Uitspraak
Rechtbank noord-holland
Zittingsplaats Haarlem
Bestuursrecht
zaaknummers: HAA 19/4930 en HAA 19/4931
uitspraak van de meervoudige kamer van 25 november 2020 in de zaken tussen
[X] B.V., gevestigd te [Z] , eiseres
(gemachtigde: mr. J. Berns),
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Eindhoven, verweerder.
Procesverloop
HAA 19/4930
Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2012 een navorderingsaanslag vennootschapsbelasting (hierna: vpb) opgelegd, met een belastbaar bedrag van € 873.275. Tevens is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete van € 199.549 opgelegd en € 80.559 aan belastingrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de navorderingsaanslag en beschikking belastingrente gehandhaafd en de boete verminderd tot € 169.615.
HAA 19/4931
Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2013 een navorderingsaanslag vpb opgelegd, met een belastbaar bedrag van € 93.898. Tevens is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete van € 17.371 opgelegd en € 6.290 aan belastingrente in rekening gebracht.
Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de navorderingsaanslag en beschikking belastingrente gehandhaafd en de boete verminderd tot € 14.765.
Gezamenlijk
Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend dat betrekking heeft op beide zaken.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 september 2020 te Haarlem.
Eiseres is vertegenwoordigd door gemachtigde voornoemd. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [A] en [B] . De zaken zijn gelijktijdig behandeld met de zaken van [C] met de zaaknummers HAA 19/3818 tot en met HAA 19/3830. Ter zitting is door de rechtbank met partijen afgesproken dat kopieën van de nadere stukken van verweerder die door de rechtbank zijn ontvangen voor de zitting in de zaken van [C] eveneens in de dossiers van eiseres zullen worden gevoegd.
Overwegingen
Feiten
1. Eiseres is op 6 februari 1998 opgericht en drijft een onderneming in de luchtvracht. [C] (hierna: [C] ) is 100% aandeelhouder van [D] B.V., welke is opgericht per 27 februari 2001. [D] B.V. is 100% aandeelhouder van eiseres. Tot 10 december 2014 was het belang van [D] B.V. in eiseres 50% en werd de andere 50% van de aandelen gehouden door [E] B.V., een vennootschap waarvan [F] (hierna: [F] ) de 100% aandeelhouder was.
2. In 2002 is door [C] en [F] een constructie opgezet waarbij gefingeerde facturen op naam van [G] (hierna: [G] ), een bestaande Zwitserse vennootschap, werden opgemaakt en waarbij kosten in rekening werden gebracht aan eiseres. Deze kosten werden ten laste van de winst van eiseres gebracht en de bedragen werden direct overgemaakt naar de UBS bank te Zwitserland, naar de coderekening met nummer [# 1] . Vanaf de coderekening zijn bedragen overgeboekt naar de persoonlijke UBS-rekeningen van [C] en [F] .
3. Op 27 september 2015 heeft in diverse media berichtgeving plaatsgevonden dat de Nederlandse Belastingdienst op 23 juli 2015 een groepsverzoek had gedaan aan Zwitserland met betrekking tot Nederlandse rekeninghouders bij UBS. Directe aanleiding voor de berichtgeving in Nederland was de aankondiging van de Zwitserse autoriteiten in het Bundesblatt van 22 september 2015. Het groepsverzoek betreft een verzoek aan de Zwitserse Federale Belastingdienst om een overzicht van de UBS-rekeninghouders te overleggen die een woonadres in Nederland hebben en die ondanks het schriftelijk verzoek van UBS onvoldoende hebben aangetoond dat zij aan de belastingwetgeving gehoor geven. Hierbij gaat het om de volgende gegevens: voorna(a)m(en), achternaam, woonadres, geboortedatum, bankrekeningnummer(s) en de saldi op deze rekeningnummers van rekeninghouders, met een saldo van ten minste € 1.500, op 1 februari 2013, 1 januari 2014 en 31 december 2014.
4. [C] en [F] hebben met dagtekening 9 oktober 2015 een inkeermelding gedaan bij de Belastingdienst met betrekking tot de door hen aangehouden vermogens in het buitenland. Dit betreft hun rekeningen bij de UBS bank in Zwitserland. Naar aanleiding van de inkeermelding is gecorrespondeerd met verweerder, waarbij is gemeld dat het vermogen afkomstig is van eiseres middels de opgezette structuur zoals vermeld onder 2. Aan [C] en [F] zijn vervolgens (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen met rente- en boetebeschikkingen opgelegd.
5. Tot de stukken van het dossier behoort een brief van verweerder van 23 oktober 2018, waarin hij aan eiseres aankondigt voornemens te zijn om (navorderings)aanslagen met boeten op te leggen. In deze brief staat, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
“(…)
Feiten en omstandigheden
Op 9 oktober 2015 wordt door [ [C] ] een inkeerverzoek buitenlands vermogen gedaan betreffende het aanhouden van een bankrekening bij de UBS Bank te Zwitserland.
Bij analyse van deze bankrekening wordt geconstateerd dat deze rekening over de periode 2003 tot en met 2013 voor een totaalbedrag van € 1.051.101 wordt gecrediteerd en dat deze crediteringen niet afkomstig kunnen zijn uit het depot van deze rekening.
Desgevraagd wordt door de gemachtigde verklaard dat deze crediteringen voordelen uit onderneming zijn, welke wordt gedreven in de vennootschap [X] . Deze omzet is volgens verklaring niet aangegeven. Daarnaast wordt verklaard dat [ [C] ] deze voordelen heeft onttrokken aan de vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft. Er wordt verzocht deze vennootschap in de inkeer te betrekken en de dividenduitkeringen in box 2 te belasten. De gevraagde bewijsstukken van de herkomst van de crediteringen worden in eerste instantie niet verstrekt.
Naar aanleiding van de verklaring van gemachtigde dat [X] omzet heeft verzwegen is geconstateerd dat [ [F] ] ook een inkeerverzoek heeft ingediend. Het betreft een rekening bij de UBS bank te Zwitserland.
Bij analyse van deze bankrekening wordt geconstateerd dat deze rekening over de jaren 2003 tot en met 2013 wordt gecrediteerd voor een totaalbedrag van € 1.030.484. Over het jaar 2002 wordt de rekening gecrediteerd voor een bedrag van € 56.465. Dit betreffen soortgelijke feiten zoals bij de analyse van de UBS-rekening van [ [C] ] zijn geconstateerd.
Naar aanleiding van een verzoek om nadere informatie wordt vermeld dat er voldoende informatie is om de aanslagen op te leggen.
Uiteindelijk wordt nadere informatie verstrekt. Op 17 oktober 2017 wordt een brief van gemachtigde met bankstukken over de jaren 2002 tot en met 2014 ontvangen. Het betreft een rekening bij de UBS Bank te Zwitserland onder nr. [# 1] (hierna coderekening). Volgens het openingsformulier is deze rekening op 29 december 1999 geopend door [ [F] ]. De rekening is gesloten op 4 juli 2014. In tegenstelling tot de eerdere verklaring dat er omzet door [X] is verzwegen wordt nu een gewijzigde verklaring gegeven;
uit de bankstukken is af te leiden dat vanuit en ten laste van [X] in Nederland betalingen zijn gedaan aan de coderekening. Na ontvangst op de coderekening zijn de gelden 50/50 verdeeld tussen beide aandeelhouders.
uit de bankstukken is af te leiden dat vanuit en ten laste van [X] in Nederland betalingen zijn gedaan aan de coderekening. Na ontvangst op de coderekening zijn de gelden 50/50 verdeeld tussen beide aandeelhouders.
Uit analyse van de bankstukken van de coderekening blijkt dat er bedragen worden overgeboekt naar de persoonlijke UBS rekeningen van beide aandeelhouders. Deze bedragen sluiten aan met de ‘onbekende’ creditboekingen van achtereenvolgens ad € 1.051.10 en € € 1.030.484.
Tijdens een gesprek met [ [C] ] en zijn gemachtigde op 26 oktober 2017 wordt in woorden van gelijke strekking door [ [C] ] het volgende verklaard;
In ’98 is [X] begonnen met werkzaamheden in de luchtvracht, vooral in opdracht van [H] ( [I] ) o.a. voor [J] . De opslag en verzending was vanuit een loods op [K] waar [X] een loket heeft. Bij opslag langer dan een week werden opslagkosten per pallet in rekening gebracht. Via een zakenrelatie kwamen we (beide aandeelhouders) op het idee om valse opslagfacturen per kilo in rekening te brengen.
Vanaf 2002 hebben we deze constructie opgezet. Er werd een Zwitsers bedrijf verzonnen: [G] ( [G] ). Er werden valse facturen van [G] opgemaakt. Er werd door [X] 10 cent per kilo fictieve kosten voor opslag in rekening gebracht. Deze kosten werden ten laste van de winst gebracht. Er werd per mail aan UBS aangekondigd dat er een factuur was opgemaakt en er een transactie aan kwam. De bedragen werden vanuit één Raborekening t.n.v. [X] overgeboekt naar UBS zelf. Een contactpersoon van de UBS-bank zorgde er vervolgens voor dat het geld op de coderekening kwam.
Vanaf 2013 wilde UBS niet meer meewerken, waardoor de constructie gestopt moest worden.
Naar aanleiding van een verzoek om informatie worden op 15 februari 2018 de volgende stukken uit de administratie van [X] ontvangen:
- Crediteurenkaarten van crediteur [G] A.G ( [G] ) over de periode 2004 tot en met 2013;
- Bankafschriften van Raborekening nr. [# 2] t.n.v. [X] over de jaren 2004 tot en met 2013;
- Saldilijsten van de crediteuren van [X] over het jaar 2014;
Uit deze stukken blijkt dat de bedragen welke opkomen op de coderekening afkomstig zijn van de Raborekening van FSB. Uit deze informatie blijkt ook dat de overboekingen over de jaren 2003 tot en met 2013 ten laste zijn gebracht van de winst van [X] . Uit de saldilijsten crediteuren blijkt dat in het jaar 2014 [G] niet meer als crediteur voorkomt op deze lijst.
(…)”
Geschil6. In geschil is het antwoord op de volgende vragen:
- Zijn de beroepen ontvankelijk?
- Zijn de vergrijpboeten terecht opgelegd en passend en geboden?
7. Eiseres stelt dat de beroepen ontvankelijk zijn omdat zowel zijzelf als haar gemachtigde geen uitspraken op bezwaar hebben ontvangen en zij na ontvangst van twee dwangbevelen, waaruit zij opmaakte dat er uitspraak op haar bezwaren was gedaan, zo spoedig mogelijk beroep heeft ingesteld.
Voor wat betreft de boeten stelt eiseres primair dat, omdat haar dan wel haar middellijk aandeelhouders [C] en [F] nimmer de cautie is verleend door verweerder en ook geen restrictie is gegeven als bedoeld in de uitspraak van het College van Beroep voor het bedrijfsleven van 7 mei 2019, nr. 18.451, ECLI:NL:CBB:2019:177, de wilsafhankelijke informatie die haar middellijk aandeelhouders tot op heden hebben verstrekt aan verweerder niet gebruikt mag worden ter onderbouwing van de boeten. De boeten kunnen daarom niet in stand blijven.
Subsidiair stelt eiseres dat de boeten dienen te worden vernietigd dan wel verminderd moeten worden omdat sprake is van een rechtsgeldige inkeer als bedoeld in artikel 67n van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr). Als [C] en [F] geen melding hadden gemaakt van het feit dat het vermogen op hun Zwitserse bankrekeningen afkomstig was van eiseres, was verweerder immers niet bekend geworden met de onjuiste aangiften vpb van eiseres voor de onderhavige jaren.
Meer subsidiair is eiseres van mening dat verweerder geen of onvoldoende rekening heeft gehouden met het feit dat zij tijdens de ‘aanslagfase’ volledig heeft meegewerkt en volledig openheid van zaken heeft gegeven, hetgeen een strafverminderende omstandigheid behelst, waarbij eiseres verwijst naar het beleid van de Belastingdienst zoals verwoord in het ‘Memo aandachtspunten verhuld vermogen’.
Ten slotte is eiseres van mening dat de boeten moeten worden verminderd vanwege de lange duur van de rechtsgang. De redelijke termijn is in ieder geval aangevangen op het moment van de eerste kennisgeving van de boeten, gedateerd 4 juni 2018. Eiseres is echter van mening dat de redelijke termijn in de onderhavige zaken reeds op een eerder moment is aangevangen, namelijk op 26 oktober 2017, zijnde de dag dat tussen [C] en de Belastingdienst een gesprek heeft plaatsgevonden, waarbij volgens eiseres een sfeerovergang heeft plaatsgevonden.
8. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging respectievelijk vermindering van de boeten. Voorts verzoekt eiseres om immateriële schadevergoeding voor het geval de rechtbank geen uitspraak doet binnen een redelijke termijn.
9. Verweerder stelt primair dat de beroepen niet ontvankelijk zijn omdat eiseres pas op 27 september 2019 beroep heeft ingesteld, terwijl uit de postadministratie blijkt dat de uitspraken op bezwaar, gedagtekend 6 juli 2019 (2012) en 13 juli 2019 (2013), op respectievelijk 4 juli 2019 en 10 juli 2019 naar het adres van eiseres zijn verzonden.
Verweerder stelt subsidiair dat de boeten terecht en naar de juiste bedragen zijn opgelegd. Verweerder stelt dat eiseres op grond van artikel 47 van de Awr verplicht is om desgevraagd alle informatie te verschaffen die van belang kan zijn voor een juiste belastingheffing, ongeacht of het gaat om wilsafhankelijke of wilsonafhankelijke informatie, en verweerder daarom niet wettelijk verplicht is om bij het opvragen van informatie een restrictie te formuleren met betrekking tot het gebruik van wilsafhankelijke informatie voor punitieve doeleinden, waarbij hij verwijst naar een uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 10 september 2019, ECLI:NL:GHARL:2019:7321.
Verweerder stelt zich voorts op het standpunt dat vanaf het moment van de bekendmaking in de media op 27 september 2015 dat het groepsverzoek bij de UBS bank was gedaan, eiseres objectief bezien redelijkerwijs heeft moeten vermoeden dat verweerder haar aandeelhouders en tevens eiseres zelf op het spoor zou komen, aangezien er een rechtstreeks verband is tussen de gestorte bedragen op de bankrekeningen van de middellijk aandeelhouders van eiseres en eiseres. Nu de middellijk aandeelhouders van eiseres pas na die datum hun inkeermelding hebben ingediend is geen sprake van vrijwillige verbetering.
Verweerder stelt zich op het standpunt dat geen sprake is geweest van meewerken, maar dat ook indien de rechtbank tot het oordeel zou komen dat wel sprake is geweest van meewerken, de boeten van 85 % over de correctie van de belastbare bedragen niet te hoog zijn vastgesteld aangezien sprake is geweest van een strafverzwarende omstandigheid gelet op de geraffineerde wijze waarop het bestaan van de winst is verhuld.
Met betrekking tot de door eiseres verzochte vermindering van de boeten in verband met overschrijding van de redelijke termijn heeft verweerder zich ter zitting op het standpunt gesteld dat voor de datum waarop de redelijke termijn waarbinnen uitspraak moet zijn gedaan is gestart moet worden uitgegaan van dezelfde datum als in de zaken van [C] , derhalve 13 april 2017, zijnde de dag waarop aan [C] schriftelijk is bericht door de Belastingdienst dat deze eventuele vergrijpboeten wil opleggen. De boeten dienen dan ook te worden verminderd in verband met overschrijding van de redelijke termijn, aldus verweerder.
10. Verweerder concludeert primair tot niet-ontvankelijkverklaring van de beroepen en subsidiair tot gegrondverklaring van de beroepen omdat de boeten dienen te worden verminderd in verband met overschrijding van de redelijke termijn.
Beoordeling van het geschil
Ontvankelijkheid beroepen
11. Ingevolge artikel 6:7 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) bedraagt de termijn voor het indienen van een beroepschrift zes weken. Deze termijn vangt ingevolge artikel 26c van de Awr aan op de dag na die van dagtekening van een uitspraak op bezwaar, tenzij de dag van dagtekening is gelegen vóór de dag van de bekendmaking. Onder bekendmaking in voormelde zin moet volgens het bepaalde in artikel 3:41, eerste lid, van de Awb worden verstaan de toezending of uitreiking van die uitspraak.
12. Artikel 6:17 van de Awb bepaalt – voor zover hier van belang – dat indien iemand zich laat vertegenwoordigen, het orgaan dat bevoegd is op het bezwaar te beslissen de op de zaak betrekking hebbende stukken in ieder geval aan de gemachtigde zendt.
13. De uitspraken op bezwaar zijn gedagtekend 6 juli 2019 (2012) en 13 juli 2019 (2013). Eiseres betwist dat zij deze uitspraken heeft ontvangen. Niet in geschil is dat verweerder deze uitspraken ten onrechte niet overeenkomstig het bepaalde in artikel 6:17 van de Awb heeft toegestuurd aan de gemachtigde van eiseres. Dat heeft tot gevolg dat de uitspraken op bezwaar niet op respectievelijk 6 en 13 juli 2019 rechtsgeldig bekend zijn gemaakt en derhalve de beroepstermijnen op die data geen aanvang hebben genomen, doch pas op de datum nadat de gemachtigde bekend werd met de uitspraken. Verweerder kan dan ook niet worden gevolgd in zijn standpunt dat de beroepen niet-ontvankelijk moeten worden verklaard wegens termijnoverschrijding.
14. De gemachtigde van eiseres heeft onweersproken gesteld dat hij op het moment van het instellen van beroep op 27 september 2019 nog geen kennis had genomen van de uitspraken op bezwaar. Dit betekent dat het beroepschrift voor de aanvang van de beroepstermijn en daarmee prematuur is ingediend. Gelet op het bepaalde in artikel 6:10 van de Awb blijft niet-ontvankelijkverklaring van een prematuur ingediend beroepschrift echter achterwege als het besluit waartegen dit was gericht wel reeds tot stand was gekomen, zoals in de onderhavige zaken het geval was. Derhalve zijn de beroepen ontvankelijk.
Cautie en restrictie
15. Ten aanzien van de vergrijpboeten, die zijn opgelegd op grond van artikel 67e van de Awr, is door eiseres aangevoerd dat deze geen stand kunnen houden omdat haar dan wel haar middellijk aandeelhouders [C] en [F] nimmer de cautie is verleend door verweerder en ook geen restrictie is gegeven als bedoeld in de uitspraak van het College van Beroep voor het bedrijfsleven van 7 mei 2019, nr. 18.451, ECLI:NL:CBB:2019:177. De wilsafhankelijke informatie die haar middellijk aandeelhouders tot op heden hebben verstrekt aan verweerder mag dan ook niet gebruikt worden ter onderbouwing van de boeten.
16. De rechtbank overweegt dat uit de rechtspraak volgt dat de consequentie van het niet geven van de cautie waar dat wel is vereist, is dat verklaringen onrechtmatig zijn verkregen en dat deze in beginsel niet mogen worden gebruikt voor het bewijs van de vermeende overtreding.
17. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 15 november 2019, ECLI:NL:HR:2019:1786, met betrekking tot het niet geven van de cautie ter zitting, voor zover hier van belang, het volgende overwogen:
“2.6.6 De rechtspraak betreffende de behandeling van strafzaken erkent dat het verzuim die cautie (tijdig) te geven zonder gevolgen kan blijven indien de rechter kan vaststellen dat de verdachte daardoor niet in zijn belangen is geschaad. Dat kan het geval zijn indien de na dat verzuim afgelegde verklaring niet van belang is voor de in de bestreden uitspraak gegeven (eind)beslissingen (vgl. HR 19 december 2017, ECLI:NL:HR:2017:3198 en HR 27 november 2018, ECLI:NL:HR:2018:2193). Het oordeel dat de betrokkene door het cautieverzuim niet in zijn belangen is geschaad, kan ook worden ontleend aan de omstandigheden waaronder de verklaring is afgelegd en de processuele houding van de betrokkene en/of degene die hem ter zitting rechtsbijstand verleent (vgl. HR 16 april 2013, ECLI:NL:HR:2013:BY5706). Ook in dit opzicht is er geen grond ten aanzien van het fiscale geding waarbij (ook) een boete moet worden beoordeeld een andere maatstaf te hanteren.
2.6.7
Uit de bestreden uitspraak blijkt niet dat het bewijs van het beboetbare feit is ontleend aan een ter zitting van het Hof namens belanghebbende afgelegde verklaring. Ook overigens geeft het middel geen aanleiding om aan te nemen dat belanghebbende – die ter zitting van het Hof van rechtsbijstand was voorzien – door het achterwege blijven van de cautie in zijn belangen kan zijn geschaad. Daarom kan het middel niet tot cassatie leiden.”
18. Het voorgaande heeft mede betrekking op het verhoor door een bestuursorgaan met het oog op het opleggen van een boete.
19. Gelet op de aangehaalde overwegingen van het arrest van de Hoge Raad en het feit dat alle correspondentie werd gevoerd tussen verweerder en de gemachtigde van zowel eiseres als haar middellijk aandeelhouder [C] , was verweerder niet gehouden om eiseres dan wel die middellijk aandeelhouder in het kader van zijn schriftelijke informatieverzoeken de cautie te geven. Voor wat betreft de informatie die door [C] is verstrekt tijdens het gesprek met verweerder op 26 oktober 2017 ziet de rechtbank aanleiding om aan het ontbreken van het geven van de cautie aan [C] voorafgaand aan dat gesprek geen gevolg te verbinden. Hiervoor acht de rechtbank van belang dat verweerder niet dan wel onvoldoende weersproken heeft gesteld dat uit de door [C] mede namens eiseres aangeleverde schriftelijke bewijsstukken reeds blijkt dat sprake is van de gestelde overtreding. Eiseres is door het ontbreken van de cautie dan ook niet in haar belangen geschaad. Dat [F] mogelijk geen cautie is verleend, is verder in deze niet relevant, aangezien verweerder geen van zijn verklaringen tot bewijs heeft ingebracht.
20. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 8 augustus 2014, ECLI:NL:HR:2014:2144, met betrekking tot een informatiebeschikking, voor zover hier van belang, het volgende overwogen ten aanzien van een eventuele restrictie voor het gebruik van bewijsmateriaal:
“2.3. Bij de beoordeling van het middel wordt in overeenstemming met het arrest van 12 juli 2013 vooropgesteld dat een belastingplichtige op grond van artikel 47 AWR verplicht is om aan de inspecteur alle gegevens en inlichtingen te verstrekken die van belang kunnen zijn voor de belastingheffing te zijnen aanzien. Aangezien de onderhavige informatiebeschikking op die wettelijke verplichting is gegrond, is uitgangspunt dat de informatiebeschikking terecht is gegeven. Daaraan staat artikel 6 EVRM niet in de weg (vgl. EHRM 10 september 2002, no. 76574/01, Allen tegen het Verenigd Koninkrijk, FED 2003/589, en EHRM 21 april 2009, no. 19235/03, Marttinen tegen Finland, FED 2009/69 paragraaf 68). Het middel stelt de vraag aan de orde of, en zo ja in hoeverre, van dit uitgangspunt moet worden afgeweken in verband met de mogelijkheid dat belanghebbende op een met artikel 6 EVRM strijdige wijze zou worden gedwongen om mee te werken aan bewijsvergaring ten behoeve van bestuurlijke boete-oplegging.
2.4.
In zijn uitspraak van 17 december 1996, no. 43/1994/490/572, Saunders tegen Verenigd Koninkrijk, BNB 1997/254, heeft het EHRM overwogen dat het verbod op gedwongen zelfincriminatie samenhangt met het zwijgrecht, hetgeen meebrengt dat dit verbod zich niet uitstrekt tot het gebruik in strafzaken van bewijsmateriaal dat weliswaar onder dwang is verkregen, maar bestaat onafhankelijk van de wil van de verdachte (hierna: wilsonafhankelijk materiaal). Uit latere rechtspraak van het EHRM blijkt niet dat het van dit uitgangspunt is teruggekomen. Dit brengt mee dat de verkrijging van wilsonafhankelijk materiaal op grond van een wettelijke informatieverplichting en het vaststellen van een informatiebeschikking ter zake daarvan geen schending van artikel 6 EVRM opleveren, ook niet indien het onherroepelijk worden van die beschikking gepaard gaat met omkering en verzwaring van de bewijslast.
2.5.
Voor zover sprake is van bewijsmateriaal waarvan het bestaan afhankelijk is van de wil van de belastingplichtige (hierna: wilsafhankelijk materiaal), geldt het volgende. Voorop staat dat de verkrijging van zodanig materiaal mag worden afgedwongen voor heffingsdoeleinden. Indien niet kan worden uitgesloten dat het materiaal tevens in verband met een “criminal charge” tegen de belastingplichtige zal worden gebruikt (vgl. EHRM 3 mei 2001, no. 31827/96, J.B. tegen Zwitserland, BNB 2002/26), zullen de nationale autoriteiten moeten waarborgen dat de belastingplichtige zijn recht om niet mee te werken aan zelfincriminatie effectief kan uitoefenen. Aangezien hierop gerichte regelgeving in Nederland ontbreekt, dient de rechter in de vereiste waarborgen te voorzien.
2.6.
De beschikking waarbij de inspecteur op de voet van artikel 52a, lid 1, AWR vaststelt dat de betrokkene niet of niet volledig heeft voldaan aan een of meer van de daar genoemde informatieverplichtingen, vormt geen maatregel waarmee de verstrekking van die informatie wordt afgedwongen. Dat wordt niet anders doordat een dergelijke beschikking, indien zij onherroepelijk wordt, op grond van artikel 25, lid 3, AWR gepaard gaat met omkering en verzwaring van de bewijslast. Daarin onderscheidt de informatiebeschikking zich van dwangsommen die aan de orde waren in het arrest van 12 juli 2013. Dit brengt mee dat het niet nodig is dat de inspecteur bij zijn informatiebeschikking, of de belastingrechter bij zijn oordeel omtrent die beschikking, een restrictie formuleert met betrekking tot het gebruik van wilsafhankelijke informatie voor sanctiedoeleinden. Dat neemt echter niet weg dat een dergelijke restrictie, gelet op het hiervoor in 2.5 overwogene, uit het EVRM voortvloeit. Zou het gevraagde materiaal in handen van de inspecteur komen en mede worden gebruikt voor doeleinden van fiscale beboeting of strafvervolging, dan komt het oordeel over de vraag in hoeverre het gaat om wilsafhankelijk materiaal en over de vraag welk gevolg moet worden verbonden aan schending van deze uit het EVRM voortvloeiende restrictie toe aan de rechter die over de beboeting of bestraffing beslist.”
21. Naar het oordeel van de rechtbank volgt uit de hiervoor genoemde jurisprudentie dat het niet nodig is dat de inspecteur bij zijn informatieverzoeken een restrictie formuleert met betrekking tot het gebruik van wilsafhankelijke informatie voor sanctiedoeleinden. De stelling van eiseres dat de boeten geen stand kunnen houden enkel omdat verweerder geen restrictie heeft geformuleerd met betrekking tot het gebruik van wilsafhankelijke informatie voor sanctiedoeleinden faalt derhalve. Eiseres dient al het materiaal te verschaffen dat van belang kan zijn voor een juiste belastingheffing, ongeacht of het gaat om wilsonafhankelijk of wilsafhankelijk materiaal. Indien wilsafhankelijk materiaal aan verweerder verstrekt wordt en verweerder dat materiaal gebruikt voor fiscale beboeting, dient de belastingrechter bij zijn oordeel over die beboeting te bepalen welk gevolg aan dit gebruik moet worden verbonden.
22. In het onderhavige geval ziet de rechtbank geen aanleiding om hieraan gevolgen te verbinden. Hiervoor acht de rechtbank van belang dat uit de stukken van het dossier naar voren komt dat uit de door eiseres respectievelijk haar middellijk aandeelhouders aangeleverde schriftelijke bewijsstukken welke wilsonafhankelijke informatie bevatten reeds blijkt dat er sprake is van verzwegen winst doordat eiseres in verband met van [G] afkomstige facturen gelden via een buitenlandse coderekening op een buitenlandse bankrekening van haar middellijk aandeelhouders heeft doen toekomen en die winst daarmee buiten het zicht van de Belastingdienst heeft gehouden. De rechtbank wijst er hierbij op dat uit het dossier blijkt dat er bankstukken zijn overgelegd met betrekking tot de UBS-coderekening, de UBS-privérekeningen van de middellijk aandeelhouders van eiseres en de rekening van eiseres bij de Rabobank, alsmede crediteurkaarten van eiseres voor de crediteur [G] . Reeds uit die stukken valt het voorgaande af te leiden. In dit kader wijst de rechtbank op brieven van de gemachtigde van eiseres aan verweerder van 16 oktober 2017 en 14 februari 2018 die deel uitmaken van de dossiers in de zaken van [C] en met instemming van partijen in de dossiers van eiseres zijn gevoegd.
Inkeerregeling
23. Artikel 67n van de Awr, zoals dat gold gedurende de jaren 2010 tot en met 2018, luidde als volgt:
“1. Wanneer de belastingplichtige uiterlijk twee jaar nadat hij een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan of aangifte had moeten doen, alsnog een juiste en volledige aangifte doet, dan wel juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden, wordt geen vergrijpboete opgelegd.
2. Ook na het verstrijken van de in het eerste lid bedoelde termijn van twee jaar is het alsnog doen van een juiste en volledige aangifte, dan wel het verstrekken van juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen door de belastingplichtige vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden, een omstandigheid die aanleiding geeft tot matiging van de vergrijpboete.”
24. Voor een geslaagd beroep op de inkeerregeling van artikel 67n van de Awr is dus vereist dat de belastingplichtige inkeert vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat verweerder met de onjuistheid of onvolledigheid van zijn aangifte bekend is of bekend zal worden. Van belang is daarbij dat niet beslissend is of eiseres subjectief gezien vermoedde dat verweerder van die onjuistheid of onvolledigheid op de hoogte zou komen, maar of zij dit objectief gezien redelijkerwijs moest vermoeden (vgl. Hoge Raad 2 mei 2001, ECLI:NL:HR:2001:AB1375).
25. Eiseres heeft het verzoek om haar in de inkeer van haar middellijk aandeelhouders te betrekken gedaan in de brief van 11 november 2016, waarin de gemachtigde van eiseres reageert op een vragenbrief van verweerder van 6 oktober 2016 inzake de inkeermelding van [C] . Eiseres is derhalve pas nadat verweerder vragen is gaan stellen over de herkomst van het vermogen van [C] dat was aangehouden op een Zwitserse bankrekening informatie gaan verstrekken over de door haar verzwegen winst. Op het moment dat verweerder vragen ging stellen over de herkomst van de vermogens op de Zwitserse bankrekeningen van haar middellijk aandeelhouders had zij redelijkerwijs moeten vermoeden dat verweerder (middels het instellen van onderzoek) op de hoogte zou komen van de onjuistheid van haar aangiften.
26. Het vorenstaande brengt de rechtbank tot het oordeel dat eiseres met de brief van 11 november 2016 niet heeft ingekeerd voordat zij wist of redelijkerwijs moest vermoeden dat verweerder op de hoogte zou raken van haar niet-aangegeven winst. Van een vrijwillige inkeer, als bedoeld in artikel 67n van de Awr, is dus geen sprake.
Opzet
27. Op grond van artikel 67e, eerste lid, van de Awr kan de inspecteur een boete opleggen van ten hoogste 100 percent indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. Ter zitting heeft verweerder aangegeven dat sprake is van opzet dan wel voorwaardelijke opzet.
28. Vast staat dat eiseres bewust winst heeft verzwegen in haar belastingaangiften. Het is naar het oordeel van de rechtbank dan ook aan de opzet van eiseres te wijten dat de aanslagen tot een te laag bedrag zijn vastgesteld.
Meewerken
29. Eiseres stelt zich onder verwijzing naar een schema afkomstig uit het ‘Memo aandachtspunten verhuld vermogen’ van de Belastingdienst op het standpunt dat de boeten dienen te worden verminderd tot 45% omdat verweerder bij het bepalen van de hoogte van de boeten geen dan wel onvoldoende rekening heeft gehouden met het feit dat er sprake is geweest van meewerken. Verweerder stelt zich primair op het standpunt dat er geen sprake is geweest van meewerken. Subsidiair stelt verweerder zich op het standpunt dat ook indien de rechtbank tot het oordeel zou komen dat sprake is geweest van meewerken, de boeten niet te hoog zijn vastgesteld aangezien sprake is geweest van een strafverzwarende omstandigheid gelet op de geraffineerde wijze waarop het bestaan van de winst is verhuld.
30. De rechtbank is van oordeel dat in het onderhavige geval geen sprake is geweest van een meewerken als bedoeld in het voornoemde Memo. Daarin wordt namelijk gesproken over vermindering van boeten bij “volledig meewerken”. Uit de dossiers blijkt dat verweerder na ontvangst van de inkeermelding van [C] van 9 oktober 2015, die uitsluitend betrekking had op niet verantwoord inkomen in box 3 van [C] , aan [C] een brief heeft gezonden op 12 oktober 2015, waarin verweerder [C] onder meer heeft verzocht om de vragen in de bijgevoegde ‘Verklaring vrijwillige verbetering’ te beantwoorden en gegevens te overleggen. Vervolgens heeft de gemachtigde namens [C] minimaal vier keer verzocht om uitstel van aanlevering van de gegevens waar verweerder om had gevraagd. De uiteindelijk overgelegde gegevens en het daarbij behorend begeleidend schrijven van de gemachtigde van 19 augustus 2016 maken geen melding van het niet verantwoorde inkomen uit aanmerkelijk belang van [C] en evenmin van het feit dat eiseres middels de onder 2 genoemde opgezette constructie gelden (winst) via een buitenlandse coderekening op een buitenlandse bankrekening aan [C] heeft doen toekomen en die winst daarmee buiten het zicht van de Belastingdienst is gehouden. Verweerder is pas na onderzoek tot de conclusie gekomen dat de verstrekte informatie/gegevens niet compleet is/zijn en heeft vervolgens met dagtekening 6 oktober 2016 nog een vragenbrief gestuurd naar [C] . Pas naar aanleiding van deze brief heeft de gemachtigde in zijn reactie hierop van 11 november 2016 melding gemaakt van het bestaan van niet verantwoord inkomen uit aanmerkelijk belang en heeft [C] verweerder verzocht om eiseres in de inkeer te betrekken. De gevraagde bewijsstukken van de herkomst van de crediteringen op de UBS-rekening van [C] zijn in eerste instantie niet verstrekt. Naar aanleiding van een verzoek om nadere informatie van 7 december 2016 is in zijn reactie hierop van 23 januari 2017 door de gemachtigde van eiseres aangegeven dat verweerder naar zijn mening met de bankafschriften van de rekening van [C] bij UBS die reeds zijn overgelegd voldoende informatie heeft om de aanslagen op te leggen aan [C] en eiseres. Uiteindelijk is door de gemachtigde van eiseres nadere informatie verstrekt. Op 17 oktober 2017 heeft verweerder een brief van de gemachtigde met bankstukken over de jaren 2002 tot en met 2014 ontvangen. Het betreft de coderekening bij UBS te Zwitserland onder nr. [# 1] . Uit analyse van de bankstukken van de coderekening is vervolgens gebleken dat er bedragen zijn overgeboekt naar de persoonlijke UBS-rekeningen van de middellijk aandeelhouders van eiseres. Deze bedragen sluiten aan bij de ‘onbekende’ creditboekingen ad € 1.051.101 (UBS-rekening van [C] ) en € 1.030.484 (UBS-rekening van [F] ). Op 15 februari 2018 is door verweerder administratie van eiseres ontvangen. Hieruit blijkt dat de bedragen welke opkomen op de coderekening afkomstig zijn van de Raborekening van eiseres. Uit deze informatie blijkt ook dat de overboekingen ten laste zijn gebracht van de winst van eiseres. Gelet op de gehele gang van zaken kan naar het oordeel van de rechtbank niet worden gezegd dat eiseres volledig heeft meegewerkt. Eiseres heeft pas informatie en gegevens verstrekt na het veelvuldig stellen van vragen door verweerder. Er is dus geen reden om de boeten overeenkomstig voornoemd Memo aan te passen.
Passend en geboden
31. De rechtbank is van oordeel dat uit de door eiseres verstrekte schriftelijke bewijsstukken (zie r.o. 22) blijkt dat sprake is van een opgezette constructie waarbij met gefingeerde facturen op naam van een bestaande Zwitserse A.G. en een coderekening bij UBS in Zwitserland overboekingen ten laste zijn gebracht van de winst van eiseres. Dit maakt dat sprake is van listigheid, valsheid en bedrog, hetgeen een strafverzwarende omstandigheid vormt. Verder heeft, zo blijkt uit de hiervoor beschreven gang van zaken over de inkeer, eiseres in enige mate meegewerkt. Dit is een strafverminderende omstandigheid waarmee ook rekening moet worden gehouden. Eiseres heeft verder geen omstandigheden aangevoerd die tot matiging nopen. De rechtbank acht gelet op dit alles de boeten van 85% passend en geboden. Hierbij merkt de rechtbank nog op dat zij de aan [C] opgelegde boeten met betrekking tot 2012 en 2013 heeft vernietigd. Van samenloop is dan ook geen sprake.
Vermindering in verband met overschrijding redelijke termijn
32. Eiseres heeft aangevoerd dat de boeten moeten worden verminderd wegens overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens. Van overschrijding van de redelijke termijn is sprake als de rechtbank niet binnen twee jaar uitspraak doet, nadat vanwege het betrokken bestuursorgaan een handeling jegens de beboete is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd (Hoge Raad 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006). Verweerder heeft zich ter zitting op het standpunt gesteld dat de brief van 13 april 2017, waarin [C] schriftelijk is bericht door de Belastingdienst dat deze eventuele vergrijpboeten wil opleggen, eveneens voor eiseres is aan te merken als een handeling jegens haar waaraan zij in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan haar boeten zullen worden opgelegd. De rechtbank ziet geen aanleiding om anders te oordelen. De redelijke termijn is dus aangevangen op 13 april 2017. Met inachtneming van hetgeen is beslist bij het genoemde arrest zou de rechtbank binnen twee jaar, dus uiterlijk op 13 april 2019, uitspraak moeten doen. Bijzondere omstandigheden op grond waarvan zou moeten worden uitgegaan van een langere termijn zijn gesteld noch gebleken. Nu de rechtbank uitspraak doet op 25 november 2020 is de redelijke termijn met ruim anderhalf jaar overschreden. In het vorenstaande vindt de rechtbank aanleiding de boeten die zijn opgelegd te verlagen met 15 procent, met een maximale vermindering van
€ 10.000. Dit betekent dat deze boeten als volgt zullen worden verminderd:
Jaar Boete na uitspraak op bezwaar Boete wordt verminderd tot
2005 € 169.615 € 159.615
2007 € 14.765 € 12.550
33. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen gegrond te worden verklaard.
Vergoeding van immateriële schade
34. Met betrekking tot het verzoek om immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke beslistermijn overweegt de rechtbank als volgt. Als uitgangspunt geldt dat, behoudens bijzondere omstandigheden, de beslechting van een zaak door de rechtbank niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat het bezwaarschrift door het bestuursorgaan is ontvangen uitspraak doet. Verweerder heeft het bezwaarschrift tegen de navorderingsaanslagen ontvangen op 24 december 2018. Gelet op de datum van deze uitspraak zijn de zaken binnen de daarvoor geldende termijn van twee jaar beslecht. Het verzoek om immateriële schadevergoeding dient derhalve te worden afgewezen.
Proceskosten
35. De rechtbank ziet aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van de beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken, waarbij de rechtbank alle zaken waarop deze uitspraak betrekking heeft aanmerkt als samenhangende zaken. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.050 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 1 voor de zwaarte van de zaken en een wegingsfactor van 1 voor minder dan vier samenhangende zaken).
36. De rechtbank is uit de dossierstukken niet gebleken dat aan eiseres een kostenvergoeding voor de bezwaarfase is toegekend door verweerder. Nu echter is gesteld noch gebleken dat eiseres in de bezwaarfase om een kostenvergoeding heeft verzocht, ziet de rechtbank geen aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van de bezwaren redelijkerwijs heeft moeten maken.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen gegrond;
- vernietigt de uitspraken op bezwaar voor zover deze betrekking hebben op de boetebeschikkingen en laat deze voor het overige in stand;
- vermindert de boeten tot respectievelijk € 159.615 (2012) en € 12.550 (2013) en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde deel van de bestreden besluiten;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.050;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 345 aan eiseres te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. B. van Walderveen, voorzitter, en mr. T.N. van Rijn en mr. M.C. van As, leden, in aanwezigheid van mr. S.A. Carter, griffier. Deze uitspraak is gedaan op 25 november 2020. Als gevolg van maatregelen rondom het coronavirus is deze uitspraak niet uitgesproken op een openbare uitsprakenzitting. Zodra het openbaar uitspreken weer mogelijk is, wordt deze uitspraak, voor zover nodig, alsnog in het openbaar uitgesproken.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312,
1000 BH Amsterdam.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.