Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Team Belastingrecht
meervoudige kamer
nummers BK-19/00482 tot en met BK-19/00485
Uitspraak van 1 december 2020
in het geding tussen:
[X] te [Z] , belanghebbende,
(vertegenwoordiger: […] )
en
de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, de Inspecteur,
(vertegenwoordigers: […] en […] )
op het hoger beroep van belanghebbende en het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 13 juni 2019, nummers SGR 18/4811, SGR 18/4812, SGR 18/4813 en SGR 18/4814.
Procesverloop
1.1.
Aan belanghebbende is over het jaar 2011 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premieheffing volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd en voor de jaren 2012, 2013 en 2014 zijn aan belanghebbende aanslagen IB/PVV opgelegd. Bij de navorderingsaanslag en de aanslagen is heffings- dan wel belastingrente in rekening gebracht en bij de navorderingsaanslag is een vergrijpboete opgelegd.
1.2.
De Inspecteur heeft bij uitspraken op de tegen de navorderingsaanslag en aanslagen gemaakte bezwaren de navorderingsaanslag, de vergrijpboete en de aanslagen verminderd met dienovereenkomstige wijziging van de rentebeschikkingen.
1.3.
Belanghebbende heeft beroep bij de Rechtbank ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Het dictum van de uitspraak van de Rechtbank luidt:
“De rechtbank:
- verklaart het beroep gericht tegen de navorderingsaanslag 2011 ongegrond;
- verklaart het beroep gericht tegen de boetebeschikking 2011 gegrond;
- verklaart de beroepen gericht tegen de aanslagen 2012, 2013 en 2014 gegrond;
- vernietigt de desbetreffende uitspraken op bezwaar;
- vermindert de boetebeschikking 2011 tot € 1.500;
- draagt de Inspecteur op de aanslagen over de jaren 2012, 2013 en 2014 te verminderen met inachtneming van hetgeen in deze uitspraak (r.o. 22 en 23) is beslist met dienovereenkomstige vermindering van de rentebeschikkingen;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
- draagt de Inspecteur op de betaalde griffierechten van in totaal € 92 aan belanghebbende te vergoeden.”
1.4.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen. In verband daarmee is door de griffier eenmaal een griffierecht geheven van € 128. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en daarbij incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft ter zake daarvan een verweerschrift ingediend.
1.5.
Een onderzoek ter zitting van de zaken heeft niet plaatsgehad. Partijen hebben het Hof schriftelijk toestemming verleend een dergelijk onderzoek achterwege te laten. Belanghebbendes heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de Inspecteur heeft gereageerd met een conclusie van dupliek.
1.6.
Tegelijkertijd met de schriftelijke behandeling van deze zaken heeft de schriftelijke behandeling plaatsgevonden van de hoger beroepen van [A] BV in de zaken met de zaaknummers BK-19/00486 tot en met BK-19/00496. Alles wat in die zaken is aangevoerd en overgelegd, wordt geacht te zijn aangevoerd en overgelegd in de onderhavige zaken.
Vaststaande feiten
2. Omdat in hoger beroep de door de Rechtbank vastgestelde feiten niet zijn bestreden, wordt uitgegaan van de navolgende, door de Rechtbank vastgestelde feiten:
“1. Op 30 december 1986 is [A] B.V. te [woonplaats] (de BV) opgericht en volgens de inschrijving in het handelsregister bestaan haar activiteiten uit het beheren en administreren van ondernemingen, adviseren en beleggen van vermogen. De BV is enig aandeelhouder van [B] B.V. (de pensioen-BV). De BV en de pensioen-BV zijn een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting.
2. De enige aandeelhouder en bestuurder van de BV is [belanghebbende]. [Belanghebbende] is gehuwd. De BV heeft al jaren grote financiële vorderingen op [belanghebbende]. Met dagtekening 29 augustus 2007 heeft [de Inspecteur] een brief gestuurd aan (de toenmalige adviseur van) [belanghebbende] die, voor zover hier van belang, luidt:
“Met de ontvangst van de laatste leningsovereenkomst kan ik u meedelen dat “de strijd” m.b.t. de vordering die [de BV] op haar aandeelhouder [belanghebbende] heeft voorlopig ten einde is. De ontvangen leningsovereenkomsten merk ik aan als zakelijke overeenkomsten, wat betekent dat de naheffingsaanslag dividendbelasting 2004, (…), alsnog geheel ambtshalve wordt verminderd.
(…)
Volgens de jaarrekening 2006 bedraagt het totaal van de vorderingen op [belanghebbende] ultimo 2006 € 4.239.074. Mijn aanvankelijke twijfel of [belanghebbende] de hieruit voortvloeiende rentelasten (…) ook daadwerkelijk kan betalen, heeft u (…) voorlopig weggenomen. U deelde n.l. mede dat [belanghebbende] thans weer hard aan het werk is om voor [de BV] inkomsten te genereren en dat als gevolg van meer omzet in [de BV] een hoger salaris kan worden bedongen, (…).”
3. Met dagtekening 28 juni 2010 heeft [belanghebbende] aan [de Inspecteur] geschreven:
“In 2008 blijkt dat [belanghebbende] daad bij zijn woord voegde en een omzet van € 274.326 behaalde. Overeenkomstig het jaar 2007 is in 2008 het nettosalaris van [belanghebbende] aangewend ter aflossing van zijn rekening-courant. Per saldo bedraagt de stand van de rekening-courant einde 2008 € 2.938.281. Uit het bijgevoegde overzicht kunt u zien dat in het jaar na onze gesprekken de privéopnames van [belanghebbende] drastisch zijn verminderd. Dat de stand in zijn geheel is toegenomen is met name gelegen in de rentevergoeding aan [de BV]. Daar 2008 het eerste volledige jaar is waarin [belanghebbende] zijn opnamegedrag heeft kunnen aanpassen, zijn wij dan ook van mening dat dit een stap in de goede richting is en dit voor [de BV] en [belanghebbende] geen negatieve consequenties mag hebben.”
4. Per brief van 14 juli 2010 deelt [de Inspecteur] mee dat hij de indruk heeft dat het verloop van de rekening-courant en het opnamegedrag van [belanghebbende] niet zijn zoals in de in 3 geciteerde brief is vermeld. De BV heeft daarop per brief van 16 augustus 2010 gereageerd:
“De conclusie die wij daaruit trekken is dat [belanghebbende] op zijn zachtst gezegd financieel tegenvallende jaren achter de rug heeft. (…).
In mei van dit jaar was de verwachting dat ondanks alle goede hoop en gerechtvaardigde verwachtingen de situatie thans zo is dat wegens het gebrek aan liquiditeiten [de BV] niet in staat is om dividenduitkeringen te doen, laat staan daarover verschuldigde dividendbelasting te kunnen dragen.
Aangezien de situatie van [de BV] niet per direct gewijzigd kan worden, stellen wij in dat kader voor onder deze bijzondere omstandigheden tot een structurele tussenoplossing te komen totdat het tij gekeerd is. Graag verzoeken wij u uw gedachten te laten gaan tot het verlagen van de rente naar nihil op de leningen.”
5. Per brief van 16 september 2010 heeft [de Inspecteur] voorgesteld met ingang van het jaar 2007 de jaarlijkse toename van de vorderingen als uitdeling aan te merken. Per brief van 6 december 2010 heeft de BV daarop gereageerd en deelt zij onder meer mee dat er nog geen zicht is op inkomsten na 31 december 2010 en het uitkeren van dividend niet mogelijk is omdat er geen liquiditeiten zijn om dividendbelasting te voldoen. Per brief van 10 februari 2011 heeft [de Inspecteur] medegedeeld dat hij, om enigszins tegemoet te komen aan de ontstane problemen, zijn voornemen om de toename van de vorderingen als uitdelingen aan te merken tot en met het jaar 2010 laat vallen.
6. Op de balans van de BV per 31 december 2011 staat een bedrag aan financiële activa van € 2.092.155 dat volgens de toelichting op de balans bestaat uit de deelneming in de pensioen-BV van € 526.181, een lening aan [belanghebbende] inzake effecten van € 1.030.098 (de effectenlening) en een lening aan [belanghebbende] inzake diens eigen woning van € 535.876. Onder de vlottende activa op deze balans staat een vordering in rekening-courant op [belanghebbende] (de r.c.) van € 3.796.972. De r.c. bedroeg ultimo 2010 € 3.627.211.
7. Per brief van 3 maart 2016 kondigt [de Inspecteur] een boekenonderzoek bij de BV aan. Doel van het onderzoek is de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen en vennootschapsbelasting over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2014 vast te stellen. Voor wat betreft de vennootschapsbelasting zou het onderzoek beperkt zijn tot de aan [belanghebbende] verstrekte leningen, de r.c. en de op de balans opgenomen pensioenvoorziening. Het boekenonderzoek begon op 21 maart 2016.
8. Op 2 februari 2017 is van het boekenonderzoek het controlerapport uitgebracht. In dit controlerapport is onder meer het volgende vermeld:
“3.1.1 Activa
Op de balans van [de BV] zijn, onder andere, vorderingen opgenomen op [belanghebbende]. Het totaal aan vorderingen op [belanghebbende] per 31 december van elk jaar is als volgt opgebouwd:
Omschrijving vordering
2011
2012
2013
2014
Lening voor eigen woning
€
535.876
€
535.876
€
535.876
€
535.876
Lening voor effecten
€
1.030.098
€
1.030.098
€
1.030.098
€
1.030.098
Rekening-courantverhouding
€
3.796.972
€
4.092.765
€
4.418.240
€
4.716.983
Totaal
€
5.362.946
€
5.658.739
€
5.984.214
€
6.282.957
(…)
3.1.1.1 Rekening-courantverhouding tussen [de BV] en [belanghebbende]
(…)
De rekening-courantbedragen zijn als volgt opgebouwd:
2011
2012
2013
2014
Stand op 1 januari
€
3.627.211
€
3.796.972
€
4.092.765
€
4.418.240
Opnamen
€
-50.362
€
64.849
€
82.559
€
43.587
Rente lening eigen woning
€
34.832
€
34.927
€
34.832
€
34.832
Rente over effectenlening
€
41.204
€
41.317
€
41.204
€
41.204
Rente rekening-courant
€
144.087
€
154.7
€
166.88
€
179.12
Stand op 31 december
€
3.796.972
€
4.092.765
€
4.418.240
€
4.716.983
(…)
3.1.1.3 Aan [belanghebbende] verstrekte effectenlening
Door [de BV] is een effectenlening aan [belanghebbende] verstrekt. Hiervoor werd op 3 januari 2000 een overeenkomst tussen partijen opgemaakt waarin onder andere het volgende is opgenomen:
- Geldgever heeft per 31 december 2000 aan geldnemer een geldsom in totaal groot fl. 1.487.181 (€ 674.853) ten titel van effectenlening verstrekt (…)
- Over de hoofdsom zal geldnemer aan geldgever een rente verschuldigd zijn van 4% per jaar, welke rente zal moeten worden betaald aan het eind van ieder kalenderjaar, (…);
- Vaste aflossing vindt niet plaats;
- Gehele aflossing moet plaatsvinden bij verkoop van de in eigendom van geldnemer behorende effecten (…)
- (…)
Beoordeling van de overeenkomst
In de door mij ontvangen overeenkomst die betrekking heeft op de effectenlening is opgenomen dat er voor een bedrag van € 674.853 aan effectenlening is verstrekt door [de BV]. Uit de jaarrekeningen is gebleken dat de effectenlening € 1.030.098 bedraagt per 31 december van de jaren 2010 tot en met 2013. Voor het verschil tussen deze twee bedragen, zijnde € 355.245, heb ik geen overeenkomst ontvangen.
[Belanghebbende en de echtgenote] hebben in privé een beleggingsrekening afgesloten bij ABN Amro Mees Pierson. In mijn brief van 24 maart 2016 heb ik verzocht om de verkoopdatum (of data) van de effecten in privé en de bewijsstukken die daarop betrekking hebben. Uit de stukken die ik op 6 mei 2016 en 29 augustus 2016 van de adviseur mocht ontvangen is het volgende gebleken:
Jaar
Waarde effecten
2007
€
1.043.103
2008
€
532.382
2009
€
488.643
2010
€
427.286
2011
€
Volgens [belanghebbende] is er in 2008 een aandelenpakket verkocht voor een bedrag van € 149.000 en een aandelenpakket in 2010 voor een bedrag van € 100.000. Het resterende is in 2011 verkocht. Ondanks herhaaldelijk verzoek [zijn] geen stukken aangeleverd waaruit blijkt op welke datum de verkoop in 2011 heeft plaatsgevonden en wat de verkoopopbrengst is geweest. De verkoopopbrengst van de effecten in 2011 is voor circa € 220.000 gebruikt voor de volledige aflossing van de particuliere rekening-courantrekening van [belanghebbende en de echtgenote] bij ABN Amro Mees Pierson. Volgens de adviseur is daarnaast circa € 114.000 van de verkoopopbrengst aan de BV betaald ter betaling van haar belastingschulden, aldus de adviseur. Deze betaling heb ik echter niet aangetroffen in de administratie van [de BV].”
9. Op basis van de bij het boekenonderzoek opgedane bevindingen heeft [de Inspecteur] zich op het standpunt gesteld dat de BV uitdelingen heeft gedaan aan [belanghebbende] en heeft hij de BV naheffingsaanslagen dividendbelasting opgelegd. De naheffingsaanslag voor 2011 is opgelegd naar een totaal aan uitdelingen van € 1.309.366. Voor de jaren 2012, 2013 en 2014 heeft [de Inspecteur] een totaal aan uitdelingen aangenomen van respectievelijk € 356.752, € 374.747 en € 334.109. Bij uitspraken op bezwaar heeft [de Inspecteur] de naheffingsaanslagen verminderd en de uitdelingen nader vastgesteld op respectievelijk € 1.031.550, € 289.805, € 307.686 en € 268.367. Na de uitspraken op bezwaar bedraagt de daarover nageheven dividendbelasting respectievelijk € 154.732, € 43.470, € 46.152 en € 40.255.
10. Voor het jaar 2011 heeft [belanghebbende] een belastbaar inkomen uit werk en woning (biww) aangegeven van € 34.404 negatief. De (primitieve) aanslag is conform de aangifte opgelegd en is gedagtekend 18 mei 2016.
11. In 2012 heeft [belanghebbende] uit een vóór 1992 afgesloten lijfrenteverzekering twee lijfrente‑uitkeringen ontvangen met een totaalbedrag van € 87.644. Voor het jaar 2012 heeft [belanghebbende] een biww aangegeven van € 50.919, waarin begrepen de lijfrente-uitkeringen, verminderd met € 41.782 aan premies. Verder heeft [belanghebbende] onder meer de aan de BV verschuldigde eigenwoningrente van € 34.927 in aftrek gebracht.
12. Voor het jaar 2013 heeft [belanghebbende] een biww aangegeven van € 78.271 en voor het jaar 2014 een biww van € 82.833.
13. Op basis van de uitkomsten van het boekenonderzoek heeft [de Inspecteur] [belanghebbende] voor het jaar 2011 de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd en daarbij een vergrijpboete opgelegd van € 13.000. De navorderingsaanslag is gedagtekend 8 april 2017 en is berekend naar een biww van € 34.404 negatief en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (biab) van € 1.309.366.
14. Bij het vaststellen van de aanslagen voor 2012, 2013 en 2014 is [de Inspecteur] uitgegaan van de uitkomsten van het boekenonderzoek. Voor het jaar 2012 heeft [de Inspecteur] de eigenwoningrente van € 34.927 niet in aftrek toegelaten en het belaste gedeelte van de lijfrente-uitkeringen verhoogd met € 14.813. De aanslag is berekend naar een biww van € 100.659 en een biab van € 356.752. De aanslag voor 2013 is berekend naar een biww van € 78.271 en een biab van € 374.747 en die voor 2014 naar een biww van € 82.833 en een biab van € 334.109.
15. Bij de bestreden uitspraken op bezwaar heeft [de Inspecteur] rekening gehouden met het verminderen van de naheffingsaanslagen in de dividendbelasting en zich op het standpunt gesteld dat het biab voor de helft moet worden toegerekend aan de echtgenote. [De Inspecteur] heeft de navorderingsaanslag voor 2011 daarom verminderd tot een, berekend naar een biww van € 34.404 negatief en een biab van € 515.775 (½ x € 1.031.550). Verder heeft [de Inspecteur] de bij deze aanslag opgelegde vergrijpboete verminderd tot € 6.000. De aanslag voor 2012 is verminderd tot een, berekend naar een biww van € 100.659 en een biab van € 144.902, de aanslag voor 2013 naar een biww van € 78.271 en een biab van € 153.843 en die voor 2014 naar een biww van € 82.833 en een biab van € 134.183.”
Oordeel van de Rechtbank
3. De Rechtbank heeft, voor zover thans van belang, het volgende overwogen:
“
De navorderingsaanslag met boete voor 2011
De navorderingsaanslag met boete voor 2011
19. Bij uitspraak van heden in de zaken SGR 18/4024, SGR 18/4025, SGR 18/4027 en SGR 18/4029 heeft de rechtbank geoordeeld dat de naheffingsaanslag dividendbelasting voor het jaar 2011, zoals die luidt na de desbetreffende uitspraak op bezwaar, terecht en naar het juiste bedrag is opgelegd. Daarbij is geoordeeld dat sprake is van een uitdeling en een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr):
“18. Naar het oordeel van de rechtbank stelt [de Inspecteur] terecht dat de gehele effectenlening in 2011 is uitgedeeld. In 2011 zijn uiteindelijk alle effecten verkocht en de effectenlening is, ondanks de contractuele verplichting daartoe, niet afgelost. Ook de opbrengst van de gedeeltelijke verkoop van het pakket in eerdere jaren heeft [belanghebbende] aangewend voor andere doeleinden. [De Inspecteur] heeft, onder meer door verwijzing naar de financiële situatie van [belanghebbende] aannemelijk gemaakt dat [belanghebbende] de effectenlening ook in de toekomst niet meer zal (kunnen) aflossen. Hiervan moeten [de BV] en [belanghebbende] zich bewust zijn geweest. Het bedrag van de effectenlening heeft in 2011 definitief het vermogen van [de BV] verlaten.
(…)
20. Volgens [de BV] is geen nieuw feit voor navordering aanwezig omdat de effecten in 2010 (en deels 2011) al waren verkocht. [De Inspecteur] had dit kunnen weten en had nader onderzoek moeten doen naar de gegevens die [belanghebbende] tijdens de aanslagregeling aan [de Inspecteur] heeft verstrekt. De rechtbank volgt [de BV] hierin niet. In de aangifte IB 2010 stond het effectenbezit ultimo 2010 op € 427.286 en de effectenlening op € 1.030.098. In de aangifte IB 2011 stond ultimo 2011 geen effectenbezit aangegeven en stond de effectenlening op nihil. Hieruit hoefde [de Inspecteur] niet af te leiden dat de effectenportefeuille in 2010 en deels 2011 geheel was verkocht en dat daarmee het bedrag van de effectenlening was uitgedeeld. Uit door [de Inspecteur] opgevraagde mutaties van de r.c. volgt dat de effectenlening er nog was. [De Inspecteur] mocht dan ook afgaan op de juistheid van de aangifte en was niet gehouden tot nader onderzoek. Bovendien is de effectenlening in 2011 (en later) op de balans van [de BV] blijven staan en is rente op de effectenlening in de aangiften vennootschapsbelasting over de jaren 2011 tot en met 2014 verwerkt. De gevoerde correspondentie leidt ook niet tot het oordeel dat sprake is van een ambtelijk verzuim. [De Inspecteur] behoefde derhalve ten tijde van het opleggen van de primitieve aanslag IB voor 2011, gedagtekend 18 mei 2016, redelijkerwijs niet te weten dat de hele effectenportefeuille in 2011 was verkocht en [de Inspecteur] had dan ook geen reden om aan te nemen dat de effectenlening ultimo 2011 geheel was uitgedeeld. Aangezien [de Inspecteur] over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt beschikte, behoeft de vraag of sprake is van kwade trouw geen beoordeling meer.”
[De Inspecteur] heeft dan ook terecht de uitdeling als biab beschouwd en de daarover verschuldigde belasting nagevorderd in het jaar 2011, onder verrekening van de nageheven dividendbelasting. Dat de definitieve aanslag voor het jaar 2011 wegens termijnoverschrijding is vernietigd, staat niet aan navordering over voornoemde uitdeling in de weg.
20. Per brief van 12 december 2016 heeft [de Inspecteur] aangekondigd dat hij voornemens was [belanghebbende] een vergrijpboete op te leggen. In deze brief heeft [de Inspecteur] het opleggen van de boete als volgt gemotiveerd:
“In het jaar 2011 heeft u in privé de effecten verkocht waarvoor u bij [de BV] een lening had afgesloten. Op basis van de hierop betrekking hebbende overeenkomst tussen u en [de BV] had na de verkoop van de effecten de lening afgelost moeten worden. U bent zich hiervan bewust. U heeft aangegeven dat u de verkoopopbrengst van de effecten in privé nodig had. Op basis van vorenstaande heeft er een uitdeling aan u plaatsgevonden. Doordat u de lening in 2011 niet heeft afgelost heeft u in dat jaar in privé een voordeel genoten. Daarvan moet u zich, ook als bestuurder van [de BV], bewust zijn geweest. U had dit voordeel in uw aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen op moeten nemen in box 2 als Inkomen uit aanmerkelijk belang. U heeft verzuimd dit te doen. Hierdoor is er te weinig belasting geheven.
Kwalificatie van het vergrijp
(…)
Opzet
Opzet is het willens en wetens handelen of nalaten, waardoor niet of niet binnen de daarvoor gestelde termijn belasting is geheven of betaald. Onder opzet wordt ook verstaan voorwaardelijke opzet. Voorwaardelijke opzet is het willens en wetens aanvaarden van de aanmerkelijke kans dat een handelen of nalaten tot gevolg heeft dat te weinig belasting geheven is of kan worden dan wel niet, of niet binnen de termijn betaald is. Op grond van vorenstaande ben ik van mening dat er, voor wat betreft het niet aflossen van de effectenlening, sprake is van (voorwaardelijke) opzet. Deze kwalificatie heeft tot gevolg dat de boete op grond van paragrafen 25 en 27 van het BBBB wordt vastgesteld op 50% van de belasting. De grondslag van de vergrijpboete is de te weinig betaalde inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, als gevolg van het niet vermelden van de betreffende uitdeling.”
Daarop heeft [de Inspecteur] [belanghebbende] een vergrijpboete opgelegd ter grootte van 50 procent van de nagevorderde belasting ter zake van de uitgedeelde effectenlening. Uitgaande van het belastingtarief van 25 procent en rekening houdend met 15 procent verrekenbare dividendbelasting, heeft [de Inspecteur] de boete vastgesteld op € 51.504 (€ 1.030.098 x
(0,25 -/- 0,15) x 0,50) en, gezien de financiële omstandigheden van [belanghebbende], vervolgens in de uitspraak op bezwaar gematigd tot € 6.000.
(0,25 -/- 0,15) x 0,50) en, gezien de financiële omstandigheden van [belanghebbende], vervolgens in de uitspraak op bezwaar gematigd tot € 6.000.
21. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [de Inspecteur], met de hiervoor weergegeven motivering, bewezen dat [belanghebbende] voor wat betreft de uitdeling van de effectenlening met opzet een onjuiste aangifte heeft ingediend waardoor de (primitieve) aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. Op grond van artikel 67e, eerste lid, van de Awr, paragraaf 25, derde lid en paragraaf 27, eerste lid van het BBBB 1998 heeft [de Inspecteur] [belanghebbende] terecht een vergrijpboete van 50 procent opgelegd. Ter zitting heeft [belanghebbende] geloofwaardig verklaard dat zijn huidige financiële situatie zeer penibel is en dat daarin op korte en middellange termijn geen verbetering te verwachten valt, ondanks alle inspanningen van [belanghebbende] daartoe. [De Inspecteur] heeft [belanghebbende]s verklaring niet betwist. Daarbij komt nog dat ten aanzien van de ontstane fiscale problematiek evenmin binnen afzienbare tijd een oplossing te verwachten valt, waardoor mogelijk sprake zal zijn van een langslepend conflict en een verder verslechterende financiële situatie. Gelet hierop acht de rechtbank een boete van € 1.500 passend en geboden.
Aanslag 2012 box 1
22. Gelet op de toezegging in het hoorverslag dat wat betreft de rente over de eigenwoninglening tot en met 2014 niet zal worden gecorrigeerd in box 1, dient het biww te worden verminderd met € 34.927. Aangaande de lijfrente-uitkeringen wordt in de gedingstukken verwezen naar een brief van [de Inspecteur] aan [belanghebbende] van 12 oktober 2017. Deze brief behoort niet tot de gedingstukken. Volgens [belanghebbende] zou in die brief zijn toegezegd dat een bedrag van € 40.750 aan niet eerder in aftrek gebrachte premies op de lijfrente-uitkeringen in aftrek kon worden gebracht. De rechtbank heeft geen reden om aan de juistheid van deze geloofwaardige verklaring van [belanghebbende], die door [de Inspecteur] eerst ter zitting is betwist, te twijfelen. De rechtbank zal het door [belanghebbende] genoemde bedrag van € 40.750 in aftrek toelaten. Voor een hoger bedrag aan aftrek bestaat geen aanleiding. [Belanghebbende] heeft niet aannemelijk gemaakt dat er in het verleden meer premie is betaald die destijds niet in aftrek is gebracht.
De aanslagen 2012, 2013 en 2014 box 2
23. Bij de uitspraak van heden in de zaken SGR 18/4024, SGR 18/4025, SGR 18/4027 en SGR 18/4029 heeft de rechtbank geoordeeld dat de in 2012, 2013 en 2014 door de BV aan [belanghebbende] gedane uitdelingen respectievelijk € 65.651, € 83.121 en € 43.847 bedragen. Deze uitdelingen moeten in de IB worden betrokken als inkomen uit aanmerkelijk belang dat voor de helft moet worden toegerekend aan de echtgenote. Het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang over deze jaren dient dus nader te worden vastgesteld op de helft van voornoemde bedragen. In zoverre zijn de beroepen gegrond.
24. Gelet op het vorenstaande dienen de beroepen gegrond te worden verklaard, dient de boete bij de navorderingsaanslag 2011 te worden verminderd tot € 1.500 en dienen de aanslagen 2012, 2013 en 2014 te worden verminderd overeenkomstig hetgeen hiervoor onder r.o. 22 en 23 is beslist.
25. De rente is overeenkomstig de wettelijke bepalingen in rekening gebracht. Van schending van enig beginsel van behoorlijk bestuur op grond waarvan de rente moet worden verminderd acht de rechtbank geen sprake. Wel dient de rente te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de aanslagen.
Proceskosten
26. Voor een proceskostenveroordeling is geen aanleiding. Gesteld noch gebleken is dat [belanghebbende] in beroep kosten heeft gemaakt die op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) voor vergoeding in aanmerking komen. Voor vergoeding van de kosten van het bezwaar is evenmin aanleiding omdat [de Inspecteur] bij de uitspraken op bezwaar aan [belanghebbende] reeds een vergoeding heeft toegekend op basis van het Besluit. Daarbij heeft [de Inspecteur] de onderhavige vier zaken terecht aangemerkt als met elkaar samenhangende zaken en heeft hij factor 1,5 voor vier samenhangende zaken en factor 1,5 voor de zwaarte van de zaken toegepast. Voor een hogere vergoeding is geen aanleiding omdat [de Inspecteur] geen standpunten heeft ingenomen waarvan aanstonds duidelijk was dat die in rechte geen stand zouden houden en ook niet in ernstige mate onzorgvuldig heeft gehandeld. Voor zover [belanghebbende] stelt dat wel sprake is van een onzorgvuldig handelen door [de Inspecteur], omdat er tweemaal ten onrechte beslag zou zijn gelegd op zijn managementvergoeding, volgt de rechtbank [belanghebbende] hierin niet, omdat dit niet aannemelijk is geworden. Ook overigens is de rechtbank niet gebleken van feiten of omstandigheden die een integrale kostenvergoeding rechtvaardigen.”
Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
In het principaal hoger beroep
4.1.1.
In geschil is of de navorderingsaanslag en de boetebeschikking over het jaar 2011 terecht en naar de juiste bedragen zijn vastgesteld. Meer specifiek is in geschil of de Inspecteur beschikt over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt en of het aan opzet van belanghebbende is te wijten dat aanvankelijk te weinig belasting is geheven.
4.1.2.
Voor de aanslagen voor de jaren 2012, 2013 en 2014 is in geschil of die naar de juiste bedragen zijn opgelegd.
4.1.3.
Voor alle jaren spitst het geschil zich toe op de vraag of terecht is aangenomen dat de BV aan belanghebbende uitdelingen heeft gedaan en zo ja, of die naar de juiste bedragen zijn vastgesteld.
4.1.4.
Verder is in geschil of belanghebbende recht heeft op een hogere vergoeding van proceskosten voor de bezwaarfase dan de forfaitaire vergoeding volgens het Besluit proceskosten bestuursrecht
.
.
In het incidenteel hoger beroep
4.2.
In het incidenteel hoger beroep is in geschil of de in de jaren 2012, 2013 en 2014 bijgeschreven rente over de rekening-courantschuld is aan te merken als een uitdeling.
4.3.1.
De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de navorderingsaanslag over 2011 terecht is opgelegd, omdat sprake is van een nieuw feit en belanghebbende ter zake van dat feit bovendien te kwader trouw is. De boete is terecht opgelegd omdat belanghebbende voor wat betreft de uitdeling van de effectenlening bewust een onjuiste aangifte heeft ingediend. De Inspecteur stelt zich voorts op het standpunt dat de aanslagen voor 2012, 2013 en 2014 juist zijn, aangezien niet aannemelijk is dat belanghebbende zijn schulden aan de BV ooit kan terugbetalen en daarom alle bedragen die belanghebbende aan de BV heeft onttrokken of die op de rekening-courant zijn bijgeboekt moeten worden beschouwd als uitdelingen die voor de IB moeten worden aangemerkt als inkomen uit aanmerkelijk belang.
4.3.2.
Bij brief van 3 december 2019 heeft de Inspecteur de bij incidenteel hoger beroep ingenomen stelling dat de hoogte van de in aftrek gebrachte lijfrentepremie door de Rechtbank te hoog is vastgesteld, ingetrokken.
4.4.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de navorderingsaanslag over 2011 ten onrechte is opgelegd omdat de Inspecteur niet beschikt over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. Belanghebbende heeft daarvoor aangevoerd dat, toen de Inspecteur vragen stelde over de eigenwoningrente en de mutaties in de rekening-courant, de aangifte over 2012 al was ingediend en de Inspecteur daarin kon zien dat de waarde van de effectenportefeuille tot nihil was gedaald. De boete is volgens belanghebbende ten onrechte opgelegd. Voorts betwist belanghebbende dat de BV in 2012, 2013 en 2014 uitdelingen aan hem heeft gedaan.
Beoordeling van het hoger beroep
Het principaal hoger beroep
De navorderingsaanslag 2011 / nieuw feit
5.1.1.
Belanghebbende komt op tegen het oordeel van de Rechtbank dat sprake is van een nieuw feit. Hij stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan omdat hij niet aan zijn onderzoeksplicht heeft voldaan aangezien hij niet de volledige schuldposities, inclusief de effectenlening, van belanghebbende bij de BV in zijn onderzoek heeft betrokken. Gegevens die niet in de aangifte zijn opgenomen, maar wel bij de Inspecteur bekend zijn dan wel redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn had de Inspecteur in zijn onderzoek moeten betrekken, juist vanwege de langlopende discussie tussen de Inspecteur enerzijds en belanghebbende anderzijds over de pensioenaanspraken en de rekening-courantposten, aldus belanghebbende.
5.1.2.
Belanghebbendes standpunt faalt. Voorop dient te wordt gesteld dat de inspecteur bij het regelen van een aanslag IB in het algemeen kan volstaan met het raadplegen van het (digitale) dossier dat de aangiften en andere gegevens bevat met betrekking tot de heffing van IB van de desbetreffende belastingplichtige. In het bijzonder bestaat voor de inspecteur niet de verplichting tot het raadplegen van (digitale) dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook al zouden daarin mogelijkerwijs gegevens kunnen worden aangetroffen die voor het regelen van de bedoelde aanslag in de IB van belang zijn. De inspecteur is slechts dan tot een onderzoek buiten het eerstbedoelde (digitale) dossier gehouden, indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven (vgl. HR 6 juni 2001, nr. 36306, ECLI:NL:HR:2001:AB2890, BNB 2001/397, HR 12 juni 2015, nr. 14/04015, ECLI:NL:HR:2015:1515, BNB 2015/166 en HR 17 februari 2017, nr. 16/01006, ECLI:NL:HR:2017:249, BNB 2017/81).
5.1.3.
De Rechtbank is in de hierboven weergegeven rechtsoverweging 20 in de zaken betreffende de aan de BV opgelegde navorderingsaanslagen in de dividendbelasting op basis van de in die rechtsoverweging vermelde feiten en omstandigheden tot de conclusie gekomen dat de Inspecteur ten tijde van het opleggen van de primitieve aanslag IB voor 2011 redelijkerwijs niet hoefde te weten dat de hele effectenportefeuille in 2011 was verkocht en dat de Inspecteur dan ook geen reden had om aan te nemen dat de effectenlening ultimo 2011 geheel was uitgedeeld. Het Hof onderschrijft deze conclusie en voegt daaraan toe dat onder de omstandigheden van dit geval de Inspecteur niet gehouden was een onderzoek buiten het (digitale) dossier te doen aangezien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs geen aanleiding gaven. Bovendien liet de informatie die de Inspecteur ter beschikking had de niet-onwaarschijnlijke kans open dat de aangifte van belanghebbende juist is (HR 12 maart 2010, nr. 08/04868, ECLI:NL:HR:2010:BL7165, BNB 2010/155, HR 16 april 2010, nr. 08/05088, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082, BNB 2010/227).
5.1.4.
Het vorenoverwogene leidt tot het oordeel dat de Rechtbank terecht heeft geoordeeld dat sprake is van een nieuw feit. De vraag of sprake is van kwade trouw behoeft geen behandeling.
Uitdeling
Jaar 2011
5.2.
In de uitspraken betreffende de dividendbelasting met nummers 19/00489 tot en met 19/00492 is geoordeeld dat ter zake van de effectenleningsovereenkomst sprake is van een situatie die heeft geleid tot een vermogensverschuiving van de BV naar belanghebbende. Het andersluidende standpunt van belanghebbende stuit daarop af en wordt verworpen. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat sprake is van een uitdeling van € 1.030.098 (effectenlening) en € 1.452 (zakelijk geboekte privékosten), in totaal derhalve € 1.031.550. waarvan de helft ad € 515.775 moet worden toegerekend aan de echtgenote van belanghebbende, zodat per saldo het box 2-inkomen van belanghebbende € 515.775 bedraagt.
De vergrijpboetebeschikking bij de aanslag 2011
5.3.1.
De Inspecteur heeft belanghebbende een vergrijpboete opgelegd op basis van het standpunt dat belanghebbende de uitdeling ter zake van de effectenlening als inkomsten uit aanmerkelijk belang in zijn aangifte IB/PVV had moeten opnemen. Gezien de financiële omstandigheden van belanghebbende heeft hij de boete gematigd tot € 6.000.
5.3.2.
Belanghebbende verweert zich met het betoog dat (voorwaardelijk) opzet niet bewezen kan worden omdat hij zich er niet bewust van was dat in 2011 ter zake van de effectenlening sprake was van een uitdeling.
5.3.3.
De Rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende met opzet een onjuiste aangifte heeft ingediend, waardoor de primitieve aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, doch heeft vanwege de verslechterende financiële situatie de boete verder gematigd tot € 1.500.
5.3.4.
Het Hof neemt de overwegingen van de Rechtbank over en maakt deze tot de zijne. Derhalve is de Rechtbank terecht tot het oordeel gekomen dat belanghebbende met opzet een onjuiste aangifte heeft gedaan alsmede dat, gelet op alle omstandigheden, een boete van € 1.500 passend en geboden is.
Hebben in de jaren 2012 tot en met 2014 uitdelingen plaatsgevonden ter zake van de opnamen in rekening-courant?
5.4.
In de hiervoor vermelde uitspraken van heden in de zaken betreffende de dividendbelasting is geoordeeld dat het oordeel van de Rechtbank dat door de Inspecteur aannemelijk is gemaakt dat, gezien de vermogenspositie van de belanghebbende, het voor zowel belanghebbende als voor de BV ten tijde van de opnamen kenbaar was dat belanghebbende door hem opgenomen gelden niet terug zou (kunnen) betalen, juist is. Zodoende heeft op dat moment een vermogensverschuiving uit de aanwezige winstreserves van de BV naar belanghebbende plaatsgevonden, waardoor belanghebbende als aandeelhouder is bevoordeeld. Het oordeel van de Rechtbank dat de Inspecteur zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat de opnamen als in die jaren gedane uitdelingen moeten worden aangemerkt, is derhalve juist.
Het incidenteel hoger beroep
Is de bijgeschreven rente over de rekening-courantschuld aan te merken als een uitdeling?
5.5.1.
In de hiervoor vermelde uitspraken van heden in de zaken betreffende de dividendbelasting is geoordeeld dat de bedragen aan bijgeschreven rente ad € 154.700 in 2012, € 166.880 in 2013 en € 179.120 in 2014 aangemerkt dienen te worden als uitdelingen van de BV aan belanghebbende, alsmede dat is voldaan aan het vereiste van dubbele bewustheid.
5.5.2.
Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, dient het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur gegrond te worden verklaard.
5.5.3.
Het box 2-inkomen over het jaar 2012 dient als volgt te worden vastgesteld:
Opnamen in rekening-courant € 64.849
Bijgeschreven rente € 154.700
Zakelijk geboekte privékosten € 802
Totaal: € 220.351
Van dit bedrag dient de helft te worden toegerekend aan de echtgenote van belanghebbende, zodat per saldo het box 2-inkomen van belanghebbende € 110.175 bedraagt.
5.5.4.
Het box 2-inkomen over het jaar 2013 dient als volgt te worden vastgesteld:
Opnamen in rekening-courant € 82.559
Bijgeschreven rente € 166.880
Zakelijk geboekte privékosten € 562
Totaal: € 250.001
Van dit bedrag dient de helft te worden toegerekend aan de echtgenote van belanghebbende, zodat per saldo het box II inkomen van belanghebbende € 125.000 bedraagt.
5.5.5.
Het box 2-inkomen over het jaar 2014 dient als volgt te worden vastgesteld:
Opnamen in rekening-courant € 43.587
Bijgeschreven rente € 179.120
Zakelijk geboekte privékosten € 260
Totaal: € 222.967
Van dit bedrag dient de helft te worden toegerekend aan de echtgenote van belanghebbende, zodat per saldo het box II inkomen van belanghebbende € 111.484 bedraagt.
Proceskosten
5.6.
Voor wat betreft de stelling van belanghebbende inzake een hogere proceskostenvergoeding met betrekking tot de bezwaarfase, is het Hof van oordeel dat de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. In hoger beroep heeft belanghebbende geen feiten of omstandigheden aangevoerd die het Hof tot een ander oordeel dan de Rechtbank leiden. Het Hof maakt de overwegingen van de Rechtbank dan ook tot de zijne.
Slotsom
5.7.
Gelet op het vorenoverwogene is het principale hoger beroep ongegrond en het incidenteel hoger beroep gegrond.
Proceskosten
6. Het Hof verenigt zich met het oordeel van de Rechtbank aangaande de proceskosten. Er zijn geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb ter zake van het hoger beroep.
Beslissing
Het Gerechtshof
- verklaart het principaal hoger beroep ongegrond;
- verklaart het incidenteel beroep met betrekking tot de jaren 2012, 2013 en 2014 gegrond en vernietigt de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraken op bezwaar over voormelde jaren behoudens de beslissingen inzake proceskosten en griffierecht;
- stelt de aanslag voor het jaar 2012 vast op een berekend naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 110.175, met dienovereenkomstige aanpassing van de bij die aanslag in rekening gebrachte rente;
- stelt de aanslag voor het jaar 2013 vast op een berekend naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 125.000, met dienovereenkomstige aanpassing van de bij die aanslag in rekening gebrachte rente;
- stelt de aanslag voor het jaar 2014 vast op een berekend naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 111.484 met dienovereenkomstige aanpassing van de bij die aanslag in rekening gebrachte rente.
Deze uitspraak is vastgesteld door P.J.J. Vonk, H.A.J. Kroon en R.A. Bosman, in tegenwoordigheid van de griffier J. de Vormer. De beslissing is op 1 december 2020 in het openbaar uitgesproken.
Bij afwezigheid van de voorzitter is de uitspraak ondertekend door R.A. Bosman.
aangetekend aan
partijen verzonden:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
a. - de naam en het adres van de indiener;
b. - de dagtekening;
c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. - de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.