Uitspraak
15 februari 2013
nr. 12/01040
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 11 januari 2012, nr. 10/00196 t/m 10/00199, LJN BV2117, betreffende een navorderingsaanslag en een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Het geding in feitelijke instanties
Aan belanghebbende is over het jaar 2002 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd.
Voorts is aan belanghebbende voor het jaar 2003 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd.
De Rechtbank te 's-Gravenhage (nrs. AWB 09/1447 IB/PVV en AWB 09/793 IB/PVV) heeft de tegen die uitspraken ingestelde beroepen gegrond verklaard en de navorderingsaanslag en de aanslag verder verminderd.
Zowel belanghebbende als de Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, de uitspraak op bezwaar betreffende het jaar 2002 vernietigd, de uitspraak op bezwaar betreffende het jaar 2003 bevestigd en de navorderingsaanslag over het jaar 2002 verminderd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens voorwaardelijk incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft in het principale beroep een conclusie van repliek ingediend en heeft daarbij tevens het incidentele beroep beantwoord.
3. Uitgangspunten in cassatie
3.1.1. De vader van belanghebbende, A (hierna: de vader), is op 2 september 2003 overleden te Q (Nederland). Krachtens testament zijn belanghebbende en haar broer C (hierna: de broer) de erfgenamen. De nalatenschap van de vader is bij
notariële akte van 14 december 2005 verdeeld.
3.1.2. De vader was tot zijn overlijden aandeelhouder van E B.V. (hierna: de BV), gevestigd te Q. Op 4 oktober 1989 heeft de BV hem een bedrag van ongeveer ƒ 3.000.000 aan kapitaal in contanten terugbetaald.
3.1.3. Van 1 juli 1989 tot 5 oktober 2000 was de vader inwoner van Zwitserland. Daarna is hij weer in Nederland gaan wonen. De vader hield een rekening aan bij de UBS-bank in T te Zwitserland. Volgens de aangifte voor het successierecht bedroeg het saldo op deze bankrekening ten tijde van het overlijden ruim één miljoen euro. Ingevolge de akte van verdeling van de nalatenschap kwam aan belanghebbende en haar broer, alsmede aan de drie kinderen van belanghebbende en de twee kinderen van de broer, elk een zevende gedeelte van het tegoed op de bankrekening toe.
3.1.4. Op 5 december 1996 heeft de vader, als Stifter, een Stiftung opgericht naar het recht van Liechtenstein, genaamd E Stiftung (hierna: de Stiftung). De op 27 december 1999 vastgestelde statuten van de Stiftung zijn weergegeven in onderdeel 3.1.4 van de uitspraak van het Hof.
3.1.5. De Stiftung kent als besturend orgaan een Stiftungsrat, die bestaat uit twee natuurlijke personen uit Liechtenstein en een Zwitserse notaris. Op grond van artikel 5 van Pro de Statuten is door de Stiftungsrat op 20 juni 2003 een Begünstigtenreglement vastgesteld. Dit reglement is weergegeven in onderdeel 3.4.3 van de uitspraak van het Hof. Het wijst onder meer belanghebbende en haar broer aan als begunstigden, ieder van hen met een aandeel van 22,75 percent in "Ertrag und Kapital" van de Stiftung.
3.1.6. De broer schreef op 29 mei 2000 aan zijn accountant met betrekking tot een schuld van hem aan de besloten vennootschap N BV:
"(...) Blijft over de mogelijkheid dat ik door vererving van een substantieel bedrag in staat zal worden gesteld de schuld af te lossen. Volgens de ingesloten statuten van de buitenlandse stichting E ben ik begunstigde van 25% van het kapitaal in voornoemde stichting. Het kapitaal in de stichting E schat ik op circa 5 tot 6 miljoen gulden en wordt te zijner tijd (de oprichter van de stichting woont al meer dan 10 jaar buiten Nederland) vrij van successie en/of andere belastingrechten aan de begunstigden uitgekeerd. Voor zover van belang verklaar ik bij deze dat ik mij verplicht onmiddellijk na effectieve begunstiging door de stichting E, mijn schuld aan N BV zal aflossen. (...)."
3.2. Het geschil voor het Hof betrof - voor zover in cassatie nog van belang - de vraag of belanghebbende als begunstigde van de Stiftung op de relevante peildata in 2003 een vermogensrecht had met waarde in het economische verkeer in de zin van artikel 5.3, lid 2, letter f, Wet IB 2001. Bij bevestigende beantwoording van die vraag was de waarde van dit vermogensrecht in geschil.
3.3.1. Het Hof heeft - in cassatie onbestreden - geoordeeld dat de vader het economische belang bij en de feitelijke beschikkingsmacht over het op naam van de Stiftung gestelde vermogen heeft behouden. Het Hof heeft daartoe overwogen dat de Stiftung en haar organen geen zelfstandige bevoegdheid hadden wat betreft de besluitvorming en de uitvoering. De Stiftung vormde naar het oordeel van het Hof voor de vader een werktuig om over het daarin gebrachte vermogen naar zijn goeddunken te beschikken.
3.3.2. Het Hof is verder van oordeel dat na het overlijden van de vader hetzelfde gold voor zijn erven. Op grond daarvan heeft het Hof geoordeeld dat belanghebbende na het overlijden van haar vader, krachtens diens intentie zoals tot uitdrukking gebracht in het Begünstigtenreglement, een vermogensrecht heeft gekregen als bedoeld in artikel 5.3, lid 2, letter f, Wet IB 2001.
3.3.3. Met betrekking tot dit vermogensrecht heeft het Hof het gemiddelde van de rendementsgrondslag aan het begin en het einde van het kalenderjaar 2003 in overeenstemming met de berekening van de Inspecteur vastgesteld op € 657.257, zijnde het gemiddelde van respectievelijk € 644.370 en € 670.144.
4. Beoordeling van de in het principale beroep voorgestelde middelen
4.1. Het eerste middel keert zich tegen de hiervoor in 3.3.2 weergegeven oordelen van het Hof. In het licht van de hiervoor in 3.3.1 weergegeven overwegingen van het Hof moeten deze oordelen aldus worden begrepen dat belanghebbende en haar broer na het overlijden van de vader een rechtsverhouding tot de Stiftung hadden op grond waarvan zij zodanige rechten op uitkeringen hadden dat zij het economische belang hadden bij een evenredig deel van het op naam de Stiftung gestelde vermogen. Aldus begrepen geven de door het eerste middel bestreden oordelen van het Hof, waarbij het uit deze rechtsverhouding voortvloeiende recht op uitkeringen is aangemerkt als een vermogensrecht in de zin van artikel 5.3, lid 2, letter f, Wet IB 2001, geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Die oordelen zijn toereikend gemotiveerd en zijn niet onbegrijpelijk, gelet op de aanwijzing van belanghebbende en haar broer als begunstigden in het Begünstigtenreglement en de hiervoor in 3.1.6 geciteerde verklaring van de broer. Het eerste middel faalt daarom.
4.2. Het tweede middel richt zich tegen de hiervoor in 3.3.3 vermelde vaststelling door het Hof van de gemiddelde rendementsgrondslag. Het middel betoogt daartoe dat het recht op het vermogen in de Stiftung op de peildatum 1 januari 2003 nog geen deel uitmaakte van de rendementsgrondslag van belanghebbende. Het middel slaagt nu - naar in cassatie niet in geschil is - bij belanghebbende voorafgaande aan het overlijden van haar vader op 2 september 2003 geen sprake was van enig recht met betrekking tot het op naam van de Stiftung gestelde vermogen. Dit betekent dat bij de vaststelling van de gemiddelde rendementsgrondslag voor het kalenderjaar 2003 geen waarde van het desbetreffende vermogensrecht aan het begin van dat kalenderjaar in aanmerking kan worden genomen.
5. Beoordeling van het incidentele beroep
Nu het eerste middel niet tot cassatie leidt, is de voorwaarde waaronder het incidentele beroep is ingesteld niet vervuld. Dit beroep behoeft derhalve geen behandeling.
6. Slotsom
Gelet op hetgeen hiervoor in 4.2 is overwogen, kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. Nu in cassatie niet in geschil is dat de waarde van belanghebbendes vermogensrecht met betrekking tot de Stiftung eind 2003 € 670.144 bedroeg, moet de aan het vermogen in de Stiftung toe te rekenen gemiddelde rendementsgrondslag voor dat kalenderjaar voor haar worden vastgesteld op (€ 0 + € 670.144)/2 = € 335.072. Bij de uitspraak op bezwaar is deze grondslag vastgesteld op € 657.257, dus € 322.185 te hoog. Het bij die uitspraak vastgestelde inkomen uit sparen en beleggen moet daarom met 4 percent van € 322.185 = € 12.888 worden verminderd tot € 39.860.
7. Proceskosten
De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.
8. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof alsmede de uitspraak van de Rechtbank, beide behoudens de beslissing met betrekking tot de navorderingsaanslag over het jaar 2002 en behoudens de beslissingen omtrent de vergoeding van griffierecht en proceskosten, en vernietigt tevens de uitspraak van de Inspecteur met betrekking tot het jaar 2003, behoudens diens beslissing omtrent de proceskosten,
vermindert de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2003 tot een aanslag naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 39.860, met behoud van de overige elementen,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 115, enveroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1888 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren C. Schaap, M.W.C. Feteris, R.J. Koopman en G. de Groot, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 15 februari 2013.