ECLI:NL:GHARL:2024:1292

Uitspraak

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN

locatie Leeuwarden

nummer BK-ARN 23/1398

uitspraakdatum: 20 februari 2024

Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[belanghebbende]te
[vestigingsplaats](hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 6 april 2023, nummer LEE 21/232, ECLI:NL:RBNNE:2023:1258 in het geding tussen belanghebbende en

de
heffingsambtenaarvan de gemeente
Midden-Groningen(hierna: de heffingsambtenaar)

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

De heffingsambtenaar heeft aan belanghebbende voor het jaar 2017 aanslagen in de rioolheffing (hierna: Rioolheffing) opgelegd naar een totaalbedrag van € 335.317 (verenigd op één aanslagbiljet met aanslagnummer: [nummer1] ).

1.2.

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak op bezwaar de aanslagen gehandhaafd.

1.3.

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de heffingsambtenaar vernietigd, de aanslagen in de Rioolheffing 2017 verminderd tot een bedrag van totaal € 312.039, de heffingsambtenaar opgedragen het betaalde griffierecht van € 360 te vergoeden en de heffingsambtenaar veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.970.

1.4.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 december 2023. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. P.F. van der Muur, als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [naam1] , alsmede [naam2] namens de heffingsambtenaar. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.Vaststaande feiten

2.1.

Per 1 januari 2018 zijn de gemeenten Hoogezand-Sappemeer, Menterwolde en Slochteren opgeheven en hiervoor in de plaats is de nieuwe gemeente Midden-Groningen gekomen.

2.2.

Belanghebbende is een woningcorporatie. Aan haar zijn voor het jaar 2017 aanslagen in de Rioolheffing opgelegd met betrekking tot de in de gemeente Menterwolde (thans Midden-Groningen) gelegen bebouwde percelen (woningen) waarvan zij aan het begin van het kalenderjaar eigenaar is.

2.3.

De Rioolheffing wordt geheven krachtens de door de gemeenteraad van Menterwolde (hierna: de gemeente) op 15 december 2016 vastgestelde Verordening op de heffing en de invordering van rioolheffing 2017 (hierna: de Verordening).

2.4.

In de (oorspronkelijke) programmabegroting van de gemeente voor het jaar 2017 is in de paragraaf lokale heffingen onder meer het volgende opgenomen:

“Berekening rioolheffing

De gemeente Menterwolde heft rioolheffing van woningen aangesloten op het rioolstelsel. De opbrengst dient ter dekking van de kosten van de afvoer van afvalwater, hemelwater en het in stand houden van hel gemeenlelijk rioleringsstelsel.

Hieronder treft u de uitgaven en inkomsten aan met betrekking tot rioolheffing.

Rioolheffing

2017

Energie

Overige goederen en diensten

900.813

BTW

168.804

Kapitaallasten

175.551

Organisatiekosten

63.563

Totale Lasten

1.350.740

(…)”

2.5.

Bij besluit van de gemeenteraad van de gemeente van 15 december 2016 is artikel 6 van de Verordening gewijzigd (Eerste wijziging van de Verordening rioolheffing 2017). De wijziging betreft het tarief voor het eigenarendeel. Het tarief in de Verordening van € 259 is gewijzigd in € 239.

2.6.

In het door de heffingsambtenaar overgelegde ‘overzicht baten en lasten rioolheffing na tariefmutatie raadsbesluit december 2016’ is onder andere het volgende overzicht opgenomen.

“Energie

Overige goederen en diensten

540.976

BTW

168.804

Kapitaallasten

498.425

Organisatiekosten

63.563

Totale Lasten

1.313.767

Bij de organisatiekosten is vermeld: ‘is invordering 28.826 + overhead 34.737”

2.7.

Artikel 10, lid 1, van de ‘Financiële verordening 2017 gemeente Menterwolde versie 2’ luidt als volgt:

“
Artikel 10 Kostprijsberekening

1. Voor het bepalen van de geraamde kostprijs van goederen, werken en diensten wordt een systeem van kostentoerekening gehanteerd. Bij de kostenberekening worden naast de directe kosten een deel van de overheadkosten betrokken.”

2.8.

De raming van de totale ‘Overheadkosten’ bedragen volgens pagina 39 van de programmabegroting 2017 onder het kopje ‘1.3.12. Overhead’ € 3.561.837.

2.9.

De algemene kosten bedragen volgens de kostenverdeelstaat 2017 € 2.715.259, waarvan een bedrag van € 227.150 ziet op kosten van informatisering. De overige algemene kosten bedragen volgens de kostenverdeelstaat daarom € 2.488.109.

2.10.

De loonkosten volgens de ‘kostenverdeelstaat 2017’ bedragen € 4.616.370. Onder het hoofd: ‘Doorbelasting exploitatie’ zijn onder andere de volgende posten opgenomen: ‘Raad’ € 104.800, ‘College B&W’ € 513.000 en ‘Functionele commissies’ € 18.000.

2.11.

In zijn verweerschrift in hoger beroep wijst de heffingsambtenaar voor een overzicht van de kosten van overhead naar pagina 39 van de begroting en de daarbij behorende onderdelen van de kostenverdeelstaat 2017. Het volgende overzicht is door hem opgenomen:

“

Begroting 2017

Lasten

Baten

[nummer2]

bestuursondersteuning

271.966

[nummer3]

organisatieontwikkeling

282.3

[nummer4]

representatie

102.383

[nummer5]

Voorlichting en promotie

58.63

[nummer6]

Digitale dienstverlening (website ca)

48.176

[nummer7]

Raadsgriffie

88.123

Algemene kosten

2.715.259

Totaal overhead

3.566.837

De algemene kosten ad € 2.715.259, - bestaan uit de kosten van informatisering ad € 227.150,- en de overige kosten ad € 2.488.109, -. “

2.12.

Door de heffingsambtenaar is in hoger beroep het volgende overzicht ingebracht:

“Berekening overhead riolering 2017 Menterwolde

1. Totale loonsom

4.616.370

KVS 2017: tabblad kostenverdeelstaat F134

Af:

Raad

-104.8

KVS 2017: tabblad kostenverdeelstaat F7

B&W

-513

KVS 2017: tabblad kostenverdeelstaat F8+F28

Functionele commissie

-18

KVS 2017: tabblad kostenverdeelstaat F16

3.980.570

3. Directe loonkosten op riool

Riolering gemengd

55.297

KVS 2017: tabblad kostenverdeelstaat F290 + R290

Rioolgemalen

2.141

KVS 2017: tabblad kostenverdeelstaat F291 + R291

57.438

4. Verhouding directe loonkosten

Totaal ad. 3: totaal ad 2 1,4% Dit percentage is de overheadlast voor berekening riool

5. Overheadkosten

Lonen overhead (binnendienst)

1.028.290

KVS 2017: tabblad kostenverdeelstaat M139

Lonen overhead (buitendienst)

22.5

idem, M140

Algemene personeelskosten

184.8

idem, M141

Kosten gem. huis

342.562

idem, M142

Admi. kosten

222.24

idem, M143

Automatisering

523.686

Idem, M144

Informatisering (rest)

164.031

Idem, M145

2.488.109

Idem, M150

6. Overhead riool

Totaal ad 5 x percentage ad 4 34.834

7. In tariefberekening verwerkt 34.737 KVS 2017: tabblad riolering H24

8. Te weinig in tariefopzet 97”

2.13.

In juli 2016 heeft de Commissie BBV de ‘Notitie Overhead’ gepubliceerd. Daarin is de volgende ‘stellige uitspraak’ opgenomen:

“Stellige uitspraak:

Bij de berekening van de tarieven voor lokale heffingen moet de methodiek voor de toerekening van overhead worden opgenomen in de financiële verordening.”

3.Geschil

3.1.

In geschil is of de aanslagen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Het geschil spitst zich in hoger beroep uitsluitend toe op de volgende vragen;

Ontbreekt een specificatie van de post overhead van € 34.737, zodat twijfel omtrent de toegerekende overhead niet naar vermogen door de heffingsambtenaar is weggenomen waardoor deze post niet kan worden toegerekend aan de geraamde lasten ter zake?
Overtreffen de geraamde baten van de riolering de geraamde lasten ter zake (opbrengstlimiet) zodanig dat de Verordening op die grond geheel onverbindend moet worden verklaard, nu in de gemeentebegroting geen methode van toerekening van de overhead staat beschreven (niet voldaan aan artikel 8, lid 1, sub c van het Besluit begroting en verantwoording provincies en gemeenten (hierna: BBV))?

- Is de Verordening in strijd met artikel 9, eerste lid, van de Richtlijn 200/60/EG van het Europees parlement en de Raad van 23 oktober 2000 tot vaststelling van een kader voor communautaire maatregelen betreffende het waterbeleid (de kaderrichtlijn water (hierna: KWR))?

3.2.

Het oordeel van de Rechtbank dat de opbrengstlimiet met 7,46% is overschreden en dat

daardoor de Verordening ten aanzien van belanghebbende partieel onverbindend is, is niet in geschil.

4.Beoordeling van het geschil

Opbrengstlimiet

4.1.

Op grond van artikel 228a van de Gemeentewet kan, onder de naam rioolheffing, door de gemeente een belasting worden geheven ter bestrijding van de kosten die voor de gemeente verbonden zijn – kort gezegd – aan de verwerking van huishoudelijk afvalwater, bedrijfsafvalwater en hemelwater, en aan maatregelen ter beheersing van de grondwaterstand.

4.2.

Uit de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 228a van de Gemeentewet en de bewoordingen van dat artikel blijkt dat, naar de bedoeling van de wetgever, de geraamde baten van de rioolheffing de geraamde lasten ter zake niet mogen overtreffen. Voor het onderhavige belastingjaar komt aan artikel 229b van de Gemeentewet in dit verband geen betekenis (meer) toe. Dit laat onverlet dat de rechtspraak van de Hoge Raad omtrent de limietoverschrijding als bedoeld in artikel 229b van de Gemeentewet overeenkomstig kan worden toegepast. Voor de beoordeling van een overschrijding van de opbrengstlimiet heeft de Hoge Raad in een aantal arresten een ‘stappenplan’ opgesteld^[1].

4.3.

Het stappenplan van de Hoge Raad strekt ertoe de informatieachterstand van de belanghebbende weg te nemen/te verkleinen. Het is immers de heffingsambtenaar die beschikt over de feitelijke informatie die noodzakelijk is om te beoordelen of de opbrengsten (baten) van de rioolheffing de kosten (de lasten ter zake) niet overschrijden. Het stappenplan brengt geen verandering in de bewijslastverdeling. Nu belanghebbende het standpunt inneemt dat de opbrengstlimiet is overschreden dient hij feiten te stellen en bij weerspreking ervan door de heffingsambtenaar aannemelijk te maken, die zijn standpunt kunnen dragen. Het stappenplan gaat vooraf aan de bewijslevering door belanghebbende, die voor het leveren van het van hem verlangde bewijs gebruik kan maken van de door de heffingsambtenaar in stap 1 en – eventueel – stap 2 aan hem verschafte informatie.

4.4.

Het stappenplan kan als volgt worden samengevat. Indien een belanghebbende overschrijding van de opbrengstlimiet aan de orde stelt, ligt het op de weg van de heffingsambtenaar inzicht te geven in de raming van baten en lasten welke in de begroting zijn opgenomen (stap 1). Hierbij hoeft niet ten aanzien van alle in de begroting opgenomen posten zekerheid of een volledig inzicht te bestaan. De ramingen van de opbrengsten en de lasten hoeven dus niet bij de vaststelling van de verordening (tarieven) op controleerbare wijze te zijn vastgelegd. Dit inzicht kan de heffingsambtenaar ook later verschaffen. Dat moet hij wel doen op basis van de begroting. Daarbij kan hij ook andere gegevens gebruiken waarover hij pas na de vaststelling van de verordening en de begroting de beschikking heeft gekregen. Omdat de bewijslast van de feiten die overschrijding van de opbrengstlimiet onderbouwen op de belanghebbende rust, dient hij, nadat de heffingsambtenaar aldus inzicht heeft verschaft, voldoende gemotiveerd te stellen waarom naar zijn oordeel ten aanzien van een of meer bepaalde posten in de raming redelijke twijfel bestaat of sprake is van een ‘last ter zake’ en of wel alle baten in de raming zijn meegenomen. Vervolgens dient de heffingsambtenaar nadere inlichtingen te verschaffen (stap 2). Aan die inlichtingen mag geen zwaardere eis worden gesteld dan dat deze functionaris naar vermogen – dat wil zeggen in de mate waarin hij daartoe in de gegeven omstandigheden in redelijkheid in staat is – duidelijk maakt op grond waarvan hij de stellingen van de belanghebbende betwist, en waarom dus naar zijn oordeel de door de belanghebbende opgeworpen twijfel ongegrond is. Indien een belanghebbende vervolgens stelt dat de in deze inlichtingen begrepen feitelijke gegevens onjuist zijn, komt bewijslevering aan de orde en draagt belanghebbende de bewijslast.

4.5.

Belanghebbende stelt dat op grond van notitie ‘overhead’ van de commissie BBV de gemeente in haar Financiële Verordening moet vastleggen hoe de overhead wordt verdeeld en toegerekend over de taakvelden. Nu de Financiële Verordening niet is overgelegd en de begroting geen informatie geeft omtrent de methode van berekening en toerekening van de overhead, is de post overhead van € 34.737 volgens belanghebbende niet toerekenbaar. Daarnaast heeft de heffingsambtenaar geen enkele specificatie gegeven van de post overhead. Het gevolg hiervan is volgens belanghebbende dat met inachtneming van de uitspraak van de Rechtbank de baten de geraamde lasten met 10,38% overtreffen en daarmee de opbrengstlimiet in betekende mate is overschreden, zodat de Verordening algeheel onverbindend is.

4.6.

De heffingsambtenaar heeft de Financiële Verordening 2017 ingebracht en wijst op artikel 10 waarin is bepaald dat bij de kostentoerekening naast de directe kosten een deel van de overheadkosten worden betrokken (zie 2.7.). De wijze waarop de overhead wordt toegerekend, is niet opgenomen maar dat volgt volgens de heffingsambtenaar ook niet uit het BBV. In artikel 8 van het BBV is alleen bepaald dat het programmaplan een overzicht moet bevatten van de kosten van overhead. Daarvoor wijst de heffingsambtenaar naar pagina 39 van de programmabegroting 2017 en het overzicht van de overhead die volgt uit de onderdelen van de kostenverdeelstaat 2017 (zie 2.11.). Vervolgens geeft de heffingsambtenaar inzicht in de systematiek van de toerekening van de overhead – overheadkosten uitgedrukt in een percentage van de totale loonkosten exclusief de loonkosten van de Raad, B&W en de functionele commissie - aan in dit geval de rioolheffing van de gemeente.

Specificatie Overheadkosten € 34.737

4.7.

Belanghebbende stelt dat de heffingsambtenaar geen enkele specificatie heeft gegeven van de post overhead van € 34.737 (zie 2.6.) die in de tarieven is verwerkt.

4.8.

Bij het verweerschrift in hoger beroep heeft de heffingsambtenaar de specificatie van de post overhead en de bijbehorende berekening van het deel daarvan dat in de tarieven is verwerkt in het geding gebracht (zie 2.12.). Onder punt 3. worden de directe loonkosten op riool vermeld te weten: Riolering gemengd € 55.297 en Rioolgemalen € 2.141, totaal derhalve € 57.438. Belanghebbende stelt dat zij de berekening onder punt 3. niet kan volgen, daar de ‘kostenverdeelstaat 2017’ slechts twee bedragen vermeldt, te weten: Rioleringen (gemengd stelsel) € 30.418 en Rioolgemalen € 1.892, totaal € 32.310. De heffingsambtenaar heeft ter zitting vervolgens geloofwaardig verklaard dat per abuis niet alle kolommen uit de ‘kostenverdeelstaat 2017’ op basis waarvan de toedeling heeft plaatsgevonden, zijn afgedrukt en ingebracht. Ter zitting van het Hof heeft de heffingsambtenaar het Hof en belanghebbende met behulp van zijn laptop inzicht in deze kolommen gegeven. Het betreffen de posten F290 en F291 van de ‘kostenverdeelstaat 2017’ respectievelijk groot € 24.879 (loonkosten gebouwenbeheer) en € 249 (Loonkosten rioolgemalen). De alsnog verstrekte bedragen en de bedragen uit de ‘kostenverdeelstaat 2017’ die door belanghebbende zijn gemeld, completeren de berekening onder punt 3. Het voorgaande houdt in dat met deze aanvullende gegevens de methode van verdeling van de overheadkosten zoals uiteengezet bij 2.12 aan de hand van de ‘kostenverdeelstaat 2017’ geheel op juistheid en volledigheid kan worden gevolgd. Het Hof volgt belanghebbende niet in haar stelling dat deze cijfermatige aanvulling tardief moet worden verklaard. Nader onderzoek is niet nodig en de bedragen sluiten aan bij de al in het geding gebrachte berekening. Er is daarom geen sprake van schending van de goede procesorde. Evenmin is het belang van belanghebbende hierdoor onredelijk geschaad.

4.9.

Naar het oordeel van het Hof, heeft de heffingsambtenaar met hetgeen ten aanzien van de overheadkosten in het geding is gebracht, voldaan aan stap 1 en 2 (zie 4.4.) door inzicht te geven in de raming en de methodiek van de verdeling van in dit geval de overheadkosten en door de redelijke twijfel hierover weg te nemen. Nu belanghebbende vervolgens niet, dan wel onvoldoende gemotiveerd, heeft gesteld dat de in deze inlichtingen begrepen feitelijke gegevens onjuist zijn, is zij niet in de op haar rustende bewijslast is geslaagd.

Formele grieven/BBV

4.10.

Belanghebbende stelt dat niet voldaan is aan de regels van het BBV, in het bijzonder aan artikel 8, lid 1, sub c dat luidt:

“1. Het programmaplan bevat:

(…)

Een overzicht van de kosten van overhead;

(…)

(…)”

Volgens belanghebbende dient de gemeente in haar Financiële Verordening vast te leggen hoe de overhead wordt verdeeld en toegerekend over de taakvelden. Zij wijst er in dit verband op dat de Notitie ‘Overhead’ van de commissie BBV met daarin de stellige uitspraak (zie 2.13.) dat de methodiek voor de toerekening van overhead in de Financiële verordening moet worden opgenomen. Nu deze methodiek niet in de Financiële verordening is opgenomen stelt belanghebbende zich op het standpunt dat vanwege de strijdigheid met het BBV de overheadkosten in het geheel niet toerekenbaar zijn aan het taakveld riolering, met als gevolg een overschrijding – met inachtneming van de uitspraak van de Rechtbank - van de opbrengstlimiet van 10,38%.

4.11.

Het Hof stelt voorop dat tussen partijen niet in geschil is dat de door de heffingsambtenaar gehanteerde methode van toerekening van de overheadkosten in overeenstemming is met het BBV. Het Hof overweegt dat in het BBV geen regel is opgenomen die verplicht de methode van toerekening van de overheadkosten in de Financiële verordening op te nemen. De ‘stellige uitspraak’ in de notitie ‘Overhead’ van de Commissie BBV maakt dit niet anders. Het Hof overweegt dat de heffingsambtenaar kan volstaan met het (achteraf) overleggen van een overzicht waarin de toegepaste methode van toerekening op basis van de begroting is opgenomen. Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een overschrijding van de opbrengstlimiet is immers doorslaggevend of de begroting is opgemaakt overeenkomstig de bepalingen van het BBV^[2]. Aan deze voorwaarde is naar het oordeel van het Hof voldaan^[3].

4.12.

Het voorgaande leidt het Hof tot het oordeel dat van een overschrijding van de opbrengstlimiet verder dan door de Rechtbank is geoordeeld geen sprake is.

Kaderrichtlijn Water

4.13.

Belanghebbende stelt kennis te hebben genomen van het arrest van de Hoge Raad van 8 december 2017^[4]maar desondanks toch vasthoudt aan haar grief dat sprake is van strijd met artikel 9 van de kaderrichtlijn Water voor het geval op basis van toekomstige jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie mocht blijken dat het genoemde arrest van de Hoge Raad is strijd is met het Europese recht. In dat geval is voor een succesvol beroep op herziening van belang dat tot de hoogste rechterlijke instantie is doorgeprocedeerd.^[5]

4.14.

De heffingsambtenaar is van mening dat naar het oordeel van de Hoge Raad^[6]een gemeentelijke wetgever ervoor kan kiezen om de eigenaar aan te merken als vervuiler in de zin van de KWR en deze aldus in de heffing te betrekken. Van enige strijd met artikel 9 van de KWR is volgens de heffingsambtenaar geen sprake.

4.15.

Het Hof verwerpt deze beroepsgrond op de gronden vermeld in het genoemde arrest van de Hoge Raad^[7].

SlotsomOp grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.

5.Griffierecht en proceskosten

Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.

6.Beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is gedaan door mr. T. Tanghe, voorzitter, mr. G.B.A. Brummer en mr. P. van

der Wal, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 20 februari 2024.

De griffier is verhinderd de uitspraakDe voorzitter,

te ondertekenen.

(T. Tanghe)

Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op 21 februari 2024.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.