ECLI:NL:GHSHE:2019:1565

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Kenmerk: 16/03782

Uitspraak op het hoger beroep van

[belanghebbende] ,

wonende te [woonplaats] (Duitsland),

domicilie kiezende te [plaats 1] ,

hierna: belanghebbende,

tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 1 augustus 2016, nummer BRE 15/500 in het geding tussen

belanghebbende,

de Inspecteur van de Belastingdienst,

hierna: de Inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 257.545 aan belasting. Tevens is bij beschikking een bedrag van € 47.731 aan heffingsrente in rekening gebracht. Bij uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur de naheffingsaanslag en beschikking gehandhaafd.

1.2.

Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 167. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.3.

Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 251.

De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 24 mei 2018 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens de Inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] , [inspecteur 3] en [inspecteur 4] . Belanghebbende en zijn gemachtigde zijn met kennisgeving aan het Hof niet verschenen. Het Hof heeft het onderzoek geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat.

1.5.

Het nadere onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 17 januari 2019 te ‘s‑Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende en zijn gemachtigde, [gemachtigde] , advocaat te [plaats 1] , alsmede namens de Inspecteur, [inspecteur 2] , [inspecteur 3] en [inspecteur 4] .

1.6.

Aan het einde van de nadere zitting heeft het Hof het onderzoek gesloten.

1.7.

Van de zittingen is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

2.Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:

2.1.

Belanghebbende runde in het onderhavige tijdvak op het woonwagenkamp ‘ [het woonwagenkamp] ’ (hierna: het woonwagenkamp), op het adres [adres 1] , een eenmanszaak genaamd ‘ [eenmanszaak] ’, waarmee hij handel dreef in auto’s. Belanghebbende was als zodanig ondernemer in de zin van artikel 7, lid 1, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB).

2.2.

De Stichting Bevordering Bedrijfsvoering Woonwagenbezoekers (hierna: de SBBW) verzorgde in de jaren 2001 tot en met 2004 de administratie van elke handelaar op het woonwagenkamp en derhalve ook van belanghebbende. De SBBW was het administratiekantoor dat op instigatie en onder maandelijks toezicht van de Belastingdienst de ondernemers op het woonwagenkamp administratief terzijde stond. De SBBW heeft daartoe gebruik gemaakt van het GISO-systeem. Belanghebbende heeft al zijn in- en verkoopfacturen overgelegd aan de SBBW.

2.3.

Op 7 maart 2002 zijn ten name van belanghebbende 57 inkoopfacturen van auto’s in het GISO-systeem verwerkt. Blijkens de inkoopfacturen zijn deze auto’s in de periode tussen 30 januari 2001 en 25 maart 2002 ingekocht bij de in België gevestigde vennootschap [A BVBA] . Deze facturen vermelden “Levering onderworpen aan de bijzondere regeling van belastingheffing over de winstmarge. De BTW is niet aftrekbaar. ART.58 paragraaf 4 wetboek BTW.”. Het totale inkoopbedrag van deze 57 auto’s bedraagt € 1.355.503.

2.4.

In de aangifte omzetbelasting over maart en april 2002 heeft belanghebbende de inkoop van de 57 auto’s aangegeven als intracommunautaire verwervingen. Ter zake hiervan heeft hij in de aangifte eenzelfde bedrag aan voorbelasting in aftrek gebracht:

Tijdvak

Intracommunautaire verwerving

Voorbelasting

Maart 2002

€

1.257.803

April 2002

€

97.7

Totaal

€

1.355.503

2.5.

Op enig moment is bij een onderzoek bij de SBBW gebleken dat er boekingen uit het GISO-systeem waren verwijderd. Naar aanleiding hiervan heeft een onderzoek bij belanghebbende plaatsgevonden. In het rapport van dat onderzoek is onder meer het volgende vermeld:

“Het onderzoek heeft zich beperkt tot het volgende element:

- Een deelonderzoek omzetbelasting over de jaren 2000 tot en met 2002 naar aanleiding van het verwijderen van transacties uit het GISO-systeem en de gevolgen daarvan voor de omzetbelasting;

Dit controlerapport geeft de uitkomsten weer van de uitgevoerde onderzoeken en vermeldt de standpunten van de Belastingdienst. De opgenomen informatie heeft slechts tot doel de heffing en inning van belastingen te ondersteunen. Het rapport is slechts met dit oogmerk geschreven en is niet bedoeld voor andere doeleinden.

(…)

Het indienen van de aangifte Omzetbelasting bij en de betaling hiervan aan de Belastingdienst betreffende die maand werd gedaan door S.B.B.W.

Uit een strafrechtelijk onderzoek dat door de FIOD-ECD is ingesteld bij S.B.B.W. is gebleken dat bepaalde transacties welke door u zijn uitgevoerd uit het GISO systeem zijn verwijderd. Het gevolg hiervan is dat namens U (lees door S.B.B.W.) over de periode 2000 tot en met 2002 te lage aangiften Omzetbelasting zijn ingediend.

Vergelijking van de door u aangeleverde originele GISO-uitdraaien, de ontvangstenschriftjes BTW van S.B.B.W. en de ingediende aangiften Omzetbelasting heeft het volgende opgeleverd:

Over de periode 2000 tot en met 2002 zijn de juiste bedragen op de aangiften Omzetbelasting afgedragen. Er wordt derhalve géén naheffingsaanslag Omzetbelasting opgelegd.”.

2.6.

Op 23 februari 2006 is de FIOD-ECD een strafrechtelijk onderzoek gestart naar een aantal personen op het woonwagenkamp, omdat het vermoeden bestond dat zij zich schuldig maakten aan strafbare feiten. Tijdens dit onderzoek is ook belanghebbende in beeld gekomen. In de loop van 2007 is ten aanzien van belanghebbende een strafrechtelijk onderzoek gestart.

2.7.

Belanghebbende heeft de in 2.3 en 2.4 genoemde auto’s doorverkocht aan een drietal autohandelaren die gevestigd zijn in België. Daarbij heeft belanghebbende inkoopverklaringen verstrekt, waarop hij heeft verklaard dat hij de auto’s zonder aftrek van voorbelasting heeft verkregen (status art. 28b/2). Deze in België gevestigde autohandelaren beschikken over btw-identificatienummers in België. Belanghebbende heeft deze btw-identificatienummers op zijn facturen vermeld. Deze handelaren hebben de auto’s doorverkocht met toepassing van de btw-margeregeling in België.

2.8.

[A BVBA] heeft van de in 2.3 bedoelde aan belanghebbende geleverde 57 auto’s er 40, al dan niet rechtstreeks, ingekocht bij [een bedrijf] in Duitsland. Van die 40 auto’s bevat het dossier facturen waarop staat dat [een bedrijf] uit Duitsland deze auto’s heeft gekocht en heeft doorverkocht. Ook bevat het dossier facturen aan [een bedrijf] , waarop staat dat [een bedrijf] deze auto’s heeft gekocht van ondernemers in Duitsland, en dat aan [een bedrijf] over die leveringen aan hem 16% Duitse btw in rekening is gebracht. [een bedrijf] heeft zijn doorverkopen van deze 40 auto’s als intracommunautaire leveringen aangemerkt, en heeft geen (Duitse) btw op zijn facturen vermeld. Wel vermelden zijn facturen (onder meer), naast het btw-identificatienummer van zijn afnemer: “Der Käufer wird darauf hingewesen, dass die gekaufte Ware in seinem Bestimmungsland versteurt werden muss!”. De facturen van [een bedrijf] zijn gedagtekend in 2002, en voor elk van de 40 auto’s geldt dat de dagtekening van de factuur van [een bedrijf] , voorafgaat aan de dagtekening van de factuur van [A BVBA] aan belanghebbende. De inkoopfacturen van [A BVBA] en de verkoopfacturen van [een bedrijf] behoren tot het dossier van de FIOD-ECD, dat tot de gedingstukken behoort. In dat dossier zijn de bescheiden van de 40 auto’s opgenomen onder bijlage nummers: 2 D 3001 tot en met 2 D 3007, 2 D 3009, 2 D 3010, 2 D 3013, 2 D 3015 tot en met 2 D 3021, 2 D 3026, 2 D 3027, 2 D 3029 tot en met 2 D 3037, 2 D 3039 tot en met 2 D 3047, 2 D 3049, 2 D 3051 en 2 D 3052.

2.9.

[A BVBA] heeft niet alle 40 auto’s (waarvan bekend is dat deze afkomstig zijn van [een bedrijf] ) rechtstreeks ingekocht bij [een bedrijf] in Duitsland. Uit het dossier valt af te leiden dat [A BVBA] 6 auto’s rechtstreeks heeft gekocht van [een bedrijf] . [een bedrijf] heeft 31 auto’s geleverd aan [F] en 3 auto’s geleverd aan [G] . Voor de 34 auto’s die door [A BVBA] niet rechtstreeks bij [een bedrijf] zijn ingekocht, bevat het dossier kopieën van de facturen van de intracommunautaire leveringen door [een bedrijf] aan [F] respectievelijk [G] . Ook de facturen voor de levering van 6 auto’s door [een bedrijf] aan [A BVBA] zijn in het dossier aanwezig.

2.10.

De FIOD-ECD heeft een “overzichtsproces-verbaal van zaak 2” (hierna: het overzichtsproces-verbaal) opgemaakt, dat tot de gedingstukken behoort. Daaruit komt de volgende informatie:

[A BVBA]

“Volgens de bijlage tot het Belgisch Staatsblad van 8 maart 2001 nummer [nummer 1] heeft op 23 februari 2001 op de maatschappelijke zetel van [A BVBA] , te weten [adres 2] te [postcode 1] [plaats 2] , een bijzondere algemene vergadering plaats gevonden waarin beslist werd:

 dat [B] voormeld als zaakvoerder wordt ontslagen;

 dat [C] , geboren op [geboortedatum 1] 1943, wonende [adres 3] te [postcode 2] [plaats 3] als nieuwe zaakvoerder wordt benoemd en dat deze het dagelijks bestuur aanvaardt;
en

 dat de maatschappelijke zetel wordt verplaatst naar het adres [adres 4] te [postcode 3] in [plaats 4] .

(…)

22e Verdachte [C] verklaart in zijn verklaringen afgelegd op, 26, 27 en 28 juni 2007, ondermeer als volgt althans in woorden van gelijke strekking:

 dat hij nooit in auto’s heeft gehandeld

 dat hij met een tweetal personen genaamd [D] en [B] naar de kamer van koophandel is geweest in [plaats 2] ;

 dat [D] de zaak zou overnemen en dat 22e verdachte [C] zaakvoerder zou worden;

 dat hij op vraag van [D] een kopie van zijn rijbewijs en zijn verblijfsdocument aan hem heeft gegeven;
en

 dat hij € 300 van [D] heeft gekregen voor het ritje naar [plaats 2] . (…)”.

2.11.

In het “proces-verbaal van bevindingen inzake [A BVBA] ” van de FIOD-ECD (hierna: het proces-verbaal van bevindingen), codenummer [codenummer] is onder meer het volgende vermeld:

“3 Gegevens Belastingdienst

Op 17 november 2008 heb ik, verbalisant, het Systeem Intracommunautaire Transacties bevraagd. Volgens dit systeem is [A BVBA] . geregistreerd met het VAT-nr. [nummer 2] op het adres [adres 4] te [postcode 3] [plaats 4] . Als begindatum is aangegeven [datum 1] -1999 en als einddatum [datum 2] -2002. In de periode januari 2002 tot en met maart 2002, een gedeelte van de periode waarin [A BVBA] . betrokken geweest is bij de onderhavige fraude, derhalve het BTW-nummer van [A BVBA] . niet meer actief.

3.1.

Informatie uit artikel 5 verzoek

In een via het Centraal Punt BTW-fraude ontvangen antwoord van de Belgische autoriteiten, gedateerd 30 mei 2006, ter zake van een door de Nederlandse autoriteiten gedaan artikel 5 verzoek betreffende [A BVBA] , staat ondermeer het volgende te lezen, althans in woorden van gelijke strekking:

(…)

 dat de maatschappelijke zetel werd verplaatst naar de [adres 5] te [postcode 3] [plaats 4] (B);(…)

 dat tijdens een controle ter zake op 22 november 2001 op het adres [adres 6] te [postcode 3] [plaats 4] er geen reële vennootschap meer vastgesteld kon worden en dat de maatschappelijke zetel ondergebracht was op een soort postbusadres;

 dat op dit adres geen depot aanwezig was waar wagens gestald konden worden, noch was er een showroom;

 dat het adres een woonhuis betrof wat gezien het aantal brievenbussen opgedeeld moet zijn in verschillende afzonderlijke ruimtes;(…)

3.3.

Opgaaf intracommunautaire leveringen

Ik, 1e verbalisant, heb op 18 november 2008 in het computersysteem ‘Systeem Intracommunautaire Transacties’ onderzoek gedaan naar eventueel door [A BVBA] . aangegeven intracommunautaire leveringen aan Nederlandse afnemers gedurende de periode augustus 2001 tot en met maart 2002. Ik heb daarbij vastgesteld dat er in deze periode door [A BVBA] . geen intracommunautaire leveringen zijn opgegeven aan Nederlandse afnemers. (…)

6.4.

Verklaring [E] , ophalen auto [A BVBA] . in opdracht van [belanghebbende]

(…)

[E] , getuige 44, verklaarde met betrekking tot het ophalen van auto’s ondermeer als volgt, althans in woorden van gelijke strekking:

 dat hij op vraag van 25e verdachte [belanghebbende] een auto of 3 heeft afgehaald in Duitsland bij handelaren en dat dit een jaar of 6 of 7 geleden is (…)

 dat hij de naam [A BVBA] . niet kent (…).”.

2.12.

In het overzichtsproces-verbaal staat voorts:

“4.5.2.2.Vestigings- en bestuurdersgegevens [F]

Volgens het uittreksel handelsregister Kamer van Koophandel van 19 september 2009 inzake [F] te [plaats 5] betreft [F] een eenmanszaak van [H] , geboren op [geboortedatum 2] -1966 (…). De datum van vestiging van de onderneming is [datum 3] 2001. Volgens dit uittreksel zijn de activiteiten van de onderneming gestaakt met ingang van 27 mei 2002. De bedrijfsomschrijving luidt: Detailhandel in non-food producten.”.

2.13.

Volgens het overzichtsproces-verbaal (blz. 78) staat in het proces-verbaal van verhoor van getuige [H] dat hij ten overstaan van opsporingsambtenaren van de FIOD heeft verklaard dat hij zijn eenmanszaak op aangeven van [J] heeft opgericht. Hij verklaarde nooit in de autohandel te hebben gezeten en dat hij met [F] nooit één enkele auto heeft ingekocht. [H] heeft nooit van [een bedrijf] uit Duitsland gehoord. Hij weet niet hoe de fotokopieën van zijn identiteitskaart bij [een bedrijf] .de terecht zijn gekomen. Hij heeft zelf het btw-nummer van [F] stop laten zetten. Hij heeft verklaard dat [G] het bedrijf was van zijn broertje en ex-vrouw te weten [K] .

2.14.

In het overzichtsproces-verbaal staat ook:

‘4.5.3.2.Vestigings- en bestuursgegevens [G] / [K]

Volgens de facturen van [een bedrijf] .de aan [G] en aan [K] is [G] / [K] gevestigd (…) te [plaats 6] (B). (…) het BTW-nummer van [G] te naam is gesteld van ‘M [K] p/a BTW [plaats 6] ’. Als begindatum van het BTW-nummer is aangegeven 10-05-2001 en als einddatum [datum 5] -2004. (…)”.

2.15.

Faxbericht aan [een bedrijf]

Op 20 juli 2001 is om 16.42 uur vanaf het faxnummer van belanghebbende een kopie verzonden van de identiteitskaart van [H] , zaakvoerder van [F] . Het vermelde faxnummer correspondeert met het nummer dat voorkomt op de verkoopfacturen van (de eenmanszaak) van belanghebbende. Op drie facturen van [een bedrijf] aan [G] is ook de naam van [H] vermeld, namelijk [H] .

Het faxbericht waarbij de kopie van de identiteitskaart van [H] is verzonden is aangetroffen bij [een bedrijf] in Duitsland.

Op het faxbericht is, naast onder meer de koptekst “ [belanghebbende] en [telefoonnummer] ”, bovenaan vermeld: “ [faxnummer 1] Fax” alsmede “Fa [faxnummer 2] ”. Deze nummers zijn ook vermeld op diverse bestelbonnen van [A BVBA] , aangetroffen bij diverse Duitse leveranciers.

Eén minuut eerder, om 16.41 uur, werd vanaf hetzelfde faxnummer van belanghebbende een uittreksel uit het handelsregister van de Kamer van Koophandel inzake [F] verzonden naar [een bedrijf] .

2.16.

Op blz. 156 van het overzichtsproces-verbaal staat:

“In het proces-verbaal van ambtshandeling (..) is uitgebreid geverbaliseerd inzake onderzoek naar de aankoop van een drietal vermoedelijk gemotoriseerde rijwielen door (..) [belanghebbende] , waarbij deze gemotoriseerde rijwielen door de verkoper gefactureerd zijn op naam van [A BVBA] . (…) Dat op voornoemde facturen bij de adresgegevens het telefoonnummer “ [telefoonnummer] ” is vermeld, zijnde het telefoonnummer waarmee contact kon worden gezocht met de klant;(…)dat op (..)facturen (…)van [eenmanszaak] het voornoemde telefoonnummer “ [telefoonnummer] ” staat vermeld”.

2.17.

Op blz. 157 van het overzichtsproces-verbaal staat:

“In het proces-verbaal van ambtshandeling (..) is uitgebreid geverbaliseerd inzake onderzoek naar de aankoop van een zonnebank door (..) [belanghebbende] , waarbij deze zonnebank de verkoper gefactureerd is op naam van [A BVBA] . (…) Dat op het voornoemde bestelformulier de navolgende contactgegevens staat vermeld: [L] , [adres 7] , [postcode 4] [plaats 7] ;(…)dat op verkoopfacturen van [eenmanszaak] (…)bij de adresgegevens van [eenmanszaak] het adres “ [adres 7] ” staat vermeld.”

2.18.

In de brief van 11 september 2007 heeft de Inspecteur het volgende aan belanghebbende vermeld:

“Uit een door de Belastingdienst/FIOD-ECD kantoor [plaats 8] ingesteld onderzoek zijn over de periode 01 januari 2002 tot en met 31 december 2002 valse danwel onjuiste inkoopfacturen in uw administratie aangetroffen terzake van vermeende marge-inkopen voor een totaal van € 1.355.503.

De aangetroffen facturen hebben echter betrekking op auto’s die vallen onder het normale BTW-regime. (…)”.

2.19.

Met dagtekening 11 september 2007 heeft de Inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd. Daarbij heeft de Inspecteur 19 procent omzetbelasting nageheven over € 1.355.503, zijnde het totaalbedrag van de 57 auto’s waarvoor belanghebbende deze bij [A BVBA] heeft ingekocht (zie 2.3).

2.20.

Naar aanleiding van het strafrechtelijk onderzoek is belanghebbende vervolgd. Bij vonnis van 13 november 2012 heeft de rechtbank [plaats 7] wettig en overtuigend bewezen geacht dat belanghebbende:

“in de periode van 1 augustus 2001 tot en met 31 december 2003 (…) een deel van de (bedrijfs)administratie van de door (…) [belanghebbende; Hof] gedreven eenmanszaak [eenmanszaak] (…) valselijk heeft opgemaakt en/of doen opmaken en/of vervalst en/of doen vervalsen.”.

2.21.

Tegen de in 2.20 bedoelde uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld. De strafkamer van het gerechtshof ’s-Hertogenbosch heeft belanghebbende bij uitspraak van 21 december 2018 veroordeeld, omdat ten laste van de verdachte is bewezen verklaard dat hij zich schuldig heeft gemaakt aan valsheid in geschrift, meermalen gepleegd:

“Het hof acht wettig en overtuigend bewezen dat de verdachte het onder feit 1 primair ten laste gelegde heeft begaan, met dien verstande, dat:

hij op tijdstippen in de periode van 1 september 2001 tot en met 31 maart 2002 in de gemeente [plaats 7] , meermalen een deel van de bedrijfsadministratie van de door verdachte gedreven eenmanszaak [eenmanszaak] – zijnde dat deel van die bedrijfsadministratie voornoemd telkens een samenstel van geschriften die bestemd waren om tot bewijs van enig feit te dienen – valselijk heeft opgemaakt, immers heeft verdachte toen aldaar telkens valselijk en in strijd met de waarheid in dat deel van die bedrijfsadministratie voornoemd opgenomen en doen verwerken,

* een groot aantal verkoopfacturen (…), die volgens factuuropdruk telkens afkomstig waren van [eenmanszaak] en volgens factuur gericht waren aan de Belgische afnemers/autohandelaren,

- [bedrijf 1] of [bedrijf 2] of

- [bedrijf 3] of [bedrijf 4] of [bedrijf 5] of

- [bedrijf 6] of [bedrijf 7] en

die telkens betrekking hadden op de verkoop en levering van (een) gebruikte auto('s) aan voornoemde Belgische autohandelaren, waarbij telkens die facturen waren voorzien van de vermelding: “25A” of “25(A) paragraaf”

* een groot aantal bij die verkoopfacturen behorende Inkoopverklaringen/Attesten SBBW (…), welke Inkoopverklaringen/Attesten SBBW telkens waren voorzien van de vermelding: “De leverancier verklaart de auto zonder aftrek van voorbelasting te hebben verkregen (status art.28b/2)”,

althans waren die verkoopfacturen en Inkoopverklaringen/Attesten SBBW telkens voorzien van een vermelding waarmee werd voorgewend of de suggestie werd gewekt dat de fiscale BTW-margeregeling op die auto's van toepassing was, zulks terwijl het in werkelijkheid geen leveringen/verkopen betroffen die onderworpen waren aan de fiscale BTW-margeregeling, maar belaste leveringen/verkopen, die onderworpen waren aan het normale BTW-regime, zulks telkens met het oogmerk om die geschriften als echt en onvervalst te gebruiken en/of door (een) ander(en) te doen gebruiken.”.

De strafkamer van het gerechtshof heeft belanghebbende vrijgesproken van het opzettelijk doen van onjuiste of onvolledige aangifte omzetbelasting en van deelname aan een (of meer) criminele organisatie(s).

2.22.

Tegen de in 2.21 bedoelde uitspraak heeft belanghebbende beroep in cassatie ingesteld.

3.Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1.

Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de naheffingsaanslag ten onrechte dan wel tot een te hoog bedrag is opgelegd. Belanghebbende is van mening dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.2.

Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zittingen is toegevoegd, wordt verwezen naar de van deze zittingen opgemaakte processen-verbaal.

3.3.

Belanghebbende concludeert primair tot vernietiging van de naheffingsaanslag en de beschikking en subsidiair tot vermindering van de naheffingsaanslag en beschikking.

3.4.

De Inspecteur concludeert primair tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. Subsidiair concludeert de Inspecteur tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 216.457 en dienovereenkomstige vermindering van de beschikking heffingsrente.

4.Gronden

Ten aanzien van het geschil

4.1.

Belanghebbende heeft gesteld dat de naheffingsaanslag ten onrechte dan wel tot een te hoog bedrag is opgelegd.

4.2.

De Inspecteur heeft zich primair op het standpunt gesteld dat belanghebbende actief betrokken was bij fraude en valse dan wel onjuiste inkoopfacturen heeft opgemaakt en dat hij als gevolg daarvan geen recht heeft op aftrek van voorbelasting. Volgens de Inspecteur is de op aangifte geclaimde aftrek van voorbelasting ter zake van de verwervingen van de auto’s terecht nageheven. De Inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende wist of had moeten weten dat hij door de inkoop van 57 auto’s bij [A BVBA] deelnam aan transacties die onderdeel zijn van btw-fraude.

4.3.

Belanghebbende heeft betwist dat hij betrokken is geraakt bij fraude. Hij stelt dat hij zowel bij de aankoop als de verkoop van de auto’s te goeder trouw was. Partijen strijden onder andere over de vraag of belanghebbende wist of had moeten weten dat hij deelnam aan transacties die onderdeel zijn van btw-fraude.

4.4.

Volgens de Europese rechtspraak (o.a. Hof van Justitie 18 december 2014, C-131/13, C‑163/13 en C‑164/13, ECLI:EU:C:2014:2455, (Italmoda); hierna: het Italmoda-arrest) dient aan een belastingplichtige de toepassing te worden geweigerd van het recht op aftrek, vrijstelling of teruggaaf van de btw, indien aan de hand van objectieve gegevens vast komt te staan dat deze belastingplichtige wist of had moeten weten dat hij met de handeling waarvoor aanspraak op het betrokken recht wordt gemaakt, deelnam aan fraude ter zake van de btw in het kader van een keten van leveringen. Dit geldt niet alleen wanneer de belastingplichtige zich zelf schuldig maakt aan belastingfraude, maar ook wanneer een belastingplichtige wist of had moeten weten dat de handeling waaraan hij deelnam, onderdeel was van btw-fraude door de leverancier of een andere ondernemer die in een eerder of later stadium van de toeleveringsketen actief was (zie in die zin met name arresten Kittel en Recolta Recycling, ECLI:EU:C:2006:446, punten 45, 46, 56 en 60, en Bonik, ECLI:EU:C:2012:774, punten 38‑40).

4.5.

Op basis van Hoge Raad, 19 januari 2018, nr. 16/06245, ECLI:NL:HR:2018:51, r.o. 3.4.1 dient te worden vastgesteld:

hoe de desbetreffende keten van leveringen was ingericht en welke plaats belanghebbende in die keten innam;

in welke schakel(s) van die keten btw-fraude werd gepleegd en wat die btw-fraude inhield; en

dat en op welke gronden geoordeeld moet worden dat belanghebbende wist of had moeten weten dat de btw-fraude plaatsvond in die keten.

Het ligt op de weg van de Inspecteur om feiten en omstandigheden aan te voeren op grond waarvan een en ander kan worden vastgesteld.

De keten en de fraude

4.6.

Uit de feiten zoals weergegeven onder 2.3 en onder 2.7 tot en met 2.9 volgt dat belanghebbende ter zake van de aankoop van 57 auto’s beschikt over facturen van [A BVBA] aan hem, waarop melding wordt gemaakt van toepassing van de btw-margeregeling. Van de onder 2.8 vermelde 40 auto’s is komen vast te staan dat in de keten van leveringen steeds voorafgaand aan de levering door belanghebbende, een verkoop door [een bedrijf] en verkoop door [A BVBA] aan belanghebbende plaatsvond. De leveringen door [een bedrijf] vanuit Duitsland vonden plaats onder het normale btw-regime, te weten met toepassing van de vrijstelling (art. 138 BTW-richtlijn) ter zake van intracommunautaire leveringen. De doorfactureringen door [A BVBA] aan belanghebbende vonden plaats onder de margeregeling (‘Levering onderworpen aan de bijzondere regeling van belastingheffing over de winstmarge. De btw is niet aftrekbaar. Art. 58 par. 4 Wetboek BTW’).

Van deze auto’s is uit de inkoopfacturen af te leiden dat [A BVBA] deze geleverd heeft gekregen van [F] , [G] en [een bedrijf] . [F] en [G] hebben de door hen aan [A BVBA] geleverde auto’s telkens ingekocht bij [een bedrijf] . [een bedrijf] is dus de beginleverancier van deze 40 auto’s. Naar het oordeel van het Hof volgt hieruit dat de facturen van [A BVBA] zijn gebruikt om daarmee marge-in- en verkopen voor te wenden, terwijl deze auto’s in werkelijkheid – blijkens de verkoopfacturen van [een bedrijf] aan de BVBA, [F] of [G] – belast dienden te worden volgens het reguliere btw-regime. Vast staat voorts dat [A BVBA] geen intracommunautaire leveringen of verwervingen in België heeft aangegeven. Aldus is door gebruikmaking van de entiteiten [F] , [G] en [A BVBA] sprake van fiscale ‘omkatting’ van aan het reguliere btw-regime onderworpen auto’s naar marge-auto’s, die dient te worden gekwalificeerd als btw-fraude.

Wetenschap belanghebbende

4.7.

Het Hof ziet zich voor de vraag gesteld of belanghebbende ten tijde van het opmaken van de verkoopfacturen en bijbehorende inkoopverklaringen en het vervolgens opnemen en doen verwerken van die documenten in zijn administratie wist of behoorde te weten dat de aan hem en door hem verkochte auto’s geen marge-auto’s betroffen. In dat verband overweegt het Hof als volgt.

4.8.

Uit de faxberichten (zie 2.15) in samenhang met [H] verklaring (zie 2.13) dat hij nooit auto’s heeft gekocht en [een bedrijf] niet kent, leidt het Hof af dat belanghebbende bedrijfsgegevens en gegevens van de zaakvoerder van het bedrijf [F] aan [een bedrijf] heeft verstrekt, kennelijk met het doel om de door hem of namens hem aangekochte auto’s door [een bedrijf] tegen het 0%-tarief aan [F] te laten factureren, teneinde te bewerkstelligen dat de auto’s uit het zicht van de belastingdiensten verdwijnen. Deze vaststelling vindt bevestiging in het feit dat [H] heeft verklaard met [F] nooit auto’s te hebben gekocht en hij [een bedrijf] niet kent, zodat van een inkoop op initiatief van [H] van de eenmanszaak [F] geen sprake kan zijn. Daarentegen is belanghebbende afnemer geweest van [A BVBA] , welke vennootschap de betreffende auto’s op haar beurt volgens de facturenstroom via [F] bij [een bedrijf] heeft ingekocht.

4.9.

Gezien het feit dat de op de middels het faxapparaat van belanghebbende verstuurde fax naar [een bedrijf] vermelde telefoonnummers [faxnummer 1] en [faxnummer 2] ook voorkomen op de bestelbonnen van [A BVBA] , heeft belanghebbende naar het oordeel van het hof eveneens betrokkenheid gehad bij de transacties die door [een bedrijf] zijn gefactureerd aan [A BVBA] .

4.10.

De betrokkenheid van belanghebbende bij [A BVBA] blijkt voorts ook uit de in 2.16 en 2.17 vastgestelde feiten. Er zijn door belanghebbende diverse privéaankopen gedaan die vervolgens tegen het 0%-tarief zijn gefactureerd aan [A BVBA] . Gelet op het vorenstaande is het Hof van oordeel dat belanghebbende ten tijde van het opmaken van de verkoopfacturen en bijbehorende inkoopverklaringen en het vervolgens opnemen en doen verwerken van die documenten in zijn administratie wist dat de aan hem en door hem verkochte auto’s geen marge-auto’s betroffen.

4.11.

Het Hof laat in het midden of belanghebbende, zoals de Inspecteur verdedigt, de auto’s rechtstreeks heeft ingekocht bij [een bedrijf] in Duitsland en deze auto’s naar Nederland heeft vervoerd, of dat belanghebbende deze auto’s, zoals verantwoord in zijn aangiften omzetbelasting, intracommunautair heeft verworven van [A BVBA] . Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur terecht de op aangifte geclaimde aftrek van voorbelasting ter zake van intracommunautaire verwervingen van de 40 auto’s nageheven. Ter zitting is immers komen vast te staan dat de hoogte van het na te heffen bedrag terzake van die 40 auto’s niet in geschil is. Hier doet niet aan af dat het btw-nadeel als gevolg van de fraude zich manifesteert in een andere lidstaat (te weten: België). Verder is voor het weigeren van het recht op aftrek van voorbelasting niet van belang of belanghebbende in Nederland heeft voldaan aan de formele voorwaarden die de nationale wet aan dat recht verbindt (zie het Italmoda-arrest).

4.12.

Het Hof acht de Inspecteur niet geslaagd in het in 4.5 bedoelde bewijs ten aanzien van de overige 17 auto’s. Met de bescheiden die met betrekking tot deze 17 auto’s in het dossier van de FIOD-ECD zijn opgenomen, heeft de Inspecteur niet het bewijs geleverd of en, zo ja, in welke schakel in de keten btw-fraude is gepleegd. Het betreft de bescheiden die in het FIOD-dossier zijn opgenomen onder bijlage nummers: 2‑D‑3008, 2‑D‑3011, 2‑D‑3012, 2‑D‑3014, 2‑D‑3022 tot en met 2‑D‑3025, 2‑D‑3028, 2‑D‑3038, 2‑D‑3048, 2‑D‑3050 en 2‑D‑3053 tot en met 2‑D‑3057. Ten aanzien van deze auto’s heeft de Inspecteur slechts het vermoeden uitgesproken dat sprake is van btw-fraude. De auto’s zijn weliswaar gefactureerd door [A BVBA] aan belanghebbende, maar daarmee is niet komen vast te staan dat sprake zou zijn van fiscale ‘omkatting’ van aan het reguliere btw-regime onderworpen auto’s naar marge-auto’s, nu de leveringsketen voorafgaand aan de factuur van [A BVBA] aan belanghebbende onbekend is gebleven. De stelling van de Inspecteur dat de naheffingsaanslag (ook voor wat betreft die 17 auto’s) in stand moet blijven, omdat belanghebbende naar de mening van de Inspecteur ten onrechte de margeregeling op de levering van deze auto’s heeft toegepast slaagt niet. Uit 2.7 blijkt immers dat belanghebbende de auto’s heeft verkocht aan voor de btw in België geïdentificeerde ondernemers, en dat deze ondernemers de auto’s in België hebben doorverkocht. Hieruit volgt dat de auto’s in het kader van de levering door belanghebbende naar deze ondernemers in België zijn vervoerd. Het Hof is derhalve van oordeel dat, ook al zou de margeregeling niet van toepassing zijn op de verkoop van deze 17 auto’s door belanghebbende aan de Belgische autohandelaren, deze levering in aanmerking zouden komen voor nultarief voor intracommunautaire leveringen (artikel 9, lid 2, aanhef en letter b, van de Wet OB in verbinding met post a.6 van de bij de Wet OB behorende tabel II).

4.13.

Belanghebbende heeft een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel. Ten eerste heeft belanghebbende gesteld dat hij erop mocht vertrouwen dat zijn administratie is gecontroleerd, omdat twee medewerkers van de Belastingdienst op het woonwagenkamp aanwezig waren die tot taak hadden toe te zien op het voeren van een correcte administratie door de SBBW. Ten tweede heeft belanghebbende gesteld dat de Inspecteur ten tijde van het deelonderzoek bekend was met de gestelde fraude. Belanghebbende verwijst naar het in 2.5 genoemde rapport.

4.14.

Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur terecht gesteld dat een belastingplichtige die niet te goeder trouw is, niet met vrucht een beroep kan doen op enig beginsel van behoorlijk bestuur, waaronder het vertrouwensbeginsel (zie HR 21 december 2012, nr. 11/04564, ECLI:NL:HR:2012:BY6916).

4.15.

Belanghebbende heeft in dat kader gesteld dat hij zowel bij de aankoop als verkoop van de auto’s te goeder trouw was. Belanghebbendes stelling stuit af op hetgeen het Hof heeft overwogen in 4.5 tot en met 4.10 ten aanzien van de aldaar bedoelde 40 auto’s. Derhalve is het Hof van oordeel dat belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel moet worden verworpen. Ten aanzien van de in 4.12 bedoelde 17 auto’s, ten aanzien waarvan de Inspecteur fraude niet aannemelijk heeft gemaakt, is belanghebbende in het gelijk gesteld en behoeft het vertrouwensbeginsel geen bespreking.

4.16.

Gelet op hetgeen is overwogen in 4.12 dient de naheffingsaanslag te worden verminderd. De voorbelasting ter zake van de auto’s waarvan de Inspecteur het bewijs niet heeft geleverd, dient te worden geëlimineerd uit de naheffingsaanslag. Voor dat geval hebben partijen ter zitting verklaard dat de met deze auto’s corresponderende bedragen moeten worden afgeleid uit het overzicht uit het dossier van de FIOD-ECD, bijlage Nr. 2-D-3000. Het Hof vermindert de naheffingsaanslag aldus tot een bedrag van € 182.742.

Slotsom

4.17.

De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de Rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep gegrond verklaren, de uitspraak van de Inspecteur vernietigen, de naheffingsaanslag verminderen tot een bedrag van € 182.742 en de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig verminderen.

Ten aanzien van het griffierecht

4.18.

Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 167 respectievelijk € 251 te vergoeden.

Ten aanzien van de proceskosten

4.19.

Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

4.20.

Het Hof stelt deze tegemoetkoming vast in overeenstemming met het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het Hof stelt de tegemoetkoming in de kosten van het bezwaar op € 508, namelijk 2 (punten) x € 254 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak). Het Hof stelt de tegemoetkoming in de proceskosten in beroep en hoger beroep op € 2.048, namelijk 4 (punten) x € 512 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak).

4.21.

Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.

5.Beslissing

Het Hof:

verklaart het hoger beroep gegrond;
vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
verklaart het tegen de uitspraken van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond;
vernietigt de uitspraken van de Inspecteur;
vermindert de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 182.742;
vermindert de heffingsrente dienovereenkomstig;
gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van, in totaal, € 418 vergoedt; en
veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het bezwaar en de kosten van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op, in totaal, € 2.556.

Aldus gedaan op 25 april 2019 door M. Harthoorn, voorzitter, L.B.M. Klein Tank en M.H.P. Groenland, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

de naam en het adres van de indiener;

een dagtekening;

een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

e gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.