Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Belastingrecht, meervoudige kamer
Locatie: Breda
Zaaknummers BRE 16/2345 tot en met 16/2348
uitspraak van 4 februari 2019
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende], wonende te [plaats 1] ,
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft aan belanghebbende voor de jaren 2004, 2007 en 2009 navorderingsaanslagen (hierna: de navorderingsaanslagen) en voor het jaar 2008 een – al dan niet tot navorderingsaanslag geconverteerde – aanslag (hierna: de aanslag) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd en bij gelijktijdige beschikkingen heffingsrente in rekening gebracht.
1.2.
Bij uitspraken van 8 maart 2016 heeft de inspecteur de bezwaren tegen de navorderingsaanslagen over de jaren 2004 en 2007 afgewezen. Over de jaren 2008 en 2009 heeft de inspecteur de bezwaren deels toegewezen en de aanslag respectievelijk navorderingsaanslag en de beschikkingen heffingsrente verminderd.
1.3.
Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 12 april 2016, ontvangen bij de rechtbank op 13 april 2016, pro forma beroep ingesteld. Ter zake van deze beroepen en de gelijktijdig door belanghebbende ingestelde beroepen met zaaknummers BRE 16/2349 en 16/2350, heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van eenmaal € 46.
1.4.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Belanghebbende heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna de inspecteur schriftelijk heeft gedupliceerd.
1.6.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 oktober 2018 te Breda. Gelijktijdig met de onderhavige zaken zijn ook de zaken met de nummers BRE 16/2349 en 16/2350 behandeld. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarin ook de verschenen personen zijn vermeld. Een afschrift van het proces-verbaal wordt gelijktijdig met het afschrift van deze uitspraak aan partijen verzonden.
1.7.
De voorzitter heeft het onderzoek ter zitting gesloten en schriftelijke uitspraken aangekondigd. Bij brieven van 29 november 2018 en 10 januari 2019 heeft de rechtbank de uitspraaktermijn verlengd.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1.
Op 9 januari 2004 heeft belanghebbende een vermogensbeschermingsstructuur opgezet, welke als volgt is vormgegeven. Belanghebbende heeft als settlor en protector [ Trust A] (hierna: de Trust) ingesteld. [Trust B] is aangesteld als trustee van de Trust; belanghebbende, zijn echtgenote en zijn kinderen zijn aangemerkt als beneficiaries. Het vermogen dat belanghebbende heeft ingebracht in de Trust heeft hij verkregen als gevolg van een schenking van zijn vader. De Trust betreft een irrevocable discretionary trust. De Trust is houder van alle aandelen in de gelijktijdig opgerichte [Limited] (hierna: de Limited). De Limited is opgericht naar het recht van de Bahama’s. De Trust en de Limited worden hierna tezamen aangeduid als de truststructuur.
2.2.
Het vermogen van de truststructuur bestond uit een spaarrekening en een beleggingsrekening, beide op naam van de Limited en aangehouden bij de [Bank A] (later [Bank B] ) in Zwitserland. In het registratieformulier van de [Bank A] staan de navolgende cliëntgegevens vermeld (paragraaf 1.1 van het formulier):
“1.1 Client/Domicile
[Naam] .
[Adres A]
[Adres B]
[Adres C]
(…)
Place [plaats 2]
Country (Residence) Bahamas
Place of incorporation (country)) Bahamas”
Verder staat vermeld dat het een
“ company limited by shares ”betreft. Met betrekking tot de beneficial owners staat onder meer het volgende beschreven:
“ company limited by shares ”betreft. Met betrekking tot de beneficial owners staat onder meer het volgende beschreven:
“Section 3 – Background Information (Client Profile)
Proposed size of account approx.. EUR 2.5 Mio
3.1
Personal Information on beneficial owner(s)
3.1.1
Professional activity (employee) or own business activities
The client is the son of [Trust C] . He received a donation from his father, which will be transferred in [Trust D] . The assets concerned will be transferred directly from the account of [Trust E] (underlying Company of [Trust C] ). (…)”
Het formulier vermeldt als datum van ondertekening door de relatiemanager 12 januari 2004.
2.3.
Ook is in het dossier een afschrift van een (inmiddels ingetrokken) volmacht aanwezig. De volmacht vermeldt als datum van ondertekening 21 januari 2004. De volmacht is verstrekt door de Limited aan belanghebbende ‘for all currently existing accounts (other than joint accounts)’. De Limited verklaart in de volmacht dat belanghebbende de Limited mag vertegenwoordigen bij alle investeringsbeslissingen.
2.4.
Belanghebbende heeft in de verschillende jaren opnames gedaan ten laste van de bankrekening van de Limited. In zijn aangiften IB/PVV heeft belanghebbende ter zake van het vermogen van de truststructuur geen inkomen uit aanmerkelijk belang (hierna: inkomen box 2) verantwoord en een deel van het vermogen van de truststructuur aangegeven als onderdeel van de rendementsgrondslag van zijn inkomen uit sparen en beleggen (hierna: inkomen box 3).
2.5.
Eind 2009/begin 2010 is de truststructuur opgeheven. De finale opname van € 2.403.061 is gedaan op 17 december 2009. Het vermogen van de vermogensstructuur vanaf het ontstaan tot en met de opheffing is weergegeven in de onderstaande tabel:
Datum
Vermogen
truststructuur
Feb 2004
€ 2.105.307
01-01-2005
€ 2.121.398
01-01-2006
€ 2.528.494
01-01-2007
€ 2.862.915
01-01-2008
€ 2.981.449
01-01-2009
€ 3.005.373
17-12-2009
€ 2.403.061
18-12-2009
€ 0
2.6.
Op 7 september 2012 heeft belanghebbende de Belastingdienst over de truststructuur geïnformeerd (inkeer). Op 28 december 2012 heeft belanghebbende de benodigde stukken voor de vaststelling van de verschuldigde belasting toegestuurd. Naar aanleiding daarvan is veelvuldig contact geweest tussen partijen. Pogingen om tot een vaststellingsovereenkomst te komen zijn zonder resultaat gebleven.
3.Geschil
3.1.
Tussen partijen zijn de volgende punten in geschil:
Dient het vermogen van de Limited direct aan belanghebbende te worden toegerekend en derhalve belast te worden in box 3 (standpunt belanghebbende) of is sprake van een aanmerkelijk belang waarvan de opbrengsten belast zijn in box 2 (standpunt inspecteur)?
Moet er, ingeval van belastbaarheid in box 3, rekening worden gehouden met een waardedrukkende factor als gevolg van de truststructuur waarin het buitenlandse vermogen is ingebracht?
Is, ingeval van belastbaarheid in box 3, de ingehouden buitenlandse bronheffing verrekenbaar?
3.2.
Tussen partijen bestaat geen geschil over de volgende punten.
- De inspecteur heeft bij het opleggen van de (navorderings-)aanslagen de formeelrechtelijke bepalingen in acht genomen.
- De Trust is fiscaal transparant.
- De Limited heeft een in aandelen verdeeld kapitaal.
- De waarde van de beleggingen op naam van de Limited, de saldi van de bankrekeningen op naam van de Limited en de op basis daarvan door de inspecteur gemaakte cijferopstellingen.
3.3.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en ter zitting.
3.4.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar, vernietiging van de navorderingsaanslagen 2004, 2007 en 2009 en vermindering van de aanslag over 2008 overeenkomstig de ingediende aangifte.
De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
4.Beoordeling van het geschil
Wettelijk kader
4.1.
In artikel 4.6, aanhef en onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna; Wet IB 2001) is het volgende bepaald met betrekking tot het begrip aanmerkelijk belang.
“De belastingplichtige heeft een aanmerkelijk belang indien hij, al dan niet tezamen met zijn partner, direct of indirect:
a. voor ten minste 5% van het geplaatste kapitaal aandeelhouder is in een vennootschap waarvan het kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld;”
Beoordeling
4.2.
Het geschil spitst zich toe op de vraag aan wie de vermogensbestanddelen van de Limited fiscaal moeten worden toegerekend. Belanghebbende stelt dat de Limited weliswaar een in aandelen verdeeld kapitaal heeft, maar dat deze desalniettemin fiscaal transparant is omdat belanghebbende in relatie tot de Limited over het vermogen kan beschikken als ware het zijn eigen vermogen. De vermogensbestanddelen van de Limited (bankrekening en beleggingsrekening) moeten volgens belanghebbende daarom aan hem worden toegerekend hetgeen resulteert in inkomen box 3, te weten een hoger inkomen box 3 dan in de aangiften is verantwoord. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de fiscale transparantie van de Trust betekent dat de vermogensbestanddelen van de Trust (de aandelen in de Limited) aan belanghebbende moeten worden toegerekend. Volgens de inspecteur is de Limited niet fiscaal transparant. Belanghebbende is ter zake van het aan hem toegerekende aandelenbelang in de Limited aanmerkelijkbelanghouder zodat sprake is van inkomen box 2.
4.3.
Belanghebbende voert voor zijn standpunt dat hij over het in de Limited aanwezige vermogen kan beschikken als ware het zijn eigen vermogen, het volgende aan. Volgens belanghebbende is in de onderhavige casus aannemelijk dat hij door inbreng van het vermogen in de truststructuur niet de volledige beschikkingsmacht heeft prijsgegeven over de beleggingen met een waarde van ongeveer € 2.500.000. Volgens hem blijkt dit uit de oprichtingsstukken, het doel van de structuur en de openingsdocumentatie van de bank. Belanghebbende wijst daarbij op het volgende:
- Belanghebbende heeft feitelijke invloed gehad op de beslissingen ter zake van de beleggingen en de aanwending van de beleggingen. Hij beschikte hiervoor over een volmacht.
- Uit de openingsformulieren van de beleggingsrekening blijkt dat ook de bank belanghebbende als gerechtigde tot de beleggingsrekening beschouwde en niet de Limited.
- Uit de oprichtingsakte van de Limited en de diverse formuleren van de [Bank A] blijkt dat de Limited enkel een kassiersfunctie had en dat de volledige beschikkingsmacht bij belanghebbende lag.
- Ook is er volgens belanghebbende sprake van een gebruikelijke structuur voor vermogensbescherming en bescherming van de identiteit van de gerechtigden tot het trustvermogen. Bij een dergelijke structuur blijft de natuurlijk persoon gerechtigd tot het vermogen en komt aan de Limited geen andere rol toe dan die van bewaarder van het vermogen.
Belanghebbende wijst voor de onderbouwing van zijn standpunt voorts naar de uitspraak van Rechtbank Den Haag van 6 januari 2016 (ECLI:NL:RBDHA:2016:238). In deze uitspraak oordeelde de rechtbank dat de betreffende belastingplichtige feitelijk de beschikkingsmacht had over het vermogen van die Limited waardoor de bezittingen van die Limited tot de rendementsgrondslag van box 3 werden gerekend. Rechtbank Den Haag heeft bij dit oordeel van belang geacht dat niet aannemelijk is geworden dat de trustee bij investeringsbeslissingen, bij de beslissing om het gehele vermogen over te dragen, bij de aflossing van de lening of bij het besluit tot ontmanteling van de trust, enige daadwerkelijke (feitelijke) invloed heeft gehad of willen hebben op de voornemens van de betreffende belastingplichtige en zijn echtgenote. Gerechtshof Den Haag heeft op 28 juni 2017 de uitspraak van de rechtbank bevestigd (ECLI:NL:GHDHA:2017:1963).
Het is ook niet ongebruikelijk dat een inspecteur het standpunt inneemt dat een dergelijke structuur is belast is box 3, mede gezien de hiervoor aangehaalde jurisprudentie en de ervaringen in de praktijk, aldus belanghebbende.
4.4.
De rechtbank overweegt als volgt. Voor de vraag of een juridische entiteit zonder een in aandelen verdeeld kapitaal transparant is, is gelet op het arrest van de Hoge Raad van 19 september 2014 (ECLI:NL:HR:2014:2694), vereist dat belanghebbende over de vermogensbestanddelen kon beschikken als ware het zijn eigen vermogen. Dit dient op basis van de feiten te worden beoordeeld. Welke feiten daarvoor relevant (kunnen) zijn, kan behalve uit dit arrest ook uit het arrest van de Hoge Raad van 23 november 2012 (ECLI:NL:HR:2012:BW4102) worden afgeleid. Anders dan de juridische entiteiten waarop voormelde arresten zien, is de Limited een juridische entiteit met een in aandelen verdeeld kapitaal. De Limited voldoet naar Nederlandse fiscale maatstaven aan de kenmerken van een besloten vennootschap. Met hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd heeft hij geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt waaraan de gevolgtrekking is te verbinden dat de rechtsgevolgen van het onderbrengen van het vermogen bij de Limited anders zijn dan bij inbreng in een vergelijkbare, naar Nederlands recht opgerichte entiteit (een BV).
De rechtbank is daarom van oordeel dat de Limited niet als fiscaal transparant kan worden aangemerkt. Dat leidt tot het juridische gevolg dat de vermogensbestanddelen van de Trust, zijnde de aandelen in de Limited, op grond van artikel 4.6 van de Wet IB 2001 geacht worden door belanghebbende te worden gehouden, welk belang aan box 2 moet worden toegerekend.
4.5.
De verwijzing door belanghebbende naar de uitspraken van Rechtbank Den Haag en Gerechtshof Den Haag baten hem niet. De rechtbank stelt voorop dat iedere structuur op zichzelf staat en de beoordeling daarvan steeds bepaald wordt door de concrete feiten en omstandigheden, waarbij van belang is wie welk standpunt inneemt, op wie ter zake de bewijslast rust en welke bewijsmiddelen zijn ingebracht. In de door belanghebbende aangehaalde procedure is het standpunt van de inspecteur bevestigd dat er geen inbreng heeft plaatsgehad in de Limited. De rechtbank is, anders dan belanghebbende, van oordeel dat in de onderhavige beroepen bewijskracht toekomt aan de omstandigheid dat de bankrekening en de beleggingsrekening op naam staan van de Limited.
4.6.
Ook indien als uitgangspunt wordt gehanteerd dat fiscale transparantie in beginsel mogelijk moet worden geacht indien belanghebbende over het in de Limited aanwezige vermogen kan beschikken als ware het zijn eigen vermogen, kan dit belanghebbende niet baten. Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd is namelijk onvoldoende om daaraan de gevolgtrekking te kunnen verbinden dat de feitelijke beschikkingsmacht van het vermogen van de Limited bij belanghebbende lag. De omstandigheid dat belanghebbende beschikte over een volmacht benadrukt eerder het tegenovergestelde, namelijk dat formele toestemming nodig was van de Limited, in de vorm van een volmacht, om namens die entiteit op te treden (“to legally represent”). Uit het registratieformulier van de bank kan voorts enkel worden afgeleid dat de Limited als rekeninghouder wordt aangemerkt, dat de ingebrachte gelden afkomstig zijn van de vader van belanghebbende en dat belanghebbende de uiteindelijk gerechtigde is van het vermogen van de Limited.
Beroep op het gelijkheidsbeginsel
4.7.
Belanghebbende stelt dat hij de inspecteur er in de bezwaarfase op heeft gewezen dat de ervaring leert dat truststructuren als de onderhavige altijd door de Belastingdienst als volledig transparant worden aangemerkt waarbij het vermogen van de Limited bij de inbrengers/gerechtigden als inkomen box 3 in aanmerking wordt genomen. De rechtbank vat deze stelling van belanghebbende op als een beroep op het gelijkheidsbeginsel. De inspecteur voert aan dat er geen sprake is van gelijke gevallen.
4.8.
Van schending van het gelijkheidsbeginsel kan sprake zijn indien aannemelijk wordt dat de inspecteur in met de situatie van belanghebbende vergelijkbare gevallen hetzij (i) een beleid heeft gevoerd waarvan ten nadele van belanghebbende is afgeweken, hetzij (ii) het oogmerk heeft gehad één of meer andere belastingplichtigen te begunstigen, hetzij (iii) in een meerderheid van de met belanghebbende vergelijkbare gevallen een gunstiger beslissing heeft genomen. Belanghebbende heeft hiervan de bewijslast. Belanghebbende heeft geen feiten en omstandigheden aangedragen waaruit blijkt dat sprake is van (feitelijk en juridisch) gelijke gevallen. Ook begunstigend beleid (categorie i), het oogmerk tot begunstiging (categorie ii) of een schending van de meerderheidsregel (categorie iii) is niet aannemelijk gemaakt. Het beroep van belanghebbende op het gelijkheidsbeginsel faalt daarom.
Conclusie
4.9.
Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de eerste in geschil zijnde vraag aan de inspecteur. Ter zitting hebben partijen verklaard dat er voor dat geval geen geschil is over de hoogte van de (navorderings-)aanslagen. De rechtbank verbindt daaraan de gevolgtrekking dat de navorderingsaanslagen IB/PVV 2004, 2007 en 2009 alsmede de aanslag IB/PVV 2008 terecht en niet naar te hoog bedragen zijn opgelegd. De overige geschilpunten behoeven geen behandeling meer nu er geen sprake is van belastbaarheid in box 3. De beroepen dienen, gelet op het voorgaande, ongegrond te worden verklaard.
5.Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6.Beslissing
De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 4 februari 2019 door mr. W.A.P. van Roij, voorzitter,
mr. M.M. Dondorp-Loopstra en prof.mr. I.J.F.A. van Vijfeijken, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. W.C.C. Koreman-de Bok, griffier.
De griffier, De voorzitter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.
Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.