Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Bestuursrecht
zaaknummers: ARN 23/2874, 23/2876, 23/3208, en 23/3209
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van
in de zaken tussen
[belanghebbende] B.V., uit [plaats 1], belanghebbende,
(gemachtigde: [gemachtigde]),
en
de inspecteur van de belastingdienst, kantoor [plaats 2], de inspecteur,
en
de Staat der Nederlanden (Ministerie van Justitie en Veiligheid), te Den Haag, de Staat.
Inleiding
In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 10 februari 2023 en 28 februari 2023.
De inspecteur heeft aan belanghebbende de navolgende naheffingsaanslagen Loonheffingen (LH) opgelegd. Gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslagen LH heeft de inspecteur aan belanghebbende vergrijpboeten en beschikkingen belastingrente opgelegd.
Tijdvak
Dagtekening aanslag
Nageheven
LH
Boete
Belasting
rente
Totaal bedrag
01-01-2013 tot en met 31-12-2013
21-12-2018
€ 41.400
€ 16.245
€ 8.194
€ 65.839
01-01-2014 tot en met 31-12-2014
05-12-2019
€ 34.660
€ 26.135
€ 6.889
€ 67.684
01-01-2015 tot en met 31-12-2015
07-12-2020
€ 30.877
€ 24.702
€ 5.773
€ 61.312
01-1-2016 tot en met 31-12-2019
18-11-2021
€ 82.387
€ 65.908
€ 11.370
€ 159.665
De naheffingsaanslagen 2013, 2014 en 2015 zijn opgelegd tot behoud van rechten.
Op 18 november 2021 zijn de naheffingsaanslagen 2013 en de boetebeschikkingen 2013, 2014 en 2015 ambtshalve verminderd en is een teruggaaf belastingrente verleend.
De inspecteur heeft de bezwaren 2013 en 2015 afgewezen. De inspecteur heeft de bezwaren 2014 en 2016-2019 gedeeltelijk toegewezen.
De naheffingsaanslagen zijn na de ambtshalve verminderingen en uitspraken op bezwaar als volgt samengesteld:
Tijdvak
Dagtekening
Nageheven
LH
Boete
Belasting
rente
Totaal bedrag
01-01-2013 tot en met 31-12-2013
18-11-2021
€ 25.882
€ 5.122
€ 31.004
01-01-2014 tot en met 31-12-2014
23-02-2023
€ 32.123
€ 6.384
€ 38.507
01-01-2015 tot en met 31-12-2015
18-11-2021
€ 30.097
€ 5.588
€ 35.685
01-1-2016 tot en met 31-12-2019
28-02-2023
€ 82.016
€ 65.613
€ 11.331
€ 158.960
De rechtbank heeft de beroepen op 27 januari 2025 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen namens belanghebbende [persoon A] en de gemachtigde en namens de inspecteur [persoon B], [persoon C], [persoon D], [persoon E], [persoon F] en [persoon G].
Feiten
1. Belanghebbende is opgericht op 28 mei 2003. [persoon A] ([persoon A]) houdt 100% van de aandelen in belanghebbende. [persoon A] is tevens enig werknemer van belanghebbende. [persoon A] is gehuwd met [persoon H] (de echtgenote).
2. Op 29 december 2010 is belanghebbende certificaathouder geworden van de Stichting Administratiekantoor [naam bedrijf 1] B.V (STAK) en [persoon A] bestuurder van de STAK.
3. Op 5 december 2016 heeft belanghebbende [naam bedrijf 2] B.V. ([naam bedrijf 2]) opgericht. Belanghebbende houdt 100% van de aandelen van [naam bedrijf 2] en is tevens bestuurder van [naam bedrijf 2].
4. [persoon A] verricht werkzaamheden als advocaat. Tot 31 december 2016 verrichtte hij deze werkzaamheden namens belanghebbende voor [naam bedrijf 3] N.V. Vanaf 1 januari 2017 verricht hij deze werkzaamheden voor [naam bedrijf 2].
5. Op 1 oktober 2019 heeft belanghebbende de maatschap [naam maatschap] (de maatschap) opgericht. Maten in de maatschap zijn belanghebbende en [naam bedrijf 4] B.V. Na de oprichting van de maatschap verricht [persoon A] de werkzaamheden vanuit de maatschap.
6. [persoon A] is verantwoordelijk voor de loonadministratie van belanghebbende. [persoon I], verbonden aan [naam bedrijf 5] te [plaats 2] ([persoon I]), verzorgde in de onderhavige jaren de jaarstukken en de aangiften loonheffingen van belanghebbende.
Het boekenonderzoek en de rittenadministratie
7. Op 31 mei 2018 is een boekenonderzoek bij belanghebbende aangekondigd. Bij het boekenonderzoek is de aanvaardbaarheid van de aangiften LH voor het tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 december 2019 (de controleperiode) onderzocht, uitsluitend voor zover het de bijtelling privégebruik auto betreft.
8. Tijdens de controleperiode heeft belanghebbende de onderstaande auto’s in eigendom:
Auto
Kenteken
Periode
Cataloguswaarde
Audi A8
[kentekennummer 1]
1 januari 2013 tot 13 juni 2015
€ 126.092
Citroen DS
[kentekennummer 2]
30 december 2012 tot 16 december 2019
€ 24.410
BMW cabrio
[kentekennummer 3]
13 juni 2015 tot 15 oktober 2019
€ 95.917
Fiat 500
[kentekennummer 4]
29 juli 2015 tot 10 mei 2019
€ 17.994
Volvo C70 Cabrio
[kentekennummer 5]
24 maart 2016 tot 13 mei 2019
€ 50.934
BMW i3
[kentekennummer 6]
vanaf 12 maart 2019
€ 59.325
9. Tijdens de controleperiode heeft belanghebbende de onderstaande auto’s geleased:
Auto
Kenteken
Periode
Cataloguswaarde
Mercedes Benz
[kentekennummer 7]
1 januari 2013 tot 10 juli 2013
€ 136.412
Mercedes Benz
[kentekennummer 8]
23 juli 2013 tot 13 juli 2017
€ 123.029
10. Op naam van [naam bedrijf 2] B.V. staan de volgende auto’s:
Auto
Kenteken
Periode
Cataloguswaarde
Jaguar I-Pace
[kentekennummer 9]
4 september 2019 tot 11 december 2019
€ 126.092
Jaguar I-Pace
[kentekennummer 10]
11 december 2019 tot en met 31 december 2019
€ 103.660
11. Daarnaast heeft belanghebbende de volgende auto in bezit:
Auto
Kenteken
Periode
Cataloguswaarde
Range Rover Evoque
[kentekennummer 11]
1 augustus 2017 tot 1 augustus 2019
€ 79.460
12. Op 29 oktober 2018 is in het kader van het boekenonderzoek een inleidend gesprek met de Belastingdienst gehouden. Tijdens dit gesprek heeft [persoon A] over het gebruik van de hiervoor genoemde auto’s - zakelijk weergegeven - verklaard dat voor de Citroën DS sprake is geweest van een bijtelling wegens privégebruik auto, omdat de echtgenote in deze auto heeft gereden, dat de BMW cabrio en de Audi A8 door hemzelf zakelijk zijn gebruikt en dat de Fiat 500 is gebruikt door zijn dochter. Over de Mercedes met kenteken [kentekennummer 8], heeft hij verklaard dat de echtgenote daarin reed en dat die auto in 2017 is weggedaan.
13. Op 1 november 2018 heeft één van de controlemedewerkers ([persoon E]) een e-mail gestuurd aan [persoon A] en [persoon I] waarin is gevraagd naar de complete rittenadministraties vanaf 1 januari 2013 van alle auto's waarvan [persoon A] middels een sluitende kilometeradministratie wenste te onderbouwen dat er uitsluitend zakelijk in de betreffende auto’s werd gereden. Dit is gevraagd omdat [persoon E] had geconstateerd dat de in de aangeleverde ordner aanwezige kilometeradministratie, in ieder geval qua periode, niet compleet was.
14. Op 30 november 2018 heeft [persoon E] een e-mail van [persoon I] ontvangen met daarbij gevoegd een excel-bestand met de Blackbox-gegevens van Transscope voor de Audi A8 vanaf 5 juli 2013 tot en met 13 juni 2015 en de BMW cabrio met kenteken [kentekennummer 3] vanaf 2 juli 2015 tot en met 1 november 2018. [persoon E] heeft op diezelfde datum van [persoon A] een ordner ontvangen met daarin aanvullingen in hardcopy op de rittenregistraties uit Blackbox. De rittenregistraties voor deze auto's voor het restant van de gecontroleerde periode en voor alle overige auto's in deze periode zijn achteraf opgemaakt. De Fiat 500 wordt volgens [persoon I] door de schoonzus van de heer [persoon A] bereden. De schoonzus vergoedt de MRB en de afschrijving en betaalt de brandstof zelf. De Volvo C 70 bevindt zich in Spanje en staat volgens [persoon I] gemiddeld 2 maanden per jaar aan [persoon A] ter beschikking.
15. Op 3 september 2019 heeft een bespreking plaatsgevonden tussen de Belastingdienst, [persoon A] en [persoon I]. Daarbij zijn de bevindingen van de controlemedewerkers besproken en is gesproken over het opstellen van een berekening van de correctie privé gebruik auto door de Belastingdienst en het doen van een compromisvoorstel. Op 11 oktober 2019 heeft [persoon A] een tegenvoorstel gedaan. Op 5 december 2019 heeft een tweede bespreking plaatsgevonden. Inzet van dit gesprek van de [naam bedrijf 4] van belanghebbende was het sluiten van een compromis. Er is geen compromis gesloten.
16. Op 10 juli 2021 is een conceptrapport van het boekenonderzoek opgemaakt. Belanghebbende is door de Belastingdienst in de gelegenheid gesteld om daarop schriftelijk te reageren. Op 22 september 2021 heeft [persoon I], namens belanghebbende, op het conceptrapport gereageerd.
17. Op 4 november 2021 is van het boekenonderzoek een definitief rapport (het rapport) opgemaakt. Het boekenonderzoek heeft geleid tot de volgende correcties LH:
2013
2014
2015
2016
2017
2018
2019
€ 25.882
€ 34.661
€ 30.097
€ 28.463
€ 23.164
€ 21.586
€ 9.174
18. In het rapport is verwezen naar het Handboek loonheffing, waarin is vermeld dat een redelijke wetstoepassing betekent dat bij een gezin met twee rijbewijzen in beginsel de bijtelling privégebruik moet worden berekend van de twee auto’s met de hoogste cataloguswaarden. De controlerend ambtenaar geeft aan dat hij het redelijk acht om ook een derde auto bij te tellen omdat aan de schoonzus van de heer [persoon A] een auto ter beschikking is gesteld. Hoewel de dochter van [persoon A] ook op enig moment haar rijbewijs heeft gehaald, wordt afgezien van bijtelling van een vierde auto. Over de jaren 2013 en 2014 wordt de bijtelling berekend over de twee auto’s met de hoogste cataloguswaarde, over de jaren 2015 tot en met 2019 over drie auto’s. In het rapport is uitvoerig ingegaan op het gebruik van de onder punt 8 tot en met 11 genoemde auto’s.
19. Bij brieven van 10 december 2018, 21 november 2019 respectievelijk 25 november 2020 en 18 november 2021 is aan belanghebbende kenbaar gemaakt dat over de jaren 2013, 2014, 2015 en 2016 tot en met 2019 voor de hiervóór genoemde bedragen naheffingsaanslagen LH met boetes zouden worden opgelegd.
20. Op 19 april 2022 heeft een hoorgesprek en de dossierinzage plaatsgevonden. [persoon A] en de gemachtigde waren daarbij aanwezig. Van het hoorgesprek is een verslag opgemaakt. Op 21 april 2022 heeft de inspecteur de stukken waarom belanghebbende bij de dossierinzage heeft verzocht aangetekend aan belanghebbende en zijn gemachtigde verzonden. Belanghebbende heeft op 28 april 2022 te kennen gegeven de stukken te hebben ontvangen. Belanghebbende heeft op 27 mei 2022 op het hoorverslag gereageerd. Op verzoek van belanghebbende heeft op 14 juni 2022 een tweede hoorgesprek plaatsgevonden. Ook hiervan is een verslag gemaakt. Op 31 augustus 2022 heeft belanghebbende op het verslag gereageerd. Vanaf deze datum hebben partijen per e-mail gecorrespondeerd over de afwikkeling van het bezwaar.
21. Op 23 januari 2023 verzoekt belanghebbende om volledige dossierinzage te verlenen. Dit verzoek wordt op 6 februari 2023 afgewezen. Belanghebbende maakt hiertegen bezwaar op 13 februari 2023. Op 23 februari 2023 geeft de inspecteur te kennen dat de afwijzing van 6 februari 2023 geen voor bezwaar vatbare beslissing is. Het verzoek wordt op 3 april 2023 niet-ontvankelijk verklaard.
Beoordeling door de rechtbank
22. De rechtbank beoordeelt of de naheffingsaanslagen LH en de boete over het tijdvak 1 januari 2016 tot en met 31 december 2019 (tijdvak 2016-2019), zoals vastgesteld bij de uitspraken op bezwaar van 10 februari 2023 en 28 februari 2023, terecht en naar de juiste bedragen/het juiste bedrag zijn/is opgelegd. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
23. In geschil is of de correcties wegens privé gebruik auto (bijtelling privé gebruik auto) terecht zijn doorgevoerd en of de vergrijpboete over het tijdvak 2016-2019 terecht en naar het juiste bedrag is opgelegd. Daarnaast heeft belanghebbende een aantal formele beroepsgronden aangevoerd. Ten slotte heeft belanghebbende verzocht om een immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn.
24. De rechtbank is van oordeel dat de beroepen, wat betreft de bijtelling privé gebruik auto, ongegrond zijn. De rechtbank is verder van oordeel dat het beroep dat ziet op het tijdvak 1 januari 2016 tot en met 31 december 2019 (zaaknummer 23/3209) voor wat betreft de hoogte van de opgelegde boete gegrond is. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
25. Voordat de rechtbank het inhoudelijke geschil zal beoordelen, zal de rechtbank eerst de formele beroepsgronden behandelen.
Heeft belanghebbende inzage gehad in de stukken?
26. Belanghebbende stelt dat zij niet in alle stukken inzage heeft gehad, omdat deze niet beschikbaar of bekend waren. Belanghebbende wijst op de bekeuringen die door de Belastingdienst zijn ingebracht. Deze waren niet tijdig beschikbaar en zijn dus tijdens de hoorzitting niet aan de orde gekomen.
27. De inspecteur heeft gesteld dat het gehele dossier, inclusief de dossiers van de heer en mevrouw [persoon A] ongeveer 10.000 pagina’s beslaat, dat belanghebbende in alle stukken inzage heeft gehad, dat er voor de inzage een dossierindex aan belanghebbende is gestuurd en dat een aantal stukken desgevraagd aan belanghebbende is toegestuurd.
28. Artikel 8:42 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) strekt ertoe dat de gegevens die van belang kunnen zijn voor de beoordeling van het in beroep bestreden besluit van de inspecteur aan de rechter - en de wederpartij - beschikbaar worden gesteld. De in die bepaling neergelegde verplichting heeft ten doel te waarborgen dat een geschil over een door de inspecteur genomen besluit wordt beslecht op basis van alle relevante feitelijke gegevens die aan de inspecteur ter beschikking staan of hebben gestaan, zodat de belanghebbende zich daarover kan uitlaten en de rechter daarmee bij zijn beoordeling rekening kan houden. Indien de belanghebbende voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat een bepaald stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak en daarom door het bestuursorgaan moet worden overgelegd, dient aan dat verzoek te worden tegemoetgekomen, mits het bestaan van dat stuk aannemelijk is.
29. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur heeft voldaan aan de op hem rustende verplichting de op de zaak betrekking hebbende stukken in het geding te brengen. Belanghebbende heeft, mede gelet op de uitvoerige toelichting van de inspecteur, onvoldoende geconcretiseerd welke stukken ontbreken die de inspecteur heeft gebruikt bij de voorbereiding van de besluitvorming of welke informatie daaruit van belang kan zijn voor de beoordeling van de geschilpunten. De door belanghebbende genoemde bekeuringen zijn als bijlagen bij het verweerschrift door de inspecteur ingebracht en in het controlerapport besproken. De rechtbank acht ook aannemelijk dat de bekeuringen zijn opgenomen bij de in de dossierindex opgenomen stukken van de derdenonderzoeken. De rechtbank heeft alle geschilpunten kunnen beoordelen aan de hand van de (digitale) stukken die partijen in het geding hebben gebracht. Met toepassing van artikel 8:31 van Pro de Awb verbindt de rechtbank dan ook geen gevolgen aan het eventueel ontbreken van op de zaak hebbende stukken.
Heeft er ten onrechte geen eindgesprek plaatsgevonden?
30. Belanghebbende heeft gesteld dat ten onrechte geen eindgesprek heeft plaatsgevonden naar aanleiding van de bevindingen van het boekenonderzoek.
31. De stelling van belanghebbende dat er ten onrechte geen eindgesprek heeft plaatsgevonden mist feitelijke grondslag. Uit de stukken volgt namelijk dat belanghebbende (in de persoon van [persoon A]) in een e-mail van 11 december 2020 heeft aangegeven dat hij geen prijs meer stelde op een eindgesprek.
Is er in de onderhavige jaren terecht een bijtelling wegens privé gebruik auto toegepast?
32. In artikel 13 bis Pro Wet op de loonbelasting (tekst 2013) staat, voor zover hier van belang, het volgende:
“1. Indien ook voor privédoeleinden een auto ter beschikking is gesteld, wordt het voordeel op kalenderjaarbasis gesteld op ten minste:
a. 25% van de waarde van de auto indien de auto niet meer dan 15 jaar geleden voor het eerst in gebruik is genomen;
b. 35% van de waarde van de auto indien de auto meer dan 15 jaar geleden voor het eerst in gebruik is genomen. De auto wordt in ieder geval geacht ook voor privédoeleinden ter beschikking te zijn gesteld tenzij blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt.
2. (...).
3. (…)
4. Indien uit een rittenregistratie of anderszins blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt, wordt het voordeel gesteld op nihil .Op grond van het bepaalde in artikel 13bis, eerste lid, onderdeel a, Wet op de loonbelasting (tekst 2013) wordt, indien ook voor privédoeleinden een auto ter beschikking is gesteld, het voordeel op kalenderjaarbasis gesteld op ten minste 25 percent van de waarde van de auto indien de auto niet meer dan 15 jaar geleden voor het eerst in gebruik is genomen. De auto wordt in ieder geval geacht ook voor privédoeleinden ter beschikking te zijn gesteld, tenzij blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt. In het derde lid van dit artikel is bepaald dat als uit een rittenadministratie of anderszins blijkt dat de auto voor niet meer dan dat aantal kilometers privé wordt gebruikt er geen bijtelling plaatsvindt. Dat houdt in dat een bijtelling alleen achterwege blijft als overtuigend wordt aangetoond dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden is gebruikt”.
33. Na 2013 is in artikel 13 bis Pro Wet LB, lid 4 gewijzigd in lid 3. Het percentage uit lid 1, onderdeel a, is met ingang van 2017 verlaagd naar 22%. Van 2017 tot en met 2019 luidt lid 3 als volgt:
“ Voor de toepassing van dit artikel en de daarop berustende bepalingen wordt woon-werkverkeer geacht niet voor privédoeleinden plaats te vinden. Indien uit een rittenregistratie of anderszins blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden -wordt gebruikt, wordt het voordeel gesteld op nihil. Bij ministeriele regeling kunnen regels worden gesteld waaraan een rittenregistratie moet voldoen. Tevens kunnen regels worden gesteld over het anderszins laten blijken dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt.”
26. Uit artikel 13 bis Pro Wet LB volgt dat, indien een auto door een inhoudingsplichtige aan een werknemer ter beschikking wordt gesteld, deze geacht wordt ook voor privédoeleinden ter beschikking te staan. In dat geval wordt het voordeel op kalenderjaarbasis gesteld op 25% (22% met ingang van 2017) van de (catalogus)waarde van de auto, tenzij blijkt dat er op kalenderjaarbasis minder dan 500 kilometer privé met de auto is gereden. In dat geval wordt het voordeel gesteld op nihil.
27. Naar het oordeel van de rechtbank slaagt belanghebbende niet in de op haar van wetswege rustende zware bewijslast (doen blijken of wel overtuigend aantonen). Belanghebbende heeft weliswaar voor twee auto’s (de Audi 8 en de BMW Cabrio) voor een gedeelte van de jaren 2013 tot en met 2019 rittenadministraties uit Blackbox overgelegd, maar deze zijn, naar niet is betwist, in een rode ordner in pdf aan de inspecteur verstrekt en betreffen niet de originele digitale versies. Daarnaast heeft belanghebbende tegelijkertijd een ordner aangeleverd met aanvullingen op deze rittenadministraties. Als bijlage bij een brief van 22 september 2021 heeft belanghebbende nogmaals gewijzigde rittenadministraties overgelegd. Voor de overige perioden en de overige auto’s zijn de rittenadministraties achteraf opgemaakt of is een verklaring gegeven. De rechtbank stelt onder meer voorop dat een rittenadministratie regelmatig moet worden bijgehouden om een goede vastlegging van de werkelijkheid te garanderen en dat een na afloop van enig jaar opgestelde kilometeradministratie het risico met zich brengt dat de werkelijkheid niet goed wordt weergegeven. De rechtbank is van oordeel dat aan achteraf opgestelde of aangepaste rittenadministraties daarom minder bewijskracht toekomt dan aan dagelijks opgemaakte rittenadministraties. Er zal dus niet snel kunnen worden voldaan aan de zware bewijsmaatstaf van overtuigend aantonen. De grens van minder dan 500 privékilometers per jaar per auto is ook dusdanig laag dat een zeer nauwkeurige registratie van de verreden kilometers vereist is.
28. De door belanghebbende overgelegde - achteraf gereconstrueerde en aangevulde - rittenadministraties bieden onvoldoende inzicht in het zakelijke karakter van alle gemaakte ritten. Zo zijn in de rittenadministraties niet de tijdstippen van de ritten vermeld, terwijl dit in de originele digitale versies wel zichtbaar zou zijn geweest. Daarnaast heeft de inspecteur tal van gebreken geconstateerd en deze uiteengezet in het rapport boekenonderzoek en het verweerschrift. Voor deze gebreken heeft belanghebbende geen, niet afdoende, tegenstrijdige of ongeloofwaardige verklaringen gegeven. De verklaringen van belanghebbende wijken ook regelmatig af van de vermeldingen in de agenda’s die de Belastingdienst door middel van een derdenonderzoek heeft verkregen. Met auto’s van belanghebbende zijn ook snelheidsovertredingen begaan op plaatsen waar de belanghebbende zich volgens de agenda niet bevond. Belanghebbende heeft bijvoorbeeld in de rittenadministratie, die op 30 november 2018 aan de Belastingdienst is verstrekt, vermeld dat [persoon A] in de jaren 2015 en 2016 twee keer per dag naar zijn kantoor in de [locatie] in [plaats 1] is gereden, terwijl hij pas medio november 2016 over dit kantoor kon beschikken. Daarnaast heeft belanghebbende verklaard dat [persoon A], noch zijn echtgenote in de periode dat zij geen privéauto hadden ooit privé in de auto’s te hebben gereden. [persoon A] heeft gesteld dat hij nimmer op vakantie is gegaan en dat de echtgenote in privé slechts gebruik maakte van haar fiets. De rechtbank acht deze verklaring ongeloofwaardig gelet op het groot aantal auto’s dat belanghebbende in eigendom had en heeft geleased en op het feit dat [persoon A] de enige werknemer van belanghebbende was. Belanghebbende heeft hiervoor ook geen verklaring gegeven. Ook de stelling dat de echtgenote twee maal per dag post voor belanghebbende naar een postbus heeft gebracht en in een latere periode twee maal per dag voor het bezorgen van post naar het kantoor van [persoon A] is gereden, acht de rechtbank niet geloofwaardig. Daarbij is van belang dat [persoon A] bij [naam bedrijf 3] over secretariële ondersteuning beschikte en de echtgenote ook niet in dienst was bij belanghebbende of op enigerlei andere wijze een vergoeding voor haar werkzaamheden ontving. Belanghebbende heeft zelf verklaard dat de schoonzus in de Fiat reed en de zoon of zijn vriendin in de Volvo. De inspecteur heeft daarnaast aannemelijk gemaakt dat de dochter tot het huishouden heeft behoord in een gedeelte van de jaren 2013 tot en met 2019 en dat zij in een gedeelte van die periode beschikte over een rijbewijs. Belanghebbende heeft ook niet doen blijken dat de ritten die hij heeft gemaakt naar Groningen een zakelijk karakter hadden. De rechtbank acht de stelling van belanghebbende dat de berging bij het appartement dat in eigendom was van [persoon A] en dat eerst aan de dochter van [persoon A] in gebruik is gegeven en later aan een derde is verhuurd, aan belanghebbende ter beschikking is gesteld en is gebruikt als archief, niet geloofwaardig. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende een vergoeding heeft betaald voor het gebruik. Deze verklaring strookt ook niet met de verklaring die belanghebbende op 3 september 2019 heeft gegeven voor de ritten naar Groningen, namelijk voor zittingen bij de rechtbank aldaar. Ook deze verklaringen zijn ongeloofwaardig omdat enkele ritten in het weekend plaatsvonden. Ten slotte heeft de inspecteur nog een groot aantal andere situaties geschetst die de door belanghebbende verstrekte rittenadministraties en verklaringen ondergraven. Ook anderszins heeft belanghebbende niet overtuigend aangetoond dat in de onderhavige jaren 2013 tot en met 2019 niet meer dan 500 kilometers privé met de auto’s is gereden.
Is aan belanghebbende terecht een boete opgelegd?
29. Ingevolge artikel 67f van de AWR kan de inspecteur een vergrijpboete opleggen van ten hoogste 100% van de grondslag voor de boete, indien het aan opzet of grove schuld van de inhoudingsplichtige is te wijten dat de belasting welke op aangifte moet worden afgedragen niet is betaald. De grondslag voor de boete wordt gevormd door het bedrag van de belasting dat aanvankelijk niet is betaald, door opzet of grove schuld van de inhoudingsplichtige.
30. In paragraaf 28 lid 6 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst is bepaald dat indien de bijtelling in verband met privégebruik niet heeft plaatsgevonden, de inspecteur een boete oplegt van 40% in geval van grove schuld en 80% in geval van opzet. In paragraaf 28 lid 7 BBBB staat dat de boete indien sprake is van een onjuiste of onvolledige rittenadministratie wordt verhoogd naar 100% van de grondslag.
31. Zoals de Hoge Raad heeft overwogen in het arrest van 8 april 2022 dienen bij de beantwoording van de vraag of het bewijs met betrekking tot een bestanddeel van een beboetbaar feit, zoals in dat geval (voorwaardelijk) opzet, is geleverd, de waarborgen in acht te worden genomen die de belanghebbende kan ontlenen aan artikel 6, lid 2, van het EVRM. Die waarborgen brengen onder meer mee dat de bewijslast op de inspecteur rust en dat de belanghebbende in geval van twijfel het voordeel van die twijfel moet worden gegund. Dit betekent dat de aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Deze maatstaf stemt overeen met de in fiscale wetgeving voorkomende formulering “doen blijken”, die inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond. [3] De stelplicht met betrekking tot die feiten en omstandigheden rust op de inspecteur, die deze vervolgens overtuigend zal moeten aantonen voor zover zijn stellingen worden betwist. [4] Voor de beantwoording van de vraag of (voorwaardelijk) opzet aanwezig is, is mede van belang dat bepaalde gedragingen naar hun uiterlijke verschijningsvorm kunnen worden aangemerkt als zozeer gericht op een bepaald gevolg dat het – behoudens contra-indicaties – niet anders kan zijn dat dat de betrokkene dat gevolg heeft gewild of althans de aanmerkelijke kans op het desbetreffende gevolg bewust heeft aanvaard. [5]
32. De vergrijpboeten zijn volgens de inspecteur aangekondigd in het conceptrapport en de begeleidende brief van 10 juni 2021. De inspecteur heeft het opleggen van de boetes als volgt gemotiveerd:
- Belanghebbende is in de persoon van de DGA zelf verantwoordelijk voor haar eigen loonadministratie;
- De DGA is bekend is met de wet- en regelgeving met betrekking tot het privégebruik auto, omdat hij zichzelf als fiscalist presenteert en aangeeft vaak fiscale zaken te behandelen in zijn praktijk, omdat er in ieder geval voor 1 auto privégebruik werd aangegeven en omdat belanghebbende over een blackbox in een auto beschikte;
- Uit het boekenonderzoek (en de overgelegde rittenregistraties) blijkt dat er in de periode 2016 tot en met 2019 meerdere auto's door belanghebbende ter beschikking zijn gesteld aan de DGA, zijn echtgenote, zijn dochter en zijn schoonzus en dat niet is aangetoond dat met die auto’s minder dan 500 kilometer privé gereden is. Het kan niet anders dan dat de DGA en daarmee belanghebbende daarvan wetenschap moet hebben gehad. Ondanks dat is in deze periode slechts een relatief goedkope auto bijgeteld;
- Namens belanghebbende zijn door de DGA op verschillende momenten rittenregistraties overgelegd die na beoordeling op meerdere onderdelen onbetrouwbaar zijn gebleken;
- De gedragingen van de DGA moeten aan belanghebbende worden toegerekend.
33. Belanghebbende stelt dat de Belastingdienst niet heeft aangetoond dat willens en wetens in strijd met de regelgeving is gehandeld. De ritten zijn uitgevoerd in het kader van de werkzaamheden en zijn uitgelegd en toegelicht. Belanghebbende verrichtte zelf geen inhoudelijke administratieve handelingen maar liet dit aan de boekhouder over. Er is door de Belastingdienst geen boeterapport verstrekt. De belastingdienst stapelt boete op boete door elk jaar een boete op te leggen en hanteert de verkeerde boetepercentages. Daarnaast heeft de Belastingdienst gehandeld in strijd met artikel 6 van Pro het EVRM en het nemo tenetur beginsel. [persoon E] heeft belanghebbende niet gewezen op zijn recht om te zwijgen. Daardoor is wilsafhankelijk materiaal verkregen dat voor het opleggen van de boete niet gebruikt mag worden.
34. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur overtuigend aangetoond dat belanghebbende in de jaren 2016 tot en met 2019 meerdere auto’s voor privédoeleinden ter beschikking heeft gesteld aan [persoon A] en zijn familieleden. Dit volgt ook uit de door [persoon A] en zijn boekhouder gegeven verklaringen. Vaststaat dat slechts voor 1 auto (BMW Cabrio [kentekennummer 3]) in blackbox in de periode tot en met 1 november 2018 een rittenadministratie is bijgehouden, dat voor de resterende periode en de resterende auto’s geen rittenadministratie is bijgehouden en dat de rittenadministraties meerdere malen door belanghebbende zijn aangepast. Voorts heeft de inspecteur meerdere omissies in de rittenadministraties vastgesteld en aangetoond dat op jaarbasis met meerdere auto’s meer dan 500 kilometer in privé is gereden. Door deze handelwijze kan naar het oordeel van het rechtbank niet anders worden geconcludeerd dan dat belanghebbende zich bewust was van de aanmerkelijke kans dat zijn handelwijze tot gevolg zou hebben dat met betrekking tot de ter beschikking gestelde auto’s ten onrechte geen loonheffing ter zake van het privégebruik zou worden geheven en dat hij dat gevolg niettemin bewust heeft aanvaard. Van belang is daarbij tevens dat [persoon A] zelf heeft verklaard dat hij werkzaamheden als fiscaal jurist verricht. Derhalve is sprake van (voorwaardelijk) opzet aan de zijde van belanghebbende. De stelling van belanghebbende dat hij zelf geen inhoudelijke administratieve handelingen heeft verricht strookt niet met de verklaring van [persoon A] tijdens het inleidend gesprek, namelijk dat hij zelf de input levert voor de financiële administratie en de loonadministratie. Van schending van het nemo teneturbeginsel is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake omdat de boete niet uitsluitend is gebaseerd op de door belanghebbende afgelegde verklaringen, maar ook op verklaringen van de boekhouder en andere bij het onderzoek verkregen informatie, zoals de agenda en de bekeuringen. De inspecteur heeft, gelet op het bepaalde in artikel 67f AWR, mitsdien terecht een vergrijpboete aan belanghebbende opgelegd. Anders dan belanghebbende stelt kan voor elk jaar een boete worden opgelegd. De rechtbank ziet daarin wel aanleiding om de boete van 80% naar 50% te verlagen. Daarmee is tevens voldoende rekening gehouden met de overschrijding van de redelijke termijn. De boete wordt verminderd tot 50% van € 65.613 = € 32.806,50. De rechtbank acht de aldus vastgestelde boete een passende en geboden sanctie voor het vergrijp dat door belanghebbende is begaan.
Belastingrente
35. De beroepen worden geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikkingen.
Immateriële schadevergoeding
36. Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding voor immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank gaat bij de beoordeling van dit verzoek uit van de regels die de Hoge Raad hiervoor heeft gegeven in het overzichtsarrest van 19 februari 2016. [6] Op grond van een beleidsregel van de Minister van Justitie en Veiligheid [7] is het niet nodig de Staat om een reactie te vragen op het verzoek om schadevergoeding.
37. De inspecteur heeft het bezwaarschrift van belanghebbende ontvangen op 25 januari 2019. De periode tussen deze datum en de uitspraak van de rechtbank is 4 jaar en 8 maanden langer dan twee jaar. De rechtbank ziet geen redenen om de redelijke termijn in dit geval langer of korter vast te stellen dan twee jaar.
38. De redelijke termijn is dus met (afgerond) 56 maanden overschreden. Naar boven afgerond is dat 10 keer een half jaar. Dit betekent een schadevergoeding van € 5.000. In dit geval is sprake van meer zaken van één belanghebbende, die tegelijk zijn behandeld. Omdat de zaken in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp, kent de rechtbank voor alle zaken gezamenlijk maar één keer het tarief van € 500 per half jaar toe. De uitspraak op bezwaar van de inspecteur dateert van 10 februari 2023. Dit is 43 maanden langer dan zes maanden. De inspecteur moet daarom van de totale schadevergoeding een bedrag betalen van € 3.839 (43/56 x € 5.000). De Staat moet de rest betalen, dus € 1.161. De rechtbank zal de inspecteur en de Staat veroordelen om deze bedragen aan belanghebbende te betalen.
Conclusie en gevolgen
39. De beroepen tegen de uitspraken op bezwaar over de jaren 2013 tot en met 2015 zijn ongegrond. Het beroep tegen de uitspraak op bezwaar over de jaren 2016 tot en met 2019 is gegrond. Dit betekent dat de uitspraak op bezwaar wordt vernietigd en dat de boete wordt verminderd tot € 32.806,50, de naheffingsaanslag loonheffingen wordt gehandhaafd op € 82.016 en de belastingrente op € 11.133. Belanghebbende heeft recht op een vergoeding van immateriële schade.
Proceskostenvergoeding
40. Belanghebbende heeft verzocht om een proceskostenvergoeding voor de gemaakte kosten van rechtsbijstand.
41. De rechtbank ziet aanleiding om de inspecteur te veroordelen tot betaling van de forfaitaire vergoeding voor de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van zijn bezwaar en beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze vergoeding is met toepassing van het Besluit vastgesteld op een bedrag van € 3.108 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen op een hoorzitting met een waarde per punt van € 647, 1 punt voor het indienen van het beroep, 1 punt voor het verschijnen op de zitting met een waarde per punt van € 907 en wegingsfactor 1). Op dit bedrag komt in mindering het bedrag dat de inspecteur bij uitspraak op bezwaar al aan belanghebbende heeft betaald.
42. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.
Griffierecht
43. Omdat het beroep gegrond is heeft belanghebbende ook recht op vergoeding van het door haar betaalde griffierecht van € 365.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart de beroepen inzake de naheffingsaanslagen loonheffingen over de jaren 2013 tot met 2015 ongegrond;
- verklaart het beroep inzake de naheffingsaanslag loonheffingen over de jaren 2016 tot en met 2019 gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar inzake de naheffingsaanslag loonheffingen over de jaren 2016 tot en met 2019 ;
- stelt de naheffingsaanslagen loonheffingen over de jaren 2016 tot en met 2019 vast op € 82.016;
- stelt de belastingrentebeschikking vast op € 11.133;
- vermindert de boetebeschikking tot € 32.806,50;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats komt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de door belanghebbende geleden immateriële schade tot een bedrag van € 3.839;
- veroordeelt de Staat tot vergoeding van de door belanghebbende geleden immateriële schade tot een bedrag van € 1.161;
- veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 3.108 aan proceskosten aan belanghebbende, verminderd met het in de bezwaarfase door de inspecteur aan belanghebbende betaalde bedrag aan vergoeding van proceskosten;
- bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 365 aan belanghebbende moet vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. L.L. van Benthem, voorzitter, mr. P.J. Tikken en mr. R.W.J. van der Struijk, leden, in aanwezigheid van mr. L.A. Aalbersberg, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op
De griffier is verhinderd
de uitspraak te tekenen.
griffier
voorzitter
Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
Informatie over hoger beroep
Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden.
Digitaal beroep instellen kan via “ Formulieren en inloggen” op www. rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen.