ECLI:NL:RBDHA:2016:238

Uitspraak

Rechtbank DEN HAAG

Team belastingrecht

zaaknummers: SGR 15/2193, 15/2194, 15/2195, 15/2197, 15/2199, 15/2201, 15/2202, 15/2203 en 15/2204

uitspraak van de meervoudige kamer van 6 januari 2016 in de zaken tussen

De erven van [erflater] , eisers

(gemachtigden: mr. M.H. Verhoef en drs. J.H. Wolkers ),

de inspecteur van de Belastingdienst/Belastingen, kantoor [plaats] , verweerder.

Procesverloop

Aan wijlen [erflater] (hierna: erflater) is voor het jaar 2000 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een bedrag van € 96.672 (NLG 213.036). Tegelijkertijd is aan erflater € 42.425 (NLG 93.493) heffingsrente in rekening gebracht (SGR 15/2193).

Aan erflater is voor het jaar 2001 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een bedrag van € 28.819. Tegelijkertijd is aan erflater € 11.391 heffingsrente in rekening gebracht (SGR 15/2194).

Aan erflater is voor het jaar 2002 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een bedrag van € 22.891. Tegelijkertijd is aan erflater € 8.292 heffingsrente in rekening gebracht (SGR 15/2195).

Aan erflater is voor het jaar 2003 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een bedrag van € 21.157. Tegelijkertijd is aan erflater € 7.090 heffingsrente in rekening gebracht (SGR 15/2197).

Aan erflater is voor het jaar 2004 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een bedrag van € 25.978. Tegelijkertijd is aan erflater € 7.796 heffingsrente in rekening gebracht (SGR 15/2199).

Aan erflater is voor het jaar 2005 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een bedrag van € 30.589. Tegelijkertijd is aan erflater € 7.651 heffingsrente in rekening gebracht (SGR 15/2201).

Aan erflater is voor het jaar 2006 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een bedrag van € 37.218. Tegelijkertijd is aan erflater € 8.784 heffingsrente in rekening gebracht (SGR 15/2202).

Aan erflater is voor het jaar 2008 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een bedrag van € 28.776. Tegelijkertijd is aan erflater € 3.605 heffingsrente in rekening gebracht (SGR 15/2203).

Aan erflater is voor het jaar 2009 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een bedrag van € 8.218. Tegelijkertijd is aan erflater € 681 heffingsrente in rekening gebracht (SGR 15/2204).

Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 2 maart 2015 de aanslagen gehandhaafd.

Eisers hebben daartegen beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift met bijlagen ingediend.

Eisers hebben bij brief van 5 november 2015 nadere stukken en voorts een pleitnota ingediend.

Verweerder heeft bij brief van 6 november 2015 een nader stuk ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 november 2015 te Den Haag.

Namens eisers zijn verschenen hun gemachtigden. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [persoon A] , [persoon B] en [persoon C] .

Overwegingen

Feiten

1. Erflater, overleden op [datum ] 2013, was in de onderhavige jaren beneficiary in een trust genaamd [de trust] (de trust). De trust is ingevolge een “Declaration of Trust” van 8 januari 1999 tot stand gekomen. Settlor was de – op [datum ] 2000 overleden – moeder van erflater. De trustee, [trustee] (de trustee), was gevestigd op Guernsey en de trustverhouding was ingesteld naar het recht van Guernsey. In haar (ongedateerde) brief aan de trustee schrijft de Settlor dat zij graag wil dat haar zoon pas 10 jaar na haar overlijden als beneficiary wordt begunstigd.

2. Tot het vermogen van de trust behoorden de toonderaandelen van [limited X] , een naar het recht van de Bahama’s opgerichte Limited ( [limited X] ).

De trust had blijkens de e-mail van de trustee van 23 december 2009 geen eigen bankrekening. Per 31 maart 2001 stond op de balans van de trust een vordering (loans receivable) van CHF 7.632.741 op [limited X] . In de jaarstukken van [limited X] stond voor datzelfde bedrag een schuld (loan payable) aan de trust opgenomen. Op de balans van [limited X] is vermeld dat het vermogen op dat moment bestaat uit respectievelijk een bank/effectenrekening bij Credit Suisse Private Banking te Montreux, Zwitserland (CHF 7.189.309) en overige investeringen (CHF 153.991). In de andere aan de orde zijnde jaren stonden deze vermogensbestanddelen – zij het voor andere bedragen – ook op de balans van [limited X] .

3. Tot de gedingstukken behoort een ‘LETTER OF ADDITION, gedagtekend 7 februari 2001, gericht aan de trustee en ondertekend door erflater. Hierin is het volgende opgenomen:

“I hereby assign and transfer to yourselves as an addition to the Trust Fund, the under-mentioned assets, being my entire interest in the same. These transfers are irrevocable and unconditional, and are to be effective as of the dates detailed below:

DESCRIPTION OF ASSET CURRENCY VALUE DATE

(…) (…) (…) (…)
TOTAL CASH US$1,266,880.08

(…) (…) (…) (…)

TOTAL STOCKS VALUE CHF698,670.00(…)

4.1.

Tot de gedingstukken behoort een telefoonnotitie van de bestuurder van [limited X] van 17 februari 2004 waarin onder meer het volgende staat vermeld:

“(…)

[
[limited X]]

[Erflater] telephoned on 17” February 2004. He has been talking to the [group X] regarding investment into one of their funds. They will be sending us the relevant documentation for completion. He would like the Trustees to consider investing USD 300,000.00.

To raise the funds he would like the Trustees to consider selling part of the [holding X]

. I questioned the timing issues and he thought that Parsenon would only call 50% of the funds in the near future followed by smaller calls. I do not believe he has discussed this with [persoon D] at CSPB. He mentioned that he is comfortable with the documentation and if we have any questions we can call him on (…)”

4.2.

Bij fax van 19 februari 2004 geeft de bestuurder van [limited X] aan [onderneming Y] te kennen dat zij USD 300.000 wensen te investeren.

4.3.

Bij fax van 20 februari 2004 geeft de bestuurder van [limited X] aan Credit Suisse Private Banking te Montreux, Zwitserland opdracht om een (vooruit)betaling van USD 150.000 te doen in verband met de in 4.2 vermelde investering.

5. In een bijlage bij de voor het jaar 2002 ingediende aangifte IB/PVV staat:

“Bijlage bij de aangifte inkomstenbelasting 2002 (…)

[erflater] blijkt beneficiairy te zijn van [de trust]. Deze trust is ingesteld door wijlen zijn moeder, […], overleden op 30 oktober 2000. Het betreft een zogeheten irrevocable discretionary trust, van welke trust [erflaters moeder] eerste begunstigde was en [erflater] tweede begunstigde is. Ten onrechte is de betrokkenheid van [erflater] niet in de voorgaande aangiften vermeld.

Ook is [erflater] medegerechtigde tot de nalatenschap van zijn moeder. Omdat omtrent de verdeling daarvan onenigheid bestaat, is de waarde van zijn aandeel in de nalatenschap op nihil gesteld. Zulks geldt ook voor 2001”

Verweerder heeft tweemaal vragen gesteld over de aangifte 2002. Deze vragen zijn bij brieven van 8 december 2004 en 17 november 2006 (zie onder 8 hierna) namens erflater beantwoord.

6. Tot de gedingstukken behoort een document genaamd ‘notes of a meeting held (…), Guernsey on Friday 17th June 2005 (…)’ waarbij erflater en zijn echtgenote alsmede onder meer een vertegenwoordiger van Credit Suisse (Guernsey) Limited aanwezig waren. Uit die aantekeningen blijkt dat erflater en zijn echtgenote hebben gevraagd het vermogen op de (door [limited X] ) in Montreux aangehouden bankrekening over te boeken naar een in Guernsey aangehouden bankrekening van Credit Suisse. Erflater zou de contactpersoon van Credit Suisse in Montreux bellen om hem te informeren over de voorgenomen wijziging. In die aantekeningen staat ook dat erflater en zijn echtgenote de bank/effectenrekening willen beheren en dat de zij geen correspondentie in Nederland wensen te ontvangen.

7. Tot de gedingstukken behoort een – op 20 juni 2005 namens [limited X] en door erflater en zijn echtgenote ondertekend – document genaamd ‘Authority for Third Party to Give instructions on Account’ met betrekking tot de door [limited X] bij Credit Suisse (Guernsey) Limited aangehouden bank/effectenrekening. In dit document staat dat erflater en zijn echtgenote door [limited X] volledig worden gemachtigd om namens [limited X] het beheer over de rekening te voeren. Volgens dit document zijn zij niet bevoegd om gelden op te nemen, zekerheden te stellen of gelden over te maken.

8. Bij brief van 17 november 2006 schrijft de voormalig gemachtigde van erflater met betrekking tot de aangifte 2002 van erflater onder meer het volgende:

“1. Uit de aangifte IB 2002 van mijn cliënt blijkt dat hij medegerechtigd is tot de nalatenschap van zijn moeder. In verband met de omstandigheid dat enkele van zijn mede-erfgenamen van oordeel waren en zijn dat mijn cliënt een grote schuld had aan de boedel, heeft hij de waarde van zijn aandeel daarin op nihil gesteld.

(…)

5. De uit de aangifte IB 2002 blijkende betrokkenheid bij [de trust] betreft niet een op geld waardeerbaar vermogensrecht voor mijn cliënt. Derhalve is daaromtrent geen vordering opgenomen in de aangifte.”

Verweerder heeft vervolgens, zonder nader onderzoek te doen, de definitieve aanslag IB/PVV voor het jaar 2002 opgelegd.

9. Bij arrest van 3 juli 2008 heeft Hof Amsterdam - naar aanleiding van een door enkele familieleden aangespannen procedure - erflater veroordeeld tot het betalen van respectievelijk € 736.248,41 (verhoogd met de overeengekomen rente van 6% vanaf de vervaldatum tot 30 oktober 2000 en verhoogd met de wettelijke rente vanaf 30 oktober 2000 tot de dag der algehele voldoening), USD 722.490 (te vermeerderen met de wettelijke rente vanaf 30 oktober 2000 tot de dag der algehele voldoening) en € 259.271,86 (te vermeerderen met de wettelijke rente vanaf 30 oktober 2000 tot de dag der algehele voldoening) aan de boedel van wijlen zijn moeder. In deze uitspraak is tevens het volgende opgenomen:

“(…) dat zich in het dossier een memo bevindt van [erflater] aan zijn broer (…) van 22 mei 1997. (…) De inhoud ervan luidt als volgt:

(…)

Lijkt me nuttig dit epistel niet op te bergen en te verscheuren na lezing, want er komen nog andere stukken over. (…) Wel mogelijk met een trust, waar Ante (Hof: de bijnaam van [de moeder van erflater]) een schenking doet ter waarde huis, welke schenking schuldig blijft totdat huis wordt verkocht. (…) Wij blijven ook de beslissingen nemen, alhoewel er naar buiten toe een trustee is die alleen bevoegd is. (…)”.

10. Tot de gedingstukken behoort een document genaamd ‘Base/Source Activity Report’ van [limited X] . In dit document staat achter de datum 31/10/2008: ‘s/h loan repaid [erflater] € 1100000’ en achter de datum 14/01/2009: ‘s/h loan repaid [erflater] € 600k’.

11.1

Bij brief van 11 mei 2009 introduceert erflaters echtgenote hun belastingadviseur (gemachtigde Wolkers ) bij de trustee. Op 1 december 2009 stuurt gemachtigde een e-mail aan de trustee met daarbij een memo over de trust en [limited X] met daarin een voorstel om de trust te ontmantelen en het vermogen naar een Stichting Administratiekantoor over te brengen. In een e-mail van 11 december 2009 schrijft een van de trustees aan de gemachtigde:

“I assume the principal beneficiairies of the trust are aware of the proposed changes and are on board? Is there any chance that they could confirm they have no objection with the trust proceeding as you have outlined? (…) Provided we have confirmation from the beneficiairies that they wish us to proceed with the changes to the trust and distributions the proposals are straight forward prior to year end.”.

11.2

Bij brief van 16 december 2009 verklaren erflater en zijn echtgenote:

“This is to confirm that we have no objection with the Trust proceeding as outlined in the advice of Mr. J.H. Wolkers of [onderneming Z] .”

12. Bij akte van 23 december 2009 heeft de echtgenote van erflater [stichting X] (hierna: [stichting X] ) opgericht. Zij is enig bestuurder van [stichting X] . Eveneens bij akte van 23 december 2009 heeft [stichting X] aan ieder van de drie kinderen van erflater en zijn echtgenote (hierna: de kinderen) 1.000 certificaten uitgegeven. De kinderen zijn daarvoor ieder een bedrag van € 10 verschuldigd aan [stichting X] .

Op 29 december 2009 heeft de trustee bij ‘Deed of Addition of Beneficiairies’de kinderen als beneficiaries toegevoegd. Op diezelfde datum is erflater bij ‘Deed of Removal of Beneficiairy’ als begunstigde geschrapt. Volgens een ‘Deed of Payment Transfer and Indemnity’ van 29 december 2009 de trustee

‘(…) hereby revocably pays and transfers to [ [stichting X] ] the whole of the Trust Fund, except for
€ 10.000 (…) to the intent that with effect from the date of this deed, the Appointed fund shall be held by [ [stichting X] ] and applied by it in accordance with the rules and constitution of [ [stichting X] ] for the benefit of one or more of the Beneficiaries of [ [stichting X] ] (…).’

Eveneens op 29 december 2009 vrijwaren erflater en de kinderen de trustee van aansprakelijkheid bij ‘Deed of Relief and Indemnity’ .

13. Tot de gedingstukken behoort een document genaamd ‘Contribution of Assets (Transfer of Beneficial Title; Overdracht van Economische Eigendom’, gedateerd 30 december 2009. In dit document is onder meer het volgende opgenomen:

“(…)Transfer of beneficial title (overdracht van economische eigendom)

1. To comply with the agreements made, the Trust hereby transfers to [ [stichting X] ], which hereby accepts: beneficial title (economische eigendom) to all the following assets, as well as all transferable rights held by the Trust in those assets

a. loan/receivable provided to [erflater] amounting to ChF 2.515 303 (…);

b. circa € 1,689,909.46 in cash registered on account number 42077;

c. J&R Founders Fund II LP of which the legal title is currently held by [ [limited X] ] but; the beneficial title was transferred to [de trust] prior to signing this deed of transfer.

d. 62.103 participations Fortis L Fund SICAV of which the legal title is currently held by [ [limited X] ]; the beneficial title was transferred to [de trust] prior to signing this deed of transfer. (…)”

14.1

Verweerder heeft met dagtekening 29 juni 2012, 12 september 2012, 28 december 2012 en 15 en 26 januari 2013 de onderhavige aanslagen opgelegd.

Daarbij heeft verweerder de waarde van het in de jaarstukken van [limited X] gepresenteerde vermogen aan erflater en zijn echtgenote, ieder voor 50%, toegerekend en in box 3 in aanmerking genomen. Met de in de jaarrekening vermelde schuld aan de trust heeft verweerder geen rekening gehouden. Met betrekking tot het jaar 2000 heeft verweerder de correctie aangebracht op grond van artikel 29a Wet IB 1964.

14.2.

Verweerder heeft naar aanleiding van het onder 9 genoemde arrest van 3 juli 2008 van Hof Amsterdam aanleiding gezien in box 3 rekening te houden met een boedelschuld. Verweerder heeft deze schuld beperkt tot een bedrag van € 1.677.383 op 31 december 2008 en 1 januari 2009. Verweerder heeft daarbij als uitgangspunt genomen dat de schuld vóór 3 juli 2008 nog niet bestond en eind 2009 niet meer bestond, omdat deze was afgelost.

Geschil

15. In geschil is:

of verweerder met betrekking tot de jaren 2002 tot en met 2006 over een nieuw feit beschikt dat navordering rechtvaardigt;

of verweerder met betrekking tot het opleggen van de navorderingsaanslagen (voldoende) voortvarend heeft gehandeld;

of verweerder terecht de bezittingen van [limited X] aan erflater heeft toegerekend en heeft betrokken in de rendementsgrondslag van box 3, dan wel voor het jaar 2000 terecht fictief rendement in aanmerking heeft genomen;

of verweerder terecht de boedelschuld buiten aanmerking heeft gelaten dan wel voor de jaren 2008 (31 december 2008) en 2009 (1 januari 2009) voor de juiste bedragen in aanmerking heeft genomen bij de vaststelling van de rendementsgrondslag van box 3;

of verweerder enig beginsel van behoorlijk bestuur heeft geschonden en/of in strijd met artikel 10:3, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) heeft gehandeld.

Voor het geval de rechtbank oordeelt dat de bezittingen van [limited X] aan erflater moeten worden toegerekend, zijn de door verweerder ter zake in aanmerking genomen bedragen niet in geschil.

16. Verweerder heeft primair gesteld dat de erflater vanaf 30 oktober 2000 (het moment van overlijden van de settlor) de (feitelijke) beschikkingsmacht had over het onder het trustverband gebrachte vermogen, waaronder het vermogen van [limited X] . Subsidiair heeft verweerder gesteld dat erflater ten minste de economische eigendom van de bezittingen van [limited X] had, omdat erflater en zijn echtgenote zich steeds hebben gedragen alsof de bezittingen van [limited X] hun persoonlijke bezittingen waren door materiële beslissingen te nemen. Volgens verweerder was hij bevoegd de navorderingsaanslagen op te leggen en heeft hij niet in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, noch in strijd met artikel 10:3, derde lid, van de Awb, gehandeld.

17. Eisers hebben het standpunt van verweerder gemotiveerd weersproken en bestrijden de in 14 hiervoor vermelde correcties. Voorts hebben eisers gesteld dat met betrekking tot de jaren 2002 tot en met 2006 een nieuw feit ontbreekt dat navordering rechtvaardigt, en dat ten aanzien van alle navorderingsaanslagen geldt dat verweerder niet voortvarend heeft gehandeld. Ook heeft verweerder gehandeld in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur en in strijd met artikel 10:3, derde lid, van de Awb. Eisers willen tevens de in 9 hiervoor vermelde rente en boedelschuld (inclusief de overeengekomen en wettelijke rente) in aanmerking nemen als respectievelijk persoonlijke verplichtingenrente (het jaar 2000) en als schuld in box 3.

Beoordeling van het geschil

Nieuw feit

18.1.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder een ambtelijk verzuim begaan, door geen nader onderzoek te doen naar de aard en omvang van de betrokkenheid van erflater bij de trust en bij het vermogen van [limited X] voor het jaar 2002. Verweerder heeft immers tot twee maal toe vragen gesteld - in het kader van de aanslagregeling over 2002 - over de betrokkenheid van erflater bij een trustvermogen, maar, naar aanleiding van het laatste antwoord van de zijde van erflater van 17 november 2006 dat hij een niet op geld waardeerbaar vermogensrecht bezat, geen enkel nader onderzoek ingesteld naar de mogelijke fiscale gevolgen. Het antwoord van eiser gaf daarentegen alle aanleiding een dergelijk nader onderzoek in te stellen, reeds omdat de problematiek met betrekking tot trustvermogen in zijn algemeenheid nu juist zag op de vraag of de betrokkenheid daarbij een al dan niet op geld waardeerbaar vermogensrecht betreft. Het arrest van de Hoge Raad van
18 november 1998 (nr. 31 756, ECLI:NL:HR:1998:BI5819), waarnaar verweerder in dit verband verwijst en waarin de Hoge Raad kort gezegd heeft geoordeeld dat een begunstigde van een irrevocable discretionary trust slechts een verwachting heeft dat te eniger tijd aan hem een uitkering uit het trustvermogen zal worden gedaan, doet daaraan gelet op het vorenstaande niet af. De rechtbank ziet geen aanleiding erflater in dit verband kwade trouw te verwijten. Niet gezegd kan worden dat erflater, zoals verweerder heeft gesteld, hem opzettelijk inlichtingen heeft onthouden of onjuiste inlichtingen heeft verschaft. Uit de gedingstukken volgt ook niet dat erflater de door verweerder gestelde vragen niet heeft beantwoord, reeds omdat verweerder de aan de antwoorden voorafgaande vragenbrieven niet heeft kunnen overleggen. Voorts was gelet op het eerder genoemde arrest van 18 november 1998 het standpunt van erflater dat hij een niet op geld waardeerbaar recht had pleitbaar. Gelet hierop zal de rechtbank de navorderingsaanslag voor het jaar 2002 vernietigen.

18.2.

In de aangiftes 2003 tot en met 2006 heeft erflater de vraag of hij bij een trustvermogen was betrokken niet beantwoord. Naar het oordeel van de rechtbank was verweerder niet gehouden onderzoek te doen naar het al dan niet aanwezig zijn van betrokkenheid van erflater bij een (trust)vermogen in die jaren. Verweerder mag immers uitgaan van hetgeen erflater in de aangifte vermeldt en betrokkenheid bij een trustvermogen in enig jaar veronderstelt niet automatisch dat erflater ook nadien nog bij een trustvermogen is betrokken.

Heeft verweerder voortvarend gehandeld?

19. De rechtbank gaat voorbij aan de vraag of - gelet op het arrest van de Hoge Raad van 10 april 2015 (nr. 14/00528, ECLI:NL:HR:2015:913) - de zogenoemde voortvarendheidseis als bedoeld in het arrest van het Hof van Justitie van 11 juni 2009 (nrs. C-155/08 en C-157/08), X en E.H.A. Passenheim-Van Schoot (ECLI:EU:C:2009:386) in de onderhavige zaken van toepassing is. De rechtbank volgt eisers namelijk niet in hun standpunt dat verweerder in de periodes 1 september 2009 tot en met 3 mei 2010 en 29 september 2010 tot 30 maart 2011 niet voortvarend heeft gehandeld. Verweerder heeft onweersproken gesteld dat hij in de eerste periode enkele malen telefonisch contact heeft gezocht met gemachtigde Wolkers voor een afspraak voor een door Wolkers voorgestelde bespreking, maar dat Wolkers wegens omstandigheden langere tijd niet beschikbaar was. Ten aanzien van de tweede periode heeft verweerder verklaard dat hij toen de beschikking kreeg over het volledige procesdossier, van 4 à 5 ordners, dat betrekking had op de onder 9 hiervoor vermelde procedure bij het hof. De bestudering van dat dossier vergde, gelet op de omvang en de aard van de informatie, meer tijd, omdat onder meer moest worden uitgezocht of erflater nog bij andere trustvermogens was betrokken. Gelet hierop is geen sprake van een onverklaarbare vertraging van meer dan zes maanden die aan de zijde van verweerder is opgetreden.

Zijn de bezittingen van [limited X] terecht aan erflater toegerekend?

20. Hoewel de trust volgens de in 1 hiervoor vermelde Declaration of Trust een irrevocable discretionary trust betreft en de trust houder was van de toonderaandelen in [limited X] , is de rechtbank van oordeel dat erflater feitelijk de beschikkingsmacht had over het vermogen van de trust c.q. [limited X] als ware het zijn eigen vermogen. De rechtbank leidt dit af uit de hiervoor onder rechtsoverweging 4, 6, 7 en 10 tot en met 13 opgenomen feiten en omstandigheden. De rechtbank acht daarbij in het bijzonder de volgende feiten en omstandigheden van belang. Zonder nadere uitleg - die ontbreekt - is het niet geloofwaardig dat erflater op 7 februari 2001 de volledige beschikkingsmacht heeft prijsgeven over

CHF 2.752.068 door dat bedrag te storten in een trust terwijl hij daarvan op dat moment de enige beneficiairy was. Noch bij investeringsbeslissingen, noch bij de beslissing het totale vermogen over te dragen naar Guernsey, noch bij de ‘loan repaid’ aan erflater, noch bij de ontmanteling van de trust naar aanleiding van voorgenomen nieuwe wetgeving is ook maar aannemelijk geworden dat de trustee enige daadwerkelijke (feitelijke) invloed heeft gehad of willen hebben op de voornemens van erflater en zijn echtgenote. Integendeel, de trustee ging per ommegaande akkoord met ieder verzoek, tot en met de onder grote tijdsdruk tot stand gekomen ontmanteling aan toe. In het licht van het standpunt van eisers is het ook hoogst opmerkelijk en door hen evenmin toegelicht, waarom [limited X] in 2008 en 2009 een zogeheten lening ten bedrage van in totaal € 1.700.000 (onder 10 hiervoor) aan erflater heeft terugbetaald, terwijl deze geacht wordt dit bedrag destijds onder trustverband te hebben gebracht. Dat deze betalingen aan erflater zouden zijn gedaan om zijn boedelschuld te voldoen, is daarvoor geen verklaring. Gelet hierop heeft verweerder terecht de bezittingen van [limited X] tot de rendementsgrondslag van box 3 van erflater gerekend. Nu verweerder reeds op grond van de normale bewijsregels aannemelijk heeft gemaakt dat sprake was van beschikkingsmacht aan de zijde van erflater en aldus vermogen in de heffing dient te worden betrokken, ziet de rechtbank geen aanleiding voor omkering en verzwaring van de bewijslast.

De boedelschuld en overige schulden

21. De rechtbank ziet geen aanleiding om in het jaar 2000 een rentelast in verband met een boedelschuld en in de andere jaren een boedelschuld in box 3 in aanmerking te nemen, anders dan de schuld die verweerder (in 2008 en 2009) in aanmerking heeft genomen. Erflater heeft in zijn aangiften, blijkens de brief van 17 november 2006 en de verklaring van de gemachtigde ter zitting, namelijk geen rekening gehouden met de waarde van zijn aandeel in de nalatenschap van zijn moeder. Desgevraagd heeft de gemachtigde ter zitting voorts geen helderheid kunnen verschaffen over het niet aangegeven aandeel in de nalatenschap en, meer in het bijzonder, of dit lager was dan de door eisers voorgestane in aanmerking te nemen schuld. Daarmee hebben eisers niet aannemelijk gemaakt dat enige boedelschuld in aanmerking moet worden genomen.

22. De overige in 2008 en 2009 gecorrigeerde bedragen, te weten € 1.100.000 schuld aan [limited X] (voorzover aan erflater toegerekend) en € 1.811.830 schuld aan [stichting X] (voor zover aan erflater toegerekend), heeft verweerder terecht niet in aanmerking genomen nu eisers, tegenover de betwisting door verweerder, niet aannemelijk hebben gemaakt dat erflater en/of zijn echtgenote dergelijke schulden had(den) aan [limited X] en [stichting X] .

Algemene beginselen van behoorlijk bestuur en artikel 10:3, derde lid, Awb

23.1.

Naar het oordeel van de rechtbank is niet gebleken dat verweerder enig door eisers genoemd beginsel van behoorlijk bestuur heeft geschonden. Dat verweerder eerst in de bezwaarfase een cijfermatig overzicht heeft gegeven van de totstandkoming van de navorderingsaanslagen, is weliswaar niet fraai, maar niet dermate onzorgvuldig dat daaraan gevolgen zouden moeten worden verbonden. Verweerder heeft de correcties voor de jaren 2008 (brief van 7 juni 2012) en 2009 (brief van 22 augustus 2012) immers uitgebreid toegelicht en bij brief van 23 november 2012 aan de gemachtigde geschreven dat hij de overige navorderingsaanslagen zou opleggen in lijn met de over het jaar 2008 en 2009 opgelegde aanslagen.

23.2.

De rechtbank acht voorts aannemelijk dat de uitspraken op de tegen de aanslagen gerichte bezwaren in feite zijn gedaan door een andere belastingambtenaar dan degene die de aanslagen heeft vastgesteld en dat deze zelfstandig de heroverweging in de bezwaarfase heeft gedaan. Dat de aanslagregelaar een ‘notitie ten behoeve van de bezwaarbehandeling’ en een cijfermatig overzicht heeft gemaakt voor de bezwaarbehandelaar maakt niet dat daaruit de conclusie moet worden getrokken dat de bezwaarbehandelaar geen zelfstandige heroverweging heeft gemaakt. Dat zowel de aanslagregelaar als de bezwaarbehandelaar met dezelfde specialist hebben overlegd, leidt de rechtbank evenmin tot de conclusie dat verweerder in strijd heeft gehandeld met artikel 10:3, derde lid, van de Awb.

Conclusie

24.1.

De rechtbank zal, gelet op de standpunten van partijen ter zitting, de navorderingsaanslag voor het jaar 2000 verminderen naar een belastbaar inkomen (vóór toepassing van de belastingvrije som) van € 149.375 (NLG 329.181; NLG 25.878 verlies vermeerderd met de correctie van NLG 355.059) nu verweerder met betrekking tot de navorderingsaanslag voor dat jaar van een onjuist bedrag is uitgegaan.

24.2.

De rechtbank zal, gelet op overweging 18.1, de navorderingsaanslag voor het jaar 2002 vernietigen.

24.3.

De rechtbank zal het beroep met betrekking tot de navorderingsaanslagen 2003 tot en met 2006 en de aanslagen 2008 en 2009 ongegrond verklaren.

Heffingsrente

25. De rechtbank ziet geen aanleiding de heffingsrente te beperken, behoudens de vermindering en vernietiging zoals die volgt uit overweging 24.

Vergoeding van immateriële schade

26. Eisers hebben tevens verzocht om een vergoeding van immateriële schade in verband met de overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in de arresten van de Hoge Raad van 10 juni 2011 (ECLI:NL:HR:2011:BO5046, -BO5080 en -BO5087).

27. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden, moet worden aangesloten bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005 (ECLI:NL:HR:2005:AO9006). Voor een uitspraak in eerste aanleg heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn is geschied, indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. Daarbij geldt dat de behandeling van het bezwaar ten hoogste een half jaar en de behandeling van het beroep ten hoogste anderhalf jaar mag duren. De termijn vangt aan op het moment waarop verweerder het bezwaarschrift ontvangt. Indien de redelijke termijn is overschreden, dient als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief te worden gehanteerd van € 500 per halfjaar dat die termijn is overschreden, waarbij ter bepaling van de totale vergoeding de geconstateerde overschrijding naar boven wordt afgerond. Zoals de Hoge Raad in het arrest van 10 juni 2011 (ECLI:NL:HR:2011:BO5046) heeft geoordeeld worden bij overschrijding van de redelijke termijn, behoudens bijzondere omstandigheden, spanning en frustratie als grond voor vergoeding van immateriële schade verondersteld en kan de inspecteur worden veroordeeld tot vergoeding van die schade.

28. De bezwaarfase is in het onderhavige geval op 6 juli 2012 aangevangen, zijnde het moment waarop verweerder het eerste bezwaarschrift (voor het jaar 2008) heeft ontvangen, en is op 2 maart 2015 geëindigd. De beroepsfase is aangevangen op 25 maart 2015 (datum ontvangst beroepschrift) en eindigt op de dag van deze uitspraak, zijnde 6 januari 2016. Vanaf de aanvang van de bezwaarfase tot aan de uitspraak van de rechtbank zijn 3 jaar en 6 maanden verstreken. Dit is in beginsel een overschrijding van de redelijke termijn van 1 jaar en 6 maanden. Namens eisers is echter op 18 september 2014 verzocht de bezwaren aan te houden totdat de klachtenprocedure van eisers is afgerond. Bij brief van 27 februari 2015 is de klacht afgehandeld. Deze ruim 5 maanden vertraging komen voor rekening van eisers.

Het vorenstaande brengt mee dat sprake is van overschrijding van de redelijke termijn van 1 jaar en 1 maand. Nu, zoals uit het vorenstaande volgt, van een te lange behandelingsduur in de beroepsfase geen sprake is geweest, komt de overschrijding van de redelijke termijn voor rekening van verweerder. Gelet hierop wordt het verzoek van eisers toegewezen en stelt de rechtbank de door eisers geleden immateriële schade vast op een bedrag van € 1.500 (3 x € 500).

Proceskosten

29. Uit het arrest van de Hoge Raad van 13 april 2007 (ECLI:NL:HR:BA2802) blijkt dat voor toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) aanleiding kan bestaan als het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft of doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden. Eveneens kan daarvoor aanleiding bestaan indien verweerder het verwijt treft dat hij in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld (vgl. Hoge Raad, 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2975). Het moet dus gaan om bijzondere omstandigheden. De rechtbank is onder verwijzing naar overweging 24.3 van oordeel dat een situatie waarin verweerder tegen beter weten in heeft gehandeld zich hier niet voordoet. Dat de gehele procedure lang heeft geduurd is voorts niet te wijten aan het in vergaande mate onzorgvuldig handelen van verweerder. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat het om een complex dossier gaat waarbij - niet zonder reden - op zeker moment ook nog informatie uit het buitenland noodzakelijk werd geacht. De rechtbank ziet daarom geen aanleiding om af te wijken van de forfaitaire bedragen van het Besluit.

30. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eisers gemaakte proceskosten met betrekking tot de navorderingsaanslagen 2000 en 2002. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.238 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 496 en een wegingsfactor 1). Daarbij heeft de rechtbank de zaken 15/2193 (2000) en 15/2195 (2002) als samenhangende zaken aangemerkt.

Beslissing

De rechtbank:

verklaart het beroep met betrekking tot de navorderingsaanslag 2000 gegrond;
vernietigt de uitspraak op bezwaar voor het jaar 2000;
vermindert de navorderingsaanslag 2000 tot een naar een belastbaar inkomen (vóór toepassing van de belastingvrije som) van € 149.375;
vermindert de heffingsrente voor het jaar 2000 dienovereenkomstig;
bepaalt dat het oordeel van de rechtbank in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
verklaart het beroep met betrekking tot de navorderingsaanslag 2002 gegrond;
vernietigt de uitspraak op bezwaar voor het jaar 2002;
vernietigt de navorderingsaanslag 2002;
vernietigt de beschikking heffingsrente voor het jaar 2002;
verklaart het beroep tegen de navorderingsaanslagen 2001, 2003, 2004, 2005 en 2006 en de aanslagen 2008 en 2009 ongegrond;
veroordeelt verweerder tot betaling van een schadevergoeding aan eisers ten bedrage van € 1.500;
veroordeelt verweerder in de proceskosten van eisers tot een bedrag van € 1.238;
gelast dat verweerder het door eisers betaalde griffierecht van € 45 aan hen terugbetaalt.

Deze uitspraak is gedaan door mr. T.A. de Hek, voorzitter, mr. E.E. Schotte en mr. S.E. Postema, leden, in aanwezigheid van mr. S.R.M. Dekker, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 6 januari 2016.

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.