Conclusie
PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
MR. J.W. ILSINK
ADVOCAAT-GENERAAL
Nr. 37.747
Derde Kamer B
Marktgeld 1998
Conclusie van 20 december 2002 inzake:
HET COLLEGE VAN BURGEMEESTER EN WETHOUDERS VAN DE GEMEENTE ENSCHEDE
tegen
X
1. Feiten en procesverloop
1.1. Aan X (hierna: belanghebbende), marktkoopman te Z, is voor het jaar 1998 een op 1 januari 1998 gedagtekende aanslag in het marktgeld van de gemeente Enschede opgelegd ten bedrage van ƒ 3.849,80. Belanghebbende heeft zich bij brief van 8 maart 1998 - gericht aan de Milieudienst van de gemeente - beklaagd over de aanslag. Bij brief van 7 april 1998 heeft de Bouw- en Milieudienst op de klachten van belanghebbende gereageerd. Op 21 juli 1999 heeft belanghebbende telefonisch en schriftelijk laten weten nog steeds bezwaren te hebben tegen de aanslag. Hierop is belanghebbendes brief van 8 maart 1998 alsnog als bezwaarschrift aangemerkt en doorgezonden aan het Hoofd van de afdeling belastingen van de gemeente Enschede (hierna: het Hoofd), dat op 11 november 1999 uitspraak deed op het bezwaarschrift. Het Hoofd verklaarde belanghebbende ontvankelijk en het bezwaar ongegrond.
1.2. Tegen de uitspraak op bezwaar heeft belanghebbende op 19 november 1999 beroep ingesteld bij het Hoofd dat het beroepschrift met toepassing van art. 6:15 Awb Pro op 20 december 1999 op verzoek van belanghebbende heeft doorgestuurd naar het Gerechtshof te Arnhem (hierna: het Hof). Het beroepschrift is op 22 december 1999 bij het Hof binnengekomen. In zijn uitspraak van 27 september 2001, nr. 99/3652, heeft het Hof de uitspraak van het Hoofd alsmede de aanslag vernietigd.(1)
1.3. Tegen de uitspraak van het Hof is door het College van burgemeester en wethouders van de gemeente Enschede (hierna: het College) op 2 november 2001 beroep in cassatie ingesteld. De advocaat van belanghebbende heeft bij brief van 18 juni 2002 meegedeeld ervan af te zien een verweerschrift in te dienen. De stukken zijn vervolgens in mijn handen gesteld.
2. Verordening
2.1. De Verordening marktgelden en standplaatsrechten 1998 van de gemeente Enschede (hierna: de Verordening) luidt voorzover thans van belang:
Hoofdstuk I
Artikel 1 Inleidende Pro bepaling
Krachtens deze verordening worden geheven:
a marktgelden;
b precariobelasting voor het hebben van een standplaats (standplaatsrechten).
Hoofdstuk II
Marktgelden
Artikel 3 Belastbaar Pro feit
Onder de naam marktgelden worden rechten geheven ter zake van het genot van door of vanwege het gemeentebestuur verstrekte diensten, bestaande uit het ter beschikking stellen van een standplaats voor het uitoefenen van de markthandel en daarmee verband houdende handelingen en/of het gebruik van verstrekte hulpmiddelen.
Artikel 5 Tarieven Pro
1. Het recht voor een ter beschikking gestelde standplaats bedraagt per strekkende meter frontbreedte of gedeelte daarvan:
a. voor de dinsdagmarkt en de zaterdagmarkt op het a-plein (...) per dag of gedeelte daarvan voor
1. een vaste plaats ƒ 3,75 (...);
2. (...).
2. Het recht als bedoeld in dit artikel, lid 1, wordt verhoogd met: ƒ 0,60 (...) per tl-armatuur c.q. per 80 Watt van andere elektrische apparatuur;
3. (...).
Artikel 6 Abonnementstarief Pro
Het marktgeld voor een vaste plaats wordt bij wijze van jaarabonnement voldaan door betaling van het berekende bedrag over 52 dagen. Dit abonnement loopt van 1 januari tot en met 31 december.
2.2. Bij zijn besluit van 18 november 1997 tot het vaststellen van de Verordening heeft de raad van de gemeente Enschede "gelet op artikel 228 en Pro artikel 229, aanhef en onderdelen a en b, van de Gemeentewet".
3. Aanslag
3.1. De aanslag is aldus gespecificeerd:
* marktgeld dinsdag ƒ 3.519,00;
* verbruik electra ƒ 124,80;
* aanmaningskosten ƒ 20,00;
* dwangbevelkosten ƒ 195,00;
totaal ƒ 3.849,80.
3.2. Op dit totaalbedrag zijn twee bedragen als betaald (ƒ 605,80) c.q. verrekend (ƒ 31,20) in mindering gebracht. De achtergrond daarvan is mij niet duidelijk. Het zou kunnen zijn dat belanghebbende op het tijdstip waarop hem de aanslag werd toegezonden(2) al twee maanden (januari en februari) marktgeld had betaald, maar dat is louter speculatie.
3.3. Gelet op het tarief zouden de marktgelden 18 m x ƒ 3,75 x 52 = ƒ 3.510 hebben moeten bedragen en niet ƒ 3.519; het verschil van ƒ 9 kan ik niet verklaren. Niemand maakt er echter een punt van; ik dus ook niet. De minimis non curat praetor, zullen we maar zeggen.
3.4. Het in rekening gebrachte elektriciteitsverbruik lijkt wel juist: 4 tl-armaturen c.q. apparaten van 80W x ƒ 0,60 x 52 = ƒ 124,80.
3.5. Het is mij niet duidelijk waarom aanmanings- en dwangbevelkosten in rekening zijn gebracht; misschien hebben deze betrekking op voorgaande jaren. Het geschil gaat echter niet om deze twee kostenposten, reden waarom ik er ook over zwijg.
4. Ontvankelijkheid bezwaar en beroep bij het Hof
4.1. Naar eigen zeggen ontving belanghebbende het aanslagbiljet op 4 maart 1998. In zijn uitspraak op bezwaar heeft het Hoofd geoordeeld dat het bezwaarschrift van 8 maart 1998 is ingediend binnen de wettelijke termijn van zes weken nadat belanghebbende heeft kennis kunnen nemen van de aanslag. Onderzoek leverde volgens het Hoofd in diens verweerschrift voor het Hof niets op waaruit zou kunnen blijken dat belanghebbende de aanslag eerder dan 4 maart 1998 ontving. Daarin ligt besloten dat de bekendmaking van de aanslag niet reeds ten tijde van de dagtekening van het aanslagbiljet maar pas op of omstreeks 4 maart 1998 is geschied. Gelet op het bepaalde in art. 22j, onder a, AWR is belanghebbende dus terecht ontvankelijk in zijn bezwaar verklaard.
4.2. Het beroepschrift is bij het verkeerde orgaan (het Hoofd) ingediend en na enige tijd doorgezonden aan het juiste orgaan (het Hof). Het Hof heeft echter geen woord gewijd aan de ontvankelijkheid van het beroep. Het is kennelijk van oordeel dat het beroep ontvankelijk is. Gelet op hetgeen ik in § 1.2 hiervoor heb geschreven, moet dat oordeel juist worden geacht. Bovendien moet, gelet op HR 8 december 1999, BNB 2000/38 en 39, worden gefingeerd dat het beroepschrift twee weken na binnenkomst bij de gemeente bij het Hof is binnengekomen. Het beroep is dus in ieder geval tijdig ingesteld.
5. Rechtsstrijd voor het Hof
5.1. Onder 5.1 omschrijft het Hof het geschil:
Partijen houdt verdeeld, of het geheven marktgeld mag dienen tot dekking van kosten voor reclameactiviteiten, wat belanghebbende betwist doch de ambtenaar verdedigt.
5.2. Het Hof pakt de zaak breder aan en beoordeelt ambtshalve de rechtmatigheid van de aanslag door te bezien of de aanslag wel op de Verordening kan worden gebaseerd:
6.3. In artikel 3 van Pro de verordening zijn marktgelden omschreven als rechten ter zake van het genot van door of vanwege het gemeentebestuur verstrekte diensten, derhalve als rechten in de zin van artikel 229, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Gemeentewet. Zodanig genot omvat niet het gebruik overeenkomstig de bestemming van voor de openbare dienst bestemde gemeentebezittingen in de zin van onderdeel a van die wetsbepaling.
6.4. De "hulpmiddelen" waarop het slot van artikel 3 voormeld Pro ziet, kunnen niet de ter beschikking gestelde standplaats zelf omvatten, alleen al daar aan hun omschrijving het bestanddeel "voor de openbare dienst bestemde" ontbreekt. In het als meer subsidiair geformuleerde verweer wijst de ambtenaar nog op artikel 5, tweede lid, van de Verordening. Voor zover hij hiermee wil betogen dat een aldaar bedoelde tl-armatuur en andere elektrische apparatuur onder de in artikel 3 genoemde Pro hulpmiddelen (kunnen) vallen, miskent dit verweer, dat volgens het genoemde tweede lid die armatuur en apparatuur geen (voor de openbare dienst bestemde) gemeentebezittingen behoeven te zijn. Het (...) verweer van de ambtenaar faalt reeds daarom.
6.5. Artikel 3 voormeld Pro biedt derhalve geen grondslag voor het heffen van marktgelden ter zake van het gebruik van een gedeelte van het a-plein voor een standplaats op de aldaar gehouden dinsdag- en/of zaterdagmarkt. Daaraan doet hetgeen namens de ambtenaar is opgemerkt over de geraamde baten en lasten (...) niet af. Nu het aanslagbiljet "marktgeld" vermeldt, kan de vraag of dit rechtmatig als precariobelasting zou kunnen [zijn] geheven, blijven rusten.
6.6. Uit het vorenoverwogene volgt dat de aanslag niet in stand kan blijven.
5.3. Naar eigen zeggen ten overvloede gaat het Hof vervolgens nog in op de grieven:
6.8. In het arrest van de Hoge Raad van 15 februari 1995, nr. 30 171 (BNB 1995/106*), is geoordeeld, dat kosten van reclame-activiteiten, die door de plaatselijke afdeling van de CVAH in samenwerking met een commissie van standplaatshouders en de marktmeester werden gecoördineerd ter bevordering van in het centrum van Almelo te houden markten, niet kunnen worden aangemerkt als kosten van beheer, toe te rekenen aan het gebruik dat van het marktterrein wordt gemaakt door het innemen van een stand- of staanplaats.
6.9. Dienovereenkomstig kunnen kosten van reclame-activiteiten evenmin worden aangemerkt als kosten van de voormelde "diensten", toe te rekenen aan degene die van de terbeschikkingstelling van de standplaats het "genot" heeft.
5.4. Kennelijk heeft het Hof de rechtsstrijd zo opgevat dat niet slechts de reclamecomponent in de heffing in geschil was, maar ook de rechtmatigheid van de aanslag. Dat sluit ook wel aan bij hetgeen belanghebbende ter zitting heeft verzocht, te weten de vernietiging van de aanslag. Daarin ligt besloten dat zou moeten worden onderzocht of de aanslag wel een voldoende stevig wettelijk fundament had. In zoverre vult het Hof dus op de voet van art. 8:69, lid 2, Awb ambtshalve de rechtsgronden aan.
5.5. Het Hof laat het daar niet bij en beoordeelt ook nog hetgeen belanghebbende werkelijk dwarszit. Dat oordeel kan dan ook in cassatie worden getoetst.
6. Beoordeling van het beroep in cassatie
6.1. De klachten in cassatie richten zich met name tegen 's Hofs rov. 6.3, 6.4 en 6.5, waarin het Hof - kort gezegd - oordeelt dat de aanslag onrechtmatig is nu zij niet op art. 3 Verordening Pro kan worden gebaseerd.
6.2. Ik kan 's Hofs oordeel niet bijtreden en meen dan ook dat de klachten gegrond zijn. Dat leg ik uit.
6.3. Art. 3 Verordening Pro moet mijns inziens zo worden verstaan dat in Enschede marktgelden verschuldigd zijn voor het verlenen van de dienst bestaande uit het mogen innemen van een door de gemeente ter beschikking gestelde marktstandplaats met de daarbij behorende van gemeentewege te verrichten handelingen en te verstrekken hulpmiddelen, waarbij die handelingen en verstrekkingen als het ware opgaan in de dienstverlening.
6.4. Rechtens is hier sprake van een gecombineerde gebruiks- en genotsretributie, waarvoor het bepaalde in art. 229, lid 1, onderdelen a en b, Gemeentewet het wettelijke fundament vormt, zoals trouwens ook blijkt uit de considerans van de Verordening. Immers, de marktplaatshouders maken gebruik van gemeentegrond en daarnaast profiteren zij ook van de diensten die de gemeente hun aanbiedt. Ik denk daarbij aan het inrichten en het schoonmaken van het marktterrein en het voorzien in promotionele activiteiten. Dergelijke combirechten komen dikwijls voor en worden nogal eens geheven tezamen met de precario- en reclamebelastingen als bedoeld in art. 228 respectievelijk Pro art. 227 Gemeentewet Pro.(3)
6.5. Het "Rotterdams" Compendium schrijft:
Het is moeilijk, de afzonderlijke rechten naar de opsomming in art. 229, eerste lid, Gemeentewet, in te delen en te benoemen als ofwel gebruiks-, danwel genotsrechten. Veelal hebben de rechten een gemengd karakter. (...). Indien een gemeentebezitting wordt gebruikt heeft de gebruiker ook het genot daarvan. Hier zij opgemerkt dat het onderscheid tussen gebruiks- en genotsrechten ons inziens niets toevoegt en daarmee feitelijk overbodig is. Immers bij beide categorieën wordt een tegenprestatie (toestaan gebruik danwel genot) geleverd waarvoor een publiekrechtelijke prijs dient te worden betaald. Ook de Hoge Raad lijkt aan een benaming van een recht niet altijd waarde te hechten.(4)
6.6. Conditio sine qua non of, zo men wil, conditio juris is dan wel dat de standplaats zich bevindt op voor de openbare dienst bestemde gemeentegrond. Die voorwaarde behoeft niet in de Verordening zelf te staan - al is dat voor de hanteerbaarheid ervan wel zo handig - maar vloeit rechtstreeks voort uit het bepaalde in art. 229, lid 1, onder a, Gemeentewet en wordt dan als het ware ingelezen in de Verordening.(5) Ook te dezen is zulks het geval.
6.7. In het standpunt van het Hoofd ligt besloten dat het a-plein te Z, waar zich in 1998 de onderhavige marktstandplaats bevond, voor de openbare dienst bestemde gemeentegrond is, terwijl het tegendeel gesteld noch gebleken is. Mitsdien deed zich te dezen het belastbare feit voor als bedoeld in art. 3 Verordening Pro in verbinding met art. 229, lid 1, onderdelen a en b, Gemeentewet en kon belanghebbende in de marktgelden van de gemeente Enschede worden aangeslagen.
6.8. Kom ik nu toe aan de eigenlijke grief van belanghebbende: het geheven marktgeld mag niet dienen tot dekking van kosten voor reclameactiviteiten. Het Hof gaf hem daarin - met een beroep op HR 15 februari 1995, BNB 1995/106 - gelijk en ook dat oordeel acht ik onjuist.
6.9. HR 25 februari 1995, BNB 1995/106 en Belastingblad 1995, blz. 532 overwoog ten aanzien van in Almelo geheven marktgelden:(6)
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. In het marktgeld als van belanghebbende geheven, is overeenkomstig het bepaalde in artikel 4, lid 3, van de hiervan toepassing zijnde marktgeldverordening 1993 begrepen een vast bedrag van vijf gulden, dat alleen wordt geheven van degenen die op donderdag een standplaats innemen op een markt in het centrum van Q. Dit, in navolging van partijen als reclamegeld aan te duiden, bedrag is bestemd ter dekking van kosten verbonden aan, door de plaatselijke afdeling van de centrale vereniging voor ambulante handel in samenwerking met een commissie van standplaatshouders en de marktmeester gecoördineerde, reclame-activiteiten ter bevordering van in het centrum van Q te houden markten.
3.2. Het Hof heeft, op de grond dat de hiervoor genoemde activiteiten niet kunnen worden begrepen onder het innemen van een stand- of staanplaats ten behoeve van het uitstallen, aanbieden of verkopen van goederen op markten als bedoeld in artikel 1 van Pro de marktgeldverordening 1993 en evenmin onder het gebruik overeenkomstig de bestemming van voor de openbare dienst bestemde gemeentebezittingen of van voor de openbare dienst bestemde werken of inrichtingen die bij de gemeente in beheer of in onderhoud zijn als bedoeld in artikel 277, eerste lid, aanhef en onderdeel b, 1 (oud), van de Gemeentewet, geoordeeld dat het reclamegeld ten onrechte - waarmee het Hof kennelijk bedoelt: op grond van een in zoverre niet verbindende verordening - van belanghebbende is geheven.
3.3. Het in dit oordeel besloten liggende oordeel, dat de kosten van eerdergenoemde reclame-activiteiten niet kunnen worden aangemerkt als kosten van beheer die kunnen worden toegerekend aan het gebruik dat van het marktterrein wordt gemaakt door het innemen van een stand- of staanplaats in vorenbedoelde zin, is juist. De van een andere opvatting uitgaande primaire klacht van de Directeur faalt derhalve, evenals de op die klacht voortbouwende subsidiaire klacht.
6.10. Van Leijenhorst annoteert in BNB:
Als de door de wetgever aangebrachte tweedeling van de retributies letterlijk wordt genomen, zonder oog te hebben voor het feit dat beide soorten van retributies betrekking hebben op gemeentelijke dienstverlening, kan die tweedeling, naar volgt uit het hierboven afgedrukte arrest, merkwaardige gevolgen hebben.
Omdat:
a. uit de aanhef en uit artikel 1 van Pro de Marktgeldverordening 1993 van de gemeente Almelo ontegenzeggelijk volgt dat het op basis van die verordening geheven marktgeld uitsluitend een gebruiksretributie is, en
b. het bedrag van f 5 niet is geheven ter zake van het gebruik dat is genoemd in art. 277, eerste lid, onderdeel b, 1°, gemeentewet (oud),
komen hof en Hoge Raad tot het oordeel dat de verordening niet verbindt wat betreft de heffing van het bedrag van f 5.
Zou de Raad van Almelo een andere aanhef en een ander art. 1 hebben Pro vastgesteld, te weten een aanhef, waarin tevens art. 277, eerste lid, aanhef, en onderdeel b, 2°, gemeentewet (oud) zou zijn vermeld, en een art. 1, waarin "gebruik" en "genot" naar het voorbeeld van art. 275 gemeentewet Pro (vóór 30 december 1970) zouden zijn samengebracht, dan zou, ofschoon de verordening naar haar inhoud en strekking beoordeeld niet anders zou zijn dan zij in het onderhavige geschil is, de partiële onverbindendverklaring achterwege zijn gebleven.
Ik betreur het dat hof en Hoge Raad aan de vorm voorrang hebben gegeven boven de inhoud. Want inhoudelijk is er niets aan de hand. De gemeente heeft de bevoegdheid het bedrag van f 5 te heffen. Zij heeft die heffing echter in het "verkeerde" jasje gestoken.
6.11. Belastingbladannotator Paans komt min of meer tot hetzelfde oordeel:
Een kanttekening die ik (...) plaats is dat naar mijn mening het maken van reclame in de gegeven omstandigheden waarschijnlijk wel als een dienst is aan te merken. In dat kader stel ik de vraag hoe de procedure zou zijn verlopen indien de verordening mede zou hebben berust op art. 277, onderdeel b, ten tweede, gemeentewet, welk artikeldeel belastbaar stelt het genot van door of vanwege de gemeente verstrekte diensten.
6.12. Ik kan het betoog van de beide annotatoren onderschrijven. Het in de marktgelden opnemen van een component reclamegeld, of p.r.-gelden, is toegestaan mits zulks geschiedt in de vorm van een genotsretributie of, zoals te dezen, een gecombineerde gebruiks- en genotsretributie; de gemeente heeft derhalve gebruik gemaakt van de mogelijkheid die BNB 1995/106 haar heeft gelaten.
6.13. Zelfs als dat laatste anders zou zijn, kan dat belanghebbende niet baten. Het Hoofd heeft als bijlage f bij zijn verweerschrift voor het Hof een exploitatieoverzicht markten 1998 overgelegd, waarvan de juistheid ten processe niet is bestreden. Daaruit blijkt dat de baten zijn begroot op ƒ 970.000 en de lasten op ƒ 1.131.716. Voor reclameactiviteiten is onder de lasten een bedrag begroot van ƒ 120.000. Zou dat bedrag moeten worden geëlimineerd, dan nog gaan de geraamde baten van de marktgelden niet uit boven de geraamde lasten ter zake, zoals art. 229b, lid 1, Gemeentewet voorschrijft. Belanghebbende heeft dus geen belang bij zijn grief.
7. Conclusie
Ik concludeer tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie, tot vernietiging van de uitspraak van het Hof, en tot ongegrondverklaring van het beroep tegen de uitspraak van het Hoofd.
De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden
A-G
1 De uitspraak is gepubliceerd in Belastingblad 2001, blz. 1159.
2 Zie onder 4.1 hierna.
3 Ik noem als voorbeelden de Leidse Precario- en reclamebelastingverordening 1993 te kennen uit HR 7 oktober 1998, BNB 1998/384, en uit HR 28 juni 2002, Belastingblad 2002/836, alsmede de Haagse Precarioverordening 1972 te kennen uit HR 3 maart 1999, BNB 1999/178, Belastingblad 1999/410.
4 M.P. van der Burg, G. Groenewegen, F.J.H.L. Groenewegen, J.A. Monsma, G.I. Sheer-Mahomed, Compendium Gemeentelijke belastingen, 2002, blz. 314. Zie voorts over de combinatie van marktgelden en precariobelasting a.w. blz. 342
5 Vgl. Kamerstukken II 1989/90, 21 591, nr. 3, blz. 63. Zie ook Vakstudie Lokale belastingen en milieuheffingen, Gemeentewet 1995, art. 217, aant. 6.
6 Voor de goede orde: destijds (in 1993) handelde art. 277 Gemeentewet Pro over retributies. Inhoudelijk bestaat er - wat betreft de thans relevante aspecten - geen verschil met de huidige bepalingen van art. 229, leden 1 en 2, Gemeentewet.