Uitspraak
RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
Belastingrecht, meervoudige kamer
Locatie: Breda
Zaaknummers: BRE 16/8143 tot en met 16/8146
uitspraak van 27 juli 2017
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende], wonende te [woonplaats],
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
de inspecteur.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft aan belanghebbende de volgende navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd en bij gelijktijdige beschikkingen de volgende bedragen aan heffingsrente in rekening gebracht:
- over het jaar 2003, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 87.956, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 90.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 47.178 (aanslagnummer [aanslagnummer].H.37) en heffingsrente van € 16.146;
- over het jaar 2005, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 50.510 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 61.581 (aanslagnummer [aanslagnummer].H.57) en heffingsrente van € 7.077;
- over het jaar 2006, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 123.050 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 73.082 (aanslagnummer [aanslagnummer].H.67) en heffingsrente van € 22.871;
- over het jaar 2008, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 16.893 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 23.391 (aanslagnummer [aanslagnummer].H.87) en heffingsrente van € 6.052.
1.2.
De inspecteur heeft bij, in één geschrift vervatte, uitspraken op bezwaar van 20 september 2016 de navorderingsaanslagen en – naar de rechtbank begrijpt – de beschikkingen heffingsrente gehandhaafd. De inspecteur heeft daarbij het verzoek om een kostenvergoeding afgewezen.
1.3.
Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 13 oktober 2016, ontvangen bij de rechtbank per fax van dezelfde datum, beroepen ingesteld. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van belanghebbende eenmaal een griffierecht geheven van € 46.
1.4.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
1.6.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 juni 2017 te Breda. Van de aldaar verschenen personen en het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt waarvan een afschrift tegelijk met een afschrift van deze uitspraak aan partijen wordt verzonden.
2.Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
2.1.
Belanghebbende was in het jaar 2003 enig aandeelhouder van [A BV] Deze vennootschap dreef een onderneming die een garage en autohandel exploiteerde (hierna: de onderneming). In de jaren 2005, 2006 en 2008 werd deze onderneming door belanghebbende in de vorm van een eenmanszaak gedreven.
2.2.
In het kader van de inkeerregeling is namens belanghebbende, bij brief van 23 juni 2014, melding gemaakt van door belanghebbende aangehouden tegoeden bij een aantal banken in Luxemburg. Uit later namens belanghebbende aan de inspecteur verstrekte informatie volgt dat belanghebbende in de genoemde jaren de navolgende totaalbedragen aan contante stortingen op de Luxemburgse bankrekeningen heeft gedaan:
2003:
€ 90.000
2005:
€ 11.500
2006:
€ 100.000
2008:
€ 55.000
2.3.
Op 2 februari 2016 is een vaststellingsovereenkomst gesloten tussen belanghebbende en de inspecteur. Daarin staat onder meer het volgende:
”(…)
Belanghebbende(n), [belanghebbende], (…)
Hierna te noemen:Partij A
en
de Belastingdienst, (…)
Hierna te noemen:Partij B
Partijen A en B hierna gezamenlijk te noemen: Partijen
Partijen verklaren een vaststellingsovereenkomst te hebben gesloten als bedoeld in art. 900 van Boek 7 van het Burgerlijk Wetboek (hierna BW).
(…)
Partij B heeft op 23 juni 2014 een schriftelijke verklaring van Partij A ontvangen, waarin Partij A verklaart gerechtigd te zijn (geweest) tot niet eerder aangegeven (buitenlandse) inkomens- en/of vermogensbestanddelen.
(…)
Over de herkomst van de vermogensbestanddelen is verklaard: Het vermogen is afkomstig van opbrengsten uit de autohandel.
(…)
In de jaren 2003 (€ 90.000), 2004 (€ 400), 2005 (€ 11.500), 2006 ([€] 100.000), 2008 (€ 55.000) (…) heeft [belanghebbende] contante bedragen gestort op zijn buitenlandse bankrekeningen. Deze contante bedragen zijn afkomstig uit de onderneming van [belanghebbende] “[A BV]”. De vanaf 2004 aan de onderneming onttrokken bedragen moeten als inkomsten in box 1 worden gecorrigeerd. (…) Tot en met 2003 werd de onderneming in [A BV] uitgeoefend. Dit betekent dat het in 2003 gestort bedrag ad. € 90.000 in principe als winst in de vennootschapsbelasting zal worden nagevorderd. Gezien de stand van de te verrekenen verliezen zal deze navordering echter niet worden opgelegd. Wel zal het onttrokken bedrag als uitdeling in de inkomstenbelasting in box 2 bij [belanghebbende] worden belast.
Tussen partijen is niet in geschil:
-
de hoogte van de onttrokken bedragen in de jaren 2003, 2005, 2006 en 2008 (…),
de hoogte van de onttrokken bedragen in de jaren 2003, 2005, 2006 en 2008 (…),
-
de herkomst van deze stortingen,
de herkomst van deze stortingen,
(…)
Omdat partij A zich het recht voorbehoudt om uitsluitend bezwaar en beroep in te stellen tegen de verlengde navorderingstermijn voor de stortingen in de jaren 2003, 2005, 2006 en 2008 zullen de navorderingsaanslagen voor betreffende jaren afzonderlijk worden opgelegd.
(…)”
2.4.
De in 2.3 bedoelde bedragen afkomstig uit de autohandel, zijn buiten zijn administratie gehouden en niet in Nederland aangegeven voor de belastingheffing. De bedragen zijn afkomstig uit contant ontvangen omzetbedragen, die in een afzonderlijke kas werden bewaard (hierna: de zwarte kas).
2.5.
Bij brief van 29 november 2016 heeft de gemachtigde van belanghebbende gesteld dat uit naspeuringen in de administratie volgt dat in alle onderhavige jaren, met uitzondering van 2008, omzet in het buitenland is behaald. Op grond van de jaarstukken over de betreffende jaren zijn de navolgende bedragen aan omzet behaald:
2003
2005
2006
2008
Gefactureerde verkopen binnenland
3.381.458
560.722
1.154.351
244.988
Gefactureerde verkopen buitenland
44.043
32
15
Mutatie te factureren verkopen
69.53
Netto omzet
3.495.031
592.722
1.169.351
244.988
Ook in de jaren 2002 en 2007 is blijkens de stukken van belanghebbende omzet in het buitenland behaald.
2.6.
De bestreden navorderingsaanslagen zijn gebaseerd op (i) correcties van het inkomen uit sparen en beleggen in verband met de in 2.2 vermelde tegoeden (hierna: de box 3-correcties), en (ii) de in 2.3 vermelde correcties in verband met winst(onttrekkingen) die buiten de boeken zijn gehouden (hierna: de winstcorrecties).
3.Geschil
3.1.
Tussen partijen is in geschil of de navorderingsaanslagen en beschikkingen heffingsrente tot de juiste bedragen zijn opgelegd/afgegeven. Meer in het bijzonder of de inspecteur belasting over inkomen uit werk en woning (ten aanzien van de jaren 2005, 2006 en 2008) en inkomen uit aanmerkelijk belang (ten aanzien van het jaar 2003) mocht navorderen. De box 3-correcties zijn niet in geschil.
3.2.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd ter zitting en in de van hen afkomstige stukken.
3.3.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en tot verminderingen van de heffingsrentebeschikkingen en de navorderingsaanslagen. De navorderingsaanslagen moeten volgens belanghebbende in die zin worden verminderd dat de in 2.2 genoemde bedragen slechts in aanmerking worden genomen naar rato van de verhouding tussen de buitenlandse en totale omzet zoals die is vermeld in 2.5.
3.4.
De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.
4.Beoordeling van het geschil
4.1.
Niet in geschil is dat de navorderingsaanslagen beoordeeld naar de maatstaven van de Wet IB 2001 niet te hoog zijn. In geschil is alleen of de inspecteur bevoegd is om op grond van artikel 16, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) na te vorderen over de in 2.6 bedoelde winstcorrecties. Niet in geschil is dat de inspecteur bevoegd is na te vorderen over de box 3-correcties.
Evenmin is in geschil dat in elk van de betrokken jaren de vereiste aangifte niet is gedaan, en dat daarom de sanctie van de zogenoemde omkering van de bewijslast als bedoeld in artikel 27e van de AWR van toepassing is. Wel is – kennelijk – in geschil wat de verhouding is tussen artikel 27e van de AWR en artikel 16, vierde lid, van de AWR.
4.2.
Belanghebbende stelt dat de inspecteur ten aanzien van de onderhavige jaren de niet aangegeven in Nederland gegenereerde inkomsten (hierna: de Nederlandse inkomsten) niet mocht navorderen omdat de navorderingstermijn van vijf jaren ten tijde van het opleggen van de navorderingsaanslagen reeds was verstreken. De verlengde navorderingstermijn van twaalf jaren is in zoverre niet van toepassing omdat de Nederlandse inkomsten niet in het buitenland zijn opgekomen, zoals vereist in artikel 16, vierde lid, van de AWR. De Nederlandse omzet is in Nederland ontvangen, zodat daaraan slechts binnenlandse gedragingen ten grondslag liggen, aldus nog steeds belanghebbende. Belanghebbende bestrijdt niet dat voor zover verzwegen omzet in België is gegenereerd, de inspecteur bevoegd is tot navorderen op grond van de twaalfjaarstermijn.
4.3.
In artikel 16, derde lid, van de AWR is bepaald dat de bevoegdheid tot het vaststellen van een navorderingsaanslag vervalt door verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Op grond van artikel 16, vierde lid van de AWR vervalt, in afwijking in zoverre van voornoemd derde lid, de bevoegdheid tot navorderen door verloop van twaalf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan, indien te weinig belasting is geheven over een bestanddeel van het voorwerp van enige belasting dat in het buitenland wordt gehouden of is opgekomen.
De wetgever heeft bij het tot stand brengen van artikel 16, vierde lid van de AWR specifiek het oog gehad op inkomsten die in het buitenland zijn verkregen of op in Nederland verkregen inkomsten die naar een rekening in het buitenland zijn overgeboekt (zie HR 13 augustus 2004, ECLI:NL:HR:2004:AQ6911, BNB 2004/367). Daaronder moet mede worden begrepen de situatie waarin inkomsten die in Nederlands zijn gegenereerd, rechtstreeks door de Nederlandse afnemer naar een buitenlandse bankrekening worden overgemaakt waardoor deze inkomsten aan het zicht van de Nederlandse fiscus worden onttrokken (vgl. Hof Arnhem-Leeuwarden 8 januari 2013, ECLI:NL:GHARL:2013:BY8824, V-N 2013/17.6).
4.4.
Op de inspecteur rust de last te bewijzen dat de verlengde navorderingstermijn kan worden toegepast.
4.4.1.
Voor de jaren 2005 en 2006 is tussen partijen niet in geschil dat in ieder geval een deel van de op Luxemburgse rekeningen gestorte verzwegen omzet in het buitenland is behaald. Tussen partijen is niet in geschil dat in zoverre navordering mogelijk is op grond van artikel 16, vierde lid van de AWR.
4.4.2.
Ook voor het jaar 2003 is tussen partijen niet in geschil dat in ieder geval een deel van de op Luxemburgse rekeningen gestorte verzwegen omzet in het buitenland is gehaald. In de pleitnota heeft belanghebbende evenwel het standpunt ingenomen dat voor het jaar 2003 sowieso geen sprake kan zijn van ‘in het buitenland opgekomen’ inkomen, omdat dat inkomen de winstuitdeling is en dus opgekomen is in relatie tussen belanghebbende en de BV, waardoor sprake is van een puur binnenlandse situatie. De rechtbank verwerpt dit standpunt. Mede erop gelet dat – naar belanghebbende ter zitting heeft verklaard – met de in 2.4 vermelde zwarte kas ook aankopen werden gedaan voor de onderneming, vond de onttrekking aan de BV en daarmee de winstuitdeling aan belanghebbende pas plaats op het moment dat bedragen aan de zwarte kas werden onttrokken voor storting op de Luxemburgse bankrekeningen. Gelet op wat in 4.3, tweede alinea, is overwogen is daarmee sprake van in het buitenland opgekomen inkomen, zelfs indien de onttrokken winst in Nederland gegeneerd is.
4.4.3.
De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende ook in het jaar 2008 omzet heeft gegenereerd waarvan de oorsprong in het buitenland is gelegen. De rechtbank heeft hierbij mede in aanmerking genomen dat belanghebbende in de grensstreek woonachtig is en dat vaststaat dat de onderneming in de jaren 2002, 2003, 2005, 2006 en 2007 (‘witte’) omzet in het buitenland heeft behaald (zie 2.5). De rechtbank acht niet aannemelijk dat belanghebbende in 2008 geen ‘zwarte’ omzet in het buitenland zou hebben gegenereerd. Dat in 2008 geen buitenlandse omzet in de jaarrekening is vermeld, zegt naar het oordeel van de rechtbank niets over de oorsprong van verzwegen omzetbedragen. Ook in het jaar 2008 is dus sprake van in het buitenland opgekomen omzet ter zake waarvan navordering mogelijk is.
4.4.4.
Conclusie is dat de inspecteur voor elk van de jaren aannemelijk heeft gemaakt dat er in het buitenland opgekomen inkomen is (naast het in het buitenland opgekomen box 3-inkomen) ter zake waarvan de inspecteur bevoegd is op grond van artikel 16, vierde lid, van de AWR na te vorderen.
4.5.
De vraag is vervolgens hoe hoog dat in het buitenland opgekomen inkomen is en met name wie ter zake de bewijslast heeft. Anders dan belanghebbende mogelijk veronderstelt, is de in 4.4 bedoelde bewijslast van de inspecteur ter zake van de toepasselijkheid van de verlengde navorderingstermijn hier niet bepalend voor de vaststelling van de hoogte van dat inkomen. Nu in dit geval niet in geschil is dat sprake is van omkering van de bewijslast op grond van artikel 27e van de AWR (zie 4.1), geldt dat namelijk als kader voor de beoordeling van de hoogte van (ook) het in aanmerking genomen in het buitenland opgekomen inkomen.
Dat in artikel 16, vierde lid, van de AWR gesproken wordt over ‘in zoverre’ doet daaraan niet af. Gelet op de context (‘vervalt, in afwijking in zoverre van voornoemd derde lid’) ziet ‘in zoverre’ op de inhoudelijke afwijking van wat het vierde lid bepaalt ten opzichte van het derde lid, namelijk dat de navorderingstermijn twaalf jaar is.
De rechtbank vindt voor de opvatting dat in een geval als hier – waarin sprake is van omkering van de bewijslast – op de inspecteur niet de bewijslast rust (maar de omkering van de bewijslast geldt) met betrekking tot de hoogte van het in het buitenland opgekomen inkomen, tot op zekere hoogte steun in de zogenoemde KB-Lux-arresten van de Hoge Raad zoals bijv. het arrest HR 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN6324. Met de kanttekening dat in dit arrest de navorderingsbevoegdheid als zodanig niet expliciet aan bod komt, is er in die zin de bedoelde steun dat in dat arrest ook voor jaren ter zake waarvan alleen met toepassing van de verlengde navorderingstermijn kon worden nagevorderd, de hoogte van het buitenlandse inkomen beoordeeld is in het kader van de omkering van de bewijslast. Gelet op de KB-Lux-arresten kan zelfs de vraag rijzen of in een geval waarin sprake is van omkering van de bewijslast, het wel zo is dat op de inspecteur nog wel de bewijslast rust dát sprake is van in het buitenland opgekomen inkomen (zoals waarvan hiervoor in 4.4 - 4.4.4 is uitgegaan).
4.6.
Het geschil over de hoogte van de aanslagen spitst zich alleen toe op de in 2.6 bedoelde winstcorrecties. Nu sprake is van omkering van de bewijslast, is de eerste vraag of die correcties redelijk zijn. Meer specifiek is de vraag of het redelijk (niet willekeurig) is dat bij de winstcorrecties ervan is uitgegaan dat er voor het volledige bedrag sprake is van in het buitenland opgekomen inkomen ter zake waarvan de inspecteur navorderingsbevoegd is op basis van de verlengde navorderingstermijn. De rechtbank beantwoordt die vraag bevestigend. Wat betreft het jaar 2003 is dit uitgangspunt zonder meer redelijk gelet op het in 4.4.2 overwogene en nu de bedragen afkomstig zijn van informatie van belanghebbende. Voor de overige jaren heeft de rechtbank het volgende in aanmerking genomen.
- De inspecteur is bij het opleggen van de navorderingsaanslagen uitgegaan van gegevens en bedragen zoals deze door belanghebbende zijn aangedragen in het kader van de inkeerregeling en zoals deze zijn vastgelegd in de vaststellingsovereenkomst.
- Het aan belanghebbende toerekenbare gebrek aan objectieve gegevens voor de inspecteur ter zake van de herkomst van de verzwegen omzet die op de buitenlandse bankrekeningen is gestort.
- De onderneming werd in de grensstreek gedreven én de onderneming behaalde ook (‘witte’) omzet in België.
- Gelet op zowel de hoogte van de in de jaarstukken vermelde (‘witte’) buitenlandse omzet als op de hoogte van de totale omzet kan niet gezegd worden dat de geschatte hoogte van de buitenlandse verzwegen omzet in absolute of in relatieve zin onredelijk hoog is.
- De veronderstelling dat het gemakkelijker is om in het buitenland gegenereerde omzet buiten de boeken te houden dan in Nederland gegenereerde omzet is niet onredelijk.
- De mogelijkheid bestaat – zoals de inspecteur heeft aangevoerd – dat niet alle verzwegen in het buitenland gegenereerde omzet is gestort op de Luxemburgse bankrekeningen, maar dat dergelijke omzet is opgegaan aan privé-uitgaven. Zelfs indien een deel van de op de Luxemburgse bankrekeningen gestorte omzet niet zou kunnen worden aangemerkt als in buitenland opgekomen inkomen, hoeft dus het in aanmerking genomen bedrag aan in buitenland opgekomen inkomen niet te hoog te zijn. Anders dan belanghebbende ter zitting heeft aangevoerd, staat de VSO niet eraan in de weg dat de inspecteur dit aspect aanvoert in het kader van de verdediging dat de schatting redelijk is.
- Opmerking verdient bovendien dat ook indien van de gestorte bedragen een deel afkomstig zou zijn van in Nederland gegenereerde zwarte omzet, dit niet zonder meer betekent – anders dan waarvan belanghebbende in 4.2 uitgaat – dat in zoverre die inkomsten niet zouden kunnen worden aangemerkt als in het buitenland opgekomen inkomsten. In een situatie waarin niet in de administratie opgenomen contante betalingen van een Nederlandse afnemer vervolgens op een buitenlandse bankrekening worden gestort, waardoor deze betalingen aan het zicht van de Nederlandse fiscus worden onttrokken, kan immers – mede afhankelijk van het tijdsverloop – sprake zijn van een situatie die op een lijn is te stellen met de in 4.3 vermelde situatie waarin de Nederlandse afnemer de bedragen rechtstreeks naar een buitenlandse bankrekening heeft overgemaakt (vgl. Hof Arnhem-Leeuwarden 8 januari 2013, ECLI:NL:GHARL:2013:BY8824, V-N 2013/17.6 en rechtbank Noord-Holland 17 maart 2017, ECLI:NL:RBNHO:2017:1287, rov. 18).
4.7.
Nu de schatting redelijk is, is het aan belanghebbende om aan de verzwaarde bewijslast te voldoen dat de in aanmerking genomen bedragen aan in het buitenland opgekomen inkomsten te hoog zijn. Belanghebbende is daarin niet geslaagd.
4.8.
Gelet op het voorgaande moeten de beroepen ongegrond worden verklaard.
5.Proceskosten
De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
6.Beslissing
De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
Deze uitspraak is gedaan op 27 juli 2017 door mr. M.R.T. Pauwels, voorzitter, mr. drs. M.H. van Schaik en mr. dr. A.H.H. Bollen-Vandenboorn, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. I. van Wijk, griffier.
De griffier, De voorzitter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.
Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.