Uitspraak
GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH
Sector belastingrecht
Tweede meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 10/00180
Uitspraak op het hoger beroep van
de heer X, wonende te Y,
hierna: belanghebbende,
tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 25 januari 2010, nummer 08/5073, in het geding tussen
belanghebbende
en
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst Amsterdam van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Ontvanger,
betreffende na te noemen beschikking aansprakelijkstelling.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Belanghebbende is bij beschikking van 24 oktober 2007 op grond van artikel 40, lid 1, van de Invorderingswet 1990 (hierna: de Wet) aansprakelijk gesteld voor een bedrag van € 144.112 wegens het onbetaald blijven van de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 2003 opgelegd aan A BV. Deze beschikking is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Ontvanger van 2 juni 2008 gehandhaafd.
1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak op 8 juli 2008 in beroep gekomen bij de Rechtbank te Haarlem. De Rechtbank te Haarlem heeft, met toepassing van artikel 8:13 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), dit beroepschrift doorgezonden naar de Rechtbank te Breda.
Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank te Haarlem van belanghebbende een griffierecht geheven van € 39.
Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.
1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 111. De Ontvanger heeft een verweerschrift ingediend.
1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 6 januari 2011 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Ontvanger.
1.5. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen tezamen met de uitspraak wordt verzonden.
1.6. Het Hof heeft aan het einde der zitting het onderzoek gesloten.
2. Feiten
2.1. De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:
2.1. Belanghebbende was vanaf 21 juli 1994 tot en met 25 juni 2003 directeur en enig aandeelhouder van A B.V. (de vennootschap). Sinds 18 juli 1997 is het doel van de vennootschap het beheren en exploiteren van registergoederen en de aan- en verkoop alsmede de bemiddeling daarvan. De vennootschap had een bedrijfspand in eigendom dat zij vanaf 1 september 2001 verhuurde. In 2002 heeft de vennootschap het bedrijfspand verkocht aan de echtgenote van belanghebbende in privé voor € 825.000. De boekwinst bedroeg € 429.744. Voor deze boekwinst heeft de vennootschap een herinvesteringsreserve gevormd in de zin van het artikel 15e van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. In verband met de verkoop heeft belanghebbende nagenoeg alle liquide middelen van de vennootschap ten titel van lening opgenomen en aldus een schuld in rekening-courant gekregen van € 375.740.
2.2. Op 25 juni 2003 heeft belanghebbende de aandelen in de vennootschap verkocht aan B B.V.(B) voor € 375.740. B heeft de koopsom voldaan door overname van de rekening-courantschuld van belanghebbende. Op 31 maart 2006 heeft de vennootschap haar activiteiten gestaakt.
2.3. Op 19 maart 2005 heeft de inspecteur aan de vennootschap een ambtshalve aanslag vennootschapsbelasting over 2003 opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 10.000. Op 15 augustus 2005 en 14 september 2005 heeft de vennootschap alsnog een aangifte vennootschapsbelasting over 2003 ingediend. De inspecteur heeft de aangifte van 15 augustus 2005 als een bezwaarschrift aangemerkt. Bij uitspraak op bezwaar van 12 april 2006 heeft de inspecteur de aanslag gehandhaafd.
2.4. Op 30 mei 2006 heeft de inspecteur aan de vennootschap een navorderingsaanslag vennootschapsbelasting over 2003 opgelegd ten bedrage van € 486.739. In deze aanslag, gedagtekend 10 juni 2006, is rekening gehouden met de vrijval van de herinvesteringsreserve. Op 14 april 2007 heeft de inspecteur de navorderingsaanslag verminderd tot een te betalen belasting van € 144.112. De navorderingsaanslag is onbetaald gebleven.
2.5. Bij beschikking van 24 oktober 2007 heeft de ontvanger belanghebbende aansprakelijk gesteld voor een bedrag van € 144.112 aan onbetaald gebleven vennootschapsbelasting. Belanghebbende is aansprakelijk gesteld op grond van artikel 40, eerste lid, van de Invorderingswet 1990 (de Wet).
2.2. In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting als gesteld en niet of onvoldoende weersproken de volgende feiten en omstandigheden vast:
2.3. Blijkens het financieel verslag over 2002 en het financieel verslag 2003 naar de situatie per 1 juni 2003 heeft de vennootschap (ten minste) tot aan het tijdstip van de in 2.1 bedoelde verkoop van de aandelen voldoende vermogen om een materiële belastingschuld van € 144.112 te kunnen voldoen.
De heer X was bestuurder van de vennootschap tot 25 juni 2003, de heer C opvolgende bestuurder tot 19 augustus 2003 en D B.V., gevestigd te E, opvolgende bestuurder tot 10 april 2007.
2.4. Belanghebbende heeft in zijn beroepschrift in hoger beroep op pagina 8 en volgende gesteld:
(...)
Disculpatie
(...)
Voor zover het vermogen van de vennootschap na de verkoop van de aandelen ontoereikend is geworden voor het voldoen van de vennootschapsbelasting, is dat te wijten aan de bestuurder van D B.V. als bestuurder van A B.V. en B B.V..
Belanghebbende wijst er in dit verband nog op dat aan B B.V. in de akte van overdracht de 'verplichting' is opgelegd een (mogelijke) belastingclaim in verband met het vrijvallen van de herinvesterlngsreserve te voldoen en dat hij vooraf aan de verkoop van de aandelen aan B B.V. de 'zorgplicht' in acht heeft genomen zich er van te vergewissen dat B B.V. de belastingclaim in verband met het vrijvallen van de herinvesteringsreserve inderdaad zou kunnen voldoen:
1. Bij de verkoop en levering van de aandelen in de vennootschap is door de koper, B B.V., verklaart en gegarandeerd dat zij verkoper, belanghebbende, vrijwaart voor alle fiscale verplichtingen, in het bijzonder de vennootschapsbelastingclaim, die zullen ontstaan door het vrijvallen van de herinvesteringsreserve ad € 343.796 en van de voorziening voor latente belastingverplichtingen ad € 85.948, in totaal € 429.744 [prod. A.7];
2. Aan de akte van overdracht is een accountantsverklaring gehecht van de heer F van G. Ten behoeve van belanghebbende wordt verklaard dat het concern waartoe de kopende vennootschap behoort een bonafide partij is die zonder meer in staat moet worden geacht eventuele belastingclaims die zouden ontstaan als geen andere (lees:verliesgevende) activiteiten zouden worden ingebracht, te voldoen [prod. A.7];
De adviseurs van belanghebbende, behalve de heer H van J, ook notaris mr. K van L te M, hebben onderzoek gedaan en hebben zich verdiept in de motieven van B, om te bezien of er indicaties waren te twijfelen aan de goede bedoelingen van de koper. Zo is er met zowel de heer mr. N, de tussenpersoon van de koper, B B.V., als met de heer F, de accountant van B B.V., gesproken over de plannen met de vennootschap nadat daarin de aandelen zouden zijn verworven. De vennootschapsbelastingclaim ter zake de herinvesteringsreserve zou worden gecompenseerd met verliezen uit andere activiteiten, die in de vennootschap zouden worden ingebracht. Desgevraagd is cliënt door G door middel van een accountantsverklaring bevestigd dat de kopende partij een bonafide partij was die zonder meer in staat moest worden geacht eventuele belastingclaims, die zouden ontstaan als geen andere activiteiten zouden worden ingebracht, te voldoen.
Door notaris mr. K is belanghebbende voorts geadviseerd, gelet op het bepaalde in artikel 40 IW Pro 1990, een bedrag ter grootte van de latent verschuldigde belasting tot zekerheid van betaling van de door A B.V. verschuldigde belasting over te maken op de kwaliteitsrekening van P te E, zulks ten behoeve van A B.V.. Belanghebbende meende aldus zorgvuldig en correct te handelen, te meer de koper van de aandelen hem had verklaard dat indien geen compensatie met verliezen uit andere activiteiten zou kunnen plaatsvinden doordat geen andere activiteiten zouden worden ingebracht, B B.V. ervoor zorg zou dragen dat de verschuldigde vennootschapsbelasting zou worden voldaan.
Belanghebbende meent voldoende zorg te hebben betracht dat de door de vennootschap verschuldigde vennootschapsbelasting zou worden voldaan en meent aldus dat niet aan hem te wijten is dat de verschuldigde belasting niet door A B.V. is voldaan.
(...)
2.5. Belanghebbende heeft rechtstreekse betaling aan de Ontvanger in 2003 achterwege gelaten omdat zulks, naar hem werd medegedeeld, onmogelijk was zonder een aanslag, waarop die betaling zou kunnen worden afgeboekt.
2.6. Belanghebbende is bij de verkoop akkoord gegaan met een prijsbepaling waarbij voor de berekening van het bedrag van de latente vennootschapsbelasting een percentage van 20% werd genomen. Het daaruit resulterende bedrag € 83.151 heeft hij via de notaris aan de vennootschap betaald, als zijn deel in de vennootschapsbelasting. Het grootste deel van het bedrag van de onbetaald gebleven vennootschapsbelasting is naar de koper gegaan.
2.7. De Rechtbank heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard, onder meer overwegende dat voldaan is aan de voorwaarden voor toepassing van artikel 40 van Pro de Wet en in het bijzonder
- dat het vermogen is gedaald anders dan ten gevolge van de normale bedrijfsvoering, en
- dat belanghebbende door via de notaris € 83.151 aan de vennootschap terug te betalen niet de in de wet bedoelde zekerheid heeft gesteld.
2.8. De Rechtbank heeft vervolgens overwogen dat belanghebbende zich niet kan disculperen op de voet van lid 6 van artikel 40 van Pro de Wet omdat
- de vennootschap uitgesproken onzakelijk heeft gehandeld jegens B,
- belanghebbende een hoge prijs kreeg bij een latentie van 20%
- belanghebbende was gewaarschuwd dat 'de koper de vennootschap leeghaalt en laat ploffen'.
2.9. Belanghebbende is daartegen in hoger beroep gekomen.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil in hoger beroep betreft het antwoord op de volgende vraag:
Is belanghebbende terecht en tot het juiste bedrag aansprakelijk gesteld voor de onbetaald gebleven belastingschuld van de vennootschap?
Belanghebbende is van mening dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Ontvanger is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de aansprakelijkstelling dan wel vermindering met het bedrag van € 83.515 dat hij via de notaris al aan de vennootschap heeft betaald. De Ontvanger concludeert tot handhaving van de beschikking en tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
4. Gronden
4.1.1. Het bereik van de regeling vervat in artikel 40 van Pro de Wet is, blijkens de wetsgeschiedenis, beperkt tot de gevallen 'waarin bewust, met het oog op het illusoir maken van de verhaalsmogelijkheden van de ontvanger op het vermogen van de vennootschap, middelen aan de vennootschap worden onttrokken.' (Kamerstukken, 27 209, nr.3, p.15). Het gaat erom te bepalen of 'de betreffende (weet) of behoort (...) te beseffen dat hij op onverantwoorde wijze afbreuk doet aan de verhaalsmogelijkheden van de ontvanger' (Kamerstukken 27 209, nr. 6. p. 46-47).
4.1.2. Artikel 40 van Pro de Wet stelt aan die aansprakelijkstelling voorwaarden. Partijen twisten erover of daaraan is voldaan. Is daaraan voldaan, dan kan belanghebbende zich nog disculperen. Blijkens artikel 40, lid 6, van de Wet moet belanghebbende daartoe bewijzen dat het niet aan hem te wijten is dat het vermogen niet toereikend is voor de betaling van vennootschapsbelasting.
4.2.1. Belanghebbende heeft daartoe in hoger beroep onder het hoofd 'disculpatie' gesteld al hetgeen onder 2.4 is weergegeven. Het Hof behandelt de daarin ingenomen stellingen eerst.
4.2.2. Belanghebbende heeft daarin gesteld dat hij mocht afgaan op de mededelingen van de accountant en de notaris van de verkoper en van zijn eigen notaris. De Ontvanger heeft daartegenover niet meer gesteld dan dat belanghebbende daarop niet mocht afgaan omdat deze van geen waarde zijn.
Dat laatste gaat het Hof te ver. De mededelingen zijn gedaan door een registeraccountant en door een notaris. Daaraan kan niet zomaar worden voorbijgegaan. Belanghebbende mocht daar naar het oordeel van het Hof op af gaan, te meer daar deze werden versterkt door de mededelingen van zijn eigen notaris R.
Het Hof stelt vast dat de mededelingen en adviezen zijn verstrekt zoals gesteld door belanghebbende.
4.2.3. Die mededelingen en adviezen hielden in dat werd onderzocht of de vennootschapsbelastingclaim uitgesteld zou kunnen worden door het inbrengen van fiscale verliezen en dat, zo dat niet zou gebeuren voldoende vermogen aanwezig zou zijn voor de volle vennootschapsbelasting zeker wanneer belanghebbende zijn afgesproken deel van de vennootschapsbelasting via een depotstorting bij de notaris aan de vennootschap zou doen toekomen, hetgeen is geschied. Het Hof heeft geen reden te twijfelen aan de juistheid van die mededelingen, nu zij zijn gedaan door een registeraccountant en notarissen en ook overigens bevestiging vinden in de stukken.
4.2.4. Dat betekent dat zich hier het geval voordoet dat ten tijde van de verkoop van de aandelen nog door niemand besloten was tot afstel van vennootschapsbelasting maar hoogstens tot uitstel door inbreng van verliezen en zo dat niet zou lukken tot betaling van vennootschapsbelasting. Tot het illusoir maken van verhaal daarvan was dan nog niet besloten. De vraag is dan allereerst of artikel 40 van Pro de Wet voor dat geval wel is bedoeld.
4.2.5. Het Hof wijst er in dit verband op dat de handel in vennootschappen met herbeleggingsreserves moet worden onderscheiden van de handel in vennootschappen met te compenseren winst. Daarbij wordt beoogd alleen in fiscale zin verliezen te creëren door het naar voren halen van kosten, vervroegde afschrijving, enzovoort. De eerste handel is gericht op afstel van vennootschapsbelasting, de tweede handel slechts op uitstel daarvan. Artikel 40 van Pro de Wet is alleen tegen afstel (het illusoir maken) gericht, niet tegen uitstel.
De handel in winst(vennootschappen) wordt thans in 2010 door de wetgever aangepakt. Dat zou niet nodig zijn, als artikel 40 van Pro de Wet al sinds 1990 daartegen zou zijn gericht.
4.2.6. Het Hof heeft aan de Ontvanger ter zitting voorgehouden dat dit een geval is van handel in winst(vennootschappen) gericht op uitstel van belastingheffing. De Ontvanger heeft dat niet weersproken. Belanghebbende heeft daarbij desgevraagd nog eens herhaald dat partijen op het moment van de aandelenoverdracht blijkens de verklaringen van de registeraccountant van de koper geen andere bedoelingen hadden dan te onderzoeken of het mogelijk was verliezen in te brengen en voornemens waren, zo dit niet mogelijk zou blijken, de volle vennootschapsbelasting te betalen. Hij heeft verder herhaald dat pas later door de nieuwe bestuurders besloten is tot illusoir maken van de vennootschapsbelasting, en dat hij daar verder buiten stond. De Ontvanger heeft dat ter zitting niet nader weersproken. Hij heeft slechts herhaald dat belanghebbende gewaarschuwd was en de gelegenheid bood.
4.2.7. Belanghebbende heeft ter zitting verder herhaald dat hij voor het aangaan van de verkooptransactie heeft onderzocht of een rechtstreekse betaling aan de Ontvanger mogelijk was, maar dat hem werd meegedeeld dat dit niet mogelijk was. De Ontvanger heeft dat niet weersproken.
4.2.8. Belanghebbende heeft desgevraagd ter zitting bevestigd dat hij genoegen heeft genomen met een verkoopprijs berekend met een latentie van 20%. Het grootste deel van de te besparen vennootschapsbelasting heeft hij dan prijsgegeven. De Ontvanger heeft dat niet weersproken. Het Hof wijst er dan op dat het niet voor de hand ligt akkoord te gaan met 20% latentie wanneer besloten is tot volledig afstel dat wil zeggen tot geheel illusoir maken van verhaal bij de vennootschap.
4.2.9. Het Hof wijst er verder op dat belanghebbende op de zitting geloofwaardig heeft verklaard dat hij er van uitging dat verhaal door de Ontvanger niet illusoir zou worden gemaakt.
4.3. Het Hof komt, op grond van al hetgeen in onderdelen 4.1 en 4.2 is overwogen, tot de conclusie dat belanghebbende en de koper ten tijde van de verkoop hoogstens op uitstel van vennootschapsbelasting waren gericht.
De koper heeft pas later zijn plannen veranderd en besloten tot afstel van vennootschapsbelasting door het illusoir maken van verhaal daarvan. Het Hof komt tot de conclusie dat belanghebbende daar verder buiten stond.
Artikel 40 van Pro de Wet is naar het oordeel van het Hof voor dat geval niet geschreven en belanghebbende kan dus te dezen niets relevants worden verweten. Voorzover artikel 40 van Pro de Wet ook voor dit geval zou zijn geschreven heeft belanghebbende, naar het oordeel van het Hof, blijkens het vorenoverwogene voldaan aan de last te bewijzen dat het niet aan hem te wijten is, dat het verhaal van de Ontvanger illusoir werd. Hij stelt dan ook volgens het Hof terecht dat hij daar geheel buiten stond.
4.4. Niet voldoende is dat belanghebbende de gelegenheid bood.
Er moet sprake zijn van bewust verwijtbaar handelen.
Artikel 40 van Pro de Wet zou, wanneer gelegenheid bieden voor toepassing daarvan voldoende zou zijn, een te ruim bereik krijgen. Datzelfde geldt voor het in rekening-courant overboeken van het banksaldo naar privé. Ook dat is op zichzelf niet genoeg voor toepassing van artikel 40 van Pro de Wet. Bovendien daalt daarbij het vermogen niet. Dat is pas het geval wanneer de vordering oninbaar wordt. Gesteld noch gebleken is dat dat bij de overboeking naar belanghebbende al het geval was.
Het gaat ook te ver daarin een onzakelijk handelen te zien op het moment van overboeking. Dat kan alleen met de cirkelredenering dat belanghebbende iets te verwijten valt.
4.5. Aan het oordeel van het Hof doet niet af wat notaris R in zijn email van 18 juni 2003 schreef. Dat was naar het oordeel van het Hof geen waarschuwing, maar een risico-analyse gevolgd door een gematigd positief advies. Het gaat te ver belanghebbende op basis daarvan relevante verwijten te maken.
4.6. Slotsom is dat het hoger beroep reeds is gegrond om de reden dat belanghebbende niet het verwijt kan worden gemaakt dat het vermogen (in 2005) niet toereikend (meer) was voor de betaling van vennootschapsbelasting. Niet verder hoeft dan te worden onderzocht of aan de voorwaarden voor toepassing van artikel 40 van Pro de Wet is voldaan.
4.7. Het beroep is dan gegrond. De beschikking aansprakelijkstelling moet daarom worden vernietigd.
4.8. Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Ontvanger aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank te Haarlem en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 39 respectievelijk € 111 te vergoeden.
4.9. Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Ontvanger te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
4.10. Het Hof stelt de vergoeding voor de kosten van het beroep, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 322 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 644.
4.11. Het Hof stelt de vergoeding voor de kosten van het hoger beroep, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2 (punten) x € 322 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 644.
4.12. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.
5. Beslissing
Het Hof
- verklaart het hoger beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
- verklaart het tegen de uitspraak van de Ontvanger ingestelde beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de Ontvanger;
- vernietigt de beschikking aansprakelijkstelling;
- gelast dat de Ontvanger aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van, in totaal, € 150 vergoedt; en
- veroordeelt de Ontvanger in de kosten van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 1.288.
Aldus gedaan op 18 februari 2011 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, W.E.M. van Nispen tot Sevenaer en H.M.N. Schonis, in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a) de naam en het adres van de indiener;
b) een dagtekening;
c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d) de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.