Uitspraak
Rechtbank DEN HAAG
Team belastingrecht
zaaknummer: SGR 14/5668
uitspraak van de meervoudige kamer van 8 december 2015 in de zaak tussen
[eiser] , wonende te [plaats] , eiser
(gemachtigde: mr. M. Muller)
en
[P], verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2010 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 216.377 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 19.502. Tevens is bij beschikking € 7.862 aan heffingsrente in rekening gebracht en is – impliciet –
een verlies uit werk en woning vastgesteld van nihil.
Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag en daarbij gegeven beschikkingen gehandhaafd.
Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Verweerder heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend.
Een eerste onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 juni 2015.
Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde en [naam 1] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [vertegenwoordigers] .
Naar aanleiding van het verhandelde ter zitting heeft de rechtbank het onderzoek ter zitting geschorst. Partijen hebben vervolgens stukken ingediend.
Een nader onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 oktober 2015.
Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde en [naam 1] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [vertegenwoordigers] .
Overwegingen
Feiten
1. Op 30 december 2010 heeft een aantal participanten, waaronder eiser, vermogen bijeengebracht in het zogenoemde besloten [fonds] (het scheepvaartfonds).
2. Op 30 december 2010 heeft het scheepvaartfonds voor $ 48.000.000 de economische eigendom van een schip (het schip) van [BV] (de verkoper) gekocht. In de koopovereenkomst (Memorandum of Agreement; MoA), waarin de verkoper als ‘the Seller’, het scheepvaartfonds als ‘the Buyer’ en het schip als ‘the Vessel’ zijn aangeduid, is, voor zover hier van belang, het volgende bepaald:
“
Article 3 Price
Article 3 Price
3.1
The price of the Vessel is USD 48,000,000.
3.2
The price will be paid by the Buyer to the Seller in the following manner:
i. a prepayment of USD 20,400,000 on or before December 31st, 2010, by transferring said amount into the bank account of the [bank] ,
(…)
3.3
If and insofar the Fund as a beneficial owner and liable to pay the purchase price is in any way in default in its obligations under the MOA the Seller will only have recourse against the equity of the Fund. If and insofar the equity is insufficient to pay the purchase price in full, the part that will not be paid shall ipso juro lapse. The Seller waives its right of recourse against the participants of the Fund.”
3. Op 30 december 2010 heeft de verkoper een bedrag van $ 20.400.000 aan het scheepvaartfonds geleend. In de leenovereenkomst, waarin de verkoper als ‘Lender’ en het scheepvaartfonds als ‘Borrower’ wordt aangeduid, is, voor zover hier van belang, het volgende bepaald:
“
Whereas:
Whereas:
(…)
D) Pursuant to the MOA concluded between the Lender as a Seller and the Borrower as a Buyer, the Borrower has to pay part of the purchase price in the amount of $ 20,400,000 ultimately on or before December 31st, 2010.
(…)
Article 1 Loan
1.1
The lender hereby lends to the Borrower, which loan the Borrower hereby accepts, a loan in the amount of $ 20,400,000 (“Principal amount”) upon and subject to the terms and conditions of this agreement.
(…)
Article 3 Repayment
3.1
The Loan shall be repaid in full ultimately on the Delivery Date as defined in the MOA.
(…)
3.4
If and insofar the Fund is in any way in default in its obligations under the Loan, the Lender will only have recourse against the equity of the Fund. If and insofar the equity is insufficient to repay the Loan in full, the part that will not be repaid shall ipso jure lapse. The Lender waives its right of recourse against the participants of the Fund.”
4. Op 30 december 2010 heeft de verkoper, overeenkomstig de onder 3 genoemde leenovereenkomst, $ 20.400.000 overgemaakt aan het scheepvaartfonds waarna het scheepvaartfonds hetzelfde bedrag aan de verkoper heeft betaald.
5. Het schip is op 6 mei 2011 opgeleverd.
6. Op 27 maart 2011 heeft eiser voor het jaar 2010 aangifte IB/PVV gedaan naar een verlies uit werk en woning van € 73.467 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 19.502. Het verlies is veroorzaakt doordat eiser ter zake van het schip een bedrag van € 316.964 aan willekeurige afschrijving in aanmerking heeft genomen.
7. Op 18 augustus 2011 is aan eiser een beschikking geruisloze omzetting ex artikel 3.65, vierde lid, van de Wet IB 2001 gegeven.
8. Op 17 oktober 2013 is de aanslag opgelegd. Daarbij is eiser niet als ondernemer aangemerkt en is, onder andere, de willekeurige afschrijving op het schip niet geaccepteerd.
9. Op 23 april 2015 is door Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden het hoger beroep van een andere participant in het scheepvaartfonds ter zitting behandeld, waarbij verweerder mede werd vertegenwoordigd door [naam 2] . Ten aanzien van de participanten van het scheepvaartfonds is door verweerder gekozen voor een gecoördineerde behandeling.
10. In de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 21 juli 2015 (ECLI:NL:GHARL:2015:5435) wordt onder 1.9 verwezen naar een op 23 april 2015 ter zitting ingebracht e-mailbericht van advocaat Eshuis. Dat e-mailbericht bevat de volgende passage:
“In aanvulling op de stukken merk ik op dat met name terzake van de fondsvoorwaarden de lijn is gekozen dat de beheerder bij de normale uitoefening van het bedrijf niet gehinderd dient te worden door de participanten Dit laat echter onverlet dat daar waar de beheerder de participanten behulpzaam kan zijn dat uiteraard niet zal worden nagelaten.
Met betrekking tot de overeenkomsten die door de beheerder in zijn hoedanigheid van beheerder namens het fonds worden gesloten zij opgemerkt dat daarin inmiddels de gevraagde non-recourse verklaring is verwerkt. Deze zal ook nog worden toegevoegd in de managementovereenkomst.”
11. Bij brief van 28 april 2015 heeft verweerder de rechtbank ter aanvulling op zijn verweerschrift bericht dat hij van mening is dat eiser gerechtvaardigd vertrouwen mag en kan ontlenen aan de gegeven beschikking geruisloze omzetting, als gevolg waarvan hij eiser volgt in zijn standpunt dat sprake is van een bron van inkomen en van ondernemerschap. Ook het verbondenheidscriterium zal niet langer door verweerder worden betwist (de intrekking).
12. Ter zitting van 9 juni 2015 heeft verweerder de intrekking herroepen in verband met kennisname van het e-mailbericht, vermeld onder 10.
Geschil
13. In geschil is of verweerder de intrekking mag herroepen. Voorts is in geschil of verweerder de willekeurige afschrijving op het schip terecht heeft geweigerd.
14. Eiser neemt het standpunt in dat verweerder is gebonden aan de intrekking. Daarnaast stelt eiser dat is voldaan aan de voorwaarden voor willekeurige afschrijving en dat voor toetsing aan het betalingscriterium niet van belang is op welke wijze de betaling is gefinancierd.
15. Verweerder acht zich niet gebonden aan de intrekking omdat hij, op het moment van de intrekking, niet bekend was met het e-mailbericht, vermeld onder 10, en de daarin genoemde managementovereenkomst met non-recoursebepaling. Daaruit blijkt volgens verweerder dat de participanten in het scheepvaartfonds zich niet feitelijk met de exploitatie van het schip zouden bemoeien en dat de participanten er alles aan hebben gedaan om niet aansprakelijk te zijn. Primair stelt verweerder zich op het standpunt dat eiser niet kwalificeert als ondernemer, zodat hij geen recht heeft op willekeurige afschrijving. Subsidiair luidt verweerders standpunt dat geen recht bestaat op willekeurige afschrijving, omdat niet is voldaan aan het betalingscriterium. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
Beoordeling van het geschil
Prijsgeven van verweren
16. Volgens vaste jurisprudentie heeft als hoofdregel te gelden dat een ondubbelzinnig prijsgegeven verweer niet wederom in dezelfde instantie of in hogere instantie als nieuw geschilpunt in de rechtsstrijd kan worden toegelaten (zie HR 4 oktober 2013, ECLI:NL:HR:2013:781 en HR 10 december 2010, ECLI:NL:HR:2009: BO6786).
17. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder zijn verweer inzake de bron van inkomen en het ondernemerschap ondubbelzinnig prijsgegeven in zijn brief van 28 april 2015. Verweerders stelling dat hij niet is gebonden aan de intrekking, omdat het e‑mailbericht door eiser zou zijn achtergehouden, volgt de rechtbank niet. De Belastingdienst was reeds op 23 april 2015 op de hoogte van het e-mailbericht en de inhoud daarvan, terwijl de intrekking is gedagtekend op 28 april 2015. Naar het oordeel van de rechtbank had verweerder, gelet op de gecoördineerde behandeling, voorafgaande aan de intrekking dan ook kennis kunnen en moeten nemen van het e-mailbericht. Daar komt bij dat de rechtbank – de inhoud van – het e-mailbericht van onvoldoende gewicht vindt om herroeping van de intrekking te rechtvaardigen. Daargelaten dat eiser weerspreekt dat de in het bericht voorgestelde non-recoursebepaling in de managementovereenkomst is opgenomen, stelt de rechtbank vast dat beperking van de aansprakelijkheid van de participanten in het scheepvaartfonds in artikel 3 van Pro de MoA en in artikel 3 van Pro de leenovereenkomst expliciet is vastgelegd en dus reeds volgde uit de bij verweerder bekende stukken. Het e-mailbericht werpt naar het oordeel van de rechtbank in zoverre geen nieuw licht op de zaak.
Willekeurige afschrijving
18. Artikel 3.35 van de Wet IB 2001 luidt:
“Willekeurige afschrijving is mogelijk zodra ter zake van de verwerving of verbetering van het bedrijfsmiddel verplichtingen zijn aangegaan of ter zake van het bedrijfsmiddel voortbrengingskosten zijn gemaakt. Het bedrag van de willekeurige afschrijving kan voor de ingebruikneming van het bedrijfsmiddel niet groter zijn dan het bedrag dat ter zake van de verplichtingen is betaald, of aan voortbrengingskosten is gemaakt.”
19. De verkoper heeft aan het scheepvaartfonds overeenkomstig de leningsovereenkomst een bedrag van $ 20.400.000 overgemaakt door storting op een rekening van het scheepvaartfonds. Het scheepvaartfonds heeft dit bedrag vervolgens op dezelfde dag weer terugbetaald aan de verkoper. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat in dit geval geen sprake is van een betaling in de zin van artikel 3.35 van de Wet IB 2001, omdat de koper de aankoopprijs volledig schuldig is gebleven aan de verkoper.
20. Naar het oordeel van de rechtbank dient voor het begrip 'betalen' in artikel 3.35 van de Wet IB 2001 te worden aangesloten bij de civielrechtelijke betekenis daarvan. Uitgaande van die betekenis is ook in het onderhavige geval sprake van een betaling nu het scheepvaartfonds de gelden heeft geleend en deze op grond van die titel op zijn bankrekening heeft ontvangen, en vervolgens de gelden op rekening van verkoper heeft gestort. Noch de tekst van de Wet IB 2001 noch de totstandkomingsgeschiedenis daarvan bieden aanknopingspunten voor een andere benadering, zoals voorgestaan door verweerder. Voor zover het standpunt van verweerder inhoudt dat alleen sprake is van ‘betaald’ als bedoeld in artikel 3.35 tweede volzin van de Wet IB 2001 als de gelden het vermogen van de onderneming definitief hebben verlaten, berust dit naar het oordeel van de rechtbank op een onjuiste rechtsopvatting. Artikel 3.35 van de Wet IB 2001 stelt immers niet het vereiste dat de betaling niet mag zijn schuldig gebleven, zoals bijvoorbeeld wel is vereist voor lijfrentepremieaftrek in art. 3.130, eerste lid, slot van de Wet IB 2001. Er is daarom ook sprake van een betaling in geval deze wordt gefinancierd door middel van een geldlening, ook als de financiering geschiedt door dezelfde persoon die de betaling ontvangt. Dit zou naar het oordeel van de rechtbank anders kunnen zijn als aan de terugbetalingsverplichting die essentieel is voor een geldlening in civielrechtelijke zin (artikel 7A:1800 BW), geen reële betekenis toekomt. Verweerder heeft hieromtrent niets gesteld en ook overigens is hiervan de rechtbank niets gebleken.
21. Ter zitting heeft verweerder het leerstuk van schijn en wezen genoemd. De rechtbank gaat daaraan voorbij, nu de toepassing van dit leerstuk niet nader door verweerder is onderbouwd.
22. Gelet op het voorgaande dient het beroep gegrond te worden verklaard en dient de aanslag te worden verminderd overeenkomstig de aangifte.
Proceskosten
23. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de door eiser gemaakte proceskosten. Eiser heeft verzocht om vergoeding van de werkelijke proceskosten. Voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht is grond indien verweerder het verwijt treft dat hij de uitspraak op bezwaar doet, terwijl op dat moment duidelijk is dat die uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden of indien verweerder het verwijt treft dat hij in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld (vgl. HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, ECLI:NL:HR:2011:BP2975). Naar het oordeel van de rechtbank treft verweerder in het onderhavige geval niet één van de hier genoemde verwijten. De rechtbank stelt de voor vergoeding in aanmerking komende kosten op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.470 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor schriftelijke inlichtingen, 1 punt voor het verschijnen ter zitting op 9 juni 2015 en 0,5 punt voor het verschijnen op de nadere zitting op 27 oktober 2015 met een waarde per punt van € 490 en een wegingsfactor 1).
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 73.467 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 19.502;
- vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig;
- stelt het verlies uit werk en woning vast op € 73.467;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.470;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 45 aan eiser te vergoeden.
Deze uitspraak is gedaan door mr. R.C.H.M. Lips, voorzitter, en mr. S.E. Postema en mr. E.J.W. Heithuis, leden, in aanwezigheid van mr. T. Blauw, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 8 december 2015.
griffier voorzitter
Afschrift verzonden aan partijen op:
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021,
2500 EA Den Haag.