Uitspraak
GERECHTSHOF TE 's-GRAVENHAGE
eerste meervoudige belastingkamer
2 november 2004
nummer BK-01/01888
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z tegen de uitspraak van de Inspecteur, het hoofd van de eenheid Grote Ondernemingen P van de Belastingdienst, thans de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst (. . .), betreffende na te noemen aanslag.
1. Aanslag en bezwaar
1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 1996 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen wegens binnenlandse belastingplicht (aanslagnummer 00.H.66) opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ a, waarvan een deel groot ƒ b is belast naar het bijzondere tarief van artikel 57a, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet; tekst 1996).
1.2. Belanghebbende heeft tegen de aanslag bezwaar gemaakt. Bij de bestreden uitspraak is het bezwaar gedeeltelijk gegrond verklaard en is de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ c, waarvan een deel groot ƒ d is belast naar het bijzondere tarief van artikel 57a, tweede lid, van de Wet.
2. Loop van het geding
2.1. Belanghebbende is van de bovenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van ƒ 60. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
2.2. Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 24 juni 2003, gehouden
te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
2.4. Ter zitting zijn tevens behandeld de beroepen van belanghebbende tegen aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen wegens buitenlandse belastingplicht voor de jaren 1996 en 1997 met Hofkenmerken BK-01/01887 respectievelijk BK-02/00948, aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen wegens binnenlandse belastingplicht voor de jaren 1997 en 1998 met Hofkenmerken BK-02/00946 respectievelijk
BK-02/01386, aanslagen in de vermogensbelasting voor de jaren 1997, 1998 en 1999 met Hofkenmerken BK-01/01889, respectievelijk BK-02/00947 en BK-02/02221 en de beroepen van de kinderen van belanghebbende, A, mevrouw B en mevrouw C tegen aan hen opgelegde aanslagen in het recht van schenking met Hofkenmerken BK-02/03755, respectievelijk BK-02/03756 en BK-02/03757. Hetgeen is aangevoerd en overgelegd in een van die zaken geldt tevens als aangevoerd en overgelegd in de andere zaken.
3. Vaststaande feiten
Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
3.1. Belanghebbende, geboren op (. . .), is gehuwd met mevrouw XY, geboren op (. . .). Belanghebbende heeft drie kinderen uit een eerder huwelijk, een zoon, A, geboren op (. . .) een dochter, C, geboren op (. . .) en een dochter, B, geboren op (. . .).
3.2.1. Belanghebbende heeft ongeveer dertig jaren geleden een onderneming opgericht die is uitgegroeid tot een concern, genaamd D (hierna: het concern). Het concern is een van de leidinggevende bedrijven in de x-industrie in de wereld en heeft fabrieken in alle werelddelen. Het hoofdkantoor van het concern is in Z gevestigd. Belanghebbende is in het onderhavige jaar algemeen, enig statutair directeur van de tot het concern behorende holding en werkmaatschappijen.
3.2.2. Belanghebbendes zoon is ook werkzaam in het concern; zijn dochters niet. Belanghebbende en zijn zoon delen de bestuurstaken met betrekking tot het concern. In een notitie van 18 december 1996 ten behoeve van de vergadering van commissarissen en directie van de van het concern deel uitmakende besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid E B.V. (. . .) van 19 december 1996 is de taakverdeling tussen hen vastgelegd. Een afschrift hiervan behoort tot de gedingstukken (bijlage A10 verweer). Aan belanghebbende zijn onder meer de volgende taken toebedeeld:
- formuleren/goedkeuren en beoordelen van lange termijnplannen inzake:
- (. . .)
- productie
- verkoop en marketing
- financiën;
- voorzitten maandelijkse resultatenbespreking;
- goedkeuren jaarbudgetten en investeringen;
- begeleiding strategische key-accounts;
- public relations;
- toezicht op bank- en verzekeringsrelaties, en
- valuta- en financieel beleid.
Blijkens de notulen van de vergadering (bijlage A11 verweer) is de notitie besproken en is onder punt 6 vastgelegd dat belanghebbende en zijn zoon voornemens zijn maandelijks twee dagen bijeen te komen om alle voorkomende onderwerpen te bespreken, dat belanghebbende ook het komende jaar zal aanblijven als enig statutair directeur en dat topbenoemingen binnen de organisatie aan belanghebbende blijven voorbehouden.
3.3.1. Gedagtekend 15 november 1996 (bijlage A14b dupliek) heeft de gemachtigde van belanghebbende aan de Directeur der Belastingen te Curaçao een brief gezonden, luidende - voor zover hier van belang - als volgt:
"Ter bevestiging van de afspraken die zijn gemaakt tijdens het onderhoud dat de heren (. . .) en (. . .) alsmede ondergetekende met U en Uw medewerkers de (. . . ) en (. . . ) met U te Uwent op 12 november 1996 mochten hebben, bericht ik U als volgt.
1 De heer X , thans woonachtig te Z, Nederland, zal vóór 1 januari 1997:
a er zorg voor dragen dat zijn aandelen in 'D'- op één na - worden omgezet in preferente aandelen en aanspraken die recht geven op de winst en het liquidatiesaldo van D (hierna vermogensrechten);
b zijn aandelen - het gewone aandeel en alle preferente aandelen - overdragen aan een van hem onafhankelijke stichting;
c Nederland metterwoon verlaten;
d zich op Curaçao, Nederlandse Antillen, als inwoner in de zin van artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel d, van de Belastingregeling voor het Koninkrijk, vestigen.
2 De heer X is voornemens aan zijn in Nederland woonachtige kinderen een deel van de hiervoor bedoelde vermogensrechten op enigerlei wijze te schenken en wel nadat de in artikel 29 van Pro de Belastingregeling voor het Koninkrijk bedoelde periode verstreken is, derhalve in 1998.
De schenking zal geschieden onder verrekening van de schuld van de heer X jegens zijn kinderen.
3 De waarde van de vermogensrechten is gelijk aan de intrinsieke waarde van die rechten volgens de jaarrekening van D over 1997.
4 De hiervoor bedoelde schenking zal worden belast naar een tarief van:
- 2 percent over een waarde van NLF e;
- 3 percent voorzover de vermogensaanspraken NLF e overtreffen,
met een maximum van NLF f aan schenkingsrecht.
5 De heer X zal als loon uit dienstbetrekking bij D Nafl g per jaar (naar tijdsgelang) aangeven, welke inkomsten conform het vigerende tarief voor de inkomstenbelasting belast zullen worden.
(...)."
3.3.2. Gedagtekend 29 november 1996 heeft voormelde directeur, F, de brief voor akkoord ondertekend, met dien verstande dat rekening zal worden gehouden met hetgeen aan de ommezijde staat vermeld, luidende:
"3. De waarde van de te schenken vermogensrechten wordt gesteld op de intrinsieke
waarde van de aandelen op dit moment i.c. NLF h.
4. De hiervoor gestelde schenking zal worden belast naar een tarief van:
- 2 percent over de waarde die niet meer dan NLF e bedraagt en
- 3 percent over de waarde die het bedrag van NLF e te boven gaat,
resulterend in een te betalen bedrag aan schenkingsrechten van NFL f op het moment aangegeven onder punt 2 van deze brief."
3.3.3. De aldus voor akkoord ondertekende brief zal hierna worden aangeduid als "de ruling".
3.4.1. Tot de gedingstukken behoort een afschrift van een verklaring van de gemeente Q van 16 december 1996 (bijlage 2 repliek), waarin onder meer het volgende staat vermeld:
"(...)
In verband met de uitklaring van goederen wordt hierbij verklaard, dat de hieronder vermelde, in de basisadministratie van deze gemeente opgenomen persoon heeft te kennen gegeven het voornemen te hebben naar het buitenland te vertrekken.
Naam : X
Voorna(a)m(en) : aa
(...)
Datum vertrek : 24-12-1996
Vertrekland : Curacau
Bijzonderheden : met gezin
(...)"
3.4.2. Op 20 december 1996 hebben belanghebbende en zijn echtgenote zich laten uitschrijven uit de gemeentelijke basisadministratie van de gemeente Q. Blijkens afschriften uit de basisadministratie zijn belanghebbende en zijn echtgenote uit de basisadministratie afgevoerd wegens "Emigratie" naar de Nederlandse Antillen (bijlage 2 repliek).
3.4.3. Op 12 februari 1997 (bijlage 3 repliek) is zowel aan belanghebbende als aan zijn echtgenote een "vergunning tot verblijf" afgegeven door de Vreemdelingendienst van Curaçao. Voorts hebben belanghebbende en zijn echtgenote zich op die datum laten inschrijven in het bevolkingsregister van Curaçao (stempel paspoort, bijlage A1a verweer). Hun kinderen, die allen in 1996 al op zichzelf woonden, en de kleinkinderen zijn in Nederland achtergebleven.
3.4.4. Op 24 december 1996 zijn belanghebbende en zijn echtgenote naar Curaçao gevlogen. Blijkens tot de gedingstukken behorende documenten zijn van hen de volgende goederen naar Curaçao verzonden (bijlage A5 verweer):
- op 27 december 1996 een koffer met reizigersbagage bestaande uit gebruikte kleding en dergelijke met een aangegeven waarde van ƒ 250, en
- op 12 januari 1997 een kist met kleding, boeken, CD's en enkele persoonlijke bezittingen met een aangegeven waarde van ƒ 490.
3.5. Volgens een door de gemachtigde van belanghebbende bij de conclusie van repliek in de zaak met kenmerk BK-02/03755 overgelegd overzicht verbleef belanghebbende in de periode
24 december 1996 tot 1 april 1998 in de volgende landen met, indien het geen verblijf op Curaçao betreft en voor zover opgegeven, de volgende reden:
periode land van verblijf reden
24-12-1996 t/m 21-01-1997 Curaçao
22-01-1997 t/m 27-01-1997 Nederland geboorte
28-01-1997 Frankrijk
29-01-1997 Zwitserland privé
30-01-1997 t/m 01-02-1997 Nederland overleg met zoon
02-02-1997 t/m 18-02-1997 Curaçao
19-02-1997 t/m 28-02-1997 Nederland
01-03-1997 t/m 09-03-1997 Curaçao
10-03-1997 t/m 15-03-1997 Argentinië zakelijk
16-03-1997 t/m 17-03-1997 Chili zakelijk
periode land van verblijf reden
18-03-1997 Curaçao
19-03-1997 t/m 28-03-1997 Nederland geboorte
29-03-1997 t/m 23-04-1997 Curaçao
24-04-1997 t/m 29-04-1997 Puerto Rico vakantie/zakelijk
30-04-1997 t/m 11-05-1997 Curaçao
12-05-1997 Nederland
13-05-1997 t/m 15-05-1997 Polen zakelijk
16-05-1997 t/m 24-05-1997 Nederland 1)
25-05-1997 t/m 18-06-1997 Curaçao
19-06-1997 Aruba 2)
20-06-1997 t/m 22-06-1997 Curaçao
23-06-1997 Nederland overleg met zoon
24-06-1997 t/m 27-06-1997 Polen zakelijk
28-06-1997 t/m 19-07-1997 Nederland 3)
20-07-1997 t/m 03-08-1997 Curaçao
04-08-1997 t/m 08-08-1997 Argentinië zakelijk 2)
09-08-1997 t/m 19-08-1997 Curaçao
20-08-1997 t/m 22-08-1997 Nederland geboorte
23-08-1997 t/m 26-08-1997 Roemenië zakelijk
27-08-1997 t/m 29-08-1997 Nederland RvC, jubileumviering D,
overleg met zoon
30-08-1997 t/m 02-09-1997 Polen zakelijk 4)
03-09-1997 t/m 06-09-1997 Nederland
07-09-1997 t/m 21-09-1997 Curaçao
22-09-1997 t/m 25-09-1997 Nederland 5)
26-09-1997 t/m 27-09-1997 Polen zakelijk 5)
28-09-1997 t/m 01-10-1997 Nederland 5)
02-10-1997 t/m 19-10-1997 Curaçao
20-10-1997 Nederland
21-10-1997 t/m 23-10-1997 Polen zakelijk
24-10-1997 t/m 31-10-1997 Nederland
01-11-1997 t/m 08-11-1997 Curaçao
09-11-1997 t/m 14-11-1997 Brazilië zakelijk 2)
15-11-1997 t/m 13-12-1997 Curaçao
14-12-1997 t/m 20-12-1997 Nederland 6)
21-12-1997 t/m 28-01-1998 Curaçao
29-01-1998 t/m 12-02-1998 Costa Rica
13-02-1998 t/m 06-03-1998 Curaçao
07-03-1998 t/m 08-03-1998 Bonaire
09-03-1998 t/m 31-03-1998 Curaçao
1) Op (. . .)mei 1997 kwam een zakelijke relatie uit Puerto Rico op bezoek in Nederland. Op (. . .) mei 1997 had belanghebbende overleg.
2) De echtgenote van belanghebbende is op Curaçao gebleven.
3) In de periode (. . .)mei 1997 tot en met (. . .)juni 1997 was de reden van het verblijf in Nederland vakantie.
4) De echtgenote van belanghebbende verbleef of bezocht op (. . ) en (. . ) september 1997 (in) het ziekenhuis in Nederland.
5) De echtgenote van belanghebbende is op Curaçao gebleven. Op (. . .) september 1997 vond overleg met belanghebbendes zoon plaats en hield belanghebbende een lezing op de (. . )Universiteit te P.
6) De echtgenote van belanghebbende is op Curaçao gebleven. Op (. . )december 1997 vond overleg met belanghebbendes zoon plaats.
Belanghebbende heeft op 20 februari 1997, 27 augustus 1997,
31 oktober 1997 en 18 december 1997 de vergaderingen van de Commissarissen en Directie E B.V. ten kantore van het concern te Z bijgewoond (bijlagen A11 en A12 verweer).
3.6. Op 1 april 1998 zijn belanghebbende en zijn echtgenote teruggekeerd naar Nederland en op 2 april 1998 hebben zij zich weer laten inschrijven in de gemeentelijke basisadministratie van Q. Op 1 maart 2000 hebben belanghebbende en zijn echtgenote zich laten uitschrijven uit het bevolkingsregister op Curaçao.
Nederland
3.7.1. Gedurende de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 werd belanghebbende bij aankomst in Nederland op Schiphol steeds door een werknemer van het concern opgehaald met de vóór 24 december 1996 aan belanghebbende voor het verrichten van arbeid ter beschikking gestelde personenauto.
3.7.2. Tot de uitschrijving uit de gemeentelijke basisadministratie per 24 december 1996 bewoonde belanghebbende een woning aan de a-straat 1a te Z (hierna: de woning). De woning is in eigendom van het X-bedrijf B.V. (. . .), van welke vennootschap belanghebbende enig directeur en aandeelhouder is. De woning is gelegen naast het perceel waar het hoofdkantoor en de fabriek van het concern zijn gevestigd. Door X-bedrijf B.V. is in rekening-courant voor de woning ook in de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998, met de omschrijving: huurwaarde, aan belanghebbende een bedrag in rekening gebracht.
Met betrekking tot de woning staan de volgende feiten en omstandigheden vast:
- In november 1996 is in opdracht en voor rekening van belanghebbende de slaapkamer van de woning heringericht voor een totaalbedrag van ƒ . . .
- De woning is na 1 april 1998 weer door belanghebbende betrokken. In de tussenliggende periode is de woning niet verkocht of verhuurd. De inboedel van belanghebbende is in die periode in de woning achtergebleven; de meubels waren afgedekt met plastic hoezen.
Gedurende de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 heeft de op belanghebbendes naam afgesloten inboedelverzekering geen wijziging ondergaan; de verzekerde waarde bedroeg ƒ . . . (bijlage A6 verweer). In een zogenoemde mutatieopgave van de polis inboedelverzekering van 17 december 1996 staat als bijzondere bepaling opgenomen dat het de maatschappij bekend is dat verzekerde voor één jaar in het buitenland verblijft en dat gedurende deze periode de dekking onverminderd van kracht is. De facturen over het jaar 1997 zijn steeds gericht aan belanghebbende op het adres van de woning.
- G was gedurende de gehele periode 24 december 1996 tot 1 april 1998, net zoals daarvoor en daarna het geval was, belast met de beveiliging van de woning. In een faxbericht van 23 december 1996 heeft belanghebbende - voor zover te dezen van belang - het volgende aan G geschreven (bijlage A3 verweer):
"Hierbij deel ik u mede dat met ingang van 24 december 1996 mijn
woonhuis, a-straat 1a, gedurende een jaar niet bewoond zal worden
wegens vertrek naar het buitenland. Ik verwacht met ingang van ja-
nuari 1998 weer terug te zijn. (...)"
Het abonnement betreffende het "alarm" bij G en de facturen ter zake staan op naam van belanghebbende op het adres a-straat 1 respectievelijk 1a te Z (bijlage A19f verweer). De factuur betreffende het servicecontract ten behoeve van de beveiliging over de periode 1 januari 1997 tot en met 31 december 1997 van G B.V. van 2 januari 1997 is gericht aan belanghebbende op het adres a-straat 1 (bijlage A19e verweer).
- Vanuit de woning is na het vertrek van belanghebbende en zijn echtgenote nog diverse malen getelefoneerd. De telefoonnota's van de telefoongesprekken in de periode van
28 november 1996 tot en met 28 juli 1997 behoren tot de gedingstukken (bijlage A19d verweer). In de periode 28 november 1996 tot en met 29 januari 1997 betreffen dit telefoongesprekken binnen (67) en buiten het basistariefgebied (291), internationaal (3), naar mobiele diensten (7) en naar 06-informatienummers (1); in de perioden daarna betreft het uitsluitend een beperkt aantal telefoongesprekken binnen het basistariefgebied en een groot aantal buiten het basistariefgebied. Een aantal tikken is veroorzaakt door testen van het beveiligingssysteem door het beveiligingsbedrijf.
- Voor het jaar 1997 is voor het adres van de woning de omroepbijdrage voldaan.
3.7.3. Aan belanghebbende stond gedurende de periode
24 december 1996 tot 1 april 1998 een jacht genaamd H ter beschikking, dat gedurende die gehele periode een ligplaats had in R, tot 31 december 1999 in eigendom was bij I B.V. en uitsluitend aan hem en zijn echtgenote voor gebruik ter beschikking was gesteld. Het betreft een zeewaardig motorjacht voorzien van dubbele beglazing, verwarming en alle wooncomfort.
3.7.4. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben in Nederland gedurende de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 hun Postbankrekening(en), girotelabonnement, (. . .)bankrekening(en) en een (. . .)-Spaarbankrekening aangehouden. Met (een aantal van) deze rekeningen zijn betalingen/geldopnamen in Nederland verricht. Ook beschikte belanghebbende in Nederland over een effectendepot. Gedurende de voormelde periode werden via de rekening-courant met X-bedrijf B.V. voor belanghebbende huishoudelijke betalingen in Nederland gedaan.
3.7.5. Voorts hebben belanghebbende en zijn echtgenote hun huisarts en tandarts in Nederland aangehouden en hebben zij of heeft één van hen deze in de periode 24 december 1996 tot
1 april 1998 ook bezocht. De desbetreffende nota's zijn verzonden naar het adres van de woning. Voorts zijn in voormelde periode in Nederland door belanghebbende en/of zijn echtgenote ziekenhuizen, een tandtechnisch laboratorium, de Stichting J en de apotheek bezocht voor onderzoek(en) en het ophalen van medicijnen. Ook de nota's voor deze (be)handelingen zijn in een aantal gevallen naar het adres van de woning gezonden. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben hun ziektekostenverzekering in Nederland aangehouden.
3.7.6. Belanghebbende en zijn echtgenote zijn in de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 lid gebleven van de vereniging K, L, de Evangelische Omroep (tientjeslid), de Koninklijke Nederlandse Reddingsmaatschappij, Kruiswerk Zuidhollandse Eilanden, Watersportvereniging M te R (in verband met de ligplaats van het onder 3.7.3 genoemde jacht) en Amnesty International.
3.7.7. Tot 24 december 1996 was belanghebbende lid van Rotary Club S. In mei 1998 is hij opnieuw lid geworden (bijlage A21 verweer). Op 10 maart 1997 heeft de directiesecretaresse van N B.V. te Z namens belanghebbende per faxbericht aan het accountantskantoor, dat voor hem een bankrekening in Nederland beheerde, verzocht twee maal een bedrag van ƒ 100 over te maken voor tocht nr. -- en tocht -- van de Rotary (bijlage 19c verweer).
3.7.8. Belanghebbende en zijn echtgenote zijn in de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 voorts lid dan wel geldelijk ondersteuner gebleven van de Christelijk Gereformeerde Kerk T en de Nederlands Hervormde Kerk.
3.7.9. Tot de gedingstukken behoort een ambtsedige verklaring van 14 februari 2000, die is opgemaakt naar aanleiding van een gesprek van een aantal medewerkers van de Belastingdienst van 10 februari 2000 met belanghebbende (bijlage A1b verweer). In deze verklaring is, onder meer, het volgende opgenomen:
"(...)
Vraag: Wat was voor u de reden om naar de Antillen te gaan?
De heer X stelt dat hij waarschijnlijk de beste twee adviseurs van Nederland heeft. Hij had het voornemen om het bedrijf over te dragen aan de kinderen.
X vertelt over zijn slechte ervaringen met de Belastingdienst naar aanleiding van het overlijden van zijn vorige echtgenote. Dit heeft toen zeer veel geld gekost.
Volgens zijn adviseurs was het mogelijk om door middel van een verblijf van een jaar op de Antillen een aanzienlijke belastingbesparing te realiseren met betrekking tot de voorgenomen schenking aan de kinderen.
Vraag: Het was dus altijd de bedoeling dat u weer terug zou komen?
Ja, ik heb hier 3 kinderen en 8 kleinkinderen. Dat blijft trekken.
Vraag: Waar overnachtte u tijdens uw verblijf in Nederland gedurende de Antilliaanse periode?
Op de H (zeilboot)
Vraag: Waarom verbleef u niet in de boerderij? Deze was immers niet bewoond en alle meubelen stonden er nog?
De meubelen waren afgedekt met plastic hoezen. We vonden het ook beter naar de fiscus toe om deze zaken gescheiden te houden.(...)"
Curaçao
3.8.1. Op Curaçao hebben belanghebbende en zijn echtgenote in eerste instantie een kamer gehuurd in het ( . . .)Hotel te U (bijlage A4a verweer). Met ingang van 1 februari 1997 hebben zij voor de duur van een jaar van nn zijn gemeubileerde appartement in het complex (. . .) aan de a-straat 1 te U gehuurd tegen een maandelijkse huur van Naƒ 2.500 (bijlage A8 verweer). De kosten voor de Vereniging van Eigenaars, airconditioning, elektra, schoonmaakkosten en dergelijke in dat jaar zijn voor belanghebbendes rekening gekomen. De telefoonaansluiting is op naam van nn blijven staan en kosten van de met de telefoon in het appartement gevoerde gesprekken in dat jaar zijn door hem aan belanghebbende doorberekend.
3.8.2. Uit gespecificeerde telefoonnota's van "Servisio di Telekomunikashon" blijkt dat belanghebbende in de periode 1 januari 1997 tot en met 20 augustus 1997 van de in totaal 480 gesprekken 362 maal naar Nederland, 111 maal naar overige landen en 7 maal lokaal heeft gebeld of gefaxt. Belanghebbende beschikte op Curaçao over een faxapparaat en een mobiele telefoon.
3.8.3. Op 27 december 1996 heeft belanghebbende op Curaçao een a-auto aangeschaft voor een bedrag van Naƒ --, inclusief wegenbelasting en keuringskosten (bijlage 11 repliek).
3.8.4. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben op Curaçao gedurende de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 regelmatig kerkdiensten bijgewoond van de Verenigde protestantse gemeente van Curaçao. Zij zijn echter geen lid geworden van de kerkelijke gemeente aldaar. Wel hebben zij een gift gedaan van Naƒ 1.000 (bijlage 8 repliek).
3.8.5. In het onder 3.5 genoemde overzicht heeft belanghebbende bij verschillende data vermeld dat er familieleden en/of kennissen uit Nederland te Curaçao zijn ontvangen.
3.8.6. In de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 hebben belanghebbende en zijn echtgenote een aantal malen een op Curaçao gevestigde huisarts (telefonisch) geconsulteerd. Ook hebben belanghebbende en zijn echtgenote medicijnen betrokken van een apotheek aldaar. De echtgenote van belanghebbende heeft gedurende voormelde periode twee maal een fysiotherapeut bezocht op Curaçao.
3.8.7. Belanghebbende en zijn echtgenote waren in de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 op Curaçao geabonneerd op de, speciaal voor Nederlanders die in het buitenland verblijven uitgegeven, weekedities van het NRC Handelsblad en het Algemeen Dagblad.
3.8.8. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben op 2 januari 1997 op Curaçao een bankrekening, een zogenoemde private current account non resident, geopend bij de (. . .)-bank; ook beschikten zij aldaar in de eerdergenoemde periode over een spaarrekening bij de (. . . )-bank.
Concern
3.9.1. Volgens een bankverklaring (bijlage A9 verweer) van (. . )-Bank N.V. was belanghebbende naar de stand van 31 december 1997 zelfstandig bevoegd de volgende, van het concern deel uitmakende, vennootschappen jegens de bank te verbinden:
- D B.V. (. . .);
- E B.V.;
- N B.V. (. . .);
- O B.V.;
- AA B.V.;
- BB V.O.F. (. . .);
- CC N.V.;
- DD B.V.
- EE B.V. (. . .).
3.9.2. Tot 27 december 1996 hield belanghebbende alle (certificaten van) aandelen in EE B.V. De tot dat moment belangrijkste vermogensbestanddelen van belanghebbende met betrekking tot het concern waren 60 certificaten van aandelen A in EE B.V. en 40 aandelen B in EE B.V. De 60 aandelen A waren gecertificeerd via de Stichting Administratiekantoor Z. EE B.V. hield alle aandelen in E B.V. en E B.V. hield alle aandelen in N B.V.
3.9.3. Vanaf eind december 1996 heeft in verschillende jaren een groot aantal (rechts)handelingen plaatsgehad:
1996
23 december:
Stichting FF (. . .) wordt opgericht; als bestuurders worden benoemd GG (directeur van de (. ..)-bank), HH (de huisnotaris) en JJ (goede vriend van belanghebbende).
27 december:
27 december (vervolg):
Aandelen A in EE B.V. worden gedecertificeerd. Stichting Administratiekantoor Z wordt ontbonden en belanghebbende verkrijgt 60 aandelen A in EE B.V.
- Statuten van EE B.V. worden gewijzigd, waarbij onder andere is bepaald dat:
- het maatschappelijk kapitaal ƒ 500.000 bedraagt (voorheen ƒ 500.000; 460 aandelen A en 40 aandelen B à ƒ 1.000, waarvan ƒ 100.000 geplaatst);
- dit maatschappelijk kapitaal is verdeeld in 1 gewoon aandeel à ƒ 10 en 49.999 cumulatief preferente aandelen à ƒ 10;
- 49.999 winstbewijzen worden geïntroduceerd, die op gelijke voet met een volgestort ge-
woon aandeel delen in de winst en het liquidatiesaldo van de B.V.
Na deze statutenwijziging bedraagt het geplaatste aandelenkapitaal, net als voordien, ƒ 100.000 (1 gewoon aandeel à ƒ 10 en 9.999 cumulatief preferente aandelen à ƒ 10). Ook zijn 9.999 winstbewijzen geplaatst. Alle aandelen en winstbewijzen waren in handen van belanghebbende.
- Belanghebbende verkoopt en levert alle geplaatste aandelen EE B.V. (1 gewoon aandeel en 9.999 cumulatief preferente aandelen) aan de Stichting FF voor een bedrag van ƒ rr. Deze prijs is tot stand gekomen aan de hand van de reserves die toerekenbaar zijn aan het gewone aandeel, waarbij de waarde van de preferente aandelen gelijk is gehouden aan hun nominale waarde (p. 29 repliek). Stichting FF blijft de koopsom schuldig.
- Statuten van E B.V. worden gewijzigd, waarbij onder andere is bepaald dat:
- het maatschappelijk kapitaal ƒ 7.500.000 bedraagt;
- dit maatschappelijk kapitaal is verdeeld in 74.990 gewone aandelen à ƒ 100 en 10 prioriteitsaandelen à ƒ 100;
- de 2.000 geplaatste aandelen A à ƒ 1.000 worden omgezet in 20.000 gewone aandelen à ƒ 100.
- E B.V. geeft 3 prioriteitsaandelen à ƒ 100 uit aan belanghebbende. Belanghebbende heeft aan zijn stortingsverplichting voldaan door middel van storting van contanten. Volgens artikel 36, eerste lid, van de statuten van E bepaalt "de prioriteit" welk deel van de winst wordt gereserveerd en volgens artikel 44 heeft Pro de prioriteit een versterkt stemrecht.
1997
18 december:
Door KK N.V. wordt een stichting naar het recht van de Nederlandse Antillen, Stichting LL(. . .), opgericht; als bestuurders worden benoemd (. . .) (de Antilliaanse belastingadviseur van belanghebbende), (. . .) en (. . .), allen woonachtig te Curaçao.
22 december:
Stichting FF verkoopt het ene gewone aandeel en de 9.999 cumulatief preferente aandelen EE B.V. aan Stichting LL. De koopsom ad ƒ i wordt schuldig gebleven.
24 december:
Stichting LL richt de naamloze vennootschap naar het recht van de Nederlandse Antillen, D NA N.V. (...), op. Het maatschappelijk kapitaal bedraagt ƒ 500.000 en is verdeeld in 1 gewoon aandeel en 49.999 cumulatief preferente aandelen à ƒ 10. Tevens zijn 49.999 winstbewijzen geïntroduceerd. De akte met statuten is nagenoeg gelijkluidend aan de akte met statuten van 27 december 1996 van EE B.V. In de slotverklaringen van de akte wordt vermeld dat:
- tot directeur van D NA N.V. de Stichting LL wordt benoemd;
- belanghebbende is medeverschenen voor de notaris;
- belanghebbende verklaarde zijn 9.999 winstbewijzen EE B.V. over te dragen aan D NA N.V.;
- D NA N.V. verklaarde 9.999 winstbewijzen D NA N.V. over te dragen aan belanghebbende.
29 december:
- Stichting LL brengt het gewone aandeel en de 9.999 cumulatief preferente aandelen EE B.V. in in D NA N.V. tegen uitreiking van 1 gewoon aandeel en 9.999 cumulatief preferente aandelen D NA N.V.
- Belanghebbende brengt de 9.999 winstbewijzen
EE B.V. in in D NA N.V. tegen uitreiking van 9.999 winstbewijzen D NA N.V.
1998
23 maart:
- Statuten van EE B.V. worden gewijzigd, waarbij het maximaal uit te geven aantal winstbewijzen (49.999) wordt verdeeld in 18.626 winstbewijzen A en 31.373 winstbewijzen B. In artikel 30 van Pro de akte wordt de waarde van de winstbewijzen bepaald op ƒ j.
- D NA N.V. vervreemdt het gewone aandeel en de 9.999 cumulatief preferente aandelen EE B.V. aan Stichting FF. De koopsom ad ƒ k wordt schuldig gebleven.
- D NA N.V. vervreemdt de winstbewijzen EE B.V. aan de kinderen van belanghebbende voor in totaal ƒ j. De zoon van belanghebbende koopt 3.725 winstbewijzen A voor ƒ m. De beide dochters kopen ieder 3.137 winstbewijzen B voor ƒ n. De koopsommen blijven zij allen schuldig.
- Afkoop van winstbewijzen EE B.V. De zoon van belanghebbende laat 500 winstbewijzen A afkopen voor ƒ o. Beide dochters laten ieder 421 winstbewijzen B afkopen voor ieder ƒ p. EE B.V. blijft de afkoopsommen schuldig; de afkoopsommen worden omgezet in drie dertigjarige leningen.
24 maart:
- Stichting LL verkoopt het gewone aandeel en de 9.999 cumulatief preferente aandelen D NA N.V. aan een Antilliaanse vennootschap, MM N.V. (. . . ), voor ƒ k. MM is een dochtermaatschappij van de (. . .)-bank, de huisbankier van het concern en van belanghebbende (p. 16 dupliek). In de akte wordt als derde partij belanghebbende vermeld. De koopschuld wordt bij wijze van novatie omgezet in een schuld wegens geldlening. Op de lening is van toepassing hetgeen is bepaald in een akte van geldlening tussen belanghebbende en MM. De echtgenote van belanghebbende heeft voor zoveel nodig haar toestemming verleend voor de garanties die haar echtgenoot in dit kader heeft verstrekt.
- Belanghebbende laat een recht van vruchtgebruik voor de periode van dertig jaren op de 9.999 winstbewijzen D NA N.V. vestigen door MM voor ƒ s. De verschuldigde vergoeding wordt omgezet in een drietal dertigjarige leningen (vorderingen van belanghebbende op MM) van respectievelijk ƒ q en twee maal ƒ r. Het jaarlijks rendement van de leningen bedraagt 7 percent. Belanghebbende verstrekt aan MM een groot aantal garanties en vrijwaart haar tegen niet uit de overnamebalans blijkende verplichtingen van D NA N.V. en haar dochtermaatschappijen uit hoofde van afgegeven garanties en andere verplichtingen. Voorts neemt belanghebbende de kosten van de akte voor zijn rekening. (bijlage B17 verweer)
- Belanghebbende schenkt de drie dertigjarige vorderingen met een totale waarde van ƒ s aan zijn kinderen onder verrekening van de bedragen die hij aan zijn kinderen verschuldigd is. Zijn kinderen cederen de drie leningen aan D NA N.V. Het restant van de schulden van de kinderen aan D NA N.V. ad ƒ t wordt omgezet in drie dertigjarige leningen met een jaarlijks rendement van 7 percent.
28 april:
E B.V. neemt de schulden aan de drie kinderen over van EE B.V. ten titel van dividend.
N BV neemt de schulden aan de kinderen over van E B.V. ten titel van dividend.
1999
31 december:
- Belanghebbende vervreemdt de bloot eigendom van de winstbewijzen van D NA N.V. aan MM voor ƒ u.
- D NA N.V. cedeert de vorderingen op de kinderen (inclusief de rente) ad ƒ v aan MM. De koopsom wordt schuldig gebleven. De koopsom voor de bloot eigendom van de winstbewijzen wordt door D NA N.V. voldaan door cessie van de vorderingen van de drie kinderen. Belanghebbende vergoedt het verschil ad ƒ w tussen de koopsom en de hoofdsom van de vorderingen.
- De drie kinderen van belanghebbende dragen hun vordering op N B.V. ad ƒ x over aan belanghebbende, onder verrekening met de schulden aan belanghebbende en onder schuldigerkenning van het restant.
De aandeelhouder van MM, de (. . .)-bank, heeft voor haar rol bij de voormelde (rechts)handelingen een 'fee' ontvangen van ƒ y (bijlage A26 dupliek).
In 1999 is belanghebbende toegetreden tot het directiebestuur van Stichting FF, de stichting die het gewone aandeel en de 9.999 cumulatief preferente aandelen EE B.V. bezit.
Voorts heeft hij, tezamen met een derde, NN B.V., activiteiten op het gebied van de x-productie ontplooid. Hiertoe hebben belanghebbende en NN B.V. een vennootschap, OO B.V., opgericht. Belanghebbende en NN B.V. participeerden in een 60:40-verhouding in OO B.V. Na verloop van tijd heeft belanghebbende, door middel van additionele kapitaalstortingen, een belang in OO B.V. verkregen van nagenoeg honderd percent.
2001
25 oktober:
EE B.V. richt een nieuwe vennootschap, PP B.V., op (p. 7 repliek).
2002
1 januari:
Voormelde fusie wordt van kracht. Als gevolg van deze fusie verkrijgt PP B.V. (verkrijgende vennootschap) het vermogen van OO B.V. (verdwijnende vennootschap) onder algemene titel. Als groepsmaatschappij van PP B.V. kent EE B.V. 1.000 gewone aandelen, met een nominaal kapitaal van ƒ 10 per aandeel, aan belanghebbende toe. Hierdoor houdt belanghebbende vanaf dat moment op één gewoon aandeel na alle gewone aandelen EE B.V.
Direct voorafgaand aan deze fusie bezat belanghebbende (. . .)aandelen OO B.V. en bezat NN B.V. 16 aandelen OO B.V. (p. 7 repliek)
3.9.4. Het salaris van belanghebbende als algemeen directeur van het concern, exclusief zijn inkomsten uit werkzaamheden voor BB, bedroeg in 1996 ƒ z, in 1997 ƒ aa, in 1998 ƒ bb en in 1999 ƒ cc (rapport p. 5, bijlage A21 verweer).
Belanghebbende heeft voor door hem in het buitenland verrichte werkzaamheden voor BB gedurende de periode 24
december 1996 tot 1 april 1998 facturen uitgeschreven. Boven de facturen staat steeds als plaats Curaçao vermeld. Tot de ge-
dingstukken behoort een drietal facturen (bijlage A13 verweer):
factuurdatum periode werkzaamheden bedrag (afgerond)
7 juli 1997 jaar 1997 Naƒ g (ƒ dd)
16 april 1998 24-12-1996 t/m 31-12-1996 Naƒ - (ƒ ee)
16 april 1998 01-01-1998 t/m 31-03-1998 Naƒ - (ƒ ff )
3.9.5. Namens belanghebbende is met dagtekening 16 juni 1997 een brief gezonden aan de eenheid Grote Ondernemingen P van de Belastingdienst betreffende te bespreken onderwerpen (bijlage C1 verweerschrift). Eén van deze onderwerpen betrof de opvolging van belanghebbende. Ter voorbereiding van dit onderwerp is bij de brief een memorandum gevoegd in vervolg op een brief van 24 april 1997 en een bespreking van 29 april 1997. In dit memorandum heeft de gemachtigde van belanghebbende de waarde van de winstbewijzen EE B.V. berekend. Hij heeft deze waarde berekend door vermenigvuldiging van de laatst vastgestelde commerciële jaarwinst met de meest recente gemiddelde koers/winstverhouding van een aantal met EE B.V. vergelijkbare aan de beurs genoteerde ondernemingen (de beurswaarde) en deze vervolgens te verhogen met het verschil tussen de intrinsieke waarde van EE B.V. volgens de laatstvastgestelde commerciële balans en het product van de beurswaarde en het gemiddelde percentage eigen vermogen per aandeel van de vergelijkbare ondernemingen. De waarde van de winstbewijzen komt volgens deze berekening van de gemachtigde uit op ƒ ggg.
Schenking
3.10.1. Namens belanghebbende (schenker) en zijn kinderen (begiftigden) is op 28 juli 2000 op Curaçao aangifte gedaan voor het recht van schenking in verband met de schenkingen aan de kinderen op 24 maart 1998 (bijlage A14a dupliek). Overeenkomstig punt 3 van de in 3.3 vermelde ruling is de waarde van de geschonken vermogensrechten vastgesteld op ƒ h.
3.10.2. Met dagtekening 15 augustus 2000 is een aanslag voor het recht van schenking opgelegd door de Landsontvanger
Curaçao. Als belastingschuldigen worden uitsluitend A en C genoemd. Ieder van hen is een belastingbedrag van ƒ ii schuldig, zodat, overeenkomstig de inhoud van de in 3.3 vermelde ruling een totaalbedrag van ƒ f aan belasting is berekend. Dit bedrag is betaald door de belastingschuldigen.
Aangifte Curaçao
3.11. Belanghebbende heeft op 1 april 1998 op Curaçao aangifte voor de inkomstenbelasting voor het jaar 1996 gedaan (bijlage A14c dupliek). In deze aangifte heeft hij een bedrag van Naƒ 4.781 aangegeven als loon uit tegenwoordige dienstbetrekking. Dit betreft het door hem op 16 april 1998 gefactureerde bedrag wegens werkzaamheden voor BB in de periode 24 december 1996 tot en met 31 december 1996. Voor de jaren 1997 en 1998 heeft hij eveneens aangifte voor de inkomstenbelasting gedaan op Curaçao; in die jaren heeft hij de in 3.9.4 genoemde en door hem voor werkzaamheden voor BB in die jaren gefactureerde bedragen aangegeven als loon uit tegenwoordige dienstbetrekking.
Aangifte en aanslagregeling Nederland
3.12.1. Belanghebbende heeft op 24 april 1997 in Nederland aangifte gedaan voor de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen voor de periode 1 januari 1996 tot en met 23 december 1996 door middel van indiening van een P-biljet. De in de aangifte begrepen winst uit aanmerkelijk belang bedraagt ƒ jj en het inkomen bedraagt volgens aangifte ƒ kk. Na verrekening van een verlies ad ƒ mm bedraagt het belastbare inkomen volgens de aangifte ƒ nn negatief.
Voor de periode 24 december 1996 tot en met 31 december 1996 heeft belanghebbende in Nederland door middel van indiening van een C-biljet aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen van nihil.
3.12.2. Met dagtekening 24 december 1999 is aan belanghebbende een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het gehele jaar 1996 opgelegd wegens binnenlandse belastingplicht, aangezien de Inspecteur het standpunt heeft ingenomen dat belanghebbende gedurende het gehele jaar 1996 zijn woonplaats in Nederland heeft behouden. Bij het vaststellen van de aanslag is de aangifte als volgt gecorrigeerd:
ƒ
Aangegeven belastbaar inkomen -/- nn
Winst uit aanmerkelijk belang oo
Te verrekenen verliezen -/- mm
Vastgesteld belastbaar inkomen a
3.12.3. Na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar is de aanslag verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ c. Hierin is een bedrag van ƒ pp begrepen aan winst uit aanmerkelijk belang (waarde in het economische verkeer van de winstbewijzen EE B.V.). Er is geen rekening gehouden met te verrekenen verliezen.
Bij ambtshalve genomen beschikking heeft de Inspecteur vervolgens de aanslag verminderd met een te verrekenen verlies ad ƒ mm tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ qq (p.2 verweer).
3.12.4. In het beroepschrift heeft belanghebbende verklaard dat in de aangifte abusievelijk als winst uit aanmerkelijk belang een bedrag van ƒ jj is verantwoord, terwijl de winst uit aanmerkelijk belang als volgt moet worden berekend:
ƒ
overdrachtsprijs aandelen EE B.V. rr
af: verkrijgingsprijs aandelen EE B.V. ss
winst uit aanmerkelijk belang tt.
Het bedrag van ƒ tt komt overeen met 1/10.000e deel van de vennootschappelijke reserves op het moment van overdracht
(p. 18 verweer).
4. Omschrijving geschil en standpunten van partijen
4.1. Tussen partijen is in geschil:
- primair: of belanghebbende vanaf 24 december 1996 zijn woonplaats nog in Nederland had. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend; de Inspecteur bevestigend.
- subsidiair: of de conversie van het aandelenkapitaal van
EE B.V. op 27 december 1996 fiscaal gekwalificeerd dient te worden als een inkoop van aandelen gevolgd door een uitgifte van aandelen en winstbewijzen, waarbij de inkoop van aandelen een uitkering van winstreserves inhoudt en daarmee een dividend in de zin van artikel 24 van Pro de Wet vormt, dat tegen het bijzondere tarief van artikel 57, tweede lid, van de Wet is belast. En indien het antwoord op deze vraag bevestigend luidt of, in overeenstemming met artikel 39, zesde lid, van de Wet als verkrijgingsprijs van de winstbewijzen moet worden aangemerkt het bedrag dat als inkomsten wordt beschouwd. Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend; de Inspecteur bevestigend.
- meer subsidiair: of door de uitreiking van de winstbewijzen een zodanige verschuiving van winstrechten van aandelen naar winstbewijzen plaatsvindt dat sprake is van een vervreemding in de zin van artikel 39, eerste lid, van de Wet. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend; de Inspecteur bevestigend.
- meer meer subsidiair: of de conversie en de plaatsing van de winstbewijzen gevolgd door de verkoop van het gewone aandeel en de preferente aandelen binnen het vermogen leiden tot een verschuiving van als aanmerkelijk belang aan te merken rechten naar niet als zodanig aan te merken rechten, waardoor dit geheel van rechtshandelingen fiscaalrechtelijk is aan te merken als een vervreemding van tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen en of de overeenkomst waarbij de aandelen zijn overgedragen onder normale omstandigheden tot stand is gekomen. Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de tweede bevestigend; de Inspecteur de eerste bevestigend en de tweede ontkennend.
- nog meer subsidiair: of het geheel van de onder 3.9.3 voor het jaar 1996 genoemde (rechts)handelingen moet worden beschouwd als een vervreemding in de zin van artikel 39, eerste lid, van de Wet. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend; de Inspecteur bevestigend.
- uiterst subsidiair: of ten aanzien van alle (rechts)handelingen voor de onder 3.9.3 vermelde jaren sprake is van een samenstel van (rechts)handelingen met als hoofddoel het ontgaan van een fiscale claim en of gehandeld is in strijd met doel en strekking van de Wet. Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend; de Inspecteur bevestigend.
4.2. Niet langer is in geschil dat bij de uitspraak op bezwaar ten onrechte geen rekening is gehouden met te verrekenen verliezen ad ƒ mm en dat zulks is hersteld bij de in 3.12.3 vermelde ambtshalve genomen beschikking.
4.3. Belanghebbende neemt - kort weergegeven - de volgende standpunten in. Hij heeft binnen het concern een structuur tot stand willen brengen, waarbij het belang bij het vermogen van de onderneming aan zijn kinderen zou vererven, zonder dat zij daarover enige zeggenschap zouden kunnen uitoefenen. Hij stelt zich primair op het standpunt dat hij vanaf 24 december 1996 zijn woonplaats op Curaçao had en derhalve vanaf die datum als buitenlands belastingplichtige dient te worden aangemerkt, dat de belasting over de perioden van binnenlandse en buitenlandse belastingplicht afzonderlijk moet worden geheven, dat alle onder 3.9.3 voor het jaar 1996 vermelde (rechts)handelingen hebben plaatsgevonden na 24 december 1996, derhalve in de periode van buitenlandse belastingplicht en dat een eventuele winst uit aanmerkelijk belang mitsdien ten onrechte in de onderhavige aanslag is begrepen. Subsidiair stelt belanghebbende dat de Inspecteur in strijd met artikel 24 en Pro artikel 39, eerste en zesde lid, van de Wet de statutenwijziging van EE B.V. en/of de uitgifte van de winstbewijzen door EE B.V. en/of de verkoop van de (preferente) aandelen in EE B.V. aan Stichting FF als winst uit aanmerkelijk belang een bedrag, voor zover dat uitgaat boven het in 3.12.4 vermelde bedrag van ƒ tt, in de heffing heeft betrokken, aangezien noch de statutenwijziging noch de uitgifte van winstbewijzen tot inkomsten uit vermogen of winst uit aanmerkelijk belang leidt. De vervreemding van de aandelen heeft tot een winst uit aanmerkelijk belang van ƒ tt geleid.
4.4. De Inspecteur heeft de standpunten van belanghebbende gemotiveerd bestreden en stelt zich - kort weergegeven - op het standpunt dat belanghebbende het gehele jaar zijn woonplaats in Nederland heeft gehad, dat hij een winst uit aanmerkelijk belang heeft genoten van ƒ pp en dat bij de onderhavige aanslagregeling terecht deze winst uit aanmerkelijk belang tot het belastbare inkomen is gerekend.
4.5. Voor een uitvoeriger uiteenzetting van de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.
5. Conclusies van partijen
5.1. Het beroep van belanghebbende strekt primair tot vermindering van de aanslag tot nihil en vaststelling van het verlies over het onderhavige jaar op een bedrag van ƒ uu en subsidiair tot een vermindering van de aanslag tot nihil en vaststelling van het verlies over het onderhavige jaar op een bedrag van ƒ vv.
5.2. De conclusie van de Inspecteur strekt tot vernietiging van de uitspraak en handhaving van de aanslag zoals deze bij de ambtshalve genomen beschikking is verminderd.
6. Overwegingen omtrent het geschil
6.1. Ten aanzien van het primaire geschilpunt: woonplaats
Nederlandse belastingwetgeving
6.1.1. Ingevolge artikel 4 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) wordt naar de omstandigheden beoordeeld waar iemand woont. Een natuurlijk persoon heeft naar de omstandigheden beoordeeld zijn woonplaats hier te lande indien hij een duurzame betrekking van persoonlijke aard met Nederland heeft. Bepalend is of uit uiterlijk waarneembare omstandigheden blijkt dat de banden van de belastingplichtige met Nederland voldoende sterk zijn om te kunnen aannemen dat hij hier te lande het duurzame middelpunt van zijn persoonlijke levensbelangen heeft.
6.1.2. De Inspecteur, die een natuurlijk persoon als binnenlands belastingplichtig aanmerkt, dient feiten en omstandigheden te stellen en, bij betwisting, aannemelijk te maken op grond waarvan kan worden geconcludeerd dat die persoon in Nederland woont.
6.1.3. Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur, met al hetgeen hij heeft aangevoerd, tegenover de betwisting hiervan door belanghebbende, geslaagd in dit bewijs. Daarvoor acht het Hof de navolgende feiten en omstandigheden, die zich hebben voorgedaan en betrekking hebben op de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998, en oordelen van belang:
- belanghebbende is de enig statutair directeur van het in Nederland gevestigde internationaal opererende concern en heeft daarin de juridisch en feitelijk beslissende zo niet alle zeggenschap. Aan zijn zoon zijn weliswaar ook taken binnen het bestuur van het concern toebedeeld, maar de belangrijkste beslissingen zijn naar het oordeel van het Hof aan belanghebbende voorbehouden;
- belanghebbende en zijn echtgenote hadden in voormelde periode de beschikking over een duurzame woongelegenheid in Nederland. De stelling van belanghebbende dat de woning gedurende die periode niet voor bewoning geschikt was, acht het Hof niet aannemelijk. Gelet op het onder 3.7.2 vastgestelde stond de woning belanghebbende duurzaam ter beschikking.
Belanghebbende heeft weliswaar gesteld dat het in rekening-courant met X-bedrijf B.V. verrekenen van een huurwaarde voor de woning op een vergissing berust, maar het Hof acht dit evenmin aannemelijk. Uit de gedingstukken zijn geen feiten of omstandigheden naar voren gekomen waaruit blijkt dat in verband hiermee een correctie heeft plaatsgehad. Evenmin is op dit punt tegen de aanslagen in de vennootschapsbelasting ten name van X-bedrijf B.V. bezwaar gemaakt;
- belanghebbende en zijn echtgenote hadden voorts gedurende voornoemde periode het in 3.7.3 genoemde, in de jachthaven van R gelegen, zeewaardig en voor permanente bewoning geschikt jacht tot hun beschikking;
- de telefoon en het beveiligingsabonnement in de woning zijn aangehouden;
- de omroepbijdrage voor het jaar 1997 is voldaan;
- belanghebbende en zijn echtgenote hebben verschillende, reeds bestaande, bankrekeningen in Nederland aangehouden en van een aantal van deze rekeningen gebruik gemaakt;
- belanghebbende en zijn echtgenote hebben in voornoemde
periode hun ziektekostenverzekering, hun huisarts en hun tandarts in Nederland aangehouden. Voorts zijn in voormelde periode in Nederland medisch specialisten en is in R de apotheek bezocht;
- belanghebbende en zijn echtgenote hebben de onder 3.7.6 genoemde lidmaatschappen en dat van het Rode Kruis aangehouden en zijn lid en/of geldelijk ondersteuner van de onder 3.7.8 genoemde kerken gebleven;
- de Inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende, gedurende de periode dat hij geen lid is geweest van de Rotary Club S te Nederland, wel degelijk deel heeft genomen aan activiteiten van de Rotary. Gelet op hetgeen onder 3.7.7 na de eerste volzin is vermeld, acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende aan dergelijke clubactiviteiten heeft deelgenomen. Gelet op de datum van het faxbericht, acht het Hof voorts aannemelijk dat tocht nummer (. .) en de (. . .)tocht -- gedurende de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 hebben plaatsgevonden en dat belanghebbende deze betalingen heeft laten verrichten met het oog op deelname aan die tochten;
- belanghebbende heeft in deze procedure aangevoerd steeds de wil te hebben gehad Nederland metterwoon te verlaten. Dienaangaande geldt dat niet de louter innerlijke wil, maar de objectief uit omstandigheden en belanghebbendes gedragingen af te leiden wil van belang is bij de beoordeling van de woonplaats van een belastingplichtige. Naar 's Hofs oordeel heeft de Inspecteur met hetgeen hij heeft gesteld aannemelijk gemaakt dat bij belanghebbende niet de wil aanwezig was om Nederland metterwoon te verlaten, in die zin dat hij zijn duurzame betrekkingen met Nederland heeft willen verbreken. Het Hof heeft in dit oordeel mede betrokken de inhoud van de onder 3.7.9 opgenomen verklaring. Voorts is het door belanghebbende gestelde ook in tegenspraak met zijn mededeling aan het beveiligingsbedrijf en de inboedelverzekeraar dat hij voor één jaar Nederland zou verlaten.
6.1.4. Gelet op de vorenvermelde omstandigheden, in hun onderling verband beschouwd, en 's Hofs oordelen ten aanzien daarvan, kan het Hof tot geen andere conclusie komen dan dat belanghebbende in de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 zijn duurzame betrekkingen, zowel van financiële als van persoonlijke aard, met Nederland niet heeft verbroken en dat zulks nimmer in het voornemen van belanghebbende heeft gelegen. Aldus heeft belanghebbende in het onderhavige jaar een zodanige duurzame betrekking met Nederland gehad dat voor de toepassing van de Nederlandse belastingwet belanghebbende moet worden geacht in Nederland te wonen. Al hetgeen hij heeft aangevoerd omtrent zijn verblijf op Curaçao acht het Hof van onvoldoende gewicht om tot een ander oordeel te komen.
6.1.5. Ter staving van het door hem overgelegde en in 3.5 weergegeven overzicht van verblijf op Curaçao, Nederland en overige landen, heeft belanghebbende ter zitting en in zijn pleitnota aangeboden desgewenst het dagboek van zijn echtgenote ter inzage te verstrekken en zijn/hun agenda, vliegtickets en visa over te leggen. Nu het Hof niet twijfelt aan de juistheid van dit overzicht en aannemelijk acht dat belanghebbende tevens inwoner is geweest van de Nederlandse Antillen, ziet het Hof geen aanleiding gebruik te maken van dit bewijsaanbod.
6.1.6.1. Belanghebbende heeft gesteld dat uit de resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 10 oktober 1970
(nr. B70/20 263, BNB 1970/263) blijkt dat ter bepaling van de fiscale woonplaats van naar het buitenland uitgezonden werknemers van een Nederlandse onderneming grote waarde wordt gehecht aan het feit of gehuwde werknemers naar het buitenland gaan met medeneming van hun gezin. Gehuwde werknemers, van wie de gezinnen meegaan naar het buitenland, worden voor toepassing van de Wet en de Wet op de vermogensbelasting 1964 geacht Nederland metterwoon te hebben verlaten. Belanghebbende stelt dat hij, nu zijn echtgenote met hem naar Curaçao is vertrokken, er op mocht vertrouwen dat de Inspecteur het standpunt zou innemen dat hij Nederland metterwoon had verlaten.
6.1.6.2. Gelet op de tekst en de inhoud van punt 2 van voormelde resolutie heeft deze niet de strekking af te wijken van het wettelijke woonplaatsbegrip. In punt 2 van voormelde resolutie staat vermeld dat toepassing van de regeling onder andere achterwege zal blijven indien zelfstandige toetsing van het wettelijke woonplaatsbegrip tot een andere uitkomst zou leiden dan waartoe de regeling zou voeren. Het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel gaat niet op.
6.1.7.1. Voorts heeft belanghebbende een beroep gedaan op de zogenoemde 35%-regeling voor tijdelijk in Nederland te werk gestelde buitenlandse werknemers (Besluit van 29 mei 1995, nr. DB95/119M, BNB 1995/243; hierna: de 35%-regeling). Hij heeft daartoe aangevoerd dat deze werknemers veelal in gemeubileerde woningen of appartementen wonen, dat er in redelijkheid geen twijfel bestaat over het antwoord op de vraag of zij in Nederland wonen, welke vraag bevestigend moet worden beantwoord, en dat zij kunnen kiezen voor fictieve buitenlandse belastingplicht. In de omgekeerde situatie zou er, naar belanghebbende stelt, geen twijfel over mogen bestaan dat sprake is van wonen buiten Nederland.
6.1.7.2. Het Hof vat voornoemde stellingname van belanghebbende op als een beroep op het gelijkheidsbeginsel. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende. De 35%-regeling is een regeling waarin, in verband met de praktische uitvoerbaarheid, is goedgekeurd dat aan buitenlandse werknemers, die tijdelijk hier te lande werkzaam zijn en beschikken over specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is zodat deze werknemer slechts in het buitenland kan worden aangetrokken, onder bepaalde voorwaarden een belastingvrije vergoeding (35%) kan worden verstrekt voor de extra uitgaven waarvoor de buitenlandse werknemers zich in verband met hun tewerkstelling door de binnenlandse werkgever zien geplaatst. Voorts kan op gezamenlijk verzoek van de binnenlandse werkgever en de buitenlandse werknemer de buitenlandse werknemer voor de heffing van loonbelasting, inkomstenbelasting en vermogensbelasting als fictief buitenlandse belastingplichtige worden aangemerkt. De regeling ontleent haar bestaansrecht aan de omstandigheid dat uit het buitenland afkomstige werknemers bij hun tijdelijke verblijf hier te lande doorgaans hogere kosten van levensonderhoud hebben dan werknemers die hier vast geworteld zijn en heeft mede het karakter van een loonkostensubsidie voor binnenlandse werkgevers die vanwege schaarste op de Nederlandse arbeidsmarkt zijn genoodzaakt werknemers met specifieke deskundigheid uit het buitenland aan te trekken. Een belangrijke doelstelling van de regeling is het scheppen van een mogelijkheid om gefacilieerd know-how naar Nederland aan te trekken (vgl. Hoge Raad 30 mei 2001, nr. 35 903, BNB 2001/302*).
6.1.7.3. Ook bij toepassing van de 35%-regeling zal, net als in het geval van belanghebbende, steeds aan de hand van artikel 4 van Pro de AWR worden beoordeeld waar een belastingplichtige woont. Er is derhalve naar 's Hofs oordeel reeds daarom geen sprake van een ongelijke behandeling. Voorts kan niet worden gezegd dat het geval van belanghebbende die, gelet op de inhoud van zijn verklaring opgenomen in 3.7.9, met het oog op besparing van schenkingsrechten tijdelijk naar het buitenland is vertrokken, voldoende vergelijkbaar is met de gevallen waarop de 35%-regeling ziet.
Belastingregeling voor het Koninkrijk
6.1.8.1. Ingevolge artikel 2, aanhef en eerste lid, onderdeel d, van de Rijkswet houdende Belastingregeling voor het Koninkrijk van 28 oktober 1964 (hierna: de BRK) verstaat de BRK onder inwoner van een van de landen een persoon die, ingevolge de desbetreffende belastingregelingen van een van de landen, aldaar aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf, plaats van leiding, of enige andere soortgelijke omstandigheid.
6.1.8.2. Ingevolge het bepaalde in artikel I, tweede lid, van de Landsverordening op de inkomstenbelasting 1943 geldt voor de toepassing van de Nederlands-Antilliaanse belastingwetgeving te dezen in hoofdzaak een zelfde criterium als is opgenomen in artikel 4 van Pro de AWR (vgl. Hoge Raad 21 december 2001,
nr. 36 531, V-N 2002/2.5). Gelet op voormelde bepaling en de inhoud van de onder 3.3 vermelde ruling hebben de Curaçaose belastingautoriteiten belanghebbende als inwoner van Curaçao aangemerkt.
6.1.9.1. Ingevolge artikel 34, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de BRK wordt een natuurlijk persoon, die ingevolge de desbetreffende belastingregelingen inwoner is van beide landen, geacht inwoner te zijn van het land waar hij een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft; indien hij in beide landen een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft, wordt hij geacht inwoner te zijn van het land waarmede zijn persoonlijke en economische betrekkingen het nauwst zijn (middelpunt van de levensbelangen).
6.1.9.2. Zoals in 6.1.3 is overwogen heeft belanghebbende naar 's Hofs oordeel in Nederland tenminste één duurzaam tehuis tot zijn beschikking. Het Hof zal hierna veronderstellenderwijs ervan uitgaan dat het door belanghebbende en zijn echtgenote op Curaçao voor één jaar gehuurde appartement kan worden aangemerkt als een duurzaam tehuis in de zin van artikel 34, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de BRK. Alsdan dient te worden onderzocht met welk land belanghebbendes persoonlijke en economische betrekkingen het nauwst zijn (middelpunt van de levensbelangen). Naar 's Hofs oordeel zijn zowel de persoonlijke als de economische betrekkingen van belanghebbende met Nederland het nauwst. Van doorslaggevend gewicht voor dit oordeel zijn de in 6.1.3 vermelde feiten en omstandigheden.
6.1.9.3. Gelet op het vorenoverwogene is belanghebbende naar 's Hofs oordeel in de periode 24 december 1996 tot 1 april 1998 ook voor de toepassing van de BRK inwoner van Nederland. Derhalve is voor het gehele jaar 1996 terecht een aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen wegens binnenlandse belastingplicht aan belanghebbende opgelegd.
6.2. Ten aanzien van het subsidiaire geschilpunt: leidt conversie van het aandelenkapitaal tot inkomsten uit vermogen?
6.2.1. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de conversie van het aandelenkapitaal van EE B.V. op
27 december 1996 fiscaal dient te worden gekwalificeerd als een inkoop van aandelen gevolgd door een uitgifte van aandelen en winstbewijzen, waarbij de inkoop van aandelen een uitkering van winstreserves inhoudt en daarmee een dividend in de zin van artikel 24 van Pro de Wet vormt, dat tegen het bijzondere tarief van artikel 57, tweede lid, van de Wet moet worden belast. Vervolgens zou in zijn visie, in overeenstemming met artikel 39, zesde lid, van de Wet, als verkrijgingsprijs van de winstbewijzen moeten worden aangemerkt het bedrag dat als inkomsten wordt beschouwd. De onderhavige aanslag is volgens zijn subsidiaire standpunt derhalve eerder te laag dan te hoog.
6.2.2. Bij de statutenwijziging van 27 december 1996 zijn de aandelen A en B in EE B.V. omgevormd in 1 gewoon aandeel en 49.999 cumulatief preferente aandelen en zijn gelijktijdig 49.999 winstbewijzen gecreëerd, die op gelijke voet met het ene gewone volgestorte aandeel delen in de winst en het liquidatiesaldo van EE B.V. Vóór de statutenwijziging bedroeg het geplaatste aandelenkapitaal ƒ 100.000 en hield belanghebbende alle (certificaten van) aandelen in EE B.V. Na de statutenwijziging bedraagt het geplaatste aandelenkapitaal wederom ƒ 100.000 en zijn eveneens alle geplaatste aandelen (1 gewoon en 9.999 cumulatief preferente) en alle uitgegeven winstbewijzen (9.999) in handen van belanghebbende. Blijkens de statuten is in de aandelen en winstbewijzen hetzelfde complex van rechten met betrekking tot de vennootschappelijke winst en reserves belichaamd. Er heeft derhalve direct noch indirect een vermogensverschuiving van de vennootschap naar belanghebbende plaatsgevonden. Er is slechts sprake van een spreiding van vermogensrechten over verschillende vermogenstitels, zodat ter zake geen sprake is van inkomsten uit vermogen. De stelling van de Inspecteur in dezen kan niet worden gevolgd.
6.3. Ten aanzien van het meer subsidiaire geschilpunt: leidt uitreiking winstbewijzen tot vervreemding in de zin van artikel 39 van Pro de Wet?
6.3.1. De Inspecteur heeft zich vervolgens op het standpunt gesteld dat door de uitreiking van de winstbewijzen een zodanige verschuiving van winstrechten van aandelen naar winstbewijzen heeft plaatsgevonden dat sprake is van een vervreemding in de zin van artikel 39, eerste lid, van de Wet.
6.3.2. Onder vervreemding in de zin van artikel 39, eerste lid, van de Wet moet worden verstaan elke rechtshandeling waardoor de aandeelhouder, of houder van winstbewijzen, tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen, of winstbewijzen uit zijn eigen vermogen in dat van een ander doet overgaan (vgl. Hoge Raad 29 juni 1977, nr. 18 270, BNB 1977/199*). Het feit dat de in de aandelen besloten rechten worden gespreid over preferente aandelen en winstbewijzen is in dit kader niet relevant zolang daarbij geen van de in de aandelen besloten rechten het vermogen van de aandeelhouder hebben verlaten.
6.3.3. Blijkens de statuten zijn in het onderhavige geval de aandelen en winstbewijzen dezelfde rechten met betrekking tot de vennootschappelijke winst en reserves blijven representeren. Er heeft direct noch indirect een overdracht van aanspraken op de vennootschappelijke winst en reserves aan een derde plaatsgehad. Er is slechts sprake van een spreiding van vermogensrechten over verschillende vermogenstitels, zodat ter zake geen sprake is van een vervreemding in de zin van artikel 39, eerste lid, van de Wet. De stelling van de Inspecteur in dezen kan niet worden gevolgd.
6.4. Ten aanzien van het meer meer subsidiaire geschilpunt: leidt de conversie of plaatsing van winstbewijzen gevolgd door verkoop van het gewone aandeel en de preferente aandelen tot een vervreemding van een aanmerkelijk belang?
6.4.1. De Inspecteur heeft zich nader op het standpunt gesteld dat de conversie en de plaatsing van de winstbewijzen gevolgd door de verkoop van het gewone aandeel en de preferente aandelen binnen het vermogen leiden tot een verschuiving van een als aanmerkelijk belang aan te merken complex van vermogensrechten naar een niet als aanmerkelijk belang aan te merken complex van vermogensrechten, waardoor dit geheel van rechtshandelingen fiscaalrechtelijk is aan te merken als een vervreemding van een aanmerkelijk belang. Voorts is, naar de Inspecteur heeft gesteld, de overeenkomst waarbij de aandelen zijn overgedragen niet onder normale omstandigheden tot stand gekomen, zodat uit dien hoofde artikel 39, vijfde lid, van de Wet van toepassing is en de waarde in het economische verkeer als overdrachtsprijs moet worden gehanteerd. Deze bedraagt volgens de Inspecteur ƒ j, gelijk aan de verkoopprijs van de winstbewijzen bij de verkoop op 23 maart 1998 aan de kinderen van belanghebbende.
6.4.2. Niet in geschil is dat belanghebbende in het onderhavige jaar wegens de verkoop van het gewone aandeel in EE B.V. een winst uit aanmerkelijk belang heeft genoten. Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de verkoop van de preferente aandelen niet tot een als winst uit aanmerkelijk belang te kwalificeren voordeel heeft geleid, aangezien deze preferente aandelen op grond van artikel 39, derde lid, eerste en tweede volzin, van de Wet niet tot een aanmerkelijk belang behoren. Gelet op de inhoud van de statuten is het Hof van oordeel dat de onderhavige preferente aandelen niet tot een aanmerkelijk belang horen, zodat ter zake van de verkoop geen winst uit aanmerkelijk belang kan ontstaan.
6.4.3.1. Uitsluitend de hoogte van de overdrachtsprijs is vervolgens nog in geschil. Belanghebbende heeft gesteld dat de overdrachtsprijs ƒ rr bedraagt, te weten het bedrag waarvoor hij de (preferente) aandelen heeft verkocht aan Stichting FF. De Inspecteur heeft aangevoerd dat op de voet van artikel 39, vijfde lid, van de Wet de overdrachtsprijs op ƒ j dient te worden gesteld. Daarbij staat tussen partijen vast dat de preferente aandelen geen recht op de vennootschappelijke reserves vertegenwoordigen, maar alleen een recht op de zeggenschap over die reserves.
6.4.3.2. De prijs die een derde bereid is om te betalen voor de zeggenschap over de reserves is aanzienlijk lager dan de prijs die een derde bereid zal zijn te betalen voor het economische belang bij de reserves. De winstbewijzen geven recht op 9.999/10.000e deel van de vennootschappelijke reserves; het gewone aandeel en de preferente aandelen tezamen geven recht op 1/10.000e deel van deze reserves. De op 23 maart 1998 overeengekomen overdrachtsprijs van de winstbewijzen is bepaald door het recht op de winstreserves (9.999/10.000). Het Hof is met belanghebbende van oordeel dat een onafhankelijke derde niet bereid zou zijn een zelfde bedrag te betalen voor het gewone aandeel, dat 1/10.000e deel recht geeft op de winstreserves, en voor de preferente aandelen die geen recht op de winstreserves geven, maar uitsluitend zeggenschap over deze winstreserves zullen opleveren zonder dat deze ooit economisch aan hem zullen toekomen. Het Hof sluit zich derhalve aan bij het standpunt van belanghebbende dat de winst uit aanmerkelijk belang op het door belanghebbende berekende bedrag van ƒ tt (1/10.000e deel van de vennootschappelijke reserves op het moment van verkoop) dient te worden bepaald.
6.5. Ten aanzien van het nog meer subsidiaire geschilpunt: moet het geheel van de onder 3.9.3 voor het jaar 1996 genoemde (rechts)handelingen worden beschouwd als een vervreemding in de zin van artikel 39, eerste lid, van de Wet?
6.5.1. De Inspecteur stelt dienaangaande dat op grond van het arrest van de Hoge Raad van 28 juni 1989 (nr. 25 464,
BNB 1990/147*) het geheel van de onder 3.9.3 voor het jaar 1996 vermelde (rechts)handelingen als een vervreemding in de zin van artikel 39, eerste lid, van de Wet moet worden beschouwd.
6.5.2. Naar het oordeel van het Hof gaat het beroep op het hiervoor vermelde arrest van de Hoge Raad van 28 juni 1989 niet op, aangezien geen sprake is van een vergelijkbare situatie. Zoals het Hof hiervoor onder 6.2 en 6.3 reeds heeft overwogen, brengen de statutenwijziging en de uitgifte van de winstbewijzen geen wijziging in de positie van belanghebbende als aanmerkelijk belanghouder. Eerst de daarop volgende vervreemding van de aandelen brengt een wijziging in zijn positie. Belanghebbende behoudt na de vervreemding van de aandelen 9.999/10.000e deel van zijn oorspronkelijke belang. Naar het oordeel van het Hof vloeit niet uit de Wet voort dat alle (rechts)handelingen tezamen als een vervreemding in de zin van artikel 39, eerste lid, van de Wet dienen te worden aangemerkt.
6.6. Ten aanzien van het uiterst subsidiaire geschilpunt: is er ten aanzien van alle (rechts)handelingen voor de onder 3.9.3 vermelde jaren sprake van een samenstel van (rechts)handelingen met als hoofddoel het ontgaan van een fiscale claim en is er gehandeld in strijd met doel en strekking van de Wet?
6.6.1. Tot slot heeft de Inspecteur betoogd dat op het geheel van (rechts)handelingen het leerstuk van fraus legis dient te worden toegepast, nu het enige of volstrekt overwegende motief van belanghebbende is geweest, in strijd met doel en strekking van de Wet - waarbij hij, naar het Hof aanneemt, mede het oog heeft gehad op de Successiewet 1956 -, een fiscale claim op zijn tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen af te schudden, vermogen aan zijn kinderen te schenken tegen een laag tarief schenkingsrecht, een vruchtgebruik te vestigen op winstbewijzen zonder heffing in Nederland en een aanmerkelijk belangverlies te creëren.
6.6.2. Het Hof is van oordeel dat bij de beoordeling van de vraag of (rechts)handelingen getroffen worden door fraus legis, uitsluitend die (rechts)handelingen in ogenschouw dienen te worden genomen die in het onderwerpelijke jaar zijn verricht, zulks in samenhang met (rechts)handelingen die in dat kader in voorafgaande jaren zijn verricht. Het Hof heeft in 6.2, 6.3 en 6.5 geoordeeld dat de aldaar omschreven (rechts)handelingen geen belastbare feiten vormen, terwijl het Hof in 6.4 een oordeel heeft gegeven met betrekking tot de overdrachtsprijs bij de in dit jaar plaatsgehad hebbende aanmerkelijk belangtransactie. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende bij de hierbedoelde (rechts)handelingen niet gehandeld in strijd met doel en strekking van de Wet, zodat van een handelen in fraudem legis niet kan worden gesproken.
Conclusie
6.7. Gelet op het onder 6.1 overwogene is terecht voor het gehele jaar 1996 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen wegens binnenlandse belastingplicht opgelegd. Gelet op hetgeen onder 6.2 tot en met 6.6 is overwogen, heeft de Inspecteur ten onrechte de winst uit aanmerkelijk belang uiteindelijk op een bedrag van ƒ pp vastgesteld en heeft belanghebbende de winst uit aanmerkelijk belang terecht nader op ƒ tt berekend. De onderhavige aanslag dient te worden verminderd tot nihil onder vaststelling van het verlies over het onderhavige jaar op een bedrag van ƒ vv.
7. Proceskosten en griffierecht
7.1.1. Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht, waarbij het Hof, gelet op de inhoud van de desbetreffende dossiers, de onderhavige zaak en de zaken met de nummers BK-01/01887 en BK-01/01889 aanmerkt als met elkaar samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, voor de vorenbedoelde zaken tezamen vast op € 1.610 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (2,5 punten à € 322 x 2 (gewicht van de zaak)), waarvan te dezen een derde deel, derhalve € 536,67 in aanmerking wordt genomen. Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig.
7.1.2. Voorts dient aan belanghebbende het voor deze zaak gestorte griffierecht te worden vergoed.
8. Beslissing
Het Gerechtshof:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak waarvan beroep;
- vermindert de aanslag tot nihil;
- stelt het verlies over 1996 vast op ƒ vv;
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het beroep, aan de zijde van belanghebbende gevallen en vastgesteld op € 536,67, onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden,
- gelast de Staat der Nederlanden het voor deze zaak gestorte griffierecht van ƒ 60 (€ 27,23) aan belanghebbende te vergoeden.
Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. Tijnagel, Savelbergh en Van Walderveen. De beslissing is op 2 november 2004 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van de griffier.
(Van Duijvendijk)
(Tijnagel)
aangetekend aan
partijen verzonden:
Ieder van de partijen kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
2. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
- de naam en het adres van de indiener;
- de dagtekening;
- de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is
gericht;
- de gronden van het beroep in cassatie.
De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.