Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
Afdeling belastingrecht
Locatie Leeuwarden
Nummer 15/00703
uitspraakdatum: 11 april 2017
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de heffingsambtenaar van de gemeente Dantumadiel(hierna: de heffingsambtenaar)
tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 21 april 2015, nummer LEE 13/1541, in het geding tussen de heffingsambtenaar en
[X]te
[Z](hierna: belanghebbende)
[Z](hierna: belanghebbende)
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 3 januari 2013 aan belanghebbende een aanslag leges tot een bedrag van € 17.082,15 opgelegd.
1.2.
Belanghebbende heeft bij brief van 7 januari 2013, door de heffingsambtenaar ontvangen op 8 januari 2013, bezwaar gemaakt tegen de aanslag. Bij uitspraak op bezwaar van 29 april 2013 heeft de heffingsambtenaar de aanslag gehandhaafd.
1.3.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep op 21 april 2015 gegrond verklaard, de uitspraak van de heffingsambtenaar vernietigd en de aanslag vernietigd.
1.4.
De heffingsambtenaar heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
1.5.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 juli 2016, aan het einde waarvan het Hof het onderzoek heeft gesloten. Het Hof heeft daarna besloten tot heropening van het onderzoek en heeft de heffingsambtenaar in de gelegenheid gesteld nadere informatie te verstrekken.
1.6.
Naar aanleiding van de heropeningsbeslissing heeft belanghebbende een verzoek tot wraking van de leden van het Hof ingediend. De wrakingskamer van het Hof heeft op 4 oktober 2016 het wrakingsverzoek afgewezen.
1.7.
De heffingsambtenaar heeft bij brief van 12 september 2016 nadere inlichtingen verstrekt. Bij brieven van 7 oktober 2016, 28 november 2016 en 29 januari 2017 (pleidooi) heeft belanghebbende hierop gereageerd.
1.8.
Op 14 maart 2017 heeft een tweede onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden, aan het einde waarvan het Hof het onderzoek heeft gesloten. Het van beide zittingen opgemaakte proces-verbaal is aan deze uitspraak gehecht.
2.Vaststaande feiten
2.1.
Belanghebbende heeft op 18 juli 2012 bij de gemeente Dantumadiel (hierna: de gemeente) een aanvraag ingediend voor de afgifte van een omgevingsvergunning (bouwvergunning) in verband met de herbouw van twee woningen te [Z] . De heffingsambtenaar heeft vervolgens met dagtekening 3 januari 2013 een aanslag leges aan belanghebbende opgelegd. De aanslag bedraagt € 17.082,15.
2.2.
De aanslag is opgelegd op grond van de op 22 december 2009 vastgestelde Verordening op de heffing en invordering van leges 2010 (hierna: de Verordening). Na wijziging op 20 december 2011 luidt artikel 2 van de Verordening als volgt:
“Onder de naam ‘leges’ worden rechten geheven voor:
a. het genot van door of vanwege het gemeentebestuur verstrekte diensten;
b. het verrichten van handelingen ten behoeve van een aanvraag van een Nederlandse identiteitskaart als bedoeld in artikel 2, tweede lid, van de Paspoortwet;
een en ander zoals genoemd in deze verordening en de daarbij behorende tarieventabel.”
a. het genot van door of vanwege het gemeentebestuur verstrekte diensten;
b. het verrichten van handelingen ten behoeve van een aanvraag van een Nederlandse identiteitskaart als bedoeld in artikel 2, tweede lid, van de Paspoortwet;
een en ander zoals genoemd in deze verordening en de daarbij behorende tarieventabel.”
2.3.
De Tarieventabel, die geldig is voor het jaar 2012, bevat drie titels. Titel 1 (Algemene dienstverlening) betreft onder andere diensten op het gebied van de burgerlijke stand, reisdocumenten, rijbewijzen, gemeentelijke basisadministratie en overige diensten. Titel 2 (Dienstverlening vallend onder fysieke leefomgeving/omgevingsvergunning) betreft diensten op het gebied van bouwactiviteiten en bestemmingsplannen. Titel 3 (Dienstverlening vallend onder Europese dienstenrichtlijn) betreft onder andere diensten als afgifte van vergunningen voor horeca, evenementen, markten en prostitutie.
2.4.
In bezwaar heeft belanghebbende aan de heffingsambtenaar gevraagd om een begroting van alle baten ter zake en lasten ter zake van de verleende vergunning om te kunnen beoordelen of de heffingsambtenaar binnen de opbrengstlimiet blijft en om te kunnen beoordelen of uitsluitend kosten ter zake van de vergunningsverlening zijn opgevoerd.
2.5.
Op 29 april 2013 heeft de heffingsambtenaar het bezwaar tegen de aanslag ongegrond verklaard. In de motivering van de uitspraak is opgemerkt dat een individuele gespecificeerde kostenberekening niet is te geven, maar dat in de begroting het aantal geraamde aanvragen keer de gemiddelde kosten worden weergegeven. Tevens is er op gewezen dat de geraamde kosten binnen titel 2 van de Verordening (waar de aanvraag om een omgevingsvergunning onder valt) ruim € 250.000 bedragen, terwijl de geraamde baten ruim € 238.000 bedragen. Daarnaast is opgemerkt dat alle baten geraamd in de legesverordening 97% bedragen van de geraamde lasten, zodat aan de opbrengstnorm wordt voldaan. Ten slotte is de berekening van de aanslag toegelicht.
2.6.
In beroep heeft de heffingsambtenaar aangevoerd dat de begroting van de gemeente is opgemaakt overeenkomstig de voorschriften in het Besluit Begroting en Verantwoording Provincies en Gemeenten (BBV). Als bijlage bij het verweerschrift heeft de heffingsambtenaar een afschrift verstrekt van een pagina uit het hierna nog te noemen ANG-rapport, waaruit de in de uitspraak op bezwaar genoemde kosten en baten en het genoemde dekkingspercentage blijken.
2.7.
De heffingsambtenaar heeft het volgende totaaloverzicht verstrekt van de in de begroting voor het jaar 2012 opgenomen ramingen van de lasten en baten van de in de Verordening en de Tarieventabel bedoelde diensten.
Lasten
Baten
Titel 1 (burgerzaken)
441.467
260.566
Titel 2 (vergunningverlening; inclusief titel 3)
934.796
581.347
Totaal
1.376.263
841.913
2.8.
In de (bijlagen bij de) begroting zijn hiervan de volgende specificaties opgenomen. De lasten en baten van titel 3 zijn hierbij niet apart opgenomen, maar maken onderdeel uit van de lasten en baten van titel 2.
Burgerzaken
Lasten
Baten
Variabele directe kosten
95.239
Vaste kosten bedrijfsvoering
145.78
Kapitaallasten / Reserveringen
Totaal Burgerzaken
241.019
242.206
Dienstverlening GBKN
Variabele directe kosten
5.5
Vaste kosten bedrijfsvoering
25.691
Kapitaallasten / Reserveringen
Totaal dienstverlening GBKN
31.191
Gemeentelijke basisadministratie
Variabele directe kosten
12.84
Vaste kosten bedrijfsvoering
187.608
Kapitaallasten / Reserveringen
Totaal GBA
200.448
18.36
Totaal Burgerzaken, GBKN, GBA
472.658
260.566
Vergunningverlening
Variabele directe kosten
65.893
Vaste kosten bedrijfsvoering
868.903
Kapitaallasten / Reserveringen
Totaal vergunningverlening
934.796
499.014
Totaal lasten en baten volgens bijlagen bij de begroting
1.407.454
759.58
2.9.
Tot de (bijlagen bij) de begroting behoort een overzicht “Rekensystematiek Bouwleges 2012” waarin de volgende raming van de baten van de vergunningverlening is opgenomen.
Coördinator vergunningen
1,00 fte x 100% x 1.450 uren
1.45
Bouwplantoezicht
3,89 fte x 100% x 1.450 uren
5.64
Administratieve kracht
1,11 fte x 100% x 1.450 uren
1.61
Totaal uren
8.7
Subtotaal kosten
8.700 x uurtarief € 58,84 per uur
€ 511.908
Advertentiekosten
19.2
Diverse kosten bouw- en woningtoezicht
15.939
Totaal bouwleges
€ 547.047
2.10.
In hoger beroep heeft de heffingsambtenaar een nadere specificatie verstrekt van de volgens het totaaloverzicht in de begroting opgenomen posten. Het gaat om uit de gemeentelijke administratie afkomstige cijfers met vermelding van het betreffende grootboeknummer. Het betreft de in titel 1 en 2 (inclusief titel 3) van de Tarieventabel opgenomen diensten
Burgerlijke stand
Lasten
Baten
Burgerlijke stand / overige goederen en diensten
2.362
Doorberekende huisvestingskosten / KP gemeentehuis
16.29
Doorberekende kosten bedrijfsvoering / KP stafgroep BMO
54.312
Totaal burgerlijke stand
72.964
6.156
Identiteitsdocumenten
Rijksleges / Inkomensoverdrachten aan het Rijk
61.2
Doorberekende kosten bedrijfsvoering / KP stafgroep BMO
55.233
Totaal identiteitsdocumenten
116.433
142.83
Rijbewijs
Rijbewijzen / overige goederen en diensten
1.027
Rijksleges / Inkomensoverdrachten aan het Rijk
23.46
Eigen verklaringen / Overige goederen en diensten
7.19
Doorberekende kosten bedrijfsvoering / KP stafgroep BMO
19.945
Totaal rijbewijs
51.622
93.22
Gemeentelijke basisadministratie
Persoonsregistratie / Overige goederen en diensten
3.596
Rijksleges persoonsregistratie / Inkomensoverdrachten aan het Rijk
9.244
Doorberekende kosten bedrijfsvoering / PK stafgroep BMO
187.608
Totaal gemeentelijke basisadministratie
200.448
18.36
Totaal burgerlijke stand, ID-bewijzen, rijbewijzen en GBA
441.467
260.566
61820 Behandeling bouwaanvragen (begroot)
Advertentiekosten
19.2
Diverse kosten bouw- en woningtoezicht
15.939
Doorberekende kosten bedrijfsvoering (rekening 6128700)
868.383
Bijdrage aan het NEM
454
Algemene kosten huisnummering
300
Doorberekende kosten bedrijfsvoering
520
Plan- en advieskosten
30
30
Opbrengst leges
547.047
Inkomsten wijzigen bestemmingsplannen
2.5
Inkomsten procedures planschades
1.2
Dwangsommen
600
Totaal bouwaanvragen
934.796
581.347
Totaal lasten en baten volgens nadere specificatie
1.376.263
841.913
2.11.
De in het hiervoor opgenomen overzicht onder “61820 Behandeling bouwaanvragen (begroot)” opgenomen post “Doorberekende kosten bedrijfsvoering (rekening 6128700)” van € 868.383 is berekend door uit te gaan van 14.783 uren van medewerkers tegen een uurtarief van € 58,74. De heffingsambtenaar heeft een overzicht gegeven van de medewerkers van wie de werkzame uren geheel of gedeeltelijk aan deze activiteiten zijn toegerekend. In het overzicht is eveneens per medewerker het aantal werkzame uren opgenomen. Het betreft 8.292 uren (ongeveer 5,7 fte bij een volledige arbeidstijd van 1.450 uren per jaar) van medewerkers van het team vergunningen, 6.471 uren (ongeveer 4,5 fte) van het team toezicht en handhaving en 20 uren van de afdeling ruimtelijke ordening en milieu. Het overzicht luidt als volgt (afgerond op hele uren).
Team vergunningen:
Uren
Teamleider
970
Medewerker vergunning verlening
1450
Medewerker vergunning verlening
1291
Medewerker vergunning verlening
1450
Medewerker vergunning verlening
681
Medewerker vergunning verlening
1450
Medewerker vergunning verlening
1000
Team Ruimtelijke ordening en milieu:
Geen opgave
20
Team toezicht en handhaving:
Teamleider
921
Juridisch medewerker
1.29
Juridisch medewerker
510
Toezichthouder
1.33
Toezichthouder
1.13
Toezichthouder
1.29
Totaal
14.783
2.12.
De loonkosten van de afgifte van bouwvergunningen (grootboek 61280700) maken blijkens een door de heffingsambtenaar verstrekt overzicht deel uit van de kostenplaats Gemeentelijke Ontwikkeling/Ruimte, waarvan de totale kosten op begrotingsbasis € 3.201.385 bedragen. Uit het door de heffingsambtenaar bijgevoegde overzicht van de op deze kostenplaats geboekte kosten, blijkt dat deze voornamelijk bestaan uit salariskosten (inclusief pensioenlasten). Daarnaast is onder andere sprake van uit andere kostenplaatsen doorbelaste concernkosten (automatisering en kantoorkosten), doorbelaste huisvestingskosten, doorbelaste kosten bedrijfsvoering en doorbelaste kosten bestelauto’s. Het aantal begrote uren van deze kostenplaats bedraagt 54.505,50. Dit leidt tot een te hanteren uurtarief van € 58,74
per uur.
2.13.
Tot de gedingstukken behoort een in januari 2013 opgemaakt rapport van de Adviesgroep Nederlandse Gemeenten (ANG) met de titel “Rapportage onderzoek kostendekkendheid leges gemeente Dantumadiel” (hierna: het ANG rapport). Hierin wordt verslag gedaan van een in 2012 uitgevoerd onderzoek naar de kostendekkendheid van de door de gemeente Dantumadiel gehanteerde legestarieven. Voor het jaar 2012 is hierbij uitgegaan van de maanden januari tot en met juni gerealiseerde vergunningsaanvragen, welke vervolgens naar jaarcijfers zijn geëxtrapoleerd. In een bijlage bij het onderzoeksrapport is een recapitulatie van de geconstateerde kostendekkendheid per titel van de tarieftabel bij de legesverordening weergegeven. Die recapitulatie luidt (samengevat) als volgt.
Kosten
Baten
%
1. Algemene dienstverlening
237.369
258.552
109
2. Dienstverlening fysieke leefomgeving / vergunning
250.703
238.163
95
3. Dienstverlening Europese dienstenrichtlijn
37.199
12.003
32
Totaal
€ 525.271
€ 508.718
97
2.14.
Tot de gedingstukken behoort een in mei 2011 opgemaakt rapport van [A] Belastingadviseurs met de titel “Rapportage kostentoerekening en kostendekking afvalstoffenheffing, rioolheffing, lijkbezorgingsrechten, bouwleges en leges burgerzaken Gemeente Dantumadiel”. In dit rapport wordt verslag gedaan van een onderzoek naar de mate van kostendekkendheid in 2011 van onder andere de bouwleges en leges burgerzaken van de gemeente. Met betrekking tot de bouwleges wordt opgemerkt dat de kostendekkendheid op ramingsbasis 100% bedraagt en die van sloopleges 73%. De kostendekkendheid van de vrijstellingsprocedures is niet vast te stellen (pagina 24). Volgens een bijgevoegd overzicht bedraagt de kostendekkendheid van bouwleges in 2009 100,0%, in 2010 99,1% en in 2011 99,7%. Tevens is vermeld dat in de jaren 2009 en 2010 telkens aanzienlijk minder leges zijn gerealiseerd dan werden begroot (2009: raming € 526.789 en realisatie € 413.979; 2010: raming € 599.594 en realisatie € 332.589) (pagina 29). Met betrekking tot de burgerzaken wordt in dit rapport opgemerkt dat de geraamde kostendekkendheid in 2011 54% is; voor de jaren 2009 en 2010 was dat 58% en 59%. In de jaren 2009 en 2010 zijn volgens dit rapport daadwerkelijk grote verliezen gerealiseerd (raming verlies 2009 € 147.303 en gerealiseerd verlies € 122.288; raming verlies 2010 € 180.653 en gerealiseerd € 189.944) (pagina 30-31).
3.Geschil
3.1.
In hoger beroep is in geschil de vraag of de aan belanghebbende opgelegde aanslag leges door de Rechtbank terecht is vernietigd wegens overschrijding van de in artikel 229b van de Gemeentewet opgenomen opbrengstlimiet.
3.2.
De heffingsambtenaar concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot ongegrondverklaring van het beroep. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
3.3.
De Rechtbank heeft haar beslissing gebaseerd op de omstandigheid dat de heffingsambtenaar onvoldoende inzicht heeft verschaft in de ramingen van baten en lasten, zodat niet kan worden vastgesteld of en zo ja in welke mate de opbrengstlimiet is overschreden.
4.Beoordeling van het geschil
Incidenteel hoger beroep belanghebbende
4.1.
Het Hof zal allereerst ingaan op het door belanghebbende ingediende incidenteel hoger beroep. Belanghebbende is door de Rechtbank volledig in het gelijk gesteld; de Rechtbank heeft de aanslag leges vernietigd. Ter eerste zitting heeft het Hof belanghebbende voorgehouden dat hij geen belang heeft bij het hoger beroep en om die reden niet-ontvankelijk zou moeten worden verklaard. Nadat het Hof belanghebbende had uitgelegd dat zijn in eerste aanleg aangevoerde grieven in hoger beroep volledig zouden worden beoordeeld en hij derhalve niet in een nadeliger positie zou komen, heeft belanghebbende het incidenteel hoger beroep uitdrukkelijk en ondubbelzinnig ingetrokken. Belanghebbende is hiervan na de heropening van het onderzoek door het Hof teruggekomen en wenst zijn incidenteel hoger beroep alsnog te handhaven. Deze uitdrukkelijke en weloverwogen intrekking van het beroep kan echter niet ongedaan worden gemaakt.
Opbrengstlimiet
4.2.
Ingevolge artikel 229b van de Gemeentewet worden de tarieven van rechten als bedoeld in artikel 229, eerste lid, onder a en b, van die wet zodanig vastgesteld dat de geraamde baten van de rechten niet uitgaan boven de geraamde lasten ter zake (hierna ook wel: de opbrengstlimiet). Onder ‘lasten ter zake’ dienen te worden verstaan op de gemeente drukkende lasten die voortvloeien uit de verlening van belaste diensten of daarmee meer dan zijdelings verband houden. Kostenposten die niet of slechts zijdelings verband houden met belaste diensten, omdat zij nagenoeg geheel andere doeleinden dienen, kunnen dus niet door heffing van rechten (hier: van leges) worden verhaald (vgl. HR 31 maart 1999, nr. 33427, ECLI:NL:HR:1999:AA2720). Kostenposten hangen zijdelings met belaste diensten samen indien zij daarmee voor minder dan 10% samenhangen (vgl. HR 4 juni 2010, nr. 08/00313 en 08/00314, ECLI:NL:HR:2010:BL0990 en ECLI:NL:HR:2010:BL1015).
4.3.
Toetsing van de opbrengstlimiet geschiedt niet per afzonderlijke dienst, maar op het niveau van de verordening. Dat betekent toepassing van de in artikel 229b van de Gemeentewet neergelegde toets op het totaal van de geraamde baten van de rechten die in een verordening zijn geregeld, en het totaal van de geraamde lasten die de werkzaamheden meebrengen waarvoor deze rechten geheven worden (zie HR 4 februari 2005, nr. 38860, ECLI:NL:HR:2005:AP1951, BNB 2005/112).
4.4.
Bij de beoordeling van het geschil zijn de spelregels rond stelplicht en bewijslast van belang zoals deze door de Hoge Raad zijn vastgesteld in (onder andere) zijn arresten van 4 april 2014, nr. 12/02475, ECLI:NL:HR:2014:777, BNB 2014/148 en 18 april 2014, nr. 13/00469, ECLI:NL:HR:2014:938, BNB 2014/150. Die spelregels kunnen als volgt kort worden samengevat. Uitgangspunt is dat de bewijslast ten aanzien van de feitelijke onderbouwing van het beroep op limietoverschrijding op de belanghebbende rust. Indien een belanghebbende overschrijding van de opbrengstlimiet aan de orde stelt, ligt het op de weg van de heffingsambtenaar inzicht te geven in de raming van baten en lasten welke in de begroting zijn opgenomen. Hierbij hoeft niet ten aanzien van alle in de begroting opgenomen posten zekerheid of een volledig inzicht te bestaan. Van de heffingsambtenaar mag niet worden verwacht dat hij van alle in de verordening en de bijbehorende tarieventabel genoemde diensten afzonderlijk en op controleerbare wijze vastlegt hoe de kosten ter zake daarvan zijn geraamd. Omdat de bewijslast van de feiten die overschrijding van de opbrengstlimiet onderbouwen op de belanghebbende rust, dient hij, nadat de gemeente aldus inzicht heeft verschaft, voldoende gemotiveerd te stellen waarom naar zijn oordeel ten aanzien van een of meer bepaalde posten in de raming redelijke twijfel bestaat of sprake is van een ‘last ter zake’. Vervolgens dient de heffingsambtenaar voor die posten nadere inlichtingen te verschaffen. Aan die inlichtingen mag geen zwaardere eis worden gesteld dan dat deze functionaris naar vermogen – dat wil zeggen in de mate waarin hij daartoe in de gegeven omstandigheden in redelijkheid in staat is – duidelijk maakt op grond waarvan hij de stellingen van de belanghebbende betwist, en waarom dus naar zijn oordeel de door de belanghebbende opgeworpen twijfel ongegrond is.
4.5.
Het Hof stelt bij de beoordeling van het geschil voorop dat volgens de begrotingscijfers op het niveau van de Verordening geen sprake is van overschrijding van de opbrengstlimiet. Belanghebbende heeft de stelling van de heffingsambtenaar dat de begroting is opgesteld overeenkomstig de voorschriften in het BBV niet betwist. Belanghebbende betwist ook de in de begroting opgenomen raming van de baten niet. Wel betwist hij dat de in die begroting opgenomen geraamde kosten volledig kunnen worden aangemerkt als kosten ter zake van de in de Verordening bedoelde diensten.
4.6.
Uit voormelde jurisprudentie volgt dat het op de weg van de heffingsambtenaar ligt inzicht te verschaffen in de begroting. In aanvulling op de in eerste aanleg al beschikbare begrotingsspecificaties (onderdeel 2.8 van deze uitspraak), waaruit een verwacht dekkingstekort blijkt, heeft de heffingsambtenaar in hoger beroep de in 2.10 bedoelde nadere specificatie overgelegd. Het Hof is van oordeel dat de heffingsambtenaar met de overlegging in hoger beroep van deze grootboekspecificaties alsnog voldoende inzicht heeft verstrekt in de raming van de baten en lasten (vergelijk rechtsoverweging 3.4.1 van het arrest van 18 april 2014). Anders dan belanghebbende stelt moeten deze specificaties niet worden gezien als een – in zijn ogen ontoelaatbare – alternatieve begroting, maar als nadere onderbouwing van de in de begroting opgenomen ramingen. De omstandigheid dat deze begrotingscijfers afkomstig zijn uit het grootboek van de gemeente doet aan de bruikbaarheid daarvan niet af. Het Hof verwerpt het standpunt van belanghebbende dat deze specificaties niet de geraamde baten en lasten, maar de feitelijk gerealiseerde baten en lasten betreffen. Het Hof ziet geen aanleiding te twijfelen aan de verklaring van de heffingsambtenaar dat het hier om specificaties (met grootboekaanduidingen) gaat van de in de begroting opgenomen ramingen. Daarnaast sluiten deze specificaties cijfermatig volledig overeen met het onder de feiten (onderdeel 2.7) genoemde totaaloverzicht van de begroting en zijn deze gegevens dus terug te voeren op de geraamde baten en lasten van de begroting.
4.6.
Vervolgens ligt het op de weg van belanghebbende gemotiveerd te stellen waarom naar zijn oordeel ten aanzien van een of meer bepaalde posten in de raming redelijke twijfel bestaat of sprake is van een last ter zake van de in de Verordening bedoelde diensten. Belanghebbende heeft in dit verband aangevoerd dat geen enkel inzicht bestaat in de vaststelling van de in de begroting opgenomen posten. Volgens belanghebbende dient per dienst uit de tarieventabel (of van de belangrijkste diensten uit die tabel), aan de hand van bijvoorbeeld arbeidstijd, uurtarieven en specifieke externe kosten aannemelijk te worden gemaakt dat de tariefstelling niet uitgaat boven de aan de betreffende dienst toe te rekenen kosten. Belanghebbende stelt dat sprake moet zijn van een transparante en tot op detailniveau controleerbare cijfermatige kostenonderbouwing per legesproduct. Bij gebreke daarvan kan niet worden aangenomen dat de opbrengstlimiet niet wordt overschreden.
4.7.
Zoals hiervoor reeds werd overwogen, rust de bewijslast ten aanzien van de feitelijke onderbouwing van het beroep op limietoverschrijding op belanghebbende. Het Hof overweegt in dit verband dat, anders dan belanghebbende lijkt te veronderstellen, uit de hiervoor genoemde jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat van de heffingsambtenaar juist niet mag worden verwacht dat hij van alle in de verordening en de bijbehorende tarieventabel genoemde diensten afzonderlijk en op controleerbare wijze vastlegt hoe de kosten en baten ter zake daarvan zijn geraamd. Ook is de mate van kostendekkendheid per dienst niet van belang, maar gaat het om de kostendekkendheid op het niveau van de Verordening. De omstandigheid dat het door belanghebbende gewenste inzicht in de gemaakte kosten op detailniveau ontbreekt, betekent naar het oordeel van het Hof dan ook niet dat dan al sprake is van redelijke twijfel of sprake is van een last ter zake. In feite stelt belanghebbende dat hij bij gebrek aan wetenschap betwist dat de in de begroting opgenomen lasten volledig kunnen worden aangemerkt als lasten ter zake van de verleende diensten. Dat is naar het oordeel van het Hof een onvoldoende gemotiveerde stelling om tot redelijke twijfel te kunnen concluderen. Het Hof voegt hier bovendien aan toe dat de heffingsambtenaar belanghebbende heeft aangeboden om ten kantore van het gemeentehuis inzicht in de administratie van de gemeente te bieden op het door belanghebbende gewenste detailniveau, maar dat belanghebbende daar om hem moverende redenen van heeft afgezien.
4.8.
Naar het oordeel van het Hof is in de loop van het geding in hoger beroep slechts redelijke twijfel ontstaan ten aanzien van de doorberekende kosten bedrijfsvoering (salariskosten) welke tot een bedrag van € 868.903 in de begroting van de afdeling vergunningverlening zijn opgenomen omdat dit bedrag aanzienlijk afwijkt van de in het overzicht “Rekensystematiek Bouwleges 2012” opgenomen salariskosten van deze afdeling (€ 547.047). De heffingsambtenaar is bij heropeningsbeslissing in de gelegenheid gesteld hierover nadere inlichtingen te verstrekken.
4.9.
De heffingsambtenaar heeft in verband hiermee een overzicht verstrekt van de ten behoeve van de vergunningverlening werkzame personen en de daaraan per uur en in totaal toe te rekenen salariskosten. Volgens de toelichting van de heffingsambtenaar zijn een vergunningverlener en een administratieve kracht full time bezig met vergunningen. De overige medewerkers en de teamleider zijn daar minder dan full time mee bezig. Vergunningverlening is naast burgerzaken de kernactiviteit van de in de legesverordening genoemde diensten. Er is sprake van een rechtstreeks verband met de dienstverlening. Daarnaast zijn medewerkers van het team Toezicht en Handhaving werkzaam in verband met de vergunningverlening. Toezicht en handhaving vinden plaats gedurende het bouwen van het bouwwerk en in incidentele gevallen na oplevering, zij het bij deze laatste slechts sporadisch naar aanleiding van meldingen over vermeende illegale bouwwerken. Ook hier is sprake van een meer dan zijdelings verband met de verleende diensten. De 20 uren van het team Ruimtelijke ordening en milieu zijn in het geheel te verwaarlozen, maar hebben bijvoorbeeld betrekking op afstemming over de precieze uitleg van een bestemmingsplan of de beoordeling of voor een individuele aanvraag wijzigingen van een bestemmingsplan nodig zijn.
4.10.
Met de verstrekte gegevens en de daarbij gegeven toelichting op het aantal aan vergunningverlening toegerekende uren en het toegepaste uurtarief heeft de heffingsambtenaar de redelijke twijfel ten aanzien van deze kosten naar vermogen weggenomen. Het Hof acht aannemelijk dat niet alleen de salariskosten van de in genoemde rekensystematiek vermelde medewerkers van de afdeling vergunningverlening als (directe) kosten van de dienstverlening kunnen worden aangemerkt, maar dat ook de kosten van de medewerkers van het team Toezicht en Handhaving in meer dan zijdelings verband staan tot de vergunningverlening. Die werkzaamheden vloeien immers rechtstreeks uit de vergunningverlening voort. Ook die kosten kunnen dan tot de kosten ter zake van de vergunningverlening worden gerekend. De omstandigheid dat de gemeente het aantal direct of indirect voor de vergunningverlening (of voor andere dienstverlening) door medewerkers gewerkte uren niet door middel van een tijdwerkregistratie heeft vastgelegd doet hier niet aan af, nu er geen aanwijzingen zijn dat de schatting van het aantal uren op onzorgvuldige wijze heeft plaatsgevonden.
4.11.
Belanghebbende heeft ten slotte nog aangevoerd dat de begrotingscijfers niet kunnen dienen als een correcte onderbouwing van de geraamde baten en lasten van de verleende diensten omdat deze cijfers te veel afwijken van de cijfers zoals die uit de rapporten van [A] en ANG naar voren komen. Weliswaar is het Hof met belanghebbende van oordeel dat het verschil tussen de begroting van de gemeente (met een geraamd dekkingspercentage op het niveau van de begroting van 54%) en de gerealiseerde baten en lasten zoals deze in de rapporten van [A] en ANG naar voren komen zeer aanzienlijk is, maar het Hof acht aannemelijk dat dit voor een groot gedeelte wordt verklaard doordat de gemeente terecht meer indirecte kosten (zoals de kosten van toezicht en handhaving op het gebied van vergunningverlening en de kosten van de basisadministratie) in haar begroting heeft opgenomen. Daarnaast gaat het ANG rapport uit van de in de eerste helft van 2012 daadwerkelijk verleende vergunningen en niet van alle vergunningsaanvragen. Ten slotte wijst het Hof erop dat ook de volgens die rapporten feitelijk gerealiseerde baten en lasten niet wijzen op een overschrijding van de opbrengstlimiet.
4.12.
Gelet hierop heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat sprake is geweest van overschrijding van de opbrengstlimiet.
Hoogte aanslag
4.13.
Belanghebbende heeft tijdens de eerste zitting van het Hof uitdrukkelijk verklaard zijn (als subsidiair aan te merken) grieven met betrekking tot de hoogte van de aanslag te willen handhaven. Ter tweede zitting heeft belanghebbende daarentegen verklaard dat hij deze grieven intrekt. Gelet op de eerdere uitdrukkelijke standpuntbepaling hierover gaat het Hof er van uit dat belanghebbende zich hierbij heeft vergist en dat hij heeft bedoeld te zeggen dat hij ter zitting niets meer aan zijn grieven toe wilde voegen. Gelet hierop zal het Hof deze grieven toch behandelen.
4.14.
Met betrekking tot de hoogte van aanslag heeft belanghebbende aangevoerd dat het basisbedrag van deze aanslag (€ 16.315) ten onrechte niet is gebaseerd op de door hem opgegeven bouwkosten van € 416.500 inclusief 19% Btw, maar op een genormeerde bouwsom van € 627.515 inclusief 19% Btw. Belanghebbende heeft de bouw van de woningen niet door middel van een overeenkomst van aanneming uitbesteed, maar zelf de regie over de bouw gevoerd en daarbij met diverse bedrijven deelovereenkomsten gesloten. De bouwkosten hebben daarbij volgens belanghebbende in zijn aanvraag om de omgevingsvergunning niet meer dan € 416.500 (inclusief Btw) bedragen. Daarnaast voert belanghebbende aan dat het tarief neerkomt op 2,6% van de bouwkosten, hetgeen niet alleen op zich zelf bezien in een wanverhouding staat tot de verleende dienst, maar ook in vergelijking met tarieven die door omliggende gemeenten worden gehanteerd veel hoger is.
4.15.
De heffingsambtenaar heeft verklaard dat op grond van artikel 2.3.1.1 van de Tarieventabel een tarief van € 13 per € 500 bouwkosten is verschuldigd, hetgeen neerkomt op een tarief van 2,6%. Dit tarief kan volgens de heffingsambtenaar niet als onredelijk hoog worden aangemerkt en valt binnen de regelgevende ruimte die de gemeente hierbij heeft. Ook staat het de gemeente vrij uit te gaan van de bouwkosten inclusief Btw, ook al hanteren andere gemeenten de bouwsom exclusief Btw. Tevens wijst de heffingsambtenaar erop dat de Tarieventabel erin voorziet dat, ongeacht de wijze waarop het bouwwerk wordt uitgevoerd, aan bouwkosten minimaal € 280 (exclusief Btw) per m3 inhoud wordt gehanteerd als dat minimum tarief 10% of meer hoger is dan de opgegeven bouwsom.
4.16.
Ingevolge artikel 2.1.1.2 van de Tarieventabel wordt onder bouwkosten verstaan de aanneemsom of een raming van de bouwkosten volgens Normblad NEN 2631/1979, inclusief omzetbelasting. Indien het bouwen geheel of gedeeltelijk door zelfwerkzaamheid geschiedt, wordt de prijs die aan een derde in het economische verkeer zou moeten worden betaald in aanmerking genomen. Aan het slot van deze bepaling is opgenomen:
“Bovengenoemde bouwkosten worden gecontroleerd aan de hand van het door het college van burgemeester en wethouders vastgestelde besluit van 1 november 2005, genaamd “Bouwsombepaling” en dient, conform artikel 11, tweede lid van de Algemene wet inzake rijksbelastingen als bodem voor de controle van de bouwkostenberekening.”
In de toelichting op genoemd besluit van 1 november 2005 is het volgende vermeld:
“In de praktijk blijkt de aanneemsom soms niet opgegeven of te laag geschat en is dan niet overeenkomstig de realiteit. De op basis daarvan berekende leges kunnen dan te laag uitvallen waardoor er verschillen in de behandeling ontstaan. Om daarin te voorkomen is in de legesverordening op grond van artikel 11, lid 2 van de Algemene wet inzake Rijksbelastingen een mogelijkheid opgenomen om de aanneemsom aan te passen. Op dit moment wordt dit in de praktijk reeds toegepast. Probleem hierbij is dat tot op heden bij de gemeente geen normbedragen voor de herberekening van toepassing zijn zodat het verhogen van de aanneemsom vrij subjectief is. (…) Om daarin meer uniformiteit te brengen is er in de vier NOFA-gemeenten een onderzoek opgezet met als resultaat het bijgevoegde overzicht “bouwsombepaling” met als toe te passen waarde de kolom “Voorstel NOFA” (zie bijlage). Deze kolom bevat eenheidsprijzen exclusief BTW waarmee de bouwsom voor het uitvoeren van bouwwerken kan worden gecontroleerd, en indien nodig gecorrigeerd. Het aanpassen van de bouwsom/raming zal alleen plaatsvinden indien de gecontroleerde aanneemsom meer dan 10% te laag blijkt opgegeven.”
In de bijlage bij dit besluit is een tabel opgenomen waarin voor vrijstaande woningen een bedrag van € 280 exclusief Btw per m3 als norm voor bouwkosten is vermeld.
“Bovengenoemde bouwkosten worden gecontroleerd aan de hand van het door het college van burgemeester en wethouders vastgestelde besluit van 1 november 2005, genaamd “Bouwsombepaling” en dient, conform artikel 11, tweede lid van de Algemene wet inzake rijksbelastingen als bodem voor de controle van de bouwkostenberekening.”
In de toelichting op genoemd besluit van 1 november 2005 is het volgende vermeld:
“In de praktijk blijkt de aanneemsom soms niet opgegeven of te laag geschat en is dan niet overeenkomstig de realiteit. De op basis daarvan berekende leges kunnen dan te laag uitvallen waardoor er verschillen in de behandeling ontstaan. Om daarin te voorkomen is in de legesverordening op grond van artikel 11, lid 2 van de Algemene wet inzake Rijksbelastingen een mogelijkheid opgenomen om de aanneemsom aan te passen. Op dit moment wordt dit in de praktijk reeds toegepast. Probleem hierbij is dat tot op heden bij de gemeente geen normbedragen voor de herberekening van toepassing zijn zodat het verhogen van de aanneemsom vrij subjectief is. (…) Om daarin meer uniformiteit te brengen is er in de vier NOFA-gemeenten een onderzoek opgezet met als resultaat het bijgevoegde overzicht “bouwsombepaling” met als toe te passen waarde de kolom “Voorstel NOFA” (zie bijlage). Deze kolom bevat eenheidsprijzen exclusief BTW waarmee de bouwsom voor het uitvoeren van bouwwerken kan worden gecontroleerd, en indien nodig gecorrigeerd. Het aanpassen van de bouwsom/raming zal alleen plaatsvinden indien de gecontroleerde aanneemsom meer dan 10% te laag blijkt opgegeven.”
In de bijlage bij dit besluit is een tabel opgenomen waarin voor vrijstaande woningen een bedrag van € 280 exclusief Btw per m3 als norm voor bouwkosten is vermeld.
4.17.
Tussen partijen is niet in geschil dat de heffingsambtenaar het bedrag van de genormeerde bouwkosten inclusief Btw op correcte wijze heeft vastgesteld door uit te gaan van de inhoud van de twee vrijstaande woningen van 1883,3 m3 (1883,30 x € 280 x 1,19 = € 627.515). Het Hof overweegt dat het standpunt van belanghebbende erop neerkomt dat het hanteren van een minimum bedrag aan bouwkosten per m3 en het toepassen van een tarief van 2,6% over die bouwkosten leidt tot een willekeurige en onredelijke belastingheffing. Op grond van artikel 219, lid 2, van de Gemeentewet kunnen gemeenten, behoudens een verbod op het hanteren van draagkracht als heffingsmaatstaf, zelf invulling geven aan de in belastingverordeningen op te nemen heffingsmaatstaven en tarieven. Het staat gemeenten vrij die heffingsmaatstaven op te nemen welke zij dienstig achten, tenzij daardoor strijd met enig algemeen rechtsbeginsel zou ontstaan. Dat andere gemeenten lagere tarieven hanteren is hierbij niet van belang. Anders dan belanghebbende kennelijk bepleit, hoeft tussen de hoogte van de geheven leges enerzijds en de omvang van de verleende dienst anderzijds geen rechtstreeks verband te bestaan (vergelijk HR 24 december 1997, nr. 32569, ECLI:NL:HR:1997:AA3345). De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 4 april 2014, nr. 12/05118, ECLI:NL:HR:2014:780, BNB 2014/149, beslist dat een tarief van 2,25% van de bouwkosten niet kan worden aangemerkt als onredelijk of willekeurig. Een tarief van 2,6% van de bouwkosten is dat naar het oordeel van het Hof evenmin. Ook de omstandigheid dat, behoudens een marge ten opzichte van de opgegeven bouwkosten van 10%, wordt uitgegaan van een minimum bedrag van € 280 exclusief Btw aan bouwkosten maakt dat tarief niet onredelijk of willekeurig. Dit normbedrag wijkt niet veel af van de door belanghebbende in eerste aanleg genoemde, aan publicaties van het CBS ontleende, bouwkosten van € 257 en € 260 per m3, zodat niet kan worden gezegd dat structureel veel te hoge bouwkosten in aanmerking worden genomen. De normering heeft blijkens voormelde toelichting ten doel te voorkomen dat door te lage schattingen ongerechtvaardigde verschillen in behandeling kunnen ontstaat. Het minimum brengt tevens met zich dat voor de door de gemeente verrichte dienst ongeacht de wijze waarop het bouwwerk wordt uitgevoerd, een zeker minimumbedrag in rekening wordt gebracht. Gelet hierop kan niet worden geoordeeld dat de bepalingen in de Tarieventabel leiden tot een onredelijke en willekeurige belastingheffing op grond waarvan deze bepalingen buiten toepassing zouden moeten blijven.
Slotsom met betrekking tot de aanslag leges
4.18.
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van de heffingsambtenaar gegrond.
Immateriële schadevergoeding
4.19.
Belanghebbende heeft voor het eerst in hoger beroep verzocht om toekenning van een immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn bij de berechting van het geschil tussen belanghebbende en de heffingsambtenaar. De rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel, dat mede aan artikel 6 van het EVRM ten grondslag ligt, brengt mee dat belastinggeschillen binnen een redelijke termijn behoren te worden berecht (zie onder andere Hoge Raad 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252, BNB 2016/140).
4.20.
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt op 8 januari 2013. Ten tijde van deze uitspraak zijn ongeveer vier jaar en drie maanden verstreken. De redelijk te achten behandeltermijn van bezwaar, beroep en hoger beroep tezamen bedraagt op grond van voornoemd arrest in beginsel vier jaar. Het Hof ziet geen bijzondere omstandigheden die tot een verlenging van deze termijn zouden moeten leiden. Dat betekent dat de redelijke termijn met (afgerond) een half jaar is overschreden. Op grond hiervan kent het Hof een schadevergoeding van € 500 toe. Omdat de termijnoverschrijding is toe te rekenen aan de behandeling van het geschil door de Rechtbank, zal het Hof de Minister van Veiligheid en Justitie tot betaling van de schadevergoeding veroordelen.
5.Griffierecht en proceskosten
In de omstandigheid dat de heffingsambtenaar pas in hoger beroep het vereiste inzicht in de begrotingsramingen heeft verstrekt, ziet het Hof aanleiding de heffingsambtenaar in de proceskosten van belanghebbende in beroep en hoger beroep te veroordelen en hem te gelasten het in beroep betaalde griffierecht te vergoeden. Het Hof stelt de proceskosten vast op € 12 in beroep en € 34 in hoger beroep (reiskosten openbaar vervoer; in hoger beroep twee zittingen). Van andere voor vergoeding in aanmerking komende kosten is niet gebleken.
6.Beslissing
Het Hof:
– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
– verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep ongegrond,
– veroordeelt de Staat der Nederlanden (de Minister van Veiligheid en Justitie) tot betaling aan belanghebbende van een immateriële schadevergoeding van € 500,
– veroordeelt de heffingsambtenaar in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 46,
– gelast dat de heffingsambtenaar aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 44 in verband met het beroep bij de Rechtbank.
Deze uitspraak is gedaan door mr. B. van Walderveen, voorzitter, mr. P. van der Wal en mr. A.I. van Amsterdam, in tegenwoordigheid van mr. K. Braaksma als griffier.
De beslissing is op 11 april 2017 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
De voorzitter is verhinderd de uitspraak te ondertekenen. In verband daarmee is de uitspraak ondertekend door mr. P. van der Wal.
(K. de Jong-Braaksma) (P. van der Wal)
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 12 april 2017
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.