Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem
Belastingrecht
zaaknummers: AWB 13/2599, AWB 13/2600, 13/2601 en 13/2602
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 27 februari 2014
in de zaak tussen
[X] , te [Z] , eiser
(gemachtigde: [gemachtigde] ),
en
de inspecteur van de Belastingdienst Oost/kantoor Almelo, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor de jaren 2004 en 2005 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 229.038 en € 235.480.
Voor het jaar 2006 heeft verweerder aan eiser een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 228.622.
Voor het jaar 2007 heeft verweerder aan eiser een aanslag IB/PVV opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 271.374 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 248.
Voorts heeft verweerder beschikkingen heffingsrente vastgesteld ter hoogte van respectievelijk € 22.469 (2004), € 25.041 (2005), € 16.599 (2006) en € 15.658 (2007). Ook heeft verweerder voor de jaren 2004, 2005 en 2006 bij beschikkingen boetes aan eiser opgelegd van respectievelijk € 50.252, € 56.400 en € 49.435.
Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 30 maart 2013 de navorderingsaanslagen en aanslagen IB/PVV 2004, 2005, 2006 en 2007 verminderd tot belastingaanslagen berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 106.118, € 108.977, € 101.302 en € 115.652. De beschikkingen heffingsrente zijn daarbij verminderd tot respectievelijk € 8.179, € 10.582, € 6.327 en € 5.574. De boetebeschikkingen zijn verminderd tot € 9.146 (2004), € 11.916 (2005) en € 10.073 (2006).
Bij brief van 6 mei 2013, ontvangen door de rechtbank op 13 mei 2013, heeft eiser daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 januari 2014. Namens eiser is verschenen zijn gemachtigde, vergezeld van [A] . Namens verweerder zijn verschenen [gemachtigde] en [B] .
Overwegingen
Feiten
1.
Eiser exploiteert onder de naam “ [C] ” een coffeeshop op het adres [A-straat 1] te [Z] . De exploitatie geschiedt op basis van een door de gemeente Enschede afgegeven gedoogvergunning. In de coffeeshop wordt naast softdrugs ook koffie, thee, frisdrank en snoep verkocht. De coffeeshop beschikt over een terras.
2.
Met dagtekening 15 maart 2007 is aan eiser de aanslag IB/PVV 2004 opgelegd naar een verzamelinkomen van € 32.211. Hierin is een winst uit onderneming begrepen van € 47.921.
3.
Met dagtekening 24 oktober 2007 is, overeenkomstig de ingediende aangifte, de aanslag IB/PVV 2005 opgelegd naar een verzamelinkomen van negatief € 3.837. Het verlies is verrekend met het positieve inkomen over het jaar 2002. In de namens eiser ingediende aangifte is geen winst uit onderneming vermeld.
4.
Verweerder heeft in 2008 een boekenonderzoek ingesteld bij eiser, waarbij – onder meer – de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV over de jaren 2003 tot en met 2006 is onderzocht. Van de bevindingen is met dagtekening 6 juli 2009 een concept controlerapport opgemaakt. Namens eiser heeft mr. [D] hierop bij brief van 1 maart 2010 gereageerd. Het definitieve controlerapport is gedagtekend op 13 september 2011 en behoort tot de gedingstukken. Naar aanleiding van deze controle heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat eiser niet heeft voldaan aan de administratie- en bewaarplicht van artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Samengevat zijn de volgende gebreken vastgesteld:
- er is geen enkele vorm van kascontrole;
- er zijn negatieve kassen geconstateerd;
- de omzetten en inkopen zijn niet (volledig) verantwoord;
- er is een wanverhouding tussen de omzet van frisdrank en de omzet van softdrugs;
- er zijn onverklaarbare verschillen tussen de aangegeven en de theoretisch berekende omzet.
5.
Voor het jaar 2006 heeft eiser aangifte IB/PVV gedaan naar een verzamelinkomen van € 35.214. In dit verzamelinkomen is een winst uit onderneming begrepen van € 54.466.
Naar aanleiding van voormeld boekenonderzoek heeft verweerder de winst uit onderneming gecorrigeerd tot € 245.647 en het verzamelinkomen tot € 228.622. Met dagtekening 28 december 2009 is de aanslag IB/PVV 2006 aan eiser opgelegd. Daarbij is aan eiser een vergrijpboete opgelegd van 50%.
6.
Voor het jaar 2007 heeft eiser aangifte IB/PVV gedaan naar een verzamelinkomen van € 24.107. In dit verzamelinkomen is een winst uit onderneming begrepen van € 49.942.
Naar aanleiding van het boekenonderzoek is de winst uit onderneming gecorrigeerd tot € 294.920 en het verzamelinkomen tot € 271.622. Met dagtekening 25 juni 2010 is de aanslag IB/PVV 2007 aan eiser opgelegd.
7.
Naar aanleiding van het boekenonderzoek heeft verweerder voor de jaren 2004 en 2005 voormelde navorderingsaanslagen IB/PVV opgelegd. Daarbij zijn aan eiser vergrijpboetes opgelegd van 50%. De navorderingsaanslagen zijn gedagtekend op respectievelijk 4 december 2009 en 28 oktober 2011.
Geschil
8.
In geschil is of de navorderingsaanslagen IB/PVV over 2004 en 2005 en de definitieve aanslagen IB/PVV over 2006 en 2007 terecht en naar een juist bedrag aan eiser zijn opgelegd. Voorts zijn de in rekening gebrachte heffingsrente en de aan eiser opgelegde boetes in geschil. Ook is in geschil of het bezwaar van eiser tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2004 ontvankelijk is.
Beoordeling van het geschil
Ontvankelijkheid bezwaar
9.
Ingevolge artikel 6:7 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) bedraagt de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift zes weken. Deze termijn vangt ingevolge artikel 22j van de AWR aan met ingang van de dag na die van dagtekening van een aanslagbiljet, tenzij de dag van dagtekening is gelegen vóór de dag van de bekendmaking.
10.
Ingevolge artikel 6:9, eerste lid, van de Awb is een bezwaarschrift tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn is ontvangen. Ingevolge artikel 6:9, tweede lid, van de Awb is bij verzending per post een bezwaarschrift tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn ter post is bezorgd, mits het niet later dan een week na afloop van de termijn is ontvangen.
11.
De dagtekening van de navorderingsaanslag IB/PVV 2004 is 4 december 2009. Er is geen aanleiding om aan te nemen dat de navorderingsaanslag pas na die datum is verzonden, zodat de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift eindigde op 15 januari 2010.
12.
In het dossier ontbreekt een kopie van het bezwaarschrift. Desgevraagd hebben beide partijen ter zitting te kennen gegeven hierover niet te beschikken. De rechtbank dient ambtshalve te beoordelen of het bezwaar tijdig is ingediend. De bewijslast ter zake van de tijdige indiening rust op eiser (vergelijk onder meer Hoge Raad 16 december 2011, nr. 11/00937, ECLI: NL:HR:2011:BU8262). Uit de gedingstukken moet worden afgeleid dat het bezwaarschrift is ingediend voor 11 maart 2010, nu zich in het dossier een brief van die datum bevindt waarin is verzocht om een nader uitstel van zes weken voor de motivering van het bezwaarschrift. Gelet op de tijd die is verstreken tussen 15 januari 2010 en 11 maart 2010 kan hieruit niet afgeleid worden dat het bezwaar tijdig was. Ook uit het feit dat verweerder de termijn heeft verlengd kan dit niet worden geconcludeerd, nu verweerder ter zitting heeft verklaard dat de gebruikelijke werkwijze is dat eerst na ontvangst van de gronden wordt beoordeeld of het bezwaar tijdig was. In de uitspraak op bezwaar is (ten onrechte) van een ontvangstdatum 7 november 2011 uitgegaan en is niettemin geoordeeld dat het bezwaar tijdig was.
13.
Gelet op het voorgaande heeft eiser niet aannemelijk gemaakt dat hij binnen de bezwaartermijn een bezwaarschrift heeft ingediend.
14.
Ingevolge artikel 6:11 van de Awb blijft bij een na afloop van de termijn ingediend bezwaarschrift niet-ontvankelijkverklaring op grond daarvan achterwege indien redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat de indiener in verzuim is geweest. Eiser heeft geen omstandigheden aangevoerd die de termijnoverschrijding verschoonbaar kunnen maken. De rechtbank is van dergelijke omstandigheden evenmin ambtshalve gebleken.
15.
De navorderingsaanslag en de boete worden bij twee afzonderlijke beschikkingen vastgesteld. Dat brengt mee dat de ontvankelijkheid van het bezwaar ten aanzien van elk van beide beschikkingen afzonderlijk beoordeeld dient te worden (HR 25 april 2008, nr. 43 871, ECLI:NL:HR:2008:BD0469). Het bezwaar tegen de boetebeschikking moet echter eveneens niet-ontvankelijk worden verklaard. Ook met betrekking tot dit bezwaar geldt hetgeen hiervoor onder 12. tot en met 14. is overwogen.
16.
Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, had het bezwaar van eiser tegen de navorderingsaanslag over het jaar 2004 niet-ontvankelijk moeten worden verklaard. Nu verweerder dit niet heeft gedaan, is het beroep van eiser in zoverre gegrond.
Aanslagtermijn
17.
De aanslagen IB/PVV 2006 en 2007 zijn opgelegd vóórdat het definitieve rapport van de controle gereed was. Verweerder heeft aangegeven dat dit is gebeurd omdat anders de termijn voor het opleggen van de aanslag zou worden overschreden. De rechtbank is van oordeel dat geen rechtsregel zich ertegen verzet dat gedurende een boekenonderzoek een aanslag wordt opgelegd, al was het maar tot behoud van rechten. In het lopende boekenonderzoek ziet de rechtbank geen aanleiding de aanslagen te vernietigen.
Bewijslast
18.
Artikel 52, eerste lid, van de AWR bepaalt, voor zover hier van belang, dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf naar de eisen van dat bedrijf op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. Ingevolge het vierde lid van dit artikel, voor zover hier van belang, zijn administratieplichtigen verplicht de gegevensdragers gedurende zeven jaar te bewaren.
19.
Artikel 27e, aanhef en onderdelen a en b, van de AWR, zoals dit luidde tot 1 juli 2011, bepaalt, voor zover hier van belang, dat de rechtbank het beroep van de belastingplichtige ongegrond verklaart indien de vereiste aangifte niet is gedaan of indien niet volledig is voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 van de AWR, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast). Vanaf 1 juli 2011 dient de inspecteur een informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a van de AWR te nemen alvorens de omkering en verzwaring van de bewijslast kan worden toegepast op basis van een schending van de administratie- en bewaarplicht van artikel 52.
20.
Verweerder heeft zich, op basis van de bevindingen van de controle, op het standpunt gesteld dat de administratie van de coffeeshop over de jaren 2004 tot en met 2007 dermate gebrekkig is, dat deze niet meer kan dienen als betrouwbare grondslag voor het berekenen van de (met de verkoop van cannabisproducten behaalde) fiscale winst. Op basis van de geconstateerde gebreken is de administratie verworpen en is de bewijslast omgekeerd en verzwaard. Daarnaast heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat eiser over de desbetreffende jaren niet de vereiste aangifte heeft gedaan, zodat de bewijslast ook op grond daarvan moet worden omgekeerd en verzwaard.
21.
Voor het jaar 2005 staat vast dat eiser in zijn aangifte IB/PVV geen winst uit onderneming heeft opgenomen. Er is in dat jaar op basis van de aangifte een negatieve aanslag opgelegd, terwijl uiteindelijk ook volgens de jaarstukken van eiser sprake was van een belastbare winst uit onderneming van € 52.221. Uitgaand van de berekening die namens eiser als bijlage bij de brief van mr. [D] van 1 maart 2010 aan verweerder is gezonden, zou dit leiden tot een bedrag van € 12.744 aan verschuldigde belasting. De rechtbank is van oordeel dat dit absoluut en relatief een aanzienlijk bedrag is. Daarmee staat voor dat jaar reeds om die reden vast dat de vereiste aangifte niet is gedaan (vergelijk Hoge Raad 30 oktober 2009, nr. 07/10513, ECLI: NL:HR:2009:BH1083).
22.
Voor een onderneming als de onderhavige – een coffeeshop – die veel contante ontvangsten en uitgaven heeft, is naar het oordeel van de rechtbank een goede kasadministratie van essentieel belang. Weliswaar mag van een exploitant van een coffeeshop, gelet op de aard van de branche, niet worden verwacht dat hij ter zake van de inkopen van de softdrugs over inkoopfacturen beschikt, maar dit neemt niet weg dat hij op systematische wijze de inkoop van de softdrugs in zijn administratie dient vast te leggen. Dit houdt onder meer in dat hij door middel van dagstaten in hoeveelheden en soorten softdrugs en geld bijhoudt op welke data in- en verkopen zijn verricht en dat hij een hierop aansluitende kas- en voorraadadministratie voert.
23.
Naar het oordeel van de rechtbank roept de door eiser gevoerde administratie in alle jaren vragen op en is deze op diverse punten onvolledig. Weliswaar heeft eiser de heer [A] een reconstructie laten maken van het verloop van de kas in 2007 op basis van de voorhanden gegevens, maar daarmee is nog geen sprake van een volledige en inzichtelijke administratie. Deze omvat in de eerste plaats meer dan alleen een kasadministratie. Eiser heeft bovendien niet door middel van dagstaten zowel in hoeveelheden als in geld bijgehouden welke bedragen hij ter zake van de inkoop van cannabisproducten op welke data heeft uitgegeven. Hij heeft niet een daarop aansluitende kas- en voorraadadministratie gevoerd: in de kasadministratie komt de inkoop van producten in het geheel niet voor. Deze inkopen werden kennelijk betaald vanuit de bedragen die in het kasboek “naar privé” zijn geboekt. Hierdoor is geen enkele vorm van voorraadcontrole mogelijk. Daarnaast zijn loonbetalingen, privéopnames en -stortingen, inkoop en betaling van hoge nota’s niet op de weekstaten vermeld, maar pas aan het einde van de maand als de weekstaten werden overgenomen in de maandstaat. Ook ontbreken de lijsten “verkopen per dag” over de maanden april tot en met juni 2006 en de lijsten “dagopbrengsten in geld” over de maanden januari, februari, april en mei 2006. De lijsten “verkopen per dag” zijn veelal achteraf opgemaakt. Door deze werkwijze is de kasadministratie onvolledig, terwijl een inkoopadministratie in het geheel niet is gevoerd. Daarmee is de gehele administratie onvoldoende te controleren.
24.
Voorts heeft verweerder erop gewezen dat tegenstrijdig is verklaard over de gang van zaken met betrekking tot het kasgeld. Eiser heeft verklaard dat de kas iedere avond werd leeggehaald op een bedrag van € 200 na. Die werkwijze zou echter diverse keren tot een negatieve kas leiden, omdat met enige regelmaat betalingen zijn geboekt voor een groter bedrag dan de dagomzet vermeerderd met € 200. Daarom is in het controlerapport aangegeven dat niet is gebleken van een kascontrole. Thans wordt gesteld dat de kas elke avond werd gecontroleerd. Dit is tegenstrijdig en verklaart nog steeds niet hoe de desbetreffende betalingen werden verricht. In de brief van mr. [D] van 10 maart 2010 is geopperd dat blijkbaar een aantal privéstortingen niet in de maandstaat is opgenomen, hetgeen de betrouwbaarheid van die maandstaten echter slechts verder ondergraaft. Ook de verklaring van eiser over het moment waarop de privéopnames werden gedaan verschilt: eenmaal per maand of eenmaal per week. De rechtbank deelt het standpunt van verweerder dat eiser de onduidelijkheid niet heeft weten weg te nemen, of zelfs heeft vergroot, en dat de voor de heffing van belasting van belang zijnde gegevens niet duidelijk blijken uit de administratie.
25.
Op grond van het voorgaande komt de rechtbank tot het oordeel dat eiser niet heeft voldaan aan zijn administratieplicht als bedoeld in artikel 52 van de AWR. De geconstateerde gebreken van dermate zwaarwegend belang dat ook voor de belastingjaren 2006 en 2007 grond bestaat voor toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast als bedoeld in artikel 27e van de AWR. Dit betekent dat het aan eiser is te doen blijken (dat wil zeggen: overtuigend aantonen) dat en in hoeverre de correcties onjuist zijn.
Hoogte van de correcties
26.
Verweerder heeft de correcties gerelateerd aan de omzet van frisdrank en aanverwante producten. Daartoe is aangesloten bij de verhouding tussen de omzet van die producten en de omzet van softdrugs in vergelijkbare coffeeshops. In die coffeeshops is het aandeel van frisdrank in de totale omzet aanzienlijk lager dan bij eiser.
27.
Eiser heeft gesteld dat zijn coffeeshop vanwege de bedrijfsvoering met geen enkele andere coffeeshop te vergelijken is. De verkoop van drank ligt volgens eiser aanzienlijk hoger dan bij een gemiddelde coffeeshop. Relatief veel klanten zouden volgens eiser de gekochte joint ter plekke oproken en daarbij ook wat drinken. Ook wordt in de zomer een terras voor de zaak gehouden, waardoor het frisdrankgebruik toeneemt. Eiser betwist dat sprake is van een wanverhouding tussen omzet frisdrank en omzet softdrugs.
28.
De rechtbank is van oordeel dat eiser niet op overtuigende wijze de onjuistheid van de correcties heeft aangetoond. De stellingen van eiser zijn algemeen van aard. Hij heeft niet inzichtelijk gemaakt dat en in hoeverre de winstcorrecties die verweerder heeft toegepast onjuist zouden zijn. Zo heeft hij niet onderbouwd vanaf welk jaar het terras in gebruik was, terwijl verweerder heeft verklaard dat het terras in de onderhavige jaren nog niet in gebruik was. Op het terras mag geen joint worden gerookt, maar wat de invloed van het terras op de totale omzet is, heeft eiser niet aangetoond, waarbij er tevens op wordt gewezen dat verweerder zich op het standpunt heeft gesteld dat het terras niet de uitstraling en de ligging heeft om andere klanten dan bezoekers van de coffeeshop aan te trekken. Ook heeft eiser niet concreet onderbouwd wat de reden is dat zijn coffeeshop niet met andere coffeeshops te vergelijken zou zijn.
29.
De omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat verweerder evenwel niet van zijn verplichting om door hem aangebrachte correcties niet naar willekeur vast te stellen. De belastingaanslagen dienen te berusten op een redelijke schatting (zie onder meer Hoge Raad 29 september 1993, nr. 28 202, ECLI: NL:HR:1993:ZC5466).
30.
Verweerder heeft een theoretische omzetberekening van frisdrank gemaakt op basis van de inkopen. Voor de jaren 2005 en 2007 sluit deze berekening aan bij de aangegeven omzet, voor 2006 geldt dat de aangegeven omzet iets hoger uitkomt dan de theoretische omzet van frisdrank. Indien wordt aangesloten bij de aangegeven omzet softdrugs en wordt uitgegaan van een gemiddelde besteding van € 10 aan softdrugs per klant, zou bijna elke klant die softdrugs koopt ook een blikje of flesje frisdrank kopen, zoals blijkt uit het navolgende overzicht:
2005
2006
2007
Aantal ingekochte blikjes /
pet-flesjes
18.54
17.184
23.544
Gemiddeld per dag
50
47
64
Aangegeven omzet softdrugs
€ 155.510
€ 155.259
€ 182.609
Gemiddeld per dag
€ 426
€ 425
€ 500
Aantal softdrugsklanten per dag
(bij besteding van € 10)
43
43
50
31.
Voorts zou bij de aangegeven omzet frisdrank en dergelijke, de omzet daarvan afgezet tegen de totale omzet in deze jaren variëren tussen 15,5 en 16,2%.
32.
Gelet op het bijkomstige karakter van de verkoop van frisdrank, is de rechtbank van oordeel dat verweerder voor de jaren 2005, 2006 en 2007 in redelijkheid heeft kunnen uitgaan van een aandeel van 9% van de frisdrank in de totale omzet, zoals dit in de uitspraak op bezwaar door verweerder is gehanteerd. In eerste instantie heeft verweerder de coffeeshop van eiser vergeleken met vijf coffeeshops in [Z] die qua ruimte, ligging en ontspanningsmogelijkheden het meest vergelijkbaar zijn met de coffeeshop van eiser. Volgens verweerder was het aandeel van de frisdrank in de totale omzet bij die coffeeshops in deze jaren respectievelijk 5,5%, 4,1% en 2,7%. Omdat dit percentage, gemeten over in totaal acht (deels ook minder vergelijkbare) coffeeshops in [Z] gezamenlijk, over die jaren respectievelijk 9,44%, 8,8% en 7,2% bedraagt, is verweerder uitgegaan van 9%. Bij de berekening van de theoretische omzet heeft verweerder de administratie van eiser met betrekking tot de overige omzet (respectievelijk € 28.463, € 28.647 en € 35.331) als uitgangspunt genomen. Ervan uitgaande dat deze omzetten 9% bedragen van de totale omzet in ieder jaar, leidt dit tot een theoretische omzet van softdrugs van € 287.793 in 2005, € 289.653 in 2006 en € 357.236 in 2007. Gelet op de aangegeven omzet in deze jaren van achtereenvolgens € 155.510, € 155.259 en € 182.609, heeft verweerder een omzetcorrectie toegepast van € 132.283 in 2005, € 134.394 in 2006 en € 174.627 in 2007.
33.
Tussen partijen is niet in geschil dat kan worden uitgegaan van een bruto winstpercentage van 100. Op basis daarvan heeft verweerder de correctie ter zake van de inkoopwaarde per jaar als volgt berekend:
2005
2006
2007
Theoretische omzet
€ 287.793
€ 289.653
€ 357.236
Theoretische inkoopwaarde
€ 143.897
€ 144.827
€ 178.618
Aangegeven inkoopwaarde
€ 76.275
€ 74.294
€ 91.943
Correctie meer inkoop
€ 67.622
€ 70.533
€ 86.675
34.
Het voorgaande leidt in de berekening van verweerder tot de volgende winstcorrecties:
2005
2006
2007
Meer omzet
€ 132.283
€ 134.394
€ 174.627
Correctie meer inkoop
€ 67.622
€ 70.533
€ 86.674
Meer winst
€ 64.661
€ 63.861
€ 84.953
35.
De rechtbank is van oordeel dat verweerder op deze wijze een redelijke schatting van de winst heeft gemaakt en dat de bepaling van de hoogte van de aanslag niet naar willekeur heeft plaatsgevonden. De inspecteur heeft zo veel mogelijk aangesloten bij objectieve gegevens. Hetgeen eiser heeft aangevoerd is dermate algemeen van aard en weinig onderbouwd, dat dit niet kan leiden tot de conclusie dat sprake is van een willekeurige dan wel anderszins onredelijke aanslag.
36.
Gelet op het voorgaande zijn de beroepen tegen de navorderingsaanslag over 2005 en de aanslagen over 2006 en 2007 ongegrond.
Heffingsrente
37.
Nu eiser geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente heeft aangevoerd, dienen de beroepen inzake de beschikking heffingsrente voor de jaren 2005, 2006 en 2007 eveneens ongegrond te worden verklaard.
Boetes
38.
Verweerder heeft, op grond van de artikelen 67d en 67e van de AWR en paragrafen 25, 26 en 27 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst, aan eiser voor de jaren 2005 en 2006 vergrijpboetes opgelegd van 50%.
39.
Indien het aan opzet van de belastingplichtige is te wijten dat de aangifte niet, onjuist of onvolledig is gedaan, vormt dit een vergrijp te zake waarvan de inspecteur hem een bestuurlijke boete kan opleggen van ten hoogste 100 procent van de grondslag van de boete (artikel 67d, eerste lid, van de AWR). Voor de navorderingsaanslag geldt dat op grond van artikel 67e, eerste lid, van de AWR een vergrijpboete kan worden opgelegd indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven. Met opzet wordt voorwaardelijk opzet gelijkgesteld.
40.
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 3 december 2010, nr. 09/04514, ECLI: NL:HR:2010: BO5989, geoordeeld dat voor het aannemen van voorwaardelijk opzet niet alleen is vereist dat belanghebbende ten tijde van het doen van de aangifte wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat daardoor te weinig belasting zou worden geheven, maar ook dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen).
41.
De rechtbank stelt voorop dat het aan verweerder is feiten en omstandigheden te stellen, en bij betwisting aannemelijk te maken, die de conclusie rechtvaardigen dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet aan de zijde van eiser.
42.
Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat de administratie gebreken vertoonde en dat nauwelijks een controle van de (kas)administratie kan hebben plaatsgevonden. Volgens verweerder heeft eiser bewust het risico genomen dat er te weinig inkomstenbelasting zou worden betaald, door in zijn aangiften een fiscale winst op te nemen die op deze (gebrekkige) administratie is gebaseerd. Verweerder is van mening dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet, waarbij een boetepercentage van 50% behoort. Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder de boete gematigd tot 25%, enerzijds vanwege de lange duur van de bezwaarfase en anderzijds - zo blijkt uit het verweerschrift en de toelichting van verweerder ter zitting - omdat de belastingaanslagen zijn gebaseerd op winsten die op theoretische wijze zijn berekend.
43.
Als uitgangspunt geldt dat aan een belanghebbende geen boete kan worden opgelegd ter zake van een beboetbaar feit waaromtrent bewijs ontbreekt dat hij dit heeft gepleegd (Hoge Raad 15 april 2011, nr. 09/03075, ECLI:NL:HR:2011:BN6324). De rechtbank heeft hiervoor echter reeds geoordeeld dat de theoretische omzetberekening aannemelijk en redelijk is. De administratie van eiser is zodanig gebrekkig, dat hij daarmee ten minste bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat te weinig winst in de aangiften zou worden opgenomen, nog daargelaten het feit dat hij over 2005 in het geheel geen winst uit onderneming heeft aangegeven. Gelet hierop is in beide jaren voldaan aan de voorwaarden voor het opleggen van een vergrijpboete.
44.
Bij de beoordeling van de vraag of de boetes passend en geboden zijn, dient de rechtbank in aanmerking te nemen dat de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan door middel van omkering van de bewijslast en een theoretische omzetberekening (vgl. Hoge Raad 20 februari 2009, nr. 08/00928, ECLI: NL:HR:2009:BH3321 en Hoge Raad 18 januari 2008, nr. 41 832, ECLI: NL:HR:2008:BC1962). In dit geval heeft verweerder zich moeten baseren op een theoretische omzetberekening, omdat eiser niet heeft voldaan aan de administratie- en bewaarplicht. Gezien de uitgangspunten en aannames waarop verweerder zich heeft gebaseerd bij de theoretische omzetberekening, die de rechtbank aannemelijk en redelijk voorkomen, acht de rechtbank aannemelijk dat de belastingaanslagen niet te hoog zijn vastgesteld. De rechtbank ziet dan ook geen aanleiding om tot (verdere) matiging van de opgelegde vergrijpboetes over te gaan vanwege de omstandigheid dat de grondslag ervan met toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast is vastgesteld.
45.
Ten slotte dient beoordeeld te worden of de boete gematigd moet worden wegens de overschrijding van de redelijke termijn als genoemd in artikel 6 van het EVRM. In beginsel is daarvan sprake indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak heeft gedaan (Hoge Raad 22 april 2005, nr. 37 984, ECLI: NL:HR:2005:AO9006). Deze termijn vangt aan op het moment dat jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd. De rechtbank heeft vastgesteld dat de boetes in ieder geval op 6 juli 2009 (datum conceptrapport boekenonderzoek) aan eiser bekend zijn gemaakt. Nu tussen het moment van bekendmaking en deze uitspraak van de rechtbank meer dan twee jaren, te weten ruim vier en een half jaar, zijn verstreken, is de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM overschreden met meer dan twee jaren. Dit zou in beginsel aanleiding geven tot vermindering van de boete met 20%. Verweerder heeft echter in de bezwaarfase reeds besloten de boetes te halveren, mede vanwege de lange duur van de procedure. De rechtbank ziet dan ook geen aanleiding de boete nog verder te verminderen. Ook het beroep gericht tegen de boetes over 2005 en 2006 is daarmee ongegrond.
Proceskostenveroordeling
46.
De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep voor het belastingjaar 2004 redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 974 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, waarde per punt € 487 en wegingsfactor 1). Ter zake van het bezwaar wordt geen proceskostenvergoeding toegekend, nu - door het ontbreken van het bezwaarschrift - niet kan worden vastgesteld dat sprake is geweest van voor vergoeding in aanmerking komende kosten en dat om vergoeding daarvan is verzocht.
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep inzake de navorderingsaanslag IB/PVV 2004, de heffingsrente en de boete over 2004 gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar inzake de navorderingsaanslag IB/PVV 2004, de heffingsrente en de boete over 2004;
- verklaart het bezwaar tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2004, de heffingsrente en de boete over 2004 niet-ontvankelijk;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- verklaart de overige beroepen ongegrond;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 974;
- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 44 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Eskes, voorzitter, mr. A.M.F. Geerling en mr. dr. N. Djebali, rechters, in tegenwoordigheid van mr. P.P.J. Leenders, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 27 februari 2014
griffier
voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.