLI:NL:HR:2016:1124, BNB 2016/179). Anders dan belanghebbende mogelijk meent, bevatten de door hem ingediende gedingstukken niet een ingebrekestelling als hiervoor bedoeld. Meer in het bijzonder is van een aandringen op een spoedige beslissing geen sprake indien, zoals in het onderhavige geval aan de orde, dat geschrift een uitlating bevat welke niet valt te rijmen met het aandringen op een spoedige beslissing.

Geschilpunt c (aanslag IB/PVV 2005 niet tijdig opgelegd?)

6.2.3.1. Evenals in eerste aanleg heeft belanghebbende in hoger beroep gesteld dat de onderhavige aanslag IB/PVV 2005 buiten de termijn van artikel 11, lid 3, van de Algemene wet rijksbelasting (hierna: AWR) is vastgesteld. Het verleende uitstel van 12 maanden zou naderhand zijn ingekort door de Belastingdienst, aldus belanghebbende.

6.2.3.2. De Rechtbank heeft met betrekking tot dit geschilpunt als volgt overwogen:

"12. [Belanghebbende] kan niet worden gevolgd in zijn opvatting dat de primitieve aanslag IB buiten de termijn als bedoeld in artikel 11, derde lid, van de Awr is opgelegd. Vast staat dat aan [belanghebbende] voor het indienen van de aangifte uitstel van 12 maanden is verleend. Met hetgeen [belanghebbende] heeft aangevoerd heeft hij niet aangetoond dat [de Inspecteur] het verleende uitstel heeft ingetrokken dan wel heeft ingekort. Anders dan [belanghebbende] kennelijk meent kan uit de brief van de Belastingdienst/ […] van 15 januari 2007 slechts worden geconcludeerd dat achterstand in het inleveren van de aangiften is ontstaan en dat die achterstand moet worden ingelopen. Gelet hierop en op het bepaalde in artikel 11, vierde lid, van de Awr is de laatste dag waarop de aanslag kon worden opgelegd, 31 december 2009.

De primitieve aanslag is opgelegd op 11 december 2009, dus binnen deze termijn."

6.2.3.3. Met betrekking tot dit geschilpunt heeft de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen gronden, feiten of omstandigheden aangevoerd die een nieuw of ander licht op de zaak (kunnen) werpen.

Geschilpunt d (de hoorplicht, inzagerecht en het verdedigingsbeginsel)

6.2.4.

Voor zover belanghebbende erover klaagt dat hij in de bezwaarfase niet is gehoord en terugwijzing van de zaak naar de Inspecteur bepleit, treft het betoog geen doel. De Inspecteur heeft belanghebbende in de gelegenheid gesteld te worden gehoord, doch belanghebbende heeft daaraan om hem moverende redenen geen gevolg gegeven. Van schending van de hoorplicht is derhalve geen sprake. Met betrekking tot de gestelde schending van het inzagerecht geldt mutatis mutandis hetzelfde.

6.2.5.1. Voor zover belanghebbende met een beroep op het arrest HvJ 18 december 2008, Sopropé, C-349/07, bedoelt te stellen dat het verdedigingsbeginsel is geschonden omdat hij niet in de gelegenheid is gesteld om voorafgaand aan het uitbrengen van de controlerapporten te worden gehoord, geldt het volgende. Voornoemd beginsel vormt een algemeen beginsel van het Unierecht dat van toepassing is wanneer de administratie voornemens is een bezwarend besluit te nemen ten opzichte van een bepaald persoon. Reeds omdat het uitbrengen van een controlerapport geen besluit vormt als hier is bedoeld faalt belanghebbendes stelling. Indien en voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat hij alvorens de onder 1 vermelde besluiten werden genomen in staat moest worden gesteld zijn standpunt daarover kenbaar te maken geldt dat ook deze stelling faalt omdat deze besluiten niet binnen de werkingssfeer van het Unierecht vallen.

6.2.5.2. Daarenboven geldt dat uit de feiten onder 3.8 volgt dat belanghebbende bij brief van 22 november 2010 in de gelegenheid is gesteld om verweer te voeren op de in de controlerapporten neergelegde slotbevindingen, waarin expliciet is opgenomen op welke elementen de Inspecteur voornemens is zijn besluiten te baseren, en aan belanghebbende een termijn van veertien dagen is gegeven om te reageren op dit voornemen. Een reactietermijn van veertien dagen maakt het in beginsel niet onmogelijk of uiterst moeilijk om het recht van verdediging uit te oefenen. Belanghebbende heeft binnen de gestelde termijn inhoudelijk op de rapporten gereageerd met de onder 3.8 vermelde brieven. Weliswaar heeft belanghebbende gesteld dat een termijn van veertien dagen onvoldoende was, doch hij heeft onvoldoende gespecificeerd op welke onderdelen hij een langere reactietermijn nodig had.

Geschilpunt e (nieuw feit / ambtelijk verzuim)

6.2.6.1. De bevindingen van het tussen 16 september 2009 en 22 november 2010 uitgevoerde boekenonderzoek vormden voor de Inspecteur aanleiding de onderhavige navorderingsaanslagen IB/PVV en Zfw 2005 op te leggen. De Inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat sprake is van een nieuw feit, aangezien hem is gebleken dat gedurende een reeks van jaren stelselmatig steeds hogere bedragen op de balans zijn opgenomen zonder dat deze voor bedrijfsdoeleinden zijn ingezet, hetgeen belanghebbende onvoldoende heeft bestreden. Dat de Belastingdienst met betrekking tot procedures betreffende de jaren 1998 tot en met 2003 vanwege doelmatigheidsredenen ervoor heeft gekozen de doorgevoerde correcties in de bezwaarfase ongedaan te maken zonder een onderzoek in te stellen, kan niet aan de aanwezigheid van een nieuw feit met betrekking tot de aanslagregeling van het onderhavige jaar afdoen.

6.2.6.2. Voor zover belanghebbende in hoger beroep heeft bedoeld te stellen dat sprake is van een ambtelijk verzuim wegens schending van de onderzoeksplicht, geldt dat belanghebbende niet aan zijn stelplicht heeft voldaan, nu hij voor dit standpunt geen feiten en omstandigheden heeft aangevoerd. Voor zover belanghebbende in hoger beroep lijkt te betogen dat sprake is van een situatie waarin de Inspecteur een onderzoek heeft ingesteld, maar zonder de uitslag daarvan af te wachten op 11 december 2009 de aanslag heeft vastgesteld, geldt het volgende. De aanslagtermijn eindigde op 31 december 2009 (zie onder 6.2.3.2). De Inspecteur heeft bij brief van 27 november 2009 in verband met de afhandeling van de aangifte aan belanghebbende meegedeeld dat de aanslag wordt opgelegd ter behoud van rechten en dat wanneer de uitkomst van het lopende boekenonderzoek daartoe aanleiding geeft, deze aanslag zal worden aangepast (zie onder 3.7.1). Hieruit volgt dat de Inspecteur de belastingplichtige - nog voordat de primitieve aanslag IB/PVV 2005 deze heeft bereikt - heeft geïnformeerd over zijn voornemen mogelijk alsnog van de aanslag af te zullen wijken. In het onderhavige geval is een uitzondering van toepassing op de regel dat uitkomsten van een ingesteld onderzoek moeten worden afgewacht alvorens de primitieve aanslag wordt opgelegd, aangezien het onderzoek niet kon worden afgerond voor het verstrijken van de aanslagtermijn. De Inspecteur heeft - zoals ook aan belanghebbende bij de hiervoor bedoelde brief is meegedeeld - ter behoud van rechten een aanslag opgelegd, die hij heeft gebaseerd op een schatting. Er bestond afdoende reden om met het opleggen van de aanslag niet langer te wachten (vgl. HR 18 november 1925, B. 3699, HR 22 september 1954, nr. 11875, ECLI:NL:HR:1954:AY2940, BNB 1954/305, HR 4 oktober 2002, nr. 37401, ECLI:NL:HR:2002:AE8368, BNB 2002/388 en HR 23 september 2005, nr. 38811, ECLI:NL:HR:2005:AR6477, BNB 2006/93).

6.2.6.3. Het oordeel van de Rechtbank in overweging 23 van haar uitspraak dat bij het bezoek van de aanslagregelend ambtenaar aan belanghebbende op 8 oktober 2008 uitsluitend sprake is geweest van het inzien van facturen met betrekking tot in de aangifte opgevoerde kosten en dat dit bezoek niet worden kan worden aangemerkt als boekenonderzoek, wordt onderschreven. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen gronden, feiten of omstandigheden aangevoerd die een nieuw of ander licht hierop (kunnen) werpen.

6.2.6.4. Gelet op het hiervoor overwogene is navordering mogelijk.

Geschilpunt f (fiscaal partnerschap)

6.2.7.1. Belanghebbende is gehuwd, maar heeft in de onderhavige aangifte vermeld dat hij geen fiscale partner heeft. Ingevolge het bepaalde in artikel 1.2, lid 1, letter a, van de Wet, worden gehuwden aangemerkt als partners in de zin van deze bepaling, tenzij zij duurzaam van elkaar gescheiden leven. Volgens vaste rechtspraak moet het begrip duurzaam gescheiden leven aldus worden uitgelegd, dat hiervan slechts sprake is indien ieder van de echtgenoten afzonderlijk zijn eigen leven leidt als ware hij niet met de ander gehuwd, en deze toestand door de echtgenoten, althans door een van hen, als bestendig is bedoeld (zie o.m. HR 11 juni 2010, nr. 09/03677, ECLI:NL:HR:2010:BL7267, BNB 2011/79).

6.2.7.2. De Inspecteur heeft, gelet op de door hem aangevoerde en aannemelijk gemaakte feiten en omstandigheden, terecht het standpunt ingenomen dat de echtgenote van belanghebbende is aan te merken als partner van belanghebbende in de zin van de hiervoor bedoelde bepaling omdat belanghebbende en zijn echtgenote niet ieder afzonderlijk een eigen leven leiden als waren zij niet met elkaar gehuwd. In het controlerapport inzake de echtgenote van belanghebbende (p. 11) heeft de Inspecteur onder meer gewezen op de volgende omstandigheden, welke door belanghebbende niet, dan wel onvoldoende zijn betwist:

"Zo brengen zij tijd samen door in zowel de woning in [Z] als de woning in [E] . Dit is af te leiden uit de vele telefonische contacten die er tussen de Belastingdienst en [belanghebbende] zijn geweest waarbij zij het gesprek doorgaf aan [haar] op dat moment in dezelfde woning te [Z] of [E] aanwezige [echtgenoot]. Verder wijzen wij erop dat [belanghebbende] in [E] en omgeving regelmatig medische behandelingen ondergaat. Ook is zij in de onderzochte jaren lid van een tennisclub in [E] . Van belang is voorts [haar echtgenoot] op zijn naam een ligplaats heeft in de jachthaven van Hoorn. De liggelden hiervoor worden betaald via een bankrekening van [belanghebbende]. Relevant is ook dat [belanghebbende] in april 2007 de woning in [E] bij de Kamers van Koophandel als nevenvestiging van Kantoor [Y] heeft laten registreren. Relevant achten wij verder, dat [belanghebbende] in 2008 samen met [haar echtgenoot] de gemeente […] - waar [E] onder valt - aansprakelijk heeft gesteld. Omgekeerd heeft [haar echtgenoot] in 2003 samen met [belanghebbende] bezwaarschriften inzake planschade tegen de gemeente [Z] ingediend. (…)"

Geschilpunten g en h (box 1: ondernemerschap, omkering en verzwaring van de bewijslast, de woningen te [Z] en [E] (hierna ook: de woningen), de verliesvaststellingsbeschikking en de verliesverrekeningsbeschikking 2005)

6.2.8.1. De Inspecteur heeft op basis van de controlerapporten onder meer de onderhavige navorderingsaanslag en verliesverrekeningsbeschikking vastgesteld. Hij heeft daarbij het belastbaar inkomen uit werk en woning voor het te verrekenen verlies berekend op € 64.200, het bedrag van de met het inkomen uit werk en woning verrekende verliezen gesteld op € 64.200 en het voordeel uit sparen en beleggen berekend op € 14.024. Gelet hierop is het verlies uit werk en woning van het jaar 2005 vastgesteld op nihil. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het belastbare inkomen uit werk en woning voor het te verrekenen verlies nader vastgesteld op € 62.224 en de verliesverrekeningsbeschikking dienovereenkomstig gewijzigd.

6.2.8.2. Hiervoor is geoordeeld dat belanghebbende kan worden aangemerkt als ondernemer en dat de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard (zie 6.1).

6.2.8.3.1. De Rechtbank heeft met betrekking tot de woningen als volgt overwogen:

"30. (…) Voorts heeft [de Inspecteur], nu [belanghebbende] en zijn echtgenote als fiscale partners moeten worden aangemerkt en zij vooralsnog aan [de Inspecteur] niet hebben kenbaar gemaakt welke van de twee woonhuizen als eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB 2001 dient te worden aangemerkt, zich met verwijzing naar het negende lid van voormeld artikel terecht op het standpunt gesteld dat geen van beide woningen als eigen woning kan worden aangemerkt. Bij [belanghebbende] kan dus geen verlies uit eigen woning in aanmerking worden genomen. (…)."

6.2.8.3.2. Met betrekking tot dit geschilpunt heeft de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen gronden, feiten of omstandigheden aangevoerd die een nieuw of ander licht op de zaak (kunnen) werpen.

De verliesvaststellingsbeschikking

6.2.8.4. Gelet op het hiervoor overwogene, is de verliesvaststellingsbeschikking terecht vastgesteld op nihil, aangezien voor belanghebbende sprake is van een positief inkomen uit werk en woning:€ 62.224 (het bij uitspraak op bezwaar vastgestelde biww)

-/- € 26.972 (de aan [Y] toerekenbare correcties)

-/- € 4.318 (alsnog toe te kennen zelfstandigenaftrek; € 8.386 - € 4.068 = € 4.318)

-/- € 7.165 (pga, zie hierna onder 6.2.11)

= € 23.769.

De verliesverrekeningsbeschikking 2005

6.2.8.5. Voor zover de klachten in hoger beroep ertoe strekken dat belanghebbende tevens opkomt tegen de verliesverrekeningsbeschikking, slagen zij. Bij de verliesverrekeningsbeschikking is het bij uitspraak op bezwaar vastgestelde inkomen uit werk en woning van € 62.224 verrekend met verliezen uit het verleden van € 62.224. De Rechtbank heeft in onderdeel 34 van haar uitspraak terecht geoordeeld dat voordat het inkomen uit werk en woning wordt verminderd met de nog te verrekenen verliezen uit werk en woning éérst de pga op dat inkomen in mindering dient te worden gebracht. Gelet op het hiervoor overwogene dienen de met het belastbare inkomen uit werk en woning verrekende verliezen te worden vastgesteld op een bedrag van € 23.769.

Geschilpunt i (het saldo van de te verrekenen verliezen)

6.2.9.

De Rechtbank heeft terecht geoordeeld dat tegen de mededeling op het aanslagbiljet betreffende het totaalbedrag van de nog te verrekenen verliezen geen rechtsmiddelen openstaan.

Geschilpunt j ('verliesdoorschuiving')

6.2.10.

Het standpunt van de belanghebbende dat het bedrag aan voorwaarts te verrekenen verliezen, welke zijn ontstaan bij de echtgenote van belanghebbende, moeten worden doorgeschoven naar belanghebbende, borduurt klaarblijkelijk voort op het door de Inspecteur ingenomen standpunt dat belanghebbendes echtgenote niet als ondernemer kan worden aanmerkt. Nu dit laatste standpunt is verworpen (zie 6.1), behoeft deze grief geen behandeling.

Geschilpunt k (het bedrag van de nog te verrekenen pga)

6.2.11.1. De Rechtbank heeft met betrekking tot de in het onderhavige jaar op belanghebbende drukkende persoonsgebonden aftrekposten als volgt overwogen:

"33. Bij de navorderingsaanslag heeft [de Inspecteur] de door [belanghebbende] voor het jaar 2005 geclaimde persoonsgebonden aftrek niet volledig geaccepteerd. De rechtbank overweegt dat deze aftrek terecht op € 990 is gesteld. Daarbij is allereerst in aanmerking genomen dat nu de oudste zoon van [belanghebbende] in 2005 in de eerste drie kwartalen studiefinanciering heeft genoten, hetgeen [belanghebbende] niet, althans onvoldoende heeft weersproken, [belanghebbende] ingevolge het bepaalde in artikel 6.14, eerste lid, aanhef en onder c, van de Wet IB 2001 over die kwartalen geen recht heeft op aftrek van uitgaven voor levensonderhoud van kinderen jonger dan 30 jaar. Met betrekking tot de buitengewone uitgaven stelt de rechtbank voorop dat de bewijslast voor de aftrek van buitengewone uitgaven bij [belanghebbende] ligt. Verder bevatten de artikelen 6.16 tot en met 6.25 van de Wet IB 2001 een limitatieve opsomming van de uitgaven die voor aftrek in aanmerking komen, alsmede regels voor het in aanmerking nemen van die uitgaven. De rechtbank overweegt dat [de Inspecteur] de ziektekosten ten bedrage van € 12.282 terecht niet in aftrek heeft toegelaten. Hetgeen [belanghebbende] heeft aangevoerd is onvoldoende om recht te hebben op arbeidsongeschiktheidsaftrek. Tegenover de gemotiveerde betwisting door [de Inspecteur] heeft [belanghebbende] niet aannemelijk gemaakt dat hem een verdiencapaciteit rest welke recht geeft op de geclaimde aftrek. De rechtbank wijst op de onweersproken stelling van [de Inspecteur] dat [belanghebbende] herhaaldelijk heeft verklaard dat hij meer dan 80 uur per week werkt. Gelet hierop komt aan de stelling van [belanghebbende] dat hij door het UWV voor 80 tot 100% arbeidsongeschikt is verklaard, geen doorslaggevende betekenis toe. Voorts is niet aangetoond dat voor de bij de [I] , [J] en ander winkels aangeschafte producten ten bedrage van in totaal € 77,70 recht op aftrek bestaat. Ook heeft [belanghebbende] niet aangetoond dat de geclaimde dieetkosten voor aftrek in aanmerking komen. De rechtbank overweegt dat anders dan [belanghebbende] meent de overgelegde doktersverklaringen niet als dieetvoorschriften kunnen worden aangemerkt. Met betrekking tot de geclaimde aftrek van extra uitgaven voor kleding en beddengoed heeft [belanghebbende] niet aangetoond dat hij aan de ongemakken lijdt waarvoor de genoemde extra uitgaven nodig zijn. De eigen verklaring van [belanghebbende] acht de rechtbank onvoldoende. (…)."

6.2.11.2. Het oordeel van de Rechtbank dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de door de Inspecteur aangebrachte correcties onjuist zijn, wordt in hoger beroep onderschreven. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen gronden, feiten of omstandigheden aangevoerd die een nieuw of ander licht op de zaak (kunnen) werpen. Voor zover belanghebbende in hoger beroep betoogt dat in het onderhavige jaar sprake is van hogere op hem drukkende persoonsgebonden aftrekposten, heeft hij niet aan zijn stelplicht voldaan, nu aard en grondslag van het door hem in hoger beroep geclaimde bedrag ontbreken.

6.2.11.3. De echtgenote van belanghebbende, [Y] , is aan te merken als partner van belanghebbende in de zin van artikel 1.2, lid 1, letter a, van de Wet (zie hetgeen is overwogen omtrent geschilpunt f). Uit het hiervoor onder 6.2.8 en hierna onder 6.2.12 overwogene volgt dat belanghebbendes verzamelinkomen vóór pga € 44.958 bedraagt (€ 30.934; box 1) + (€ 14.024; box 3) en uit de uitspraak van heden met nummer BK-15/00880 volgt dat het verzamelinkomen vóór pga van [Y] € 14.024 bedraagt, zodat het gezamenlijk verzamelinkomen vóór pga € 58.982 bedraagt. Derhalve is geen sprake van een verhoging als bedoeld in artikel 6.24, lid 1, van de Wet. Uit het voorgaande volgt dat het drempelbedrag van artikel 6.24, lid 2, van de Wet € 6.020 bedraagt. Het totaal van de gezamenlijke aftrekbare buitengewone uitgaven van € 3.404 overstijgt niet voormeld drempelbedrag.

6.2.11.4. De Rechtbank heeft, gelet op het bepaalde in artikel 2.17, lid 4 en lid 5, letter d, van de Wet, terecht geoordeeld dat de pga wordt geacht bij belanghebbende en zijn echtgenote voor de helft op te komen voor zover zij daarvoor geen onderlinge verhouding hebben gekozen. De Rechtbank heeft voorts, gelet op het bepaalde in de artikelen 3.1 en 6.2, lid 1, van de Wet, terecht geoordeeld dat voordat het inkomen uit werk en woning wordt verminderd met de nog te verrekenen verliezen uit werk en woning éérst de pga op dat inkomen in mindering dient te worden gebracht. De Rechtbank heeft, na vermindering van het inkomen uit werk en woning met pga uit voorgaande jaren, de op 31 december 2005 niet in aanmerking genomen pga terecht vastgesteld op nihil, zijnde de op 31 december 2004 niet in aanmerking genomen pga van belanghebbende van nihil plus de op 31 december 2004 niet in aanmerking genomen pga van zijn echtgenote ten bedrage van € 14.330 gedeeld door twee ((€ 0 + € 14.330) / 2 = € 7.165) minus € 7.165 (de met het box 1 inkomen verrekende pga).

6.2.11.5. De Rechtbank heeft voorts, gelet op het bepaalde in artikel 6.2a, lid 6, van de Wet, terecht geoordeeld dat rechtsmiddelen gericht tegen de beschikking op 31 december 2005 niet in aanmerking genomen pga uitsluitend betrekking kunnen hebben op de in het desbetreffende kalenderjaar (in casu: het jaar 2005) op de belastingplichtige drukkende persoonsgebonden aftrekposten en niet op het bedrag van de niet in aanmerking genomen pga uit voorgaande jaren. Tegen het uit een eerder jaar overgehevelde bedrag stonden gelet op deze bepaling immers eerder rechtsmiddelen open. De vraag of de pga uit voorgaande jaren juist is berekend, kan in de onderhavige procedure niet aan de orde komen.

Geschilpunt l (het voordeel uit sparen en beleggen)

6.2.12.1. De Rechtbank heeft met betrekking tot dit geschilpunt als volgt overwogen:

"36. Uit door [de Inspecteur] van diverse financiële instellingen over de jaren 2004 tot en met 2007 ontvangen renseignementen blijkt dat op naam van [belanghebbende] een aantal rekeningen is gesteld. [Belanghebbende] heeft [de] stelling [van de Inspecteur] dat het hier spaarrekeningen betreft niet, dan wel onvoldoende weersproken. Ook de van die rekeningen beschikbare afschriften leiden niet tot de conclusie dat geen sprake is van spaarrekeningen. [De Inspecteur] heeft voorts erop gewezen dat [belanghebbende] over een effectenportefeuille beschikt.

37. De rechtbank overweegt dat bij de door [de Inspecteur] genoemde spaarrekeningen en effectenportefeuille sprake is van privévermogen, dat in box 3 dient te worden verantwoord. Gelet hierop heeft [de Inspecteur] het voordeel uit sparen en beleggen ter grootte van € 14.024 niet op een te hoog bedrag vastgesteld. Daarbij is in aanmerking genomen dat nu [belanghebbende] en zijn echtgenote als fiscale partners moeten worden aangemerkt en zij vooralsnog aan [de Inspecteur] niet hebben kenbaar gemaakt welke van de twee woonhuizen als eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB moet worden aangemerkt, [de Inspecteur] gezien het negende lid, aanhef en onderdeel b, van evengenoemd artikel terecht bij de bepaling van de gemiddelde waarde van de bezittingen de op zijn naam staande woning in [E] heeft betrokken. [De Inspecteur] heeft gezien het fiscaal partnerschap bij de bepaling van het inkomen uit sparen en beleggen voorts terecht op de voet van artikel 2.17 van de Wet IB 2001 het inkomen uit sparen en beleggen van [belanghebbendes] echtgenote betrokken. Nu hiervoor is overwogen dat na vaststelling van het inkomen uit werk en woning geen niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek meer resteert, is het bisb terecht vastgesteld op € 14.024. Het vorenstaande leidt de rechtbank tot het oordeel dat de navorderingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd."

6.2.12.2. Met betrekking tot dit geschilpunt heeft de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen gronden, feiten of omstandigheden aangevoerd die een nieuw of ander licht op de zaak (kunnen) werpen.

Geschilpunt m (de verliesvaststellingsbeschikking en de beschikking pga; voortijdig?)

6.2.13.1. Evenals in eerste aanleg heeft belanghebbende in hoger beroep gesteld dat de beschikkingen tot vaststelling van het verlies en de niet in aanmerking genomen pga voortijdig zijn genomen omdat de onderhavige aanslag nog niet onherroepelijk vast staat.

6.2.13.2. De Rechtbank heeft met betrekking tot dit geschilpunt als volgt overwogen:

"39. De rechtbank overweegt dat [belanghebbende] niet kan worden gevolgd in zijn stelling dat de beschikkingen verliesvaststelling en niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek prematuur zijn genomen. De opvatting van [belanghebbende] dat deze beschikkingen eerst kunnen worden vastgesteld als de primitieve aanslag onherroepelijk vast staat, vindt geen steun in het recht en de jurisprudentie. De verwijzing naar Hoge Raad 13 mei 2011, nr. 10/02400, ECLI:NL:HR:2011:BQ4267, kan [belanghebbende] niet baten, aangezien zijn opvatting op een onjuiste lezing van genoemd arrest is gestoeld."

6.2.13.3. Met betrekking tot dit geschilpunt heeft de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen.

Geschilpunt n (de navorderingsaanslag Zfw 2005)

6.2.14.

De navorderingsaanslag Zfw 2005 is opgelegd naar een premie-inkomen van € 14.024 (het voordeel uit sparen en beleggen) - € 1.355 (vaste correctie) = € 12.669. Gelet op het hiervoor onder 6.2.12 overwogene, is deze navorderingsaanslag terecht opgelegd.

Geschilpunt o (op de zaak betrekking hebbende stukken ex artikel 8:42 van de Awb; de 'contrarapportage')

6.2.15.

Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat de Inspecteur in het geding in eerste aanleg niet heeft voldaan aan de in artikel 8:42 van de Awb neerlegde verplichting tot inzending van de op de zaak betrekking hebbende stukken, geldt dat hij deze stelling onvoldoende heeft onderbouwd. Indien belanghebbende door te stellen dat 'de volledige beoordeling van de contrarapportage ontbreekt' heeft bedoeld dat de Inspecteur deze, door belanghebbende geproduceerde, contrarapportage op grond van de voormelde bepaling in het geding moet brengen, geldt het volgende. Veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat de contrarapportage een op de zaak betrekking hebbend stuk is, in die zin dat het de Inspecteur ter beschikking stond ten behoeve van diens besluitvorming, geldt dat er geen verplichting bestaat voor de Inspecteur deze stukken nogmaals in het geding te brengen indien deze door belanghebbende zelf reeds aan de Rechtbank zijn overgelegd. Van dit laatste is in dit geval sprake. Voor zover belanghebbende heeft bedoeld te stellen dat de Rechtbank onvoldoende acht heeft geslagen op deze rapportage, geldt dat het gaat om een aan de Rechtbank voorbehouden keuze en waardering van de bewijsmiddelen, waarbij zij niet alle bewijsmiddelen afzonderlijk hoeft te bespreken. De Rechtbank is niet gehouden in haar uitspraak alle argumenten te vermelden, die belanghebbende voor zijn standpunt heeft aangevoerd (HR 21 april 1982, nr. 20 986, ECLI:NL:HR:1982:AW9429, BNB 1982/212).

Geschilpunt p (vertrouwensbeginsel)

6.2.16.1. Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat de Belastingdienst bewuste standpunten heeft ingenomen geldt het volgende.

6.2.16.2. De Belastingdienst heeft met betrekking tot de procedures betreffende de jaren 1985 tot en met 2003 vanwege doelmatigheidsredenen ervoor gekozen de doorgevoerde correcties in de bezwaarfase ongedaan te maken. Bij alle desbetreffende uitspraken op bezwaar is aan belanghebbende meegedeeld dat geen inhoudelijke beoordeling heeft plaatsgevonden en is bovendien benadrukt dat de Belastingdienst geen standpunt hierover heeft ingenomen. Bij brief van 27 november 2009 (zie onder 3.7.1) heeft de Inspecteur in verband met de afhandeling van de onderhavige aangifte onder meer aan belanghebbende meegedeeld dat de aanslag IB/PVV 2005 wordt opgelegd ter behoud van rechten en dat wanneer de uitkomst van het lopende boekenonderzoek daartoe aanleiding geeft, deze aanslag zal worden aangepast. Uit het voorgaande volgt dat bij belanghebbende niet redelijkerwijs de indruk kan zijn gewekt dat de Inspecteur welbewust een standpunt heeft ingenomen.

6.2.16.3.1. Belanghebbende heeft voorts ten aanzien van het ondernemerschap een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel. Belanghebbende verwijst in dit verband naar het eerdere boekenonderzoek, hiervoor vermeld onder 3.17, dat plaats heeft gevonden bij belanghebbende en zijn echtgenote. Gelet op de inhoud van het rapport van dat boekenonderzoek, mocht hij erop vertrouwen, aldus belanghebbende, dat zijn echtgenote ook in de onderhavige jaren zou worden aangemerkt als ondernemer voor de inkomstenbelasting.

6.2.16.3.2. Voor zover, gelet op het vorenoverwogene omtrent het ondernemerschap, thans nog van belang, wordt voorop gesteld dat [Y] , zoals onder 3.1 opgenomen, vanaf 1 februari 1982 bij de Kamer van Koophandel vermeld staat als eenmanszaak (Kantoor [Y] ) en dat belanghebbende door de Inspecteur tot aan het jaar 2004 steeds als ondernemer voor de heffing van inkomstenbelasting is aangemerkt. Belanghebbende is niet als ondernemer handelend onder de naam Kantoor [Y] aangemerkt.

6.2.16.3.3. In het arrest van 18 december 1991, nr. 27 127, ECLI:HR:1991:BH8148 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat voor een in rechte te beschermen vertrouwen niet is vereist dat de aangelegenheid bij een boekenonderzoek door de belastingadministratie daadwerkelijk op haar fiscale merites is beoordeeld, doch dat voldoende is dat de belastingplichtige in de gegeven omstandigheden mocht aannemen dat zulks het geval was. Dit zal zich in het algemeen voordoen, indien de betrokken aangelegenheid verhoudingsgewijs van zodanig belang is dat zij niet aan de aandacht van de met de controle belaste ambtenaren kan zijn ontsnapt, en bovendien de gevolgen voor de belastingheffing van dien aard zijn dat het voor de hand ligt om kritische opmerkingen te maken, zo niet tot naheffing over te gaan. Alsdan zal de inspecteur, door niettemin generlei opmerking te maken en naheffing achterwege te laten, in het algemeen bij de belastingplichtige het gerechtvaardigde vertrouwen wekken dat de wijze waarop deze de betrokken aangelegenheid in fiscaal opzicht heeft behandeld, zijn goedkeuring kan wegdragen.

6.2.16.3.4. Ter zitting van 13 december 2016 heeft de Inspecteur desgevraagd verklaard dat in de voorgaande jaren niet bewust het standpunt van belanghebbende en [Y] is gevolgd met betrekking tot het ondernemerschap. Voor de heffing van inkomstenbelasting is het al dan niet zijn van ondernemer verhoudingsgewijs van zodanig groot belang dat zij bij het onder 3.17 aangehaalde boekenonderzoek niet aan de aandacht van de controlerend ambtenaren kan zijn ontsnapt en bovendien zijn de gevolgen van het al dan niet zijn van ondernemer voor de inkomstenbelasting van dien aard dat het bij enige twijfel aan de juistheid voor de hand ligt om daaromtrent kritische opmerkingen te maken, zo niet tot navordering over te gaan. Dat is gelet op hetgeen belanghebbende en de Inspecteur ter zitting van 13 december 2016 hebben verklaard en gelet op de inhoud van het oude rapport niet gebeurd. Bij belanghebbende is hierdoor het gerechtvaardigd vertrouwen gewekt dat [Y] als ondernemer voor de inkomstenbelasting kwalificeert. Ook om die reden slaagt belanghebbendes hoger beroep in zoverre. De stellingen van de Inspecteur dat sprake is van gewijzigde omstandigheden, dat belanghebbende een onjuiste voorstelling van zaken heeft gegeven en dat belanghebbende niet te goeder trouw is, zijn onvoldoende onderbouwd.

6.2.16.4. Voor zover belanghebbende zich op het standpunt heeft gesteld dat hij, gelet op het eerdere boekenonderzoek (IB 1988-1991), erop mocht vertrouwen dat de spaarrekeningen tot het ondernemingsvermogen in box 1 behoren, wordt dat standpunt verworpen, aangezien de Inspecteur in het rapport inzake bedoeld boekenonderzoek in het geheel niet (impliciet noch expliciet) een standpunt heeft ingenomen over de etikettering van de hier bedoelde spaarrekeningen en belanghebbende er ook redelijkerwijs niet van uit kan gaan dat deze kwestie is beoordeeld.

6.2.16.5. Indien en voor zover belanghebbende inzake de etikettering van de effectenportefeuille een beroep doet op vertrouwen gewekt door [K] , een medewerker van de Belastingdienst, geldt dat de Inspecteur gemotiveerd heeft weersproken dat er van gedachten is gewisseld over dit onderwerp, zodat bij belanghebbende redelijkerwijs niet de indruk kan zijn ontstaan dat de Inspecteur dienaangaande welbewust een standpunt heeft ingenomen. Deze stelling faalt derhalve.

Geschilpunt q (vergoeding van proceskosten)

6.2.17.1. De Inspecteur heeft betwist dat de echtgenote in de bezwaar-, beroeps- en hoger beroepsfase op zakelijke basis is opgetreden.

6.2.17.2. Belanghebbende heeft ter onderbouwing van zijn standpunt dat tegen een beloning rechtsbijstand is verleend, in hoger beroep aangevoerd dat op basis van het tussen hem en zijn echtgenote geldende huwelijksvermogensregime ieder jaar verrekening van kosten plaatsvindt. De blote stelling dat dit geschiedt, is onvoldoende voor het oordeel dat in de onderhavige zaken sprake is van op zakelijke basis verleende rechtsbijstand. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat zijn echtgenote op zakelijke basis is opgetreden.

6.2.18.

Belanghebbende heeft voorts gesteld dat kosten zijn gemaakt bij derden (niet zijnde zijn echtgenote) ter zake van rechtsbijstand, doch deze kosten niet gespecificeerd. De Inspecteur betwist belanghebbendes stelling. De enkele stelling dat er facturen zijn terug te vinden in de boekhouding is onvoldoende. Belanghebbende heeft ter zitting aangeboden - om zo het Hof dat wenst stukken te overleggen. Het Hof heeft belanghebbende meerdere malen voorgehouden dat het aan belanghebbende zelf is te bepalen of en welke stukken hij in het geding brengt. Aangezien belanghebbende de desbetreffende stukken niet alsnog in het geding heeft gebracht en het heeft gelaten bij een aanbod daartoe zijn de kosten niet aannemelijk gemaakt.

6.2.19.

Bovendien is in het onderhavige geval het maken van kosten voor rechtsbijstand, zo dergelijke kosten al gemaakt zijn, niet redelijk. Belanghebbende verleent sinds geruime tijd als adviseur beroepsmatig rechtsbijstand in fiscale procedures. Hij wordt geacht ter zake kundig te zijn en heeft bovendien in de onderhavige zaken steeds alle proceshandelingen zelf verricht.

6.2.20.

Uit het hiervoor overwogene volgt dat belanghebbende geen recht heeft op vergoeding van proceskosten.

6.2.21.

Belanghebbende heeft onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld die kunnen leiden tot het oordeel dat recht bestaat op vergoeding van andere kosten, zoals bijvoorbeeld bedoeld in artikel 41 van het EVRM.

Geschilpunt r (verzoek om toekenning van een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn)

6.2.22.

Aangezien de Rechtbank bij afzonderlijke uitspraak beslist over het verzoek tot vergoeding van immateriële schade ter zake van het verloop van de procedures in bezwaar en in beroep, zal thans uitsluitend het verzoek tot schadevergoeding in de hogerberoepsfase worden beoordeeld (vgl. HR 25 november 2016, nr. 16/00363, ECLI:NL:HR:2016:2678, r.o. 3.1.1). In casu is binnen twee jaar na het instellen van het hoger beroep uitspraak gedaan, zodat de redelijke termijn niet is overschreden.

6.3.

BK-15/00892 (Rechtbank SGR 11/5406):

6.3.1.

Met betrekking tot de geschilpunten a, b, d, e, f, h, i, k, n, p en q geldt mutatis mutandis hetgeen in de onderdelen 6.2.1 (ad a), 6.2.2 (ad b), 6.2.4 en 6.2.5 (ad d), 6.2.7 (ad e), 6.1 (ad f), 6.2.9 (ad h), 6.2.10 (ad i), 6.2.13 (ad k), 6.2.15 (ad n), 6.2.17 tot en met 6.2.21 (ad p) en 6.2.22 (ad q) van deze uitspraak is overwogen.

Geschilpunt c (aanslag IB/PVV 2006 niet tijdig opgelegd?)

6.3.2.1. Evenals in eerste aanleg heeft belanghebbende in hoger beroep gesteld dat de onderhavige aanslag IB/PVV 2006 buiten de termijn van artikel 11, lid 3, van de AWR is vastgesteld. Het verleende uitstel van 12 maanden zou naderhand zijn ingekort door de Belastingdienst, aldus belanghebbende.

6.3.2.2. De Rechtbank heeft met betrekking tot dit geschilpunt als volgt overwogen:

"10. [Belanghebbende] kan niet worden gevolgd in zijn opvatting dat de aanslag buiten de termijn als bedoeld in artikel 11, derde lid, van de Awr is opgelegd. Vast staat dat aan [belanghebbende] voor het indienen van de aangifte een uitstel van 12 maanden is verleend. Met hetgeen [belanghebbende] heeft aangevoerd heeft hij niet aangetoond dat [de Inspecteur] het verleende uitstel heeft ingetrokken dan wel heeft ingekort. Anders dan [belanghebbende] meent kan uit de brief van 12 maart 2008 van de Belastingdienst/ […] van slechts worden geconcludeerd dat achterstand in het inleveren van de aangiften is ontstaan en dat die achterstand moet worden ingelopen. Gelet hierop en gezien voorts het bepaalde in het vierde lid van artikel 11 van de Awr is de laatste dag waarop de aanslag aan [belanghebbende] kan worden opgelegd 31 december 2010.

De aanslag is opgelegd op 17 december 2010, dus binnen deze termijn."

6.3.2.3. Met betrekking tot dit geschilpunt heeft de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen gronden, feiten of omstandigheden aangevoerd die een nieuw of ander licht op de zaak (kunnen) werpen.

Geschilpunt g (box 1: ondernemerschap, omkering en verzwaring van de bewijslast, de woningen, de verliesvaststellingsbeschikking en de verliesverrekeningsbeschikking 2006)

6.3.4.1. De Inspecteur heeft op basis van de controlerapporten onder meer de onderhavige aanslag en verliesverrekeningsbeschikking vastgesteld. Hij heeft daarbij het belastbaar inkomen uit werk en woning voor het te verrekenen verlies berekend op € 72.356, het bedrag van de met het inkomen uit werk en woning verrekende verliezen gesteld op € 72.356 en het voordeel uit sparen en beleggen berekend op € 17.908. Gelet hierop is het verlies uit werk en woning van het jaar 2006 vastgesteld op nihil. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het belastbare inkomen uit werk en woning voor het te verrekenen verlies nader vastgesteld op € 71.220 en de verliesverrekeningsbeschikking dienovereenkomstig gewijzigd.

6.3.4.2. Hiervoor is geoordeeld dat belanghebbende kan worden aangemerkt als ondernemer en dat de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard (zie 6.1).

6.3.4.3.1. De Rechtbank heeft met betrekking tot de woningen als volgt overwogen:

"19. (…) Voorts heeft [de Inspecteur], nu [belanghebbende] en zijn echtgenote als fiscale partners moeten worden aangemerkt en zij niet hebben kenbaar gemaakt welke van de twee woonhuizen als eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB 2001 dient te worden aangemerkt, zich onder verwijzing naar het negende lid van voormeld artikel terecht op het standpunt gesteld dat geen van beide woningen als eigen woning kan worden aangemerkt en dus geen verlies uit eigen woning bij [belanghebbende] in aanmerking kan worden genomen. (…)."

6.3.4.3.2. Met betrekking tot dit geschilpunt heeft de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen gronden, feiten of omstandigheden aangevoerd die een nieuw of ander licht op de zaak (kunnen) werpen.

De verliesvaststellingsbeschikking

6.3.4.4. Gelet op het hiervoor overwogene, is de verliesvaststellingsbeschikking terecht vastgesteld op nihil, aangezien voor belanghebbende sprake is van een positief inkomen uit werk en woning:€ 71.220 (het bij uitspraak op bezwaar vastgestelde biww)

-/- € 30.495 (de aan [Y] toerekenbare correcties)

-/- € 3.950 (alsnog toe te kennen zelfstandigenaftrek; € 8.260 - € 4.310 = € 3.950)

= € 36.775.

De verliesverrekeningsbeschikking 2006

6.3.4.5. Voor zover de klachten in hoger beroep ertoe strekken dat belanghebbende tevens opkomt tegen de verliesverrekeningsbeschikking, slagen zij. Bij de verliesverrekeningsbeschikking is het bij uitspraak op bezwaar vastgestelde inkomen uit werk en woning van € 71.220 verrekend met verliezen uit het verleden van € 71.220. Gelet op het hiervoor overwogene dienen de met het belastbare inkomen uit werk en woning verrekende verliezen te worden vastgesteld op een bedrag van € 36.775.

Geschilpunt j (het bedrag van de nog te verrekenen pga)

6.3.5.1. De Rechtbank heeft met betrekking tot de in het onderhavige jaar op belanghebbende drukkende persoonsgebonden aftrekposten als volgt overwogen:

"24. Bij de aanslag heeft [de Inspecteur] de geclaimde persoonsgebonden aftrek niet volledig geaccepteerd. De rechtbank overweegt dat deze aftrek terecht op € 1.980 is gesteld omdat, nu de oudste zoon van [belanghebbende] in 2006 in het vierde kwartaal studiefinanciering heeft genoten, hetgeen [belanghebbende] niet, althans onvoldoende heeft weersproken, [belanghebbende] volgens artikel 6.14, eerste lid, aanhef en onder c, van de Wet IB 2001 over dat kwartaal geen recht heeft op aftrek van uitgaven voor levensonderhoud van kinderen jonger dan 30 jaar. Met betrekking tot de buitengewone uitgaven stelt de rechtbank voorop dat de bewijslast voor de aftrek van buitengewone uitgaven bij [belanghebbende] ligt. Verder bevatten de artikelen 6.16 tot en met 6.25 van de Wet IB 2001 een limitatieve opsomming van de uitgaven die voor aftrek in aanmerking komen, alsmede regels voor het in aanmerking nemen van die uitgaven. De rechtbank overweegt dat [de Inspecteur] de ziektekosten van € 10.660 terecht niet in aftrek heeft aanvaard. Hetgeen [belanghebbende] hierover heeft aangevoerd is onvoldoende om recht te hebben op arbeidsongeschiktheidsaftrek. Tegenover de gemotiveerde betwisting door [de Inspecteur] heeft [belanghebbende] niet aannemelijk gemaakt dat hem een verdiencapaciteit rest die recht geeft op deze aftrek. De rechtbank kent daarbij gewicht toe aan de onweersproken stelling van [de Inspecteur] dat [belanghebbende] herhaaldelijk heeft verklaard dat hij meer dan 80 uur per week werkt. Gelet hierop komt aan de stelling van [belanghebbende] dat hij door het UWV voor 80 tot 100% arbeidsongeschikt is verklaard, geen doorslaggevende betekenis toe. Voorts is met betrekking tot de specifieke buitengewone uitgaven niet aangetoond dat voor de bij de [I] , [J] en andere winkels aangeschafte producten voor een bedrag van € 92 recht op aftrek bestaat. Daarnaast heeft [belanghebbende] niet aangetoond dat de geclaimde dieetkosten van € 4.012 voor aftrek in aanmerking komen. De rechtbank overweegt dat de overgelegde doktersverklaringen niet als dieetvoorschriften kunnen worden aangemerkt. Met betrekking tot de geclaimde aftrek van extra uitgaven voor kleding en beddengoed van € 310 heeft [belanghebbende] niet aangetoond dat hij aan de ongemakken lijdt waarvoor deze uitgaven nodig zijn. De eigen verklaring van [belanghebbende] acht de rechtbank onvoldoende. (…)."

6.3.5.2. Het oordeel van de Rechtbank dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de door de Inspecteur aangebrachte correcties onjuist zijn, wordt in hoger beroep onderschreven. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen gronden, feiten of omstandigheden aangevoerd die een nieuw of ander licht op de zaak (kunnen) werpen. Voor zover belanghebbende in hoger beroep betoogt dat in het onderhavige jaar sprake is van hogere op hem drukkende persoonsgebonden aftrekposten, heeft hij niet aan zijn stelplicht voldaan, nu aard en grondslag van het door hem in hoger beroep geclaimde bedrag ontbreken.

6.3.5.3. De echtgenote van belanghebbende, [Y] , is aan te merken als partner van belanghebbende in de zin van artikel 1.2, lid 1, letter a, van de Wet (zie hetgeen is overwogen omtrent geschilpunt e). Uit het hiervoor onder 6.3.4 en hierna onder 6.3.6 overwogene volgt dat belanghebbendes verzamelinkomen vóór pga € 54.683 bedraagt (€ 36.775; box 1) + (€ 17.908; box 3) en uit de uitspraak van heden met nummer BK-15/00881 volgt dat het verzamelinkomen vóór pga van [Y] € 17.908 bedraagt, zodat het gezamenlijk verzamelinkomen vóór pga € 72.591 bedraagt. Derhalve is geen sprake van een verhoging als bedoeld in artikel 6.24, lid 1, van de Wet. Nu gesteld noch gebleken is dat belanghebbende recht heeft op zorgtoeslag, bedraagt het drempelbedrag van artikel 6.24, lid 2, van de Wet (na afronding) € 72.591 x 11,5 percent -/- € 1.015 (de standaardpremie als bedoeld in artikel 4 van de Wet op de zorgtoeslag; Regeling standaardpremie 2006, 10 oktober 2006, nr. Z/F-2620417, Stcrt. 2005, 199) = € 7.332. Het totaal van de gezamenlijke aftrekbare buitengewone uitgaven van € 1.980 overstijgt niet voormeld drempelbedrag.

6.3.5.4. Met betrekking tot de grieven in hoger beroep betreffende het saldo aan niet in aanmerking genomen pga uit voorgaande jaren geldt mutatis mutandis hetgeen in onderdeel 6.2.11.5 van deze uitspraak is overwogen. Gelet op hetgeen in onderdeel 6.2.11.4 van deze uitspraak alsmede hetgeen in onderdeel 6.3.3 van de uitspraak van heden met nummer BK-15/00881 is overwogen, is geen sprake van pga van belanghebbende en zijn echtgenote van voorgaande jaren dat niet eerder in aanmerking is genomen. De Rechtbank heeft de op 31 december 2006 niet in aanmerking genomen pga derhalve terecht vastgesteld op nihil.

Geschilpunt l (het voordeel uit sparen en beleggen)

6.3.6.1. De Rechtbank heeft met betrekking tot dit geschilpunt als volgt overwogen:

"20. Uit door [de Inspecteur] van diverse financiële instellingen over de jaren 2004 tot en met 2007 ontvangen renseignementen blijkt dat op naam van [belanghebbende] een aantal rekeningen is gesteld. [Belanghebbende] heeft [de] stelling [van de Inspecteur] dat het hier spaarrekeningen betreft niet, dan wel onvoldoende, weersproken. Ook de van die rekeningen beschikbare afschriften leiden niet tot de conclusie dat geen sprake is van spaarrekeningen. [De Inspecteur] heeft voorts erop gewezen dat [belanghebbende] over een effectenportefeuille beschikt.

21. De rechtbank overweegt dat bij de door [de Inspecteur] genoemde spaarrekeningen en effectenportefeuille sprake is van privévermogen dat in box 3 dient te worden verantwoord. Gelet hierop heeft [de Inspecteur] het voordeel uit sparen en beleggen van € 17.908 niet op een te hoog bedrag vastgesteld. Daarbij is in aanmerking genomen dat nu [belanghebbende] en zijn echtgenote als fiscale partners moeten worden aangemerkt en zij niet hebben kenbaar gemaakt welke van de twee woonhuizen als eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB moet worden aangemerkt, [de Inspecteur] gezien het negende lid, aanhef en onderdeel b, van dit artikel terecht bij de bepaling van de gemiddelde waarde van de bezittingen de op naam van [belanghebbende] staande woning in [E] heeft betrokken. [De Inspecteur] heeft gezien het fiscaal partnerschap bij de bepaling van het inkomen uit sparen en beleggen voorts terecht op de voet van artikel 2.17 van de Wet IB 2001 het inkomen uit sparen en beleggen van [belanghebbendes] echtgenote betrokken. Nu voor het jaar 2006 geen niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek meer resteert, is het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen terecht vastgesteld op € 17.908. Het vorenstaande leidt de rechtbank tot het oordeel dat de aanslag IB terecht en tot het juiste bedrag aan [belanghebbende] is opgelegd."

6.3.6.2. Met betrekking tot dit geschilpunt heeft de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen gronden, feiten of omstandigheden aangevoerd die een nieuw of ander licht op de zaak (kunnen) werpen.

Geschilpunt m (de aanslag Zvw 2006)

6.3.7.

Gelet op het hiervoor onder 6.3.4 overwogene, bedraagt het bijdrage-inkomen van belanghebbende méér dan het maximum inkomen van € 30.015 waarover de Zvw-bijdrage is berekend, zodat de onderhavige aanslag Zvw terecht is opgelegd.

Geschilpunt o (vertrouwensbeginsel)

6.3.8.1. Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat de Belastingdienst bewuste standpunten heeft ingenomen geldt het volgende.

6.3.8.2. De Belastingdienst heeft met betrekking tot de procedures betreffende de jaren 1985 tot en met 2003 vanwege doelmatigheidsredenen ervoor gekozen de doorgevoerde correcties in de bezwaarfase ongedaan te maken. Bij alle desbetreffende uitspraken op bezwaar is aan belanghebbende meegedeeld dat geen inhoudelijke beoordeling heeft plaatsgevonden en is bovendien benadrukt dat de Belastingdienst geen standpunt hierover heeft ingenomen. Bij belanghebbende kan in zoverre niet redelijkerwijs de indruk zijn gewekt dat de Inspecteur welbewust een standpunt heeft ingenomen.

6.3.8.3. Belanghebbende heeft voorts ten aanzien van het ondernemerschap en de spaarrekeningen onder verwijzing naar het eerdere boekenonderzoek (zie onder 3.17) een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel. Dienaangaande geldt mutatis mutandis hetgeen in onderdelen 6.2.16.3 en 6.2.16.4 van deze uitspraak is overwogen.

6.3.8.4. Indien en voor zover belanghebbende inzake de etikettering van de effectenportefeuille een beroep doet op vertrouwen gewekt door [K] , geldt mutatis mutandis hetgeen in onderdeel 6.2.16.5 van deze uitspraak is overwogen.

6.4.

BK-15/00893 (Rechtbank SGR 11/5409):

6.4.1.

Met betrekking tot de geschilpunten a, b, d, e, f, h, i, k, n, o, p en q geldt mutatis mutandis hetgeen in de onderdelen 6.2.1 (ad a), 6.2.2 (ad b), 6.2.4 en 6.2.5 (ad d), 6.2.7 (ad e), 6.1 (ad f), 6.2.9 (ad h), 6.2.10 (ad i), 6.2.13 (ad k), 6.2.15 (ad n), 6.3.8 (ad o), 6.2.17 tot en met 6.2.21 (ad p) en 6.2.22 (ad q) van deze uitspraak is overwogen.

Geschilpunt c (aanslag IB/PVV 2007 niet tijdig opgelegd?)

6.4.2.1. Belanghebbende heeft in hoger beroep gesteld dat de onderhavige aanslag IB/PVV 2007 buiten de termijn van artikel 11, lid 3, van de AWR is vastgesteld. Het verleende uitstel van 12 maanden zou naderhand zijn ingekort door de Belastingdienst, aldus belanghebbende.

6.4.2.2. Gelet op het bepaalde in artikel 11, lid 4, van de AWR was de laatste dag waarop de aanslag aan belanghebbende kon worden opgelegd 31 december 2010. De aanslag is opgelegd op 17 december 2010. De aanslag is derhalve binnen de termijn vastgesteld. Belanghebbendes klacht dat zijn beconnummer met terugwerkende kracht is ingetrokken en dat daarmee ook het verleende uitstel is komen te vervallen, behoeft – wat daar verder ook van zij – geen behandeling.

Geschilpunt g (box 1: ondernemerschap, omkering en verzwaring van de bewijslast, de woningen, de verliesvaststellingsbeschikking en de verliesverrekeningsbeschikking 2007)

6.4.3.1. De Inspecteur heeft op basis van de controlerapporten onder meer de onderhavige aanslag en verliesverrekeningsbeschikking vastgesteld. Hij heeft daarbij het belastbaar inkomen uit werk en woning voor het te verrekenen verlies berekend op € 71.081, het bedrag van de met het inkomen uit werk en woning verrekende verliezen gesteld op € 24.234 en het voordeel uit sparen en beleggen berekend op € 19.286. Gelet hierop is het verlies uit werk en woning van het jaar 2007 vastgesteld op nihil. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het belastbare inkomen uit werk en woning voor het te verrekenen verlies nader vastgesteld op € 70.271 en de verliesverrekeningsbeschikking aldus gewijzigd dat het bedrag van de met het inkomen uit werk en woning verrekende verliezen nader vastgesteld is op € 28.602.

6.4.3.2. Hiervoor is geoordeeld dat belanghebbende kan worden aangemerkt als ondernemer en dat de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard (zie 6.1).

6.4.3.3.1. De Rechtbank heeft met betrekking tot de woningen als volgt overwogen:

"18. (…) Voorts heeft [de Inspecteur], nu [belanghebbende] en zijn echtgenote als fiscale partners moeten worden aangemerkt en zij niet hebben kenbaar gemaakt welke van de twee woonhuizen als eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB 2001 dient te worden aangemerkt, zich onder verwijzing naar het negende lid van voormeld artikel terecht op het standpunt gesteld dat geen van beide woningen als eigen woning kan worden aangemerkt en dus geen verlies uit eigen woning bij [belanghebbende] in aanmerking kan worden genomen. (…)."

6.4.3.3.2. Met betrekking tot dit geschilpunt heeft de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen gronden, feiten of omstandigheden aangevoerd die een nieuw of ander licht op de zaak (kunnen) werpen.

De verliesvaststellingsbeschikking

6.4.3.4. Gelet op het hiervoor overwogene, is de verliesvaststellingsbeschikking terecht vastgesteld op nihil, aangezien voor belanghebbende sprake is van een positief inkomen uit werk en woning:€ 71.271 (het bij uitspraak op bezwaar vastgestelde biww)

-/- € 28.394 (de aan [Y] toerekenbare correcties)

-/- € 2.537 (alsnog toe te kennen zelfstandigenaftrek; € 6.916 - € 4.379 = € 2.537)

+ € 22.167 (minder MKB-winstvrijstelling; € 23.687 -/- € 1.520 = € 22.167)

= € 62.507.

De verliesverrekeningsbeschikking 2007

6.4.3.5. Voor zover de klachten in hoger beroep ertoe strekken dat belanghebbende tevens opkomt tegen de verliesverrekeningsbeschikking, slagen zij. Bij de verliesverrekeningsbeschikking is het bij uitspraak op bezwaar vastgestelde inkomen uit werk en woning van € 70.271 verrekend met verliezen uit het verleden van € 28.602, waarna geen verrekenbaar verlies meer resteerde. Uitgaande van een saldo te verrekenen verliezen per 1 januari 2004 van € 222.740 (waarvan een bedrag van € 88.558 beperkt en een bedrag van € 134.182 onbeperkt verrekenbaar is) en mede gelet op de uitspraken van heden met nrs. BK-15/00894, BK-15/00895 en BK-15/00896 (IB/PVV 2004), BK-15/00890 en BK-15/00891 (IB/PVV 2005) en BK-15/00892 (IB/PVV 2006), waarbij een bedrag van respectievelijk € 8.231 (2004), € 23.769 (2005) en € 36.775 (2006) aan verliezen is verrekend (derhalve in totaal: € 68.775), resteren per 31 december 2007 afdoende verliezen om deze geheel op het hiervoor nader vastgestelde inkomen uit werk en woning van € 62.507 in mindering te brengen.

6.4.3.6. Gelet op het hiervoor overwogene dienen de met het belastbare inkomen uit werk en woning verrekende verliezen te worden vastgesteld op een bedrag van € 62.507, zodat na verrekening van verliezen een belastbaar inkomen uit werk en woning resteert van nihil.

Geschilpunt j (het bedrag van de nog te verrekenen pga)

6.4.4.1. De Rechtbank heeft met betrekking tot de in het onderhavige jaar op belanghebbende drukkende persoonsgebonden aftrekposten als volgt overwogen:

"23. Bij de aanslag heeft [de Inspecteur] de geclaimde persoonsgebonden aftrek niet volledig geaccepteerd. De rechtbank overweegt dat deze aftrek terecht op € 330 is gesteld. Daarbij is in aanmerking genomen dat nu de beide zonen van [belanghebbende] in 2007 in de eerste drie kwartalen studiefinanciering hebben genoten, hetgeen [belanghebbende] niet, althans onvoldoende, heeft weersproken, [belanghebbende] ingevolge het bepaalde in artikel 6.14, eerste lid, aanhef en onder c, van de Wet IB 2001 over die kwartalen geen recht heeft op aftrek van uitgaven voor levensonderhoud van kinderen jonger dan 30 jaar. [De Inspecteur] heeft voorts terecht met toepassing van artikel 2.17, derde lid, van de Wet IB 2001 de helft van het voor aftrek in aanmerking komende bedrag aan [belanghebbende] toegerekend.

Met betrekking tot de buitengewone uitgaven stelt de rechtbank voorop dat de bewijslast voor de aftrek van buitengewone uitgaven bij [belanghebbende] ligt. Verder bevatten de artikelen 6.16 tot en met 6.25 van de Wet IB 2001 een limitatieve opsomming van de uitgaven die voor aftrek in aanmerking komen, alsmede regels voor het in aanmerking nemen van die uitgaven. De rechtbank overweegt dat [de Inspecteur] de ziektekosten ten bedrage van € 10.660 terecht niet in aftrek heeft toegelaten. Hetgeen [belanghebbende] heeft aangevoerd is onvoldoende om recht te hebben op arbeidsongeschiktheidsaftrek. Tegenover de gemotiveerde betwisting door [de Inspecteur] heeft [belanghebbende] niet aannemelijk gemaakt dat hem een verdiencapaciteit rest welke recht geeft op de geclaimde aftrek. De rechtbank wijst op de onweersproken stelling van [de Inspecteur] dat [belanghebbende] herhaaldelijk heeft verklaard dat hij meer dan 80 uur per week werkt. Gelet hierop komt aan de stelling van [belanghebbende] dat hij door het UWV voor 80 tot 100% arbeidsongeschikt is verklaard, geen doorslaggevende betekenis toe. Met betrekking tot de algemene buitengewone uitgaven overweegt de rechtbank nog dat [de Inspecteur] deze terecht heeft verlaagd met een bedrag van € 20, zijnde het verschil tussen de aangegeven zorgtoeslag van € 866 en de daadwerkelijk ontvangen zorgtoeslag van € 886. Voorts is met betrekking tot de specifieke buitengewone uitgaven niet aangetoond dat de geclaimde dieetkosten van € 5.173 voor aftrek in aanmerking komen. De overgelegde doktersverklaringen kunnen niet als dieetvoorschriften worden aangemerkt. Met betrekking tot de geclaimde aftrek van extra uitgaven voor kleding en beddengoed van € 300 heeft [belanghebbende] niet aangetoond dat hij aan de ongemakken lijdt waarvoor deze uitgaven nodig zijn. De eigen verklaring van [belanghebbende] acht de rechtbank onvoldoende. (…)"

6.4.4.2. Het oordeel van de Rechtbank dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de door de Inspecteur aangebrachte correcties onjuist zijn, wordt in hoger beroep onderschreven. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen gronden, feiten of omstandigheden aangevoerd die een nieuw of ander licht op de zaak (kunnen) werpen. Voor zover belanghebbende in hoger beroep betoogt dat in het onderhavige jaar sprake is van hogere op hem drukkende persoonsgebonden aftrekposten, heeft hij niet aan zijn stelplicht voldaan, nu aard en grondslag van het door hem in hoger beroep geclaimde bedrag ontbreken.

6.4.4.3. De echtgenote van belanghebbende, [Y] , is aan te merken als partner van belanghebbende in de zin van artikel 1.2, lid 1, letter a, van de Wet (zie hetgeen is overwogen omtrent geschilpunt e). Uit het hiervoor onder 6.4.3 en hierna onder 6.4.5 overwogene volgt dat belanghebbendes verzamelinkomen vóór pga € 81.793 bedraagt (€ 62.507; box 1) + (€ 19.286; box 3) en uit de uitspraak van heden met nummer BK-15/00882 volgt dat het verzamelinkomen vóór pga van [Y] € 18.956 bedraagt, zodat het gezamenlijk verzamelinkomen vóór pga € 100.749 bedraagt. Derhalve is geen sprake van een verhoging als bedoeld in artikel 6.24, lid 1, van de Wet. Uit het voorgaande volgt dat het drempelbedrag van artikel 6.24, lid 2, van de Wet € 100.749 x 11,5 percent = (afgerond) € 11.586 bedraagt. Het totaal van de gezamenlijke aftrekbare buitengewone uitgaven bedraagt na de in het controlerapport neergelegde correcties € 330. Dit bedrag overstijgt niet voormeld drempelbedrag.

6.4.4.4. Met betrekking tot de grieven in hoger beroep betreffende het saldo aan niet in aanmerking genomen pga uit voorgaande jaren geldt mutatis mutandis hetgeen in onderdeel 6.2.11.5 van deze uitspraak is overwogen. Aangezien geen sprake is van pga van belanghebbende en zijn echtgenote van voorgaande jaren dat niet eerder in aanmerking is genomen, heeft de Rechtbank de op 31 december 2007 niet in aanmerking genomen pga terecht vastgesteld op nihil.

Geschilpunt l (het voordeel uit sparen en beleggen)

6.4.5.1. De Rechtbank heeft met betrekking tot dit geschilpunt als volgt overwogen:

"19. Uit door [de Inspecteur] van diverse financiële instellingen over de jaren 2004 tot en met 2007 ontvangen renseignementen blijkt dat op naam van [belanghebbende] een aantal rekeningen is gesteld. [Belanghebbende] heeft [de] stelling [van de Inspecteur] dat het hier spaarrekeningen betreft niet, dan wel onvoldoende, weersproken. Ook de van die rekeningen beschikbare afschriften leiden niet tot de conclusie dat geen sprake is van spaarrekeningen. [De Inspecteur] heeft voorts erop gewezen dat [belanghebbende] over een effectenportefeuille beschikt.

20. De rechtbank overweegt dat bij de door [de Inspecteur] genoemde spaarrekeningen en effectenportefeuille sprake is van privévermogen dat in box 3 dient te worden verantwoord. Gelet hierop heeft [de Inspecteur] het voordeel uit sparen en beleggen van € 19.286 niet op een te hoog bedrag vastgesteld. Daarbij is in aanmerking genomen dat nu [belanghebbende] en zijn echtgenote als fiscale partners moeten worden aangemerkt en zij niet hebben kenbaar gemaakt welke van de twee woonhuizen als eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB moet worden aangemerkt, [de Inspecteur] gezien het negende lid, aanhef en onderdeel b, van dit artikel terecht bij de bepaling van de gemiddelde waarde van de bezittingen de op naam van [belanghebbende] staande woning in [E] heeft betrokken. [De Inspecteur] heeft gezien het fiscaal partnerschap bij de bepaling van het inkomen uit sparen en beleggen voorts terecht op de voet van artikel 2.17 van de Wet IB 2001 het inkomen uit sparen en beleggen van [belanghebbendes] echtgenote betrokken. Nu voor het jaar 2007 geen niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek resteert, is het bisb terecht vastgesteld op € 19.286."

6.4.5.2. Met betrekking tot dit geschilpunt heeft de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing genomen. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen gronden, feiten of omstandigheden aangevoerd die een nieuw of ander licht op de zaak (kunnen) werpen.

Geschilpunt m (de aanslag Zvw 2007)

6.4.6.

Gelet op het hiervoor onder 6.4.3 overwogene, bedraagt het bijdrage-inkomen van belanghebbende méér dan het maximum inkomen van € 30.623 waarover de Zvw-bijdrage is berekend, zodat de onderhavige aanslag Zvw terecht is opgelegd.

Afsluitende overwegingen

6.5.1.

Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat sprake is van schending van artikel 1 EP bij het EVRM, geldt dat hij deze stelling onvoldoende heeft onderbouwd.

6.5.2.

Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat aan hem in rekening gebrachte heffingsrente, mede gelet op de duur van de procedures, als boete als bedoeld in het EVRM zou moeten worden aangemerkt, geldt dat dit standpunt moet worden verworpen omdat het geen steun vindt in het recht.

6.5.3.

Voor zover hetgeen belanghebbende ter zitting van 13 december 2016 te berde heeft gebracht dient te worden opgevat als een aanbod om getuigenbewijs te leveren omtrent het antwoord op de vraag of [Y] als ondernemer kan worden aangemerkt, geldt dat aan dit aanbod, gelet op hetgeen onder 6.1 is overwogen, voorbij kan worden gegaan.

6.5.4.

Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat de algemene beginselen van behoorlijk bestuur zijn geschonden (meer in het bijzonder: het beginsel van detournement de pouvoir), geldt dat hij onvoldoende feiten en omstandigheden heeft aangevoerd die kunnen leiden tot het oordeel dat sprake is van een dergelijke schending.

6.5.5.

Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat overigens Europeesrechtelijke regels zijn geschonden, geldt dat hij deze stelling onvoldoende heeft gespecificeerd.

6.5.6.

Voor zover belanghebbende stelt 'dat er stukken verdwijnen' en met een beroep op het bepaalde in artikel 8:42 van de Awb bedoelt te stellen dat de Inspecteur deze in het geding moet brengen, geldt dat hij deze stelling onvoldoende heeft onderbouwd.

6.5.7.

Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat het verbod op reformatio in peius is geschonden, geldt het volgende. De onderhavige (navorderings)aanslagen en beschikkingen zijn in bezwaar gehandhaafd dan wel verminderd. Van een verslechtering van de positie van belanghebbende als gevolg van het door hem ingediende bezwaarschriften is derhalve geen sprake. De uitspraak van de Rechtbank heeft evenmin tot gevolg gehad dat belanghebbende in een nadeliger positie is komen te verkeren dan zonder het instellen van het beroep het geval zou zijn geweest. De grief treft daarom geen doel.

6.5.8.

Voor zover belanghebbende stelt dat de Rechtbank haar uitspraak onvoldoende heeft gemotiveerd, geldt dat deze klacht faalt, reeds omdat belanghebbende niet aan zijn stelplicht heeft voldaan, nu deze stelling onvoldoende is onderbouwd.

6.5.9.

Voor zover belanghebbende stelt dat de Rechtbank ten onrechte heeft geweigerd stukken aan te nemen die belanghebbende alsnog ter zitting wilde overleggen, geldt dat deze klacht faalt. Belanghebbende had deze stukken al bij aanvang van de beroepsprocedure in bezit en had deze reeds op dat moment in het geding kunnen brengen. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende goede redenen had die stukken niet eerder in te brengen. Gelet hierop kon de Rechtbank het algemeen belang van een doelmatige procesgang laten prevaleren (vgl. HR 15 juni 2012, nr. 11/03308, ECLI:NL:HR:2012:BW8344, BNB 2012/240, r.o. 3.3.2).

Slotsom

6.6.

Het voorgaande leidt tot de conclusie dat het hoger beroep met nrs. BK-15/00890 en BK-15/00891 gegrond is voor zover het de verliesverrekeningsbeschikking 2005 betreft, dat het hoger beroep met nr. BK-15/00892 gegrond is voor zover het de verliesverrekeningsbeschikking 2006 betreft en dat het hoger beroep met nr. BK-15/00893 gegrond is voor zover het de aanslag IB/PVV 2007 en de verliesverrekeningsbeschikking 2007 betreft.

Proceskosten en griffierecht

7.1.

Er zijn geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb (zie onderdeel 6.2.20).

7.2.1.

Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat het aan hem ter zake van het indienen van het hoger beroep in rekening gebrachte griffierecht ten onrechte in rekening is gebracht, geldt het volgende. Op grond van artikel 8:41 juncto 8:108 van de Awb wordt van de indiener van het hogerberoepschrift een griffierecht geheven. Ingevolge het derde lid van artikel 8:41 van de Awb is, onder meer, bij een beroepschrift tegen twee of meer samenhangende besluiten eenmaal griffierecht verschuldigd. Van samenhang is sprake als besluiten voortkomen uit één samenstel van feiten en omstandigheden.

Er is voor wat betreft de inkomstenbelastingzaken voor de jaren 1998 tot en met 2003 sprake van samenhangende besluiten in voormelde zin omdat de Inspecteur in die zaken de bij de aanslagregeling aangebrachte correcties vanwege doelmatigheidsredenen op één na heeft teruggenomen. Voor dit cluster wordt in de zaak met nr. BK-15/00884 griffierecht geheven ten bedrage van € 123.

Voor de inkomstenbelasting- en omzetbelastingzaken die betrekking hebben op de jaren 2004 tot en met 2007 is sprake van samenhang in voormelde zin omdat die zaken voortvloeien uit boekenonderzoeken. In dit cluster wordt in de zaak met nr. BK-15/00897 griffie-recht geheven ten bedrage van € 248.

Daarnaast wordt voor de behandeling van het hoger beroep in de verliesverrekeningsbeschikking 1988 (BK-15/00883) griffierecht geheven ten bedrage van € 123.

Ten aanzien van de overige zaken zal de griffier worden gelast het betaalde griffierecht terug te betalen.

7.2.2.

Voor zover belanghebbende stelt dat [Y] en hijzelf beroepschriften hebben ingediend tegen hetzelfde besluit als bedoeld in artikel 8:41, lid 3, van de Awb, zodat voor hen beiden slechts eenmaal griffierecht wordt verschuldigd, geldt dat dit betoog faalt, omdat opgekomen wordt tegen verschillende besluiten.

7.2.3.

Dat betekent dat in de zaken met nrs. BK-15/00890, BK-15/00892 en BK-15/00893 het betaalde griffierecht van € 123 per zaak, in totaal derhalve een bedrag van € 369, door de griffier zal worden terugbetaald.

7.2.4.

Gelet op het vorenoverwogene, behoeft het beroep op betalingsonmacht griffierecht geen behandeling.

Beslissing

Het Gerechtshof:

bevestigt de uitspraak van de Rechtbank met nrs. SGR 10/8760 en SGR 11/5404, behoudens voor zover daarin het bedrag van het verrekende verlies is vastgesteld op € 55.059,
stelt het bedrag van de met het belastbare inkomen uit werk en woning van het jaar 2005 verrekende verliezen van voorgaande jaren vast op € 23.769,
bevestigt de uitspraak van de Rechtbank met nr. SGR 11/5406, behoudens voor zover daarin het beroep betreffende de verliesverrekeningsbeschikking 2006 ongegrond is verklaard,
verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond voor zover dat is gericht tegen de verliesverrekeningsbeschikking 2006,
vernietigt de uitspraak op bezwaar in zoverre,
stelt het bedrag van de met het belastbare inkomen uit werk en woning van het jaar 2006 verrekende verliezen van voorgaande jaren vast op € 36.775,
bevestigt de uitspraak van de Rechtbank met nr. SGR 11/5409, behoudens voor zover daarin de aanslag IB/PVV 2007 is verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 10.315 en daarin het bedrag van het verrekende verlies is vastgesteld op € 59.956,
vermindert de aanslag IB/PVV 2007 in die zin dat het belastbare inkomen uit werk en woning (na verrekening van een verlies) wordt vastgesteld op nihil en handhaaft de aanslag voor het overige,
stelt het bedrag van de met het belastbare inkomen uit werk en woning van het jaar 2007 verrekende verliezen van voorgaande jaren vast op € 62.507,
gelast de griffier het in verband met de hoger beroepen betaalde griffierecht van (in totaal) € 369 aan belanghebbende terug te betalen, en
wijst de ingediende verzoeken tot vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn betreffende de procedure voor het Hof af.

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, E.M. Vrouwenvelder en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffiers mrs. E.J. Nederveen en A.S.H.M. Strik. De beslissing is op 2 mei 2017 in het openbaar uitgesproken.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kanbinnen zes wekenna de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

-
- de naam en het adres van de indiener;

-
- de dagtekening;

-
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

-
- de gronden van het beroep in cassatie.

Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Hoger beroep inzake belastingaanslagen en verliesverrekeningsbeschikkingen

Uitspraak

Uitspraak van 2 mei 2017

[X] te [Z] , belanghebbende,

(Navorderings)aanslagen, beschikkingen, bezwaren en gedingen in eerste aanleg

Loop van de gedingen in hoger beroep

Vaststaande feiten

"2.2.1 Bevindingen

"5.1 Verwerpen administratie en omkering/verzwaring bewijslast

Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen

Conclusies van partijen

Beoordeling van de hoger beroepen

Proceskosten en griffierecht

Beslissing

1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.